Р Е Ш Е Н И Е
№………..
гр. Варна, 16.06.2022 г.
В И М Е Т О Н А Н А Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД – ВАРНА, ХХV състав, в
публично съдебно заседание на седемнадесети май през две хиляди двадесет и втора
година, в състав:
СЪДИЯ: ТАНЯ ДИМИТРОВА
при секретаря Виржиния Миланова, разгледа докладваното от съдия Т. Димитрова
административно дело № 2494 по описа
за 2021г., като за да се произнесе,
взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „Брадърс Билдинг“
ООД, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление в гр. Варна, ул. *****, подадена чрез адв. Н.С. ***, срещу
Ревизионен акт (РА) № Р-03000320008055-091-001/09.07.2021 г., издаден от органи
по приходите при ТД на НАП Варна, в частта, в която за данъчен период м.04/2018
г. е отказан данъчен кредит в размер на 14 512,26 лв. и е определен ДДС за
довнасяне в същия размер и лихва за забава в размер на 4 644,29 лв., както
и в частта, в която за данъчен период м.11/2019 г. е отказан данъчен кредит в
размер на 2 000 лв. и е определен ДДС за довнасяне в същия размер и лихва за
забава в размер на 318,36 лв., в които части РА е потвърден с Решение № 217 от
15.10.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП - Варна.
С жалбата се настоява, че оспорваният РА в
обжалваната част е незаконосъобразен и необоснован, поради което подлежи на
отмяна. Сочи се, че предвид решение на директора на Дирекция ОДОП, с което РА е
отменен във всички негови части,
свързани с установяване на обстоятелства по чл. 122 от ДОПК, специалните
правила не следва да се прилагат в съдебното производство. Твърди се, че в
административното производство са представени всички необходими доказателства –
фактури, касови бонове, приемо-предавателни протоколи, които обосновават
наличието на предпоставки за признаването на данъчен кредит по ф-ри
№**********/22.11.2019г. и №№**********/28.11.2019г. с издател „И. 2017“ ЕООД.
Сочи се, че са налице достатъчно доказателства, че ревизираното лице е получило
строителните материали и е вложило същите в своята дейност, което предопределя
реалността на доставките. Релевира се, че купувачът по дадена сделка не може да
носи отговорност за поведението на доставчика, изразяващо се в неплащане на
данъчни задължения и липса на транспортни документи, които обстоятелства не
могат да бъдат основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит за
получателя на стоките. В тази връзка се позовава на Решение на СЕС по съединени
дела С-80/11 и С-142/11, относно приложението на Шеста директива на СЕ и на
Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според които е недопустим отказът на данъчен
орган да признае право на приспадане на данъчен кредит, поради това, че
издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушения,
без наличието на доказателства за знание у купувача, че сделката е част от
данъчна измама. Цитирано е Решение на СЕС по дело С-285/11, според което
разпоредбите на Директива 2006/112ЕО на Съвета трябва да се тълкуват в смисъл,
че е недопустимо да бъде отказано право на данъчен кредит, поради това, че
поради измами или нередности, извършени надолу или нагоре по веригата да се
счита, че доставката не е била реално извършена, без въз основа на обективни
данни да е доказано, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да
знае, че посочената сделка е част от измама с ДДС. Намира, че в хода на
ревизията не е доказана евентуална данъчна измама от страна на прекия доставчик,
а още по-малко знание или участие на ревизираното лице в такава измама. Твърди
се, че в ревизионното производство не са установени обстоятелства относно
недобросъвестност на ревизираното лице с оглед изпълнение на задължението му
спрямо доставчика в рамките на добрата търговска практика, предвид невъзможност
на търговеца да изисква от бъдещия си съконтрагент доказателства за това, че
последният ще изпълни задълженията си към бюджета или, че не планира извършване
на данъчна измама.
По отношение на отказа за признаване на
данъчен кредит за придобит чрез ВОП автомобил БМВ Х5, жалбоподателят релевира
наличието на доказателства за използването на МПС като рент-а-кар – договори за
наем, отчетени приходи. Счита, че в хода на ревизията органите по приходите не
са събрали доказателства за ползването на МПС за лични нужди. Сочи, че ако
органът има данни, че активът е използван за независима икономическа дейност в
част от ревизирания период, а в друга част за лично ползване, е следвало да се
приложи чл. 79а от ЗДДС и да се коригира ползвания данъчен кредит, а не да се
отказва признаването на пълния му размер.
Искането е да се отмени РА.
С писмени бележки адв. Н. С. – процесуален
представител на оспорващия поддържа изложените в жалбата доводи, като сочи, че
с оглед събраните в хода на административното и съдебно производства,
доказателства, оспорващият е обосновал правото си на данъчен кредит по
доставките от „И. 2017“ ЕООД и по
ВОП на автомобил БМВ Х5. Претендира се и присъждането на разноски по приложен
списък по чл. 80 от ГПК в размер на 3 100 лв.
Ответникът по жалбата – директорът на
Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител – юриск.
Д., в хода по същество поддържа становище за неоснователност на жалбата, като намира,
че жалбоподателят не е представил безспорни доказателства за наличието на
доставка от прекия доставчик «И. 2017»
ЕООД, както и използването на автомобила за дейността на дружеството. Релевира,
че същият не попада в ограничението на чл.70 ЗДДС и не следва да ползва правото
на данъчен кредит, още повече, че за да е изключение от това право, 50% от
дейността на дружеството трябва да се основава на приходи от отдаване под наем.
Видно от счетоводната разпечатка на сметка Каса, са извършвани плащания, които
са в размер на 2 000 лева, които не съответстват на 50% от приходите на
основната дейност на дружеството. Искането е съдът да отхвърли жалбата и да се присъди
юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 192.71лв. С писмени бележки
ответникът излага подробни конкретни доводи за неоснователност на твърденията
на оспорващия, като настоява, че не са налице предпоставките за признаване на данъчен
кредит по доставките от „И. 2017“ ЕООД и по ВОП на автомобил БМВ Х5.
Съдът като взе предвид доводите, изложени в
жалбата, фактите, които се установяват от доказателствата по делото,
становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл. 160 от ДОПК, приема за установено от фактическа и правна страна следното:
По допустимостта на жалбата:
Жалбата е подадена на 05.11.2021 г. видно от щемпела,
положен върху нея, т.е. в законоустановения 14-дневен срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, считано от датата, на която е потвърдено получаването на електронното
съобщение с решението на директора на Дирекция ОДОП - Варна - 22.10.2021 г.,
което потвърждение е приложено на л. 10 от делото. Жалбата изхожда от адресата
на акта, при наличие на интерес от обжалване, доколкото се оспорва РА в потвърдената
част, поради което е допустима.
По валидността на РА:
РА е издаден от компетентен
орган. Ревизията е възложена от Б.С.С. – началник сектор в ТД на НАП Варна със
ЗВР № Р-03000320008055-020-001/18.12.2020 г. /л. 2-1 от преп./, като за
ръководител на ревизията е определена А.Г.Н.– гл. инспектор по приходите, а вторият член на ревизиращия екип е М.Т.П.
- гл. инспектор по
приходите. Със ЗВР е определен срок за завършване на ревизията - три месеца от
връчване на заповедта, т.е. до 22.03.2021 г., предвид връчването на ЗВР на 22.12.2020
г. Заедно с ръководителя на ревизията, именно органът възложил ревизията е и
един от издателите на РА.
Съдът след извършване на
визуализация на представените по делото на електронен носител електронни
документи във връзка с процесния РА в настоящото производство, констатира, че
Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000320008055-020-001/18.12.2020 год., Заповед
за изменение на заповед за възлагане на ревизия №
Р-03000320008055-020-002/22.03.2021 год., Ревизионен акт №
Р-03000320008055-091-001/09.07.2021 год. и Ревизионен доклад №
Р-03000320008055-092-001/22.06.2021 год., са подписани с валиден квалифициран
електронен подпис от лицата, посочени в тях.
С РА е установена отговорност на оспорващия
за задължения и за периоди, за които е възложена ревизията.
Обжалваният РА не страда от пороци, влечащи
неговата нищожност.
По отношение спазването на
установената форма:
От посочените в РА фактически и правни
основания, стават ясни юридическите факти, от които органът черпи упражненото
от него публично субективно право.
Съдържанието на РА е в съответствие с
изискуемото, съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК. В РА са потвърдени констатациите
и изводите в ревизионния доклад, предвид липсата на подадени възражения срещу
РД.
По отношение спазването на процесуалните и
материалноправните разпоредби при издаването на РА:
Както се посочи, производството
по издаване на обжалвания РА е започнало въз основа на ЗВР № № Р-03000320008055-020-001/18.12.2020
г., с която е определен обхвата на ревизията за Корпоративен данък за период 01.01.2018г.-31.12.2019г.
и за ДДС за период 01.01.2018г.-30.11.2020г. Със заповед за изменение на ЗВР № Р-03000320008055-020-002/22.03.2021
г. срокът на ревизията е удължен до 21.05.2021г., като ревизията е извършена в рамките на
регламентираните в чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК срокове.
В случая РД № Р-03000320008055-092-001 е
съставен на 22.06.2021 г. /л. 2172-2128 от преп./, т.е. в 14-дневния срок по чл. 117 от ДОПК след изтичане на срока на ревизията. Срещу РД не е постъпило възражение
в законоустановения срок.
В срока по чл. 119, ал. 2 ДОПК е издаден РА №
Р-03000320008055-091-001/09.07.2021 г. /л. 2190-2173 от преп./, като с него е
установена отговорност на оспорващия за задължения по
ЗДДС и по ЗКПО и за периоди, за които е възложена ревизията. РА, съобщен на
ревизираното лице на 02.08.2021 г. /л. 2173 гръб от преп./, е обжалван по
административен ред с жалба с входящ номер №20075/12.08.2021 г.
С Решение № 217 от 15.10.2021 г.,
постановено в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, директорът на Дирекция ОДОП Варна,
като е приел жалбата за частично основателна е потвърдил РА в частта по ЗДДС за
данъчни периоди м. 03/2018г., 04/2018г., 11/2018г., 03/2019г., 11/2019г., а в
частта по ЗКПО за данъчни периоди 2018г. и 2019г. и по ЗДДС за данъчни периоди
м. 09/2018г., 10/2018г., 12/2019г., 05/2020г., 07/2020г., 08/2020г. е отменил
РА и е върнал преписката на директора на органа по приходите, издал ЗВР при ТД
на НАП Варна за възлагане на нова ревизия на друг ревизиращ екип. Решението на директора
на Дирекция ОДОП е обжалвано пред Административен съд – Варна в потвърдената
част единствено за данъчни периоди м. 04/2018г. и м.11/2019г., като за м.
03/2018г., 11/2018г. и 03/2019г. РА в потвърдената част е влязъл в сила.
Сроковете и процедурата по ДОПК,
във връзка с образуваното ревизионно производство, са спазени от органа. Ревизираното
лице е надлежно уведомено за ревизията и на същото е предоставена възможност да
представи писмени обяснения, както и доказателства за обстоятелствата,
подлежащи на установяване в ревизионното производство.
В хода на проведеното ревизионно
производство са направени следните относ. към предмета на делото фактически
констатации:
Ревизиращите органи са установили,
че за данъчен период м. 11/2019 г. жалбоподателят е упражнил право на приспадане
на данъчен кредит по фактури от доставчик „И. 2017" ЕООД, №**********/28.11.2019
за разходи за материали с данъчна основа 4 898,00 лв. и ДДС в рамер на 979,60лв.
и №**********/22.11.2019 за разходи за материали с данъчна основа 5 102,00лв. и
ДДС в размер на 1 020,40 лв.
При извършената насрещна
проверка на доставчика, обективирана с протокол на л. 218 от адм. преп., доставчикът
е представил копия на процесните фактури, ведно с касови бонове към тях /л. 227
от преп./, приемо-предавателни протоколи към фактурите /л. 227 от преп./,
фактури и приемо-предавателни протоколи от предходен доставчик „с. 2019"
ЕООД /л. 223-221 от преп./, договор за наем на МПС /л. 219 от преп./ и на
складова база /л. 220 от преп./, счетоводни регистри /л. 231-224 от преп./. Представил
е и писмено обяснение /л. 228 от преп./, подписано от упълномощеното лице ц.д.,
в което сочи, че за услугите ползва фирми подизпълнители, а организацията и
управлението се извършват от представляващите. Предмет на доставка са кабели и
ел. материали. Съставител на фактурите е представляващият и едноличен
собственик на „И. 2017“ ЕООД - И. А. И.ов. За транспортиране на хора, стоки и
материали дружеството ползва бус Ивеко Турбо Дейли 49-10, но не са представени
документи за транспортиране на процесните стоки /товарителници, пътни листи,
фактури за покупка на гориво/. Плащанията са извършени в брой, но не е
представена информация къде е осъществено плащането, кои лица са предали и
приели паричните средства. По данни в информационния масив на НАП органите по
приходите са установили, че „И. 2017" ЕООД има непогасени задължения в
големи размери, за които е образувано изпълнително дело; няма техническа и
кадрова обезпеченост за извършване на дейността; данъчната основа на продажбите
и на покупките е приблизително равна, поради което дружеството декларира ДДС за
внасяне в минимални размери, между 3,00 и 10,00 лв., съответно минимална
данъчна печалба.
При извършена насрещна
проверка на предходния доставчик на процесните стоки - „с. 2019" ЕООД, ЕИК
****, приключила с протокол на л. 198 от преп., дружеството е представило копия
на фактурите, издадени на „И. 2017" ЕООД /л. 202 от преп./, ведно с
приемо-предавателни протоколи към тях /л. 200 от преп./, счетоводни регистри
/л. 210 от преп./, фактура от предходен доставчик „Ауто трейд 02" ЕООД,
ЕИК **** /л. 201 от преп./. Представено е писмено обяснение от В. И.,
представляваща „с. 2019" ЕООД /л. 211 от преп./, в което същата сочи, че
за извършените услуги ползва фирми подизпълнители, но когато сделката е за
продажба на материали се извършва от представляващата. Предмет на доставка са
кабели и ел. материали. Извършено е разплащане в брой. Цените са договорени
между контрагентите, няма издадени кредитни известия. Органите по приходите са
установили, че „с. 2019" ЕООД не е представило доказателства за извършени
разплащания по фактурите, доказателства за наличие на кадрова и техническа
обезпеченост за извършване на доставките, доказателства за налични търговски,
производствени обекти, складови бази, офиси и пр.; не е представило данни и
доказателства за лицата, извършили натоварването и разтоварването на стоките,
за транспортиране на стоките. По данни в информационния масив на НАП е
установено, че посоченият предходен доставчик „Ауто трейд 02" ЕООД не е
декларирал продажби към „с. 2019" ЕООД.
От жалбоподателя, във
връзка с изследваните доставки са представени копия на процесните фактури и
приемо-предавателни протоколи към тях /л. 267, 260 от преп./; счетоводни
регистри за заприхождаване на материалите /л. 275 от преп./, протокол от
31.12.2019 г. за вложени материали за окабеляване на строителен обект на ул. „Р."
61 /л. 259 от преп./. По данни в информационния масив на НАП органите по
приходи са установили още, че на „И. 2017" ЕООД е извършена ревизия, в
обхвата на която е и данъчния период, в който са издадени процесните фактури. С
РА е констатирано, че не са налице реални доставки от доставчик „с. 2019"
ЕООД към „И. 2017" ЕООД за дан. период м. 11/2019 г., респективно не са
налице и последващи доставки към „Брадърс билдинг" ООД и останалите
контрагенти на дружеството. Въпреки че „И. 2017" ЕООД не е извършвал
реални доставки, същият дължи ДДС, начислен във фактурите, на основание чл. 85
от ЗДДС. Ревизионният акт не е обжалван и е влязъл в сила.
Въз основа на
констатираните факти и обстоятелства органите по приходи са извели извод, че от
жалбоподателя, от прекия му доставчик „И. 2017" ЕООД, както и от неговия
предходен доставчик - „с. 2019" ЕООД, не са представени съпътстващи
доставките документи, платежни документи, документи относно транспортирането на
стоките; не може да се установи мястото на извършване на доставките; липсват
доказателства, доказващи по безспорен начин, че стоките, предмет на доставките,
са били в патримониума на прекия доставчик и той ги е притежавал; липсват
доказателства за условията на доставките - кои лица са извършили натоварването
на стоката, къде е съхранявана стоката от датата на нейното закупуване до
датата на нейната реализация. Органите по приходи са счели, че жалбоподателят
не е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, относно
поведението на доставчиците си, тяхната стопанска надежност, т.е. не е положил
грижата на добър търговец, за да се увери, че не участва в данъчна измама. На
основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС
органите по приходи не са признали на жалбоподателя правото на приспадане на
данъчен кредит в общ размер 2000 лв. за дан. период м. 11/2019г. по фактурите от
доставчик „И. 2017" ЕООД.
Жалбоподателят е
упражнил право на приспадане на данъчен кредит и по протоколи по чл. 117 от ЗДДС за доставки ВОП /л. 70 от преп./, както следва:
- За дан. период м. 04/2018 г. в размер на
14512,26 лв. за придобит чрез ВОП лек автомобил БМВ Х5 от немското дружество
JOHANNSEN OHG, VIN № ****** /л. 71, 191 от преп./;
- За дан. период м. 10/2018 г. в размер 6750,82
лв. за придобит чрез ВОП лек автомобил Мерцедес ГЛА 180 Д от италианското
дружество L AUTO S.R.L., VIN № ******.
Във връзка с придобИ.ето
на автомобил БМВ Х5 на „Брадърс билдинг“ ООД е извършена проверка,
приключила с Протокол №П-03000317202757-073-001/09.03.2018г., в хода на която
са събрани доказателства, присъединени с Протокол
КД-73 за присъединяване на документи от друго производство -
№Р-03000320008055-ППД-001/20.05.2021г. /Приложение №82 към РД/, както следва:
Съгласно писмените
обяснения, дадени в предходното производство относно горецитирания лек
автомобил /л. 187 от преп./, по решение на управителите на дружеството и поради
факта, че автомобила БМВ Х5 с рег. №****** ще се използва както за фирмени
цели, така и за лични нужди на управителите, е взето решение разходите
за амортизация и други разходи, свързани с експлоатацията на автомобила
да се осчетоводяват 50/50.
В хода на предходно
ревизионно производство, за данъчен период 01.01.2017г. –31.12.2017г.,
приключило с РА №Р-03000318003830-091-001/11.02.2019 г. по отношение на
горецитирания автомобил са събрани нови доказателства, присъединени към настоящото
ревизионно производство с Протокол КД-73 за присъединяване на документи
от друго производство №Р-03000320008055-ППД-004/21.05.2021г. /Приложение №85
към РД/, както следва:
Във връзка с отправено
искане, относно начина на придобИ.е на лек автомобил БМВ Х5 с рег. №******,
за какво се използва от дружеството, ползван ли е ДДС за придобИ.е и за експлоатация
и искане за представяне на пътни листи, от ревизираното лице на 17.10.2018г., е дадено
писмено обяснение /л. 56 и л. 50 от преп./, съгласно което автомобил с рег.№******е
придобит чрез покупко-продажба, като не е ползван данъчен кредит при
придобИ.ето. Предназначен е за отдаване под наем и не е ползван
данъчен кредит за разходите за експлоатация. Няма отразени разходи за гориво и няма
пътни листи, няма отразени разходи за гориво и няма пътни листи. Към това
обяснение са представени пет бр. сключени договори /л. 69 и л. 1158 от преп./ в
периода м.01-м.10.2018 г. за отдаване под наем на въпросния автомобил с А.Л., Ю.
Й., П.В.П. /л. 67- 69 от преп./, всичките клиенти на жалбоподателя за покупка
на недвижими имоти. Автомобилът е отдаван под наем за период от 3 до 6 дни, при
наемна цена в диапазона 180-360 лв.
В хода на процесното по
делото ревизионно производство отново са изискани писмени обяснения и
доказателства, относно придобИ.ето и експлоатацията на двата леки автомобила
БМВ Х5 и Мерцедес ГЛА 180 Д. Освен описаните по-горе пет бр. договори за наем,
жалбоподателят е представил и още три договора за наем на БМВ Х5 със същите
лица, сключени през м.12.2018 г., според които автомобилът е отдаван под наем
за период от 4 до 6 дни, с наемна цена между 280 и 360 лв. Представено е
писмено обяснение /л. 1169 от преп./, че двата автомобила се отдават под наем
на физически лица, а в останалото време стоят на паркинга на дружеството; не се
отчитат разходи за гориво, няма пътни листи и пътна книжка.
При проверка в
счетоводството на ревизираното дружество е установено, че по горецитираните
договори са отразени получени плащания в брой по сметка 501- Каса, като за
първите 5 бр. договори, в размер на 1440.00лв. с ДДС /л. 1642 от преп./, като
сумите са осчетоводени по сметка 501 през м.10.2018г. Такива суми не са
намерили отражение в единствения регистриран от дружеството ЕКАФП. По отношение
Договорите за отдаване под наем през м. декември 2018г. в счетоводството на дружеството
са отразени плащания по сметка Каса 501- в размер на 880.00лв. с ДДС на
31.12.2018г.
В хода на ревизионното
производство е представена Книга за дневните финансови отчети, от която е
видно, че за 2018г. е разпечатан 1 бр. дневен финансов отчет за 20.12.2018г. с отразен
дневен оборот в размер на 880.00лв., в т.ч. ДДС – 146.67лв. и нето стойност
733.33 лв. Съгласно представения Годишен отчет на фискалната памет на
горецитирания ЕКАФП за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2018г. е видно отразени
плащания по ЕКАФП за периода в размер на 880.00лв, в т.ч. ДДС – 146.67лв. и
нето стойност 733.33 лв. Органите по приходи са установили, че общата стойност
на всички договори за наем на МПС е 2380 лв., а жалбоподателят е отразил в
дневници за продажбите за м. 10/2018 г. и м. 12/2018 г. продажби на физически
лица на обща стойност 2319,60 лв.
За автомобил Мерцедес
ГЛА 180 Д жалбоподателят не е представил никакви документи, удостоверяващи, че
същият е отдаван под наем на физически лица.
Органите по приходи са
заключили, че от представените доказателства се установява, че само единият от
автомобилите е бил отдаден под наем за 39 /тридесет и девет/ дни през 2018 г.,
в останалото време до края на ревизирания период автомобилите са стояли на
паркинг, не са използвани от съдружниците, няма пътни листи и отчети за
движението им. Същевременно двата автомобила са с платени застраховки и са
минали технически преглед.
От Агенция „Пътна инфраструктура“
е получена информация /л. 128 от преп./, представляваща записи от регистър
„Събиране на данни за автомобилния трафик в Република България", получени
от Автоматични устройства за записване на пътния трафик и от Автоматичните
преброителни пунктове и стационарните и мобилни контролни точки на Националното
ТОЛ управление, стопанисвани от АПИ, за двата процесни автомобила, от която е установено,
че автомобилите са засичани в движение по пътищата на страната многократно през
2020 г. Органите по приходи са извели извод, че автомобилите се използват от
дружеството или неговите управители, но не са представени никакви документи,
във връзка с експлоатацията, въпреки че са изискани по реда на ДОПК. Преценили
са, че представените договори за наем на лек автомобил БМВ Х5 са частни писмени
документи и са приели, че са съставени за обслужване интересите на дружеството
в ревизионното производство. Органите по приходи са приели, че събраните
доказатества не доказват предпоставките на чл. 70, ал. 2 от ЗДДС, позволяващи
право на приспадане на данъчен кредит при придобИ.ето на лек автомобил. На
основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от с.з. не са признали на жалбоподателя правото
на приспадане на данъчен кредит при придобИ.ето на л.а. БМВ Х5 в размер
14512,26 лв. за дан. период м. 04/2018 г.
В хода на съдебното производство по искане на жалбоподателя и във връзка с оспорване на истинността /автентичността на подписа/ на фактури за доставка № **********/22.11.2019 г./л.267 от преп./ и № **********/28.11.2019 г. /л.266 от преп./, издадени от „И. 2017“ ЕООД, както представените към тях приемо - предавателни протоколи, подписани от името на ц.д. и договори за наем, подписани от името на А.Л., Ю. Й., П.В.П. /л.67-69 и л.1154-1158 от преп./, направено от ответника с молба с.д. 18152/08.12.2021г. са разпитани свидетелите Ю. Р. Й., Н. К. Н. и А.С.Л. и са назначени ССчЕ, Съдебно-почеркова експертиза и СТЕ.
Свидетелят Ю. Р. Й. заяви, че живее в Лондон,
Англия от 10 години. Ползвал е кола под наем от фирма «Брадърс Билдинг» ООД, а
именно БМВ Х5, черна на цвят, с тъмен кожен салон, всички екстри през месец
март 2018 г., а също и през м. октомври и декември. Колата била в подземен
паркинг под пазара, откъдето я вземал. Когато я вземал, подписвали договор, при вземането колата е била с пълен резервоар,
при връщането също. Когато връщал колата му давали касов бон, като и трите пъти
му издали касов бон от касов апарат, който бил в офиса на фирмата. Свидетелят
заяви, че от 10-15 години няма автомобил в България, който да ползва. Съдът предяви на свидетеля договорите за наем на МПС от
05.10.2018 г., от 01.12.2018 г. и от 01.03.2018 г., като последният потвърди,
че подписите, положени за „наемател“ са негови.
Свидетелят Н. К. Н. заяви, че работи в
„Брадърс билдинг“ ООД на длъжност ел. техник от 2016 г. до сега. Работил е и на
обекта на ул. „Р.“ 61 като ел. техник, изграждащ ел. инсталацията на обекта. При
започване на обекта управителят на фирмата го информирал, че ще получават
кабелите от друга фирма. За различните обекти получавали кабели от различни
места. Към края на месец ноември 2019г. дошъл представител от фирмата-продавач,
а свидетелят проверил дали кабелите съответстват на заявката и приел кабелите,
които се съхранявали на обекта. Той казал
устно, че се съгласява с това, което получава, което съответствало на
доставеното по документ. След като удостоверил съответствието на кабелите с
документа, управителят, който бил в обекта подписал съответните документи - протокол
или фактурата, каквото носел човека. Материалите се прибирали в склад-фургон,
откъдето ги получили през месец декември, когато окабелявали апартаментите в
сградата. Материалите, които получили стигнали и били вложени в сградата.
Свидетелят А.С.Л., заяви, че е ползвал три
пъти кола джип – черен 4х4 в началото на 2018 г., след това през месец май или
юни 2018 г. и после в края на годината. Колата получавал от С.Д., пред служебен
гараж на ул. ******, близо до офиса на фирмата. С.Д. му давал колата, подписвали
договор, че я отдава под наем и след като върнел колата му издавали и касова
бележка. Колата получавал с пълен резервоар и я връщал също с пълен резервоар
гориво. Ориентировъчно уговаряли за колко дни ще ползва автомобила. Настоящият
адрес на свидетеля и към 2018 г. е в гр. София, но тъй като е роден в гр. Варна
пребивавал често във Варна. Към 2018 г. имал един много стар, 33 годишен
автомобил „Мерцедес“ и по него време имал и „Ситроен“. Съдът предяви на свидетеля договорите за наем на МПС, приложени
на лист 68 - гръб, лист 69 и лист 1155 – гръб от административната преписка,
като последният потвърди, че подписите, положени за „наемател“ са негови.
По назначената ССчЕ,
вещото лице установи, че към 01.11.2019 г. дружеството - жалбоподател не е
разполагало с други материали от същия вид като тези, закупени от „И. 2017“
ЕООД по фактури №1-48/22.11.2019 г. и № 1-49/28.11.2019 г. След закупуването
материалите от „И. 2017“ ЕООД, същите са заведени в счетоводните регистри на
дружеството - жалбоподател по сметка 302 „Материали“. Влагането па материалите,
предмет на доставка по процесните фактури е отразено по Дебита на сметка 601
„Разходи за материали“ и по Кредита на сметка 302 „Материали“ с дата 31.12.2019
г. на база на съставен Протокол. Към същата дата дружеството не разполага с
други материали от същия вид. В периода на придобИ.е на материалите по
фактурите от „И. 2017“ ЕООД до момента на тяхното влагане в обекта, дружеството
- жалбоподател не е придобивало материали от същия вид от други доставчици и не
са изписвани такива материали към друг обект на дружеството.
По СТЕ вещото лице
установи, че материалите, закупени от „И. 17“ ЕООД по фактури № 48/22.11.2019
г. и № 49/28.11.2019 г. съответстват като вид и количество на тези, предвидени
в инвестиционния проект и в количествено-стойностната сметка на обекта. С оглед
съставените строителни протоколи и направения оглед на място може да се приеме,
че тези материали са вложени в строежа. В съдебно заседание вещото лице уточни,
че количествата, предвидени в проекта са изписани в Актовете обр. 12 и те са
проектни количества, т.е. проектантът предвижда, но в процеса на работа е
възможно да се появят нови технически решения, които могат да намалят или
увеличат количествата на вложените материали. От таблицата към СТЕ се вижда, че
видовете материали, които са предвидени в проекта са и вложени в строежа.
Вещото лице заяви, че предвиденото по проект количество е ориентировъчно., а реално,
в практиката се използват уедрени норми, в които е предвидено количество,
обикновено около 10% в повече за полагането на кабелите, защото не винаги
начертаното в проекта се получава на практика. Вещото лице обясни и че добрата практика би трябвало да включва с
влагането на материалите в строежа да се подписват и Актове обр. 12, но в
практиката това се случва периодично, като не е свързано с конкретното полагане
на материалите и техните количества, т.е. отчетените през 2020 г. с Акт обр.
12, количества е възможно да са били вложени по-рано. Вещото лице заяви, че не
може да се каже с голяма точност кога точно са вложени в строежа.
В допълнителна СТЕ вещото лице установи, че
материалите, посочени на позиции 4, 7, 8, 9 и 10 от фактура № 49/28.11.2019 г.
са вложени на посочения обект, както следва: 1. Позиция 4 - „СВТ 5x1,5“:
електрически кабел тип СВТ 5x1.5мм2- в ел. инсталаиия за захранващ и
комукационен кабел между вътрешно и външно тяло на климатичните уредби; 2. Позиция
7- „СВТ 5x4“: електрически кабел тип СВТ 5х4мм2 - Ел. инсталация между ГРТ (главно
разпределително табло) и главно табло за асансьорната уредба и табло подемна
платформа; 3. Позиция 8- „ПОЦИНКОВАН“: поцинкован заземителен кол - за
заземителната и мълниезашитна инсталации на сградата; 4. Позиция 9 - „ДТЗ 2РА
ЗОт“ - еднофазни дефектно-токови защити- монтирани в апартаментните табла,
гаражните табла и табло обши потребители, за защита на контактите( за
подвижните консуматори); 5. Позиция 10 - „ДТЗ 1Р 4Р 63А 3”: трифазни
дефектно-токови защити - в таблото за подемната платформа към подземен паркинг.
Материалите, посочени на позиции 2 и 6 от
фактура №49/28.11.2019 г., които не са включени в актове образец 12, според
вещото лице са вложени на посочения обект, както следва: 1. Позиция 2 - „СВТ
3x2,5“: електрически кабел тип СВТ 3x2,5мм2 - във всеки апартамент за ел.
инсталация за ел. контакти и вътрешни климатични тела; 2. Позиция 6- „СВТ 5x6“:
електрически кабел тип СВТ 5х6мм2 - за ел. инсталацията на таблото за подземен
паркинг и асансьорната уредба на сградата. В съдебно заседание отново вещото
лице потвърди, че акт образец 12 установява влагането на материалите, но
обичайната практика е да не се отразяват коректно действително вложените
материали, а се ползва количествено стойностната сметка, която е с предполагаеми
от проектанта показатели, които обикновено не се постигат, защото са малко
повече, или са доста повече. Количеството зависи от конкретното изпълнение на
инсталацията, а там е определящ изборът на строителя за трасе за полагане на
кабелите.
По СПЕ вещото лице
констатира, че подписите, положени за „Съставил" във фактури №10-
48/22.11.2019 г., № 10-49/28.11.2019 г. и за „Предал" в Приемо -
предавателни протоколи към фактурите, са изпълнени отЦ.Г.Д.. В съдебно заседание
вещото лице уточни, че използваните от него документи за сравнителен анализ, са
подписите, които са положени в Дирекция „Български документи за самоличност“ и са
лично положени от лицето пред длъжностни лица и подписите в Търговския регистър.
При тяхното сравнение е установил, че са използвани от лицето, което е цитирано
– ц.д.. След това е извършил сравнително изследване между подписите като
сравнителни образци и подписите във фактурите и приемо-предавателните
протоколи, и е извел извода, че това е лицетоЦ.Г.Д..
Съдът напълно възприема дадените заключения
като обективни и компетентно изготвени.
По оспорването по чл. 193 от ГПК, с оглед СПE, съдът приема, че оспорването не е доказано,
т.к. се установи автентичността на подписа наЦ.Г.Д. във фактури №10-
48/22.11.2019 г., № 10-49/28.11.2019 г. и в приемо - предавателни протоколи към
фактурите, които като частни свидетелстващи документи, притежаващи само
формална доказателствена сила, не обвързват съда, а следва да се преценят от него
по вътрешно убеждение с оглед на всички обстоятелства по делото.
Настоящият съдебен състав намира от
фактическа и правна страна следното:
Неотносимо към настоящия спор е направеното с
жалбата възражение, че предвид връщането на РА в частта по чл. 122 от ДОПК,
следва в настоящото производството да не се прилагат специалните правила по чл.
124, ал. 2 от ДОПК. Видно от Уведомление №Р-03000320008055-113-001/19.05.2021г.
/л.297-294 преп./ производството по чл. 122 от ДОПК касае единствено сделките с
продажбите на недвижими имоти, в която част РА е върнат за нова ревизия, а не
касае РА в потвърдената част. Следователно ревизионното производство в
оспорената част не е проведено по специалните правила на чл. 122 и сл. от ДОПК.
1.
Относно
непризнато право на приспадане на данъчен кредит за м. 11/2019 г. по фактури
№**********/28.11.2019г. и №**********/22.11.2019г.
Съгласно чл.68 ал.1
от ЗДДС, данъчният кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право
да приспадне от данъчните си задължения по този закон за: 1/получени от него
стоки или услуги по облагаема доставка; 2/извършено от него плащане, преди да е
възникнало данъчното събитие за облагаема доставка; 3/осъществен от него внос;
4/изискуемия от него данък като платец по глава осма. Съгласно ал.2 на същата
разпоредба, правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато
подлежащият на приспадане данък стане изискуем, т.е. на датата на възникване на
данъчното събитие по чл.25 ал.2 и ал.3 от ЗДДС. В този момент възниква
задължението на доставчика да начисли ДДС.
Съгласно чл.25 ал.2
и ал.3 от ЗДДС данъчното събитие по смисъла на ЗДДС възниква на датата, на
която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена, както
и в специфичните случаи описани в чл.25 ал.3 от ЗДДС. Правото на приспадане е
свързано с действителното извършване на доставката на стоки или услуги, поради
което настъпването на данъчното събитие е необходимо условие за възникване на
правото на приспадане. Обратно, когато действителното извършване на доставката
на стоки или услуги липсва, не може да възникне право на приспадане.
Напълно идентична в
тази насока е и разпоредбата на член 178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от
28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената
стойност (Директивата), съгласно която, за да може да упражни правото си на
приспадане, данъчнозадълженото лице трябва да отговаря на следните условия за
целите на приспадане в съответствие с член 168, буква а) по отношение на
доставката на стоки или услуги, той трябва да притежава фактура, съставена в
съответствие с членове 220-236 и членове 238, 239 и 240.
От своя страна член
168, б. "а" от Директива 2006/112 на Съвета от 28 ноември 2006 г.
относно общата система на данъка върху добавената стойност, гласи:
"Доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки
на данъчнозадължено лице, същото има правото, в държава-членка, в която
извършва тези сделки да приспадне от дължимия данък върху добавената стойност,
който то е задължено да плати дължимия или платен ДДС в тази държава-членка по
отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която
предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице. "
Посочената
разпоредба на вторичното право на ЕС, която има директен ефект, е точно
транспонирана с разпоредбата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, съгласно която
"Когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от
регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за
стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е
доставил или предстои да му достави."
От тълкуването на
нормите следва, че предпоставките във фактическия състав на възникване на
правото на приспадане на платен ДДС по облагаема доставка са следните: 1.
доставката е реално извършена или предстои да бъде извършена; 2. доставката е
между данъчно-задължени лица; 3. предметът на доставката, получен от
претендиращия приспадането, се използва за целите на облагаемите му сделки.
Това тълкуване се
потвърждава от задължителното тълкуване на нормите на Директивата за ДДС в
точки 30 и 31 от мотивите на Решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело
С-285/11, Боник ЕООД, ECLI: EU: C: 2012: 774: "В случая от акта за
преюдициално запитване е видно, че съответните страни по доставките на
разглежданите в главното производство стоки, а именно Боник и неговите
доставчици, са данъчнозадължени лица по смисъла на Директива 2006/112. За да се
установи обаче, че на основание на тези доставки на стоки е налице правото на
приспадане, посочено от Боник, е необходимо да се провери дали последните са
били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от Боник за
извършването на облагаеми сделки. "
Горното тълкуване е
потвърдено и в по-новата практика на Съда на ЕС. Така в Решение на СЕС от 09
декември 2021 г. по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., ECLI: EU: C:
2021: 989, т. 24 Съдът напомня, че "правото на приспадане на ДДС зависи от
изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се
отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива
2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане,
заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде "данъчнозадължено лице"
по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по
веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае
право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата — да
е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми
сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на
ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от
посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава
фактура, съставена в съответствие с членове 220—236 и с членове 238—240 от нея
(решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU: C: 2021: 910, т. 26 и
цитираната съдебна практика).
Реалността на
доставката е материално-правно изискване по същество за правото на приспадане.
Реалността на доставката е фактически въпрос.
Лицето, което иска
да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за
това. В цитираното Решение на СЕС по дело С-154/20, т. 33 ясно е казано, че
"данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата
фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена
от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице,
което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените
условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото
данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да
преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември
2021 г., Ferimet, C-281/20, EU: C: 2021: 910, т. 38)".
Горното е
проявление на общото доказателствено правило, че всеки е длъжен да докаже
фактите, от осъществяването на които черпи изгодни правни последици.
Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване
трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са
основания за признаване на претендираното право на приспадане. (Решение на СЕС
от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К, ECLI: EU: C: 2013: 486., т. 37).
Съдът на ЕС
многократно е посочвал, че упражняването на правото на приспадане не обхваща
данък, който се дължи само поради това, че е посочен във фактура.
Добросъвестността или недобросъвестността на данъчнозадълженото лице, което
иска приспадането на ДДС, е без въздействие върху въпроса дали доставката е
извършена, по смисъла на член 10, параграф 2 от Шеста директива - Решение от 27
юни 2018г. по съединени дела SGI и Valeriane, С-459/17 и С-460/17г., точка 38,
като този, който иска приспадането на ДДС, трябва да докаже, че отговаря на
условията, за да се ползва от него - Решение от 26 септември 1996г. по дело
Enkler, С-230/94, т.24. Само действително осъществената доставка може да породи
изискуемост на данъка, съответно право на приспадане, в който случай и при
изпълнение на останалите материалноправни и процесуалноправни изисквания,
правото на приспадане по принцип не може да бъде ограничавано.
Процесните
по настоящия спор доставки
са на строителни материали, представляващи родово определени вещи. Разпоредбата
на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС
изисква да се установи прехвърляне правото на собственост върху конкретната
стока, но като се има предвид дефиницията на понятието доставка на стока в чл.
14 от Директива 2006/112/ЕО, в нея се изисква само реално предаване на стоката,
без да се държи сметка дали доставчикът е собственик на стоката, което
означава, че предаването й може да се осъществи и от несобственик.
Доказване
факта на реално предаване на стоката е изцяло в тежест на жалбоподателя, претендиращ право на
приспадане на данъчен кредит. Относ.те
обстоятелства, които подлежат на доказване, се определят конкретно предвид
характера и вида на доставките - според т. 32 от Решение на Съда на ЕС от 6
декември 2012 г. по дело С – 285/11, преценката за това дали данъчно
задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки
на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства
по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното
право. Съобразно
чл. 24, ал. 2 от ЗЗД
транслативният ефект на разпоредителните сделки с предмет родово определени
вещи настъпва с индивидуализирането на вещите, което се осъществява по съгласие
на страните или чрез предаване. За доказване индивидуализирането на вещите не
съществуват ограничения в доказателствените средства. Липсва пречка като такива
да се ценят изготвени от страните по сделките писмени актове /те обвързват съда
само с формалната доказателствена сила по чл. 180 от ГПК за факта на авторството
на документа/ - приемо-предавателни протоколи, стокови/складови разписки, други
взаимно подписани документи от предал и приел стоката с описанието й,
достатъчно за индивидуализиране на вещите. Именно затова приходните органи са
изискали доказателства за приемо-предаване.
В случая не е спорно, че жалбоподателят притежава
фактури за покупка на ел. кабели, издадени от „И. 2017“ ЕООД, с приложени към
тях касови бонове за плащане в брой и приемо-предавателни протоколи. Не е
спорно и, че стоките, предмет на доставка, са заприходени в дружеството -
жалбоподател, видно от приложен счетоводен регистър на сч. с/ка 302 /л. 275 от
преп./. Тези факти се установяват и от заключението на допуснатата по делото
ССчЕ.
Само наличието обаче на първични счетоводни
документи и счетоводното отразяване на операциите не е достатъчно основание
съответната доставка на стока или услуга да бъде призната за реално
осъществена. Издадените фактури могат да заместят само липсата на договори,
което да установи възникнали облигационни правоотношения между страните по
доставките, но те не установяват реалното им предаване, респ. получаване /Решение на ВАС по адм. д. № 10177/2020 г./ За да бъде реално осъществена една
доставка, следва стоките, предмет на същата, да бъдат действително получени от
получателя, респективно извършени от посоченото във фактурата като неин издател
лице.
Според настоящата съдебна инстанция
жалбоподателят и с ангажираните пред съда доказателства, не установи наличието
на всички необходими предпоставки за признаване правото на приспадане на
данъчен кредит по спорните доставки, като не представи достоверни данни за
приемането и предаването на фактурираните стоки. От събраните доказателства не
би могло да се направи обоснован извод в съответствие с правилото на чл. 24,
ал. 2 от ЗЗД, кога е постигнато съгласие, респективно към кой момент е
прехвърлена и собствеността върху процесните стоки.
Независимо от установената от съда автентичност на подписа на ц.д. в приемо-предавателните протоколи, не следва да се приеме, че е доказана верността на съдържанието на приемо-предавателни протоколи за предаване на процесните стоки от „И. 2017“ ЕООД на жалбоподателя. Съдът намира, че приемо-предавателните протоколи, представени от жалбоподателя и неговия доставчик „И. 2017“ ЕООД не установяват по несъмнен и категоричен начин предаването на въпросните материали именно от „И. 2017“ ЕООД на дружеството-жалбоподател. Процесните протоколи не се ползват с материална доказателствена сила. Правилно ревизиращите органи се позовават на следните обстоятелства: Във всички протоколи е записано, че на дата „29.12.2008 г.“ се предава стоката, а протоколите към фактурите са издадени на дати 22.11.2019 г. и 28.11.2019 г. На протокола на л. 260 от преп. е посочено, че е към ф-ра №10…48/22.11.2019 г., но в текста по-надолу, в т. 1 е вписано, че „количеството точно съответства на фактурираното по ф-ра № 10…49/28.11.2019 г.“ Представеният от доставчика протокол към ф-ра №10….48 /л. 227 от преп./ не е идентичен с представения от жалбоподателя. В екземпляра, представен от „И. 2017“ ЕООД е вписан в т. 1 правилният номер на фактурата. Двата протокола /л. 260 и л. 227 от преп./, представени от жалбоподателя и от доставчика се различават и в раздела „Решихме“ - в екземпляра от доставчика е вписано, че „доставчикът е изпълнил задълженията си по договора в срок“, докато в екземпляра на жалбоподателя липсва текста „по договора“. Договор между страните няма представен. Аналогични разлики се констатират и между екземплярите от протокола към ф-ра №10…49, представени от жалбоподателя и доставчика /л. 260 гръб и лист 227 гръб от преп./. В допълнение, в екземпляра, представен от доставчика са нанасяни корекции на ръка в таблицата с описание на стоките. След като са страни по една и съща доставка, то участниците в нея би следвало да разполагат с идентични документи - факт, който не се установява от представените в доставката участници и който влиза в противоречие с даденото писмено обяснение от С.Д. Димитров /л. 285 от преп./, че при получаването на кабелите „на 22.11.2019г. съставихме и подписахме приемно-предавателен протокол, беше ни предоставена и фактура за стойността на доставката.“ Последното обстоятелство означава, че двата комплекта документи не са били съставяни по едно и също време. Оригиналът и копието на приемо-предавателния протокол се издават и подписват едновременно. Различното съдържание на протоколите е индиция, че така съставените документи не отразяват реални факти. В реална ситуация, подобни несъответствия са нелогични и недопустими и не биха били налични, като се има предвид значението на тези доказателства за ревизираното лице за доказване на изгодни за него факти.
След като се касае за доставки на стоки по
смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, респ. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, то
е задължително получателят да докаже по несъмнен начин, че е налице фактическо
разпореждане от доставчика към получателя на фактурираните стоки чрез
предаването им. Именно такова фактическо предаване на стоките не бе установено
по делото от жалбоподателя.
Независимо от указаната в Определение
№2977/16.11.2021г. доказателствена тежест на оспорващия да установи липсата на
несъответствие между датата на издаване на двете фактури и датата на
приемо-предавателните протоколи, такова доказване не беше извършено. Разпитаният
свидетел Н. К. Н., свързано лице с дружеството жалбоподател не успя да си
спомни нито името на фирмата-доставчик, нито датите на двете доставки. С
дадените гласни показания, свидетелят твърди, че само веднъж е получена доставка
от „друга фирма, а не от тази, от която сме пазарували“, без да уточни за кои
фирми става въпрос. Свидетелят само очерта механизма, по който са извършвани
доставките, но поради липса на конкретика, показанията му не могат да служат
като годно доказателство за установяване на реалността на доставките именно от
„И. 2017“ ЕООД. От показанията се установява, че жалбоподателят е получил
строителните материали, но не и кога и от кого, т.е. не се установява
конкретният доставчик дали е именно „И. 2017“ ЕООД.
Констатациите на органите по приходите за липса на реалност на доставките не се оборват и от заключението на изпълнената по делото ССчЕ. Напротив, вещото лице, въз основа на задачи, поставени от жалбоподателя е направило идентични установявания и изводи, с тези в РА. Експретизата не е изследвала счетоводството на доставчика, не е изследвала и наличието на процесните стоки в периода преди 01.11.2019г. Със заключението се потвърждава единствено изпълнението на формалните предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, но не и съществуването на материалноправните такива от гледна точка реалността на фактурираните доставки на стоки. Само въз основа на обстоятелството, че фактурите са осчетоводени при получателя и е доказано плащане, не следва извод за реалност на фактурираните доставки. Осчетоводяването на фактурите при получателя само по себе си не доказва реалното извършване на доставките, защото представлява удостоверяване на това обстоятелство от самото ревизирано лице, което черпи благоприятни правни последици от осъществяването на твърдения факт. В тази връзка неоснователни са доводите на жалбоподателя, че самата фактура и счетоводното й отразяване при получателя по доставката, доказва реалността на фактурираните доставки. Счетоводството е производно и отразява предходно съставени първични документи. При наличие на данни по делото за съставени документи, които не отразяват реални стопански операции, заключението на ССчЕ, изготвено на база на същите тези документи, не доказва реалност на доставките на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС.
СТЕ в основната си и допълнителна част установява единствено, че в изградената сграда са вложени ел. кабели от съответния вид, но това е факт, който сочи единствено, че жалбоподателят е разполагал с тези стоки, щом е могъл да се разпореди по-късно с тях. Но за възникване правото на приспадане на данъчен кредит релевантен е не самият факт на своене на стоката и отреждането й за икономическата дейност на жалбоподателя, а следва да се докаже фактът, че соченият от жалбоподателя доставчик- „И. 2017“ ЕООД е действителният доставчик на процесните стоки. Именно този правнорелевантен факт остана недоказан в настоящето производство и тази доказателствена празнота не може да бъде преодоляна само поради наличието на последващи доставки, при наличие на редица други факти, сочещи на липса на реалност на доставката.
Все в тази връзка съдът намира, че е вярно твърдението на жалбоподателя, че според практиката на СЕС (напр. решение по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011) не може да се поставя като условие за правото на данъчен кредит доказване на материално-техническата обезпеченост на доставчика, но това не изключва задължението на жалбоподателя да докаже изпълнението на фактурираните доставки от посочения доставчик. В конкретния случай е налице само документално оформяне на доставката при липса на установяване на фактическо предаване именно от „И. 2017“ ЕООД. Не са представени транспортни документи - товарителници, пътни листове, документи, удостоверяващи еднозначно и непротиворечиво движението на фактурираните количества ел. кабели от склада на доставчика до обекта на получателя. Въпреки че транспортирането на стоката не е елемент на фактическия състав на чл. 68 от ЗДДС, превозът също е от значение за установяване реалността на доставката. С оглед обемът на фактурираните стоки /според свидетеля Н. ролките с кабелите тежат 40-50 кг./, е невъзможно предаването им, удостоверено единствено с приемо-предавателните протоколи, без същите да са транспортирани към получателя. Но дори да бъде игнорирана липсата на доказателства за материалната обезпеченост на доставчика (и на неговия доставчик), не се променя изводът за правилността на РА. В случая, правото на данъчен кредит следва да бъде отказано поради това, че липсват убедителни доказателства по пряката доставка и предаване на стоките, като липсата на материален ресурс за извършване на доставките, неплащането на данъчни задължения и предходната ревизия на „И. 2017“ ЕООД представляват само косвена индиция в подкрепа на извода за липса на реални доставки.
Оспореният отказ за признаване на данъчен кредит не е аргументиран единствено с горните факти, а е резултат от съвкупен анализ на всички обстоятелства по делото, обосноващи извод за нереалност на доставките. Този извод не е опроверган от жалбоподателя, поради което законосъобразно с ревизионния акт не му е признато правото на данъчен кредит по процесните фактури.
С оглед гореизложеното съдът приема, че
законосъобразно на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен
кредит по фактури, издадени от „И. 2017“ ЕООД през м. 11/2019г. и в тази
част РА не подлежи на отмяна.
2.
Относно
непризнато право на приспадане на данъчен кредит по протоколи по чл. 117 от ЗДДС за данъчен период м. 04/2018г.
Жалбоподателят е упражнил право на приспадане
на данъчен кредит по протоколи по чл. 117 от ЗДДС за доставки ВОП /л. 70 от
преп./, за дан. период м. 04/2018 г. в размер на 14512,26 лв. за придобит чрез
ВОП лек автомобил БМВ Х5 от немското дружество JOHANNSEN OHG, VIN №****** /л. 71, 191 от преп./
В хода на предходно административно
производство жалбоподателят е представил писмено обяснение /л. 187/, че лекият
автомобил БМВ Х5, по решение на управителите на дружеството ще се използва,
както за фирмени цели, така и за лични нужди на управителите, поради което е
взето решение разходите за амортизация и други разходи, свързани с
експлоатацията на автомобила да се осчетоводяват 50/50.
В хода на друго, последващо административно производство
е дадено различно писмено обяснение /л. 56 и л. 50 от преп./, според което
автомобил БМВ Х5 е придобит чрез покупко- продажба и не е ползван данъчен
кредит при придобИ.ето; предназначен е за отдаване под наем и не е ползван
данъчен кредит за разходите за експлоатация; няма отразени разходи за гориво и
няма пътни листи. Към това обяснение са представени пет бр. сключени договори
/л. 69 и л. 1158 от преп./ в периода 01-10/2018 г. за отдаване под наем на
въпросния автомобил с А.Л., Ю. Й., П.В.П. /л. 67-69 от преп./, всичките клиенти
на жалбоподателя за покупка на недвижими имоти. Автомобилът е отдаван под наем
за период от 3 до 6 дни, при наемна цена в диапазона 180-360 лв.
В хода на процесното по делото ревизионно
производство отново са изискани писмени обяснения и доказателства, относно
придобИ.ето и експлоатацията на лек автомобил БМВ Х5. Освен описаните по-горе
пет броя договори за наем, жалбоподателят е представил и още три договора за наем
на БМВ Х5 със същите лица, сключени през м. 12/2018 г., според които
автомобилът е отдаван под наем за период от 4 до 6 дни, с наемна цена между 280
и 360лв. Представено е писмено обяснение /л. 1169 от преп./, че двата
автомобила се отдават под наем на физически лица, а в останалото време стоят на
паркинга на дружеството; не се отчитат разходи за гориво, няма пътни листи и
пътна книжка.
Безспорно в хода на две различни ревизионни производства,
по отношения на едни и същи факти, от страна на представляващия се излагат
различни твърдения, което буди основателни съмнения, относно действителното
предназначение и използаване на лекия автомобил.
В счетоводството на дружеството са
осчетоводени получени плащания в брой /по сч. с/ка 501 „Каса“/ /л. 1642 от
преп./ по първите пет договора в общ размер 1440 лв. през м. 10/2018 г., а по
останалите три договора в общ размер 880 лв. на 31.12.2018 г. Сумата 1440 лв.
не е отчетена чрез ЕКАФП. Общата стойност на всички договори за наем на МПС е
2380 лв., а жалбоподателят е отразил в дневници за продажбите за м. 10/2018 г.
и м. 12/2018 г. продажби на физически лица на обща стойност 2319,60 лв.
В хода на съдебното дирене от ответника с
молба с.д. 18152/08.12.2021г. бе оспорена истинността/автентичността на
представените Договори за наем на МПС, подписани от името на Атанас Стлиянов Лавдов,
Ю. Р. Й., П.В.П.. Във връзка с горното оспорване по искане на процесуалния
представител на жалбоподателя до разпит са допуснати свидетелите А.С.Л. и Ю. Р.
Й.. С оглед потвърдените в съдебно заседание подписи от двамата свидетели,
съдът приема, че е доказана автентичността на подписите на А.Л. и Ю. Й., положени в договорите за наем
на МПС, респ. оспорването по чл. 193 ГПК не е доказано. Недоказана обаче е
автентичността на подписа на П.В.П. върху договорите му от 07.08.2018 г. и
25.12.3018 г. за наем на автомобила БМВ Х5 и следва тези договори да бъдат
изключени от доказателствата по делото.
Представените договори за наем на автомобила,
сключени между оспорващия и А.Л. и Ю.Й.като частни диспозитивни документи не
притежават материална доказателствена сила, поради което съдът ги преценява по
вътрешно убеждение, съобразно всички останали доказателства по делото. В случая
свидетелите А.Л. и Ю.Й.заявиха, че са получавали касова бележка, след като
върнат МПС-то. Тези твърдения противоречат на констатациите на органите по
приходите, че получените суми не са отчетени чрез ЕКАФП /стр.23 от РА/ и дискредитират показанията и на двамата
свидетели като годни доказателствени средства, поради което съдът счита, че не
следва да им дава вяра. Твърденията на свидетелите, които противоречат на
установените факти, не доказват ползването на процесния лек автомобил от
посочените като наематели лица, респективно отдаването му под наем, което от
своя страна е определящо по отношение на правото на приспадане на данъчен
кредит по аргумент от чл. 70, ал. 2, т. 1 от ЗДДС.
От друга страна, наличието на подписан договор
за наем е единствено индиция за облигационна връзка между страните, но не и за
изпълнение на поетите с него задължения. Правилно ревизиращите органи приемат,
че представените договори за наем от 23.01.2018
г., 01.03.2018г., /л.69 и 69 гръб, 68 гръб, 67 от преп./, се характеризират със
съществени пороци. Действително договорите касаят наем на недвижим имот, а не
МПС - в чл. 3, ал. 3 и чл. 4,
ал. 3 от договорите са вписани клаузи, касаещи недвижим имот. Въпреки, че във
всички договори е уговорен срок за ползване на автомобила между 3 и 6 дни,
считано от датата на сключване на договора, в чл. 6, ал. 1 е уговорено
едномесечно предизвестие, което практически е неизпълнимо условие. Житейски
необосновано е дружество, което е имало намерение да развива дейност по
рент-а-кар да не разполага с бланки на договори, изготвени специално за
отдаване по наем на МПС и съдържащи конкретни уговорки във връзка с този
предмет.
Нито в хода на ревизионното производство,
нито в хода на съдебното дирене от страна на жалбоподателя са представени други
доказателства, доказващи използването на процесния автомобил за отдаване под
наем, като например приемо-предавателни протоколи, от които да е видно
техническото състояние при приемо-предаване, както и данни от километропоказателя
на превозното средство, не е ясно в какво състояние са били предавани и връщани
автомобилите, както и каква наличност на гориво е имало при предаване и връщане
на МПС-то.
В подкрепа на
горните изводи е и представената информация от Агенция „Пътна инфраструктура“ /л. 128 от преп./, представляваща
записи от регистър „Събиране на данни за автомобилния трафик в Република
България", получени от Автоматични устройства за записване на пътния
трафик и от Автоматичните преброителни пунктове и стационарните и мобилни
контролни точки на Националното ТОЛ управление, стопанисвани от АПИ, от която е
видно, че автомобилите са засичани в движение по пътищата на страната през 2020
г. Ответникът представя по делото и доказателства за реда за осигуряване на
въпросната информация – Инструкция № 1 от 05.02.2021 г. за условията и реда за
защитен обмен на данни мужде НАП и АПИ, л. 106 от делото. Вярно е, че така
представената информация няма силата на официален документ по смисъла на чл.
179 от ГПК, но като частен свидетелстващ документ представлява годно
доказателствено средство за многократното движение на МПС по пътищата –
установява се, че през 2020 г. въпросният автомобил БМВ Х5 е с регистриран от
АПИ автомобилен трафик на дати 20.09.2020 г., 18.09.2020 г., 25.08.2020 г.,
24.08.2020 г., 18.08.2020 г., 16.08.2020 г., както и на 08.07.2020 г.
Същевременно, представените от жалбоподателя две сервизни поръчки от м. 08 и м.
09.2020г. (л. 148 и л. 149 от делото) се отнасят за кратък период от два дни от
2020 г. (24.08.2020 г. и 19.09.2020 г.) и по никакъв начин не могат да оборят
горните установявания. Процесните сервизни поръчки, следва да се отчете, че са
представени едва в четвъртото открито съдебно заседание, а същите са с посочени
дати 2020 г. Последното създава съмнение дали същите не са съставени с оглед
защитната теза на оспорващия. Не на последно място следва да се посочи и, че икономическата
логика изключва възможността подобен скъп автомобил да бъде използван за
рент-а-кар от дружество, което няма такава основна дейност и притежава
ограничен брой МПС. Не само на икономическата, но и на житейската логика
противоречи и твърдяното от двамата свидетели, че МПС-то им е било предавано за
ползване без заплащане на наемна цена или поне депозит, а цената е била плащана
след връщането на автомобила.
Горните обстоятелства, разгледани в
съвкупност с останалите констатирани от органите по приходи факти и
обстоятелства, а именно: осчетоводени плащания в брой по договорите за наем на
МПС и липсата на отразяването им и отчитането им чрез ЕКАФП, отчетени в
дневници за продажбите доставки от отдаване под наем на МПС в по-малък размер,
от сочената наемна цена в договорите; осчетоводяване едва през м. 10.2018 г. на
договори, съставени през периода м. 01-05.2018 г.; противоречивите обяснения на
представляващите дружеството-жалбоподател по отношение експлоатацията на
автомобилите, са в подкрепа тезата на органите по приходи, че автомобил БМВ Х5
не се използва в дейността на дружеството, нито се използва за дейност по
рент-а-кар.
По силата на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС не
се признава данъчен кредит за придобит или внесен лек автомобил. Съгласно чл.
70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС - не се признава право на данъчен кредит за стоки или
услуги, които се използват за безвъзмездни доставки или за дейности, различни
от икономическата дейност на получателя. Изключенията от тези ограничения са
регламентирани съответно в чл. 70, ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС.
В случая по делото е установено и не е
спорно, че дружеството жалбоподател е придобило лек автомобил по смисъла на §
18 от ДР на ЗДДС. Спорът е правен и е по тълкуването и приложението на
материалния закон и по-конкретно относно наличието на основанията по чл. 70,
ал. 2, т. 1 и т. 5 от ЗДДС, при които ограничението в ползването на право на
данъчен кредит за лек автомобил не се прилага. Според първата норма
ограничението в правото на приспадане не се прилага, когато превозните средства
по чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС /лек автомобил/ се използват единствено за
извършване на транспортни и охранителни услуги, таксиметрови услуги, отдаване
под наем, куриерски услуги или подготовка на водачи на МПС, включително при
последващата им продажба. В случая е беспорно установено, че основната дейност
на дружеството е изграждане на жилищни кооперации и извършване на строително - ремонтни
дейности, за която дейност процесният автомобил не се установява да е
използван.
Според чл. 70, ал. 2, т. 5 от ЗДДС (в сила от
01.01.2013 г.) ограничението в правото на приспадане не се прилага, когато
превозните средства по ал. 1, т. 4 се използват и за дейности, различни от
посочените в т. 1-4, в случаите, когато една или повече от изброените в т. 1-4
дейности е основна дейност за лицето. Съгласно § 1, т. 18а от ДР на ЗДДС
„основна дейност“ по смисъла на чл. 70, ал. 2, т. 5 е дейността на регистрираното
лице, когато общата стойност на извършените от лицето доставки по една или
повече от изброените в чл. 70, ал. 2, т. 1-4 дейности представлява повече от 50
на сто от общата стойност на всички изпълнени от лицето доставки през
последните 12 месеца преди текущия/месец, независимо дали са изтекли 12 месеца
от регистрацията по този закон.
Безспорен е фактът, че отдаването под наем на лек автомобил не е основаната дейност на „Брадърс билдинг“ ООД и дружеството не е реализирало приходи от 50 на сто от „отдаване под наем на лек автомобил“, за да се ползва право на приспадане на ДДС за придобития автомобил на основание чл. 70, ал. 2 от ЗДДС. В този смисъл са и мотивите, изложени в решение № 3592 от 12.03.2019 г. по адм.д. № 10608/2018 г., ВАС.
От изложеното се налага извод, че
релевантните факти за приложението на чл. 70, ал. 2, т.1 и т. 5 от ЗДДС, при
които ограничението в правото на приспадане на данъчен кредит за придобИ.е на
лек автомобил отпада, не са доказани.
В тази връзка неоснователно жалбоподателят се позовава на Решение на Съда от 16 февруари
2012 година по дело C-118/11, в което е разгледан казус, по който съгласно чл. 70, ал.
1, т. 2 от ЗДДС е отказано правото да приспадне ДДС, а в настоящия случай
отказът е по чл. 70, ал.1, т. 4, вр. чл. 70, ал.2 и ал. 3 от ЗДДС. В Решението
на СЕС жалбоподателят се позовава на разпоредбата на чл.70, ал.3, т.2 от ЗДДС
като твърди, че автомобилът по договора за наем се използва за превоз на
управителя от местоживеенето му до месторабота и обратно, а в настоящия случай
жалбоподателят твърди извършване на дейност рент-а-кар и съответно се позовава
на изключението по чл. 70, ал.2, т. 1 от ЗДДС. Поради липсата на идентичност
относно фактите и приложимите правни норми, не може да се приеме, че цитираното
Решение е приложимо и в настоящия случай.
Неоснователно се явява и
възражението на жалбоподателя, че ако органите по приходи считат, че
автомобилите са били обект на лично ползване за част от ревизирания период, то
е следвало да се приложи корекция на данъчния кредит по чл. 79а от ЗДДС, а не
да се откаже изцяло правото на приспадане на данъчен кредит. Разпоредбите на
чл. 79а от ЗДДС се отнасят за хипотезите, при които има промяна в начина на
използване на стоките. В конкретния случай тези разпоредби са неприложими, тъй
като не са налице годни и достоверни доказателства изначално за използването на
автомобилите за икономическата дейност на дружеството.
Предвид гореизложеното и
във връзка с чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС правилно органите по приходи не са
признали право на приспадане на данъчен кредит по протоколите по чл. 117 от ЗДДС за доставка на въпросното МПС при формиране на данъчната основа по чл. 122
от ДОПК, подлежаща на облагане с ДДС и в тази част жалбата се явява
неоснователна.
Предвид изхода по делото и на
основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК ответната страна има право да й се присъдят разноски. На
ответника при съобразяване на материалния интерес по делото – 21 474.91 лв., следва
да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1174,25 лв.,
изчислено по чл. 8, ал.1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните
размери на адвокатските възнаграждения.
Така мотивиран и на основание чл.
160, ал. 1 от ДОПК, съдът
Р
Е Ш И
:
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „Брадърс Билдинг“
ООД, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление в гр. Варна, ул. *****, представлявано
от С.Д. Димитров, срещу Ревизионен акт № Р-03000320008055-091-001/09.07.2021
г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение №
217 от 15.10.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна, в обжалваната му част,
в която е отказан данъчен кредит за данъчен период м.04/2018 г. в размер на 14
512,26 лв. и е определен ДДС за довнасяне в същия размер и лихва за забава в
размер на 4 644,29 лв., както и е отказан данъчен кредит за данъчен период
м.11/2019 г. в размер на 2 000 лв. и е определен ДДС за довнасяне в същия
размер и лихва за забава в размер на 318,36 лв.
ОСЪЖДА
„Брадърс Билдинг“ ООД, ЕИК ***,
със седалище и адрес на управление в гр. Варна, ул. *****, представлявано от С.Д. Димитров, да заплати на Дирекция ОДОП
- Варна при ЦУ на НАП сумата в размер на 1174.25 лв. (хиляда сто седемдесет и
четири лева и двадесет и пет стотинки), представляваща направени разноски за
юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на касационно обжалване
пред Върховния административен съд по реда на АПК, в 14–дневен срок от деня на
съобщението, че същото е изготвено.
СЪДИЯ: