Р Е Ш Е Н И
Е № 332
гр. Монтана, 24 август 2022 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – МОНТАНА, в открито съдебно заседание на 26 07 2022 г. в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: РЕНИ ЦВЕТАНОВА
при секретаря: Димитрана Димитрова като разгледа докладваното от СЪДИЯ РЕНИ ЦВЕТАНОВА, V състав, А.д. № 550 по описа за 2022 г.,
за да се произнесе взе предвид следното:
Производството по делото е по
реда на чл. 156 и сл., вр. пар. 2 от ДОПК, вр. с чл. 144 от АПК.
Образувано
е по жалба на Е.В.Д.,*** против Ревизионен акт /РА/ № Р-04001221000836-091-001/19
08 2021 г., издаден от Ц*** М*** П*** – Началник на сектор, възложил ревизията
и Г*** П*** Т*** – главен инспектор по приходите, ръководител ревизията при ТД
на НАП Велико Търново, потвърден с Решение № 131/15 11 2021 г. от Б*** М***
Н*** – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико
Търново при ЦУ на НАП.
С
Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02 09 2021 г. за поправка на
Ревизионен акт при условията на чл. 133, ал. 3 от ДОПК е поправена очевидна
фактическа грешка допусната в издадения Ревизионен акт на 19 08 2021 г.
Ревизионният акт за поправка на РА е връчен на 02 09 2021 г. по електронен път,
чрез активиране на електронна препратка /л. 27/
С жалбата се твърди, че са нарушени
процесуалните правила при издаване на оспорения
РА. В тази връзка се твърди, че същият е връчен на ревизираното лице по реда на
чл. 29, ал. 4, вр. с чл. 30, ал. 6 от ДОПК, в който случай електронното
съобщение /имейл/ се подписва с електронен подпис на връчителя, както и РА също
трябва да е подписан от своя издател. В настоящия случай на адресата е връчен
РА, който не е подписан нито саморъчно, нито електронно, от който и да е от
неговите съставители. Допуснатото нарушение е съществено и напълно опорочава
процеса по издаване на РА, тъй като съгласно чл. 59, ал. 2, т. 8 от АПК и чл.
120, ал. 1, т. 8 от ДОПК, подписа на актосъставителя е абсолютно необходим реквизит
за съществуването на ИАА, поради което документа, наименован „Ревизионен акт №
Р-04001221000836-091-001/19.08.2021 г.", не представлява РА и следва да се
обяви за нищожен. На следващо място в жалбата се твърди
нарушение на ЗДДФЛ и необоснованост. Позовава се на чл. 13, ал. 1, т. 13 от ЗДДФЛ, според който не са облагаеми доходите от обезщетения за имуществени и
неимуществени вреди, с изключение на обезщетенията за пропуснати ползи. В
цитираната разпоредба попадат някои от помощите предоставяни от ДФ
„Земеделие", които имат обезщетителен характер. Счита, че в хода на
ревизията ревизиращият орган не е изследвал дали част от получените субсидии
попадат в обхвата на гореописаната разпоредба, т.е. не е установено на какво
основание са изплатени процесните субсидии, служещи като данъчна основа за
установяване на размера на данъка върху доходите на физическите лица. Ако
субсидиите са получени от физическото лице във връзка с природни бедствия или
други подобни еднократни събития и целта им е да покрият изцяло или частично
загубите претърпени от земеделските стопани, то тогава субсидиите несъмнено
имат обезщетителен характер и попадат в хипотезата на чл. 13, ал. 1, т. 13,
т.е. са освободени от данък. Счита също така, че е неправилно приходите от
субсидии, получени от Е.В.Д., в качеството му на земеделски производител, да
бъдат облагани по реда на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Получените субсидии следва да
се облагат по реда на чл. 29, ал. 1 от ЗДДФЛ, доколкото, включително и въз
основа на констатациите на ревизиращия орган, обективирани в ревизионния акт,
безспорно е установено, че бенефициер по субсидиите е именно Е.В.Д.,
регистриран замеделски производител, който получава тези субсидии, в качеството
си на такъв. Когато регистираният
земеделски производител не извършва търговска дейност по смисъла на Търговския
закон, то той несъмнено попада в обхвата на разпоредбата на чл. 29, т. 1 от ЗДДФЛ. Органът по приходите прави едно превратно и недопустимо тълкуване на
закона изхождайки от хипотезата,
която не е доказана в рамките на ревизионното производство, че ако
физическото лице не влага, съответно не използва получената субсидия за
извършване на стопанска дейност, а за лични нужди, същата следва да се определи
като доход от друг източник. В данъчното право
методите на тълкуването са пределно ясни, както съгласно правната доктрина,
така и съгласно наложилото се разбиране в съдебната практика, а именно
приложимо е буквално, езиково и логическо тълкуване, като данъчноправните норми
не могат да се тълкуват разширително. Не може според методите на тълкуването да
се допълва съдържанието на данъчноправната норма. В тясна връзка с това
разбиране е, че аналогията на правото не е допустима в данъчното право.
Празнотите следва да се преодоляват чрез законодателни изменения. Няма правна
норма в Конституцията или в който и да е било нормативен акт, съгласно който
данъчноправните норми да трябва да се тълкуват в полза на държавата.
Данъчноправните норми се тълкуват стриктно и доколкото Е.В.Д. безспорно е
регистриран като земеделски производител, който не извършва търговска дейност
по смисъла на Търговския закон и е получил дохода си от субсидия, то е пределно
ясно, че той попада в обхвата на разпоредбата на чл. 29, т. 1 от закона, а
превратното тълкуване на органа по приходите е абсолютно недопустимо. Не разбира
как е възможно доходите му да бъдат третирани като такива от други източници,
при положение, че безспорно се установява в ревизионното производство, че
доходите са му именно от субсидия в качеството му на земеделски производител на
база декларираните от него площи. Следва да се отбележи, че това е и редът, по
който лицето се е осигурявало и където осигурителната тежест е значително по -
тежка отколкото ако се осигуряваше по общия ред. По реда на чл. 35 т. 6 от ЗДДФЛ се облагат всички други източници, които не са изрично посочени в този
закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с
окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане,
което е неприложимо за настоящия случай. Уточнява, че по отношение на получените
субсидии еднозначно в съдебната практика е подкрепено разбирането, че субсидии,
които не са обвързани с реализация на земеделска продукция и доказване на
доходи от нея, а единствено с декларирани площи, годни за подпомагане, не
следва да бъдат квалифицирани като доход от други източници по смисъла на чл.
35, т. 6 от ЗДДФЛ, независимо от начина и целта на тяхното изразходване (в този
смисъл Решение № 6491 от 23.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8325/2016 г.).
Доколкото получените от Е.В.Д. субсидии са във връзка с декларираните от него
площи, то разпоредбата на чл. 35 т. 6 не може да намери своето приложение. Счита Ревизионният акт за явно
необоснован и немотивиран и моли да бъде изцяло отменен.
С две допълнителни молби /л. 310 и л. 336/, по дадени от съда
указания, заявява, че не оспорва констатациите относно обработваните площи и
получената субсидия, не оспорва и декларираните данни подадени в ГДД за периода
2015 – 209 г., като се позовава на изтекла давност за задълженията от 2015 г. В
съдебно заседание, жалбата се поддържа от адв. Г.Х.. В писмена молба /л. 349/
моли отмяна на оспорения РА и присъждане на разноските по делото, съгласно
представен списък, а именно 1716 лева адвокатско възнаграждение.
Ответната страна – Директора на Дирекция ОДОП Велико Търново при
ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт М*** Н*** , оспорва
жалбата и моли същата да се отхвърли като неоснователна. Моли присъждане на
юрисконсултско възнаграждение в размер на 1150,73 лв., съгласно приложен списък
с разноски /л. 393/. При решаване на делото моли съдът да вземе предвид
мотивите изложени в Решение № 131 от 15.11.2021 г. на Директора на Дирекция
ОДОП Велико Търново. Счита, че приетата СИЕ не променя установената в хода на
ревизията фактическа обстановка, тъй като спорният предмет на делото е изцяло
от правен характер. Настоящият спор се свежда до това дали получените от
жалбоподателя Е.В.Д., регистриран земеделски стопанин, субсидии и помощи от ДФЗ
за ревизираните периоди, подлежат на облагане като доход по реда на чл. 29, ал.
1, т. 1 от ЗДДФЛ, или като доход от друг източник по реда на чл. 35, т. 6 от
същия закон. На база на извършените процесуални действия и събраните в хода на
ревизията доказателства, ревизиращите органи са достигнали до изводи, че лицето
не е извършвало стопанска дейност като земеделски производител, като изключение
е единствено дейността по обработка на земите с люцерна. Частта от получените
субсидии, които физическото лице не е вложило, съответно не е използвало за
извършване на стопанска дейност по производство на непреработена
селскостопанска продукция, се определят като доход от друг източник по чл. 35,
т. 6 от ЗДДФЛ. Относно възраженията на жалбоподателя за изтекла погасителна
давност счита, че същата не е изтекла. Най-ранно възникналото задължение за
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2015 г. Съгласно чл. 171 ал. 1 от ДОПК
публичните вземания се погасяват с изтичането на 5 годишния давностен срок,
считано 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се
плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок.
Съгласно чл. 67, ал. 5 от ЗДДФЛ, задължението по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2015
г., подлежи на внасяне в срока за подаване на годишната данъчна декларация по
чл. 50 от същия закон, т.е. до 30.04.2016 г., на основание чл. 53, ал. 1 от
закона. Давностния 5 годишен срок за него започва да тече от 01.01.2017 г. и
ако не е спиран или прекъсван, изтича на
01.01.2022 г. В случая на основание чл. 172, ал. 1, т. 1 от ДОПК с връчването на
заповедта за възлагане на ревизията, с което действие започва ревизионното
производство по установяването на задълженията на жалбоподателя, давността е
спряла да тече до издаването на РА, а на
основание чл. 172, ал. 2 от ДОПК, с издаването на РА давността е прекъсната и
от този момент е започнал да тече нов 5 годишен давностен срок.
Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение,
на процесуалния представител на жалбоподателя.
Доказателствата по делото са писмени. Изслушано е заключение на
вещо лице.
Административен съд
Монтана след като обсъди сочените в жалбата основания във връзка със събраните
по делото доказателства и възражения на страните, приема за установено от
фактическа страна следното:
Със Заповед № 6 от 03 01 2017 г. на Директор на ТД на НАП Велико
Търново /л. 66/, на основание ЗНАП и ДОПК са определени органите по приходите,
компетентни по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, да издават заповеди за възлагане
на ревизии, като в т. 5 на Заповедта е посочено името на Ц*** М*** П*** –
Началник сектор „Ревизии” при ТД на НАП Велико Търново, ИРМ Враца.
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №
Р-04001221000836-020-001/11.02.2021 г., на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК,
издадена и подписана от Ц*** М*** П*** с електронен подпис, на Е.В.Д. е възложено
извършването на ревизия за задължения за данък вьрху доходите на ФЛ за периода
от 01.01.2015 г. – 31.12.2019 г. и срок за извършване три месеца, считано от
датата на връчване на Заповедта. За извършители на ревизията са определени
лицата – Г*** П*** Т*** – Главен инспектор по приходите /ръководител ревизията/
и В*** Г*** Н*** – главен инспектор по приходите. В Заповедта е посочено, че за
резултатите от ревизията следва да бъде съставен ревизионен доклад от
ревизиращите органи не по-късно от 14 дни след определения за завършването на
ревизията срок. В същата Заповед е извършено и уведомление, че връчването на
всички други съобщения, документи и актове по започналото производство ще се
осъществява на адреса за кореспонденция или на посочен друг електронен адрес,
посочен за получаване на съобщения, както и че ако бъдат предприети действия за
промяна на адреса за кореспонденция без да бъде уведомен ръководителят на ревизията,
актовете и документите ще се прилагат към преписката и ще се считат за редовно
връчени. Видно от приложеното по делото заверено копие на Разписка за
получаване на екземпляр от Заповедта за възлагане на ревизия /л. 61/ и Удостоверение за извършено връчване
по електронен път /л. 62/, Заповедта е получена на 12 02 2021 г. чрез
активиране на електронната препратка от електронен адрес ********@***.**. Със
Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия №
Р-04001221000836-020-002/11.05.2021 г., на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 и чл.
113, ал. 3 и чл. 114, ал. 2 от ДОПК, е изменена Заповедта за вьзлагане на
ревизията от 11 02 2021 г., в частта за срока, като е посочено, че ревизията
следва да приключи до 09 07 2021 г. Тази Заповед е връчена на 11 06 2021, също
по електронен път на същия електронен адрес, на която дата е активирана
електронната препратка.
С Ревизионен Доклад /РД/ № Р-04001221000836-092-001 /23.07.2021 г.
/л. 40/, съставен от ревизиращите органи и подписан електронно от същите, са
определени данъчни задължения по ЗДДФЛ – свободни професии, граждански договори
и други, за ревизирания период, посочен в ЗВР и ЗИЗВР. С РД, на основание чл.
117, ал. 5 от ДОПК е даден 14 дневен срок на ревизираното лице да направи
писмено възражение и представи доказателства.
Съгласно Удостоверение за извършено връчване по електронен път в
ИС „Контрол”, на 23 07 2021 г. ревизионният доклад е изпратен на ел.адрес ********@***.** и е изтеглен на дата 26 07 2021 г. /л. 56/ Срещу РД няма подадено възражение.
С Ревизионен акт /РА/ № Р-04001221000836-091-001/19.08.2021 г., на
основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, е установен размер на задълженията по видове
и периоди, ведно с лихвите за просрочие, изчислени към 19 08 2021 г.
Съгласно Удостоверение за извършено връчване по електронен път в
ИС „Контрол”, на 19 08 2021 г. ревизионният акт е изпратен на ел.адрес ********@***.** и е изтеглен на дата 23 08 2021 г., с което същият е приет за
връчен по електронен път. /л. 33/
С Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02 09 2021 г. за
поправка на Ревизионен акт /л. 21/, в последния са извършени поправки при
условията на чл. 133, ал. 3 от ДОПК. Същият е връчен по електронен път на 02 09
2021 г. /л. 27/
Срещу РА, в законоустановения 14 дневен срок, същият срок
посочен и в акта, е подадена жалба, вх. № 94-Е-4/07 09 2021 г. /л. 17/ до
Директор на Дирекция ОДОП гр. Велико Търново. Възраженията в жалбата касаят
нарушение на процесуалния и материалния закон. Най-общо се твърди, че РА не е
подписан, че обезщетенията не подлежат на облагане, както и че доходите са от
субсидии, за които е приложим редът на чл. 29, ал. 1 от ЗДДФЛ.
С Решение № 131/15 11 2021 г. от Б*** М*** Н*** – Директор на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на
НАП жалбата срещу РА е приета за допустима и неоснователна. За да потвърди РА,
този административен орган приема, че Е.В.Д. е регистриран като земеделски
стопанин по реда на Наредба № 3 от 29.01.1999 г. на МЗХ в Областна дирекция
„Земеделие" Монтана. Установено е, че за ревизираните периоди Е.В.Д. е бил
съдружник и управител на „Д*** ” ООД, както и е имал сключен трудов договор със
същото дружество. В хода на ревизията е установено, че от ЗП Е.Д. за
ревизираните периоди от 2015 г. до 2019 г. са получени субсидии от ДФ
„Земеделие", както следва: за 2015 г. - 35 103,99 лв., за 2016 г. - 62
815,83 лв., за 2017 г. - 36 181,75 лв., за 2018 г. - 32 334,07лв. и за 2019 г.
- 33 624,49 лв. Получените субсидии са декларирани от Е.В.Д. в подадените
годишни данъчни декларации, както следва: за 2015 г. в размер на 35103,99 лв.
/код 3011 - доходи под формата на държавни помощи-субсидии/ в Приложение № 3
„Доходи от друга стопанска дейност"; за 2016 г. в размер на 62815,03лв.
/код 3011 - доходи под формата на държавни помощи-субсидии/ в Приложение № 3 „Доходи
от друга стопанска дейност"; за 2017 г. в размер на 36 181,75 лв. в
Приложение № 6 – „Доходи от други източници"; за 2018 г. в размер на
32334,07 лв. /код 3011 – доходи под формата на държавни помощи-субсидии/ в
Приложение № 3 „Доходи от друга стопанска дейност" и за 2019 г. в размер
на 33 625,50 лв. в Приложение № 6 „Доходи от други източници". Освен това,
в подадените от Е.Д. годишни данъчни декларации за 2015 г. и 2016 г., в
Приложение № 3 „Доходи от друга стопанска дейност" са декларирани и
получени доходи от регистриран земеделски производител /код 301/ в размер на 7020
лв. и за двете години. Спорьт се свежда до това дали получените от
жалбоподателя като регистриран земеделски стопанин, субсидии и помощи от ДФ
„Земеделие", за ревизираните периоди, подлежат на облагане като доход по
реда на чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ или като доход от друг източник по реда на
чл. 35, т 6 от ЗДДФЛ. ЗДДФЛ не регламентира получените субсидии като отделен
източник на доходи, респективно за тях не се прилага специално данъчно
третиране, поради което същите следва да се разглеждат в контекста на общите
правила за облагане и деклариране на доходите. По смисъла на чл. 2 от ЗДДФЛ
обект на облагане с данък са доходите на местни и чуждестранни физически лица.
На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от
всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през течение на
годината, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. В
чл. 13 от ЗДДФЛ изрично са уредени доходите, освободени от облагане по силата
на този закон, като посочената в жалбата разпоредба на чл. 13, ал. 1, т. 13 от ЗДДФЛ,съгласно която не са облагаеми доходите от обезщетения за имуществени и неимуществени
вреди, с изключения на обезщетенията за пропуснати ползи, е неотносима към
настоящия случай, тъй като получените от ДФ „Земеделие" субсидии и помощи нямат
обезщетителен характер, което се установява от получените документи от ДФ „Земеделие"
относно изплатените субсидии на жалбоподателя. На основание чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на
доход, поотделно, съгласно разпоредбите на този закон. Позовава се на
определението за „стопанска дейност" дадено в § 1, т. 21 от ДР, във вр. с
чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, като счита, че от същото следва, че такава е и
дейността на физическите лица, занимаващи се със селскостопанска дейност,
осъществявана с цел печалба, тъй като реализирането на доход/печалба е присъщ
елемент на всяка стопанска дейност. При извършване на стопанска дейност,
получената субсидия, във връзка с тази дейност, заедно с реализираните доходи
от дейността, се декларират в Приложение № 3 „Доходи от друга стопанска
дейност" на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Ако физическото лице не влага,
съответно не използва получената субсидия за извършване на стопанска дейност
или получената такава не е използвана за извършване на стопанска дейност,
какъвто е настоящият случай, същата ще се определи по реда на раздел VI на ЗДДФЛ
„Доходи от други източници" и ще формира облагаем доход съгласно чл. 35,
т. 6 от ЗДДФЛ, т.е. брутната сума на получената през данъчната година субсидия.
Ревизираното лице Е.Д. за ревизираните периоди е регистриран земеделски
стопанин, съгласно удостоверение за ЗП заверено от ОД „Земеделие" Монтана,
както следва; на 27.02.2015 г. за стопанската 2014/2015 г.; на 09.02.2016 г. за
стопанската 2015/2016 г.; на 17.02.2017 г. за стопанската 2016/2017 г.; на 22.02.2018
г. за стопанската 2017/2018 г. и на 05.02.2019 г. за стопанската 2018/2019 г. През
ревизираните периоди, лицето Е.Д. е получател /бенифициент/ на доходи под
формата на държавни помощи и субсидии от ДФ „Земеделие". Позовава се на приобщеният
предоставен отговор от ДФ Земеделие /вх. № 96-00-58/29.05.2020 г. в офис
Монтана в хода на ПУФО/, от който е видно, че Е.В.Д. е получил доходи под
формата на финансиране по схеми и мерки, администрирани от ДФ „Земеделие",
както следва: за 2015 г. в размер на 35 103,99 лв., за 2016 г. в размер на 62
815,83 лв., за 2017 г. в размерна 36 181,75 лв., за 2018 г. в размер на 32
334,07 лв. и за 2019 г. в размер на 33 624,49 лв.,като са посочени и основания
за плащане. В друг отговор от ДФЗ с вх. № 97-00-8#1/07.04.2021 г. заведен в
деловодството на офис Враца, е посочено, че размерът на подпомагане по схемите
и мерките на директните плащания се определя/калкулира за цялото стопанство на
кандидата, т.е. на базата на общо допустима за подпомагане площ, а не по
отделни парцели, имоти, землища, местности и др. От представените заверени копия
на заявленията за подпомагане, подадени от Е.Д. за периода 2015-2019 г.,
заведени с вх. № 97-00-9/09.04.2021 г. в деловодството на Офис Враца е видно по
какви схеми и мерки за подпомагане е кандидатствал жалбоподателя.
В отговори от ОД „Земеделие" гр. Монтана, заведени с вх. №
97-00-10/19.04.2021 г. и № 97-00-16/18.05.2021 г. е посочено, че за периода
2016-2019 г., от лицето Е.Д. няма постъпили декларации, съгласно чл.14, ал.1 от
Наредба 23/29.12.2015 г. за произведено количество зърно, като стопанин
отглеждащ зърнени култури над 500 декара, без да са извършвани проверки за
достоверността на данните, а от приложените справки от електронния регистър на
земеделските стопани, е видно какви са площите на отглежданите култури в
хектари за периода от стопанската 2014/2015 г. до 2019/2020 г. от Е.Д..
Позовава се на договор от 02.06.2008 г. и представени обяснения, според които Е.В.Д.
продава на дружеството притежаваната от него земеделска техника и то започва да
обработва наетата и арендувана от него земя, както и да реализира произведената
земеделска продукция. Единствено засетите площи с люцерна са ползвани за
задоволяване на нуждите в личното му стопанство, а излишните бали са продавани.
За периода са засети площи с люцерна около 39 дка, не е водена отчетност за
това каква част от събраната люцерна е използвана в личното стопанство и каква
е продавана, декларирано е като продадени максималният брой добити бали на
декар - 60 бр. по максималната продажна цена 3.00 лв. за брой или 39*60*3 =
7020 лв. на година. При извършена насрещна проверка на „Д*** " ООД, се
установява, че общо засетите от това дружество площи, съответстват на площите
регистрирани в ОД „Земеделие" от ЗП Е.В.Д., с изключение на площите с
люцерна 2016 г., 2017 г., 2018 г. и 2019 г., както и заявените от жалбоподателя
площи за подпомагане пред ДФ „Земеделие". Приема за правилен и обоснован
извода на органите по приходите, че ревизираното лице не е извършвало стопанска
дейност като земеделски производител с изключение единствено на дейността по
обработката на земите с люцерна. Останалите земеделски земи, декларирани от ЗП Е.Д.
пред ДФ „Земеделие" и ОД „Земеделие", са обработвани от друго лице -
от „Д*** " ООД. Именно това дружество е извършвало стопанска дейност -
производство и реализация на селскостопанска продукция, като същото не е
регистрирано като земеделски производител и не е получавало субсидии и помощи
от ДФ „Земеделие". Получаваните субсидии от лицата занимаващи се със
селскостопанска дейност, са предназначени за подпомагането им при извършване на
дейността им. В настоящия случай е установено, че отпуснатите субсидии не са
използвани изцяло по предназначение, т.е. само част от получените субсидии са
свързани с дейността по производство на непреработена селскостопанска продукция
- отглеждане и продажба на люцерна, като субсидиите във връзка с тази дейност
се считат за облагаем доход от друга стопанска дейност по чл. 29, ал. 1, т. 1
от ЗДДФЛ. Останалата част от получените субсидии, които физическото лице не е
вложило, съответно не е използвало за извършване на стопанска дейност по производство
на непреработена селскостопанска продукция, същата се определя като доход от
друг източник по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. В заключение посочва, че от събраните
доказателства от „Д*** " ООД като аналитични регистри от счетоводни сметки
и оборотни ведомости за ревизираните периоди, не са установени данни за
стопански операции по повод предоставяне на парични средства в дружеството от Е.Д.,
в т.ч. и такива с произход от субсидии. В тази връзка обясненията от Л*** Д*** ,
в качеството й на упълномощено лице на Е.Д., че при недостиг на парични
средства баща й е давал на дружеството пари от получената субсидия, за да
изчисти то задълженията си, не са подкрепени с доказателства. Посочва още, че
наемът на земеделските земи за периода от 2015 г. до 2019 г. е осчетоводен от „Д***
" ООД едва през 2020 г. Рентата също е раздавана/плащана от дружеството. В
дружество „Д*** " ООД са отчитани разходите за обработка на земеделските
земи, за производство на селскостопанската продукция, респективно са отчитани
приходите от реализация на произведената селскостопанска продукция, както и
реализираната печалба. Данъчното облагане на дружеството е по реда на ЗКПО, а
облагането на ревизираното лице-жалбоподател, е по реда на ЗДДФЛ. Тъй като
дейността е извършвана от дружеството и от него са отчетени извършените разходи
за дейността по производство и реализация на селскостопанска продукция,
очевидно е, че няма как да бъдат признати на жалбоподателя необходимо присъщи
разходи в размер на 60 % за получените доходи от субсидии, тъй като същите не
са използвани по предназначение и не са свързани с извършвана от него стопанска
дейност като регистриран земеделски производител. Самият жалбоподател също е
декларирал получените субсидии като доходи от други източници в подадените от
него ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2017 г. и 2019 г., като обяснения за това не са
представени в хода на ревизията. В Решението подробно са описани извършваните по време на ревизията действия от
момента на нейното възлагане.
В съдебно
заседание на 24.03.2022 г. е извършен преглед и констатация на съдържанието на
представените електронни носители /два броя компактдиск, идентични по
съдържание/, на който са записани електронни документи, представени на хартиен
носител и подписани с електронен подпис, както следва: Заповед за възлагане на
ревизия /ЗВР/ № Р-04001221000836-020-001/11.02.2021 г.; Заповед за изменение на
Заповед за възлагане на ревизия № Р-04001221000836-020-002/11.05.2021 г., Ревизионен
Доклад /РД/ № Р-04001221000836-092-001 /23.07.2021 г.; Ревизионен акт /РА/ №
Р-04001221000836-091-001/19.08.2021 г. и Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02
09 2021 г. за поправка на Ревизионен акт при условията на чл. 133, ал. 3 от ДОПК. При възпроизвеждането на тези документи съдът установи, че същите са
надлежно подписани от лицата посочени за техни съставители, както и че
електронните подписи са валидни към датата на подписване на всеки един от
документите.
От изслушаното и прието по
делото заключение на вещото лице И.Д.П., което заключение не е оспорено от
страните се установява, че жалбоподателят през 2020 г. по указания на данъчните
органи, е подал годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ за ревизирания период
2015 – 2019 г. В ГДД за 2015, 2016 и 2018 г., получените от ДФЗ субсидии са
декларирани като доход в Приложение № 3 с код 3011, като
за 2015 г. и 2016 г. в същото Приложение № 3 е деклариран и доход, отделно от
размера на получените субсидии, а именно с код 301. За 2017 г. и 2019 г.
получената субсидия е декларирана в Приложение № 6 с код 606 като доходи от
други източници по чл. 35 от ЗДДФЛ. В заключението се посочва, че от колона 8
на сравнителната таблица /л. 382/ се вижда, че между декларираното с ГДД и
установеното с РА има разлики, чиито общ размер е 11122.21 лв. в плюс на РА,
които разлики в стойностно изражение установява, че са в резултат на допълнително
открити доходи, както и в различното приложение, а от там и различни изчисления.
При изчисленията по задачи № 3, № 4 и № 5 вещото лице използва за база, както доходите
под формата на субсидии и държавни помощи от ДФ „Земеделие” в различен размер
за годините, така и дохода от производството на непреработена ССП
(селскостопанска продукция) - люцерна в
размер по 7020.00 лв. за всяка година с изключение на 2015 год. за която няма
придобит такъв доход. За всяка година за периода от 2015 год. до 2019 год. са
установени и признати лични ЗОВ (задължителни осигуровки и вноски), които са
различни по размер за различните години, съобразно законовите разпоредби. За
2017 год. от Е.В.Д. са внесени 3618.22 лв. данък и лихви, изчислени по ГДД, а за
2018 год. - 1293.00 лв. Заключението е дадено в различни варианти, касаещи
различните правни текстове. В с.з. поддържа същото и пояснява, че при
извършване на изчисленията доходът от субсидии и доходът от люцерна е взел като
отделни доходи, като в крайния резултат е изчислил и лихвите, като е съобразил платените
от ДЗЛ суми при определяне на размера, посочен в заключителната част. При
изслушването, вещото лице посочи допуснати печатни грешки в експертизата, които
не се отразяват върху изготвеното заключение и извършените изчисления като
краен резултат. Не е могъл да установи основанието за разделяне на субсидията
получена от ДФЗ - една част по чл. 29, а друга по чл. 35 от ЗДДФЛ. Посоченото
на л. 4, след таблицата, втори абзац, т. 2 от заключението, като допълнително
открити доходи на жалбоподателя при ревизията, вещото лице пояснява, че това са
единствено доходите от люцерна. Този доход е деклариран само за 2015 и 2016 г.,
а за 2017 г., 2018 г. и 2019 г., не е деклариран, но по документите на ДФЗ /л.
92 - л. 95/ се вижда, че наистина е отглеждал такива култури. Няма никакви
документи за продажбата и за доходите от люцерна извън обяснението приложено на
л. 101 от делото. В същото с.з. вещото лице уточни, че между неговите
изчисления и изчисленията на данъчните органи по задача пет се получава разлика
от шест-седем стотинки, които обяснява с евентуални закръгления.
По делото са
представени още Протоколи от ревизията, Искания за представяне на документи, Обяснения,
ГДД за процесния период, Справки за осигуряване, справки от ДФЗ и ОДЗ Монтана,
заявленията за подпомагане за периода 2015 – 2019 г., регистрационна карта на
земеделски производител, анкетна карта на земеделски стопанин, история на
извършени от ДФЗ транзакции по подадените заявления за подпомагане, извлечение
от банка ДСК, пълномощно от Е.Д. на Л*** Д*** .
При така изложената фактическа
обстановка и при условията на чл. 168 от АПК съдът намира от правна страна
следното:
По допустимостта на жалбата.
Ревизионният акт е връчен на дата 23 08 2021 г. /л. 33/ по
електронен път чрез активиране на електронната препратка.
Препис от решението на директора на Дирекция "ОДОП" -
Варна при ЦУ на НАП е връчен на оспорващото дружество на 19 11 2021 г. /л. 16/,
поради което с подаване на жалбата на 03 12 2021 г. г. /л. 250/ е спазен
предвидения в чл. 156, ал.1 от ДОПК 14-дневен срок за оспорване. Жалбата е
подадена срещу индивидуален административен акт, подлежащ на оспорване и от
надлежна страна при наличие на правен интерес, поради което е допустима за
разглеждане по същество. По отношение на издадения Ревизионен акт за поправка,
то съгласно чл. 133, ал. 3 от ДОПК Ревизионният акт за поправката се обжалва
едновременно с поправения ревизионен акт или самостоятелно.
По съществото на жалбата.
Предмет на делото е Ревизионен акт № Р-04001221000836-091-001/19
08 2021 г., издаден от Ц*** М*** П*** – Началник на сектор, възложил ревизията
и Г*** П*** Т*** – главен инспектор по приходите, ръководител ревизията при ТД
на НАП Велико Търново, поправен с Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02
09 2021 г. за поправка на Ревизионен акт, потвърден с Решение № 131/15 11 2021
г. от Б*** М*** Н*** – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика”, Велико Търново при ЦУ на НАП.
Безспорно е, че въз основа на възложена ревизия за установяване
на задълженията по ЗДДФЛ, за периода от 01 01 2015 г. до 31 12 2019 г., на
Е.В.Д.,*** е
издаден РА, поправен с Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02 09 2021 г.
за поправка на Ревизионен акт при условията на чл. 133, ал. 3 от ДОПК, с
начислен размер, общо главница и лихва от 20691,98 лв. /20691,91 лв. - задача 5
от заключението, с разликата от 007 ст. която се явява резултат от
закръглявания/. Задължението е установено след приспадане на задължителните
здравно-осигурителни вноски и извършените от ДЗЛ през 2017 (3617.22 лева) и
2018 г. (1293.00 лева) плащания, което също не е спорно.
Не е налице спор и по отношение на това, че за процесния период
жалбоподателят е регистриран земеделски производител, в което си качество е
получавал субсидия от ДФЗ по реда и условията на ЗПЗП и подзаконовите
нормативни актове по неговото прилагане. Няма спор и по отношение размера на
получената за ревизирания период и за всяка една от процесните години субсидия,
в това число заявените площи и отглеждани култури, както и че за 2015 г. не е
отглеждал люцерна /л. 92/.
Няма спор също така, че площите, за които жалбоподателят е
получавал субсидии от ДФЗ, в качеството си на земеделски производител, се
обработват от дружество „Д*** ” ООД, което дружество не е получавало субсидия
от ДФЗ, а първоначалната му регистрация като земеделски производител е на 05 02
2019 г.
Спорьт се свежда до това дали получените от жалбоподателя като
регистриран земеделски стопанин, субсидии и помощи от ДФ „Земеделие" по
съответно заявените схеми и мерки за директни плащания, за ревизираните
периоди, подлежат на облагане, респ. като какъв доход, дали по реда на чл. 29,
ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ или като доход от друг източник по реда на чл. 35, т 6 от ЗДДФЛ.
По компетентността на органите да издават актовете в
ревизионното производство.
Органът възложил ревизията – Ц*** М*** , съгласно чл. 112, ал.
2, т. 1 от ДОПК и цитираната по-горе Заповед № 6 от 03 01 2017 г. на Директор
на ТД на НАП, е компетентен да възложи същата.
РД е издаден от ревизиращите органи по приходите, така както
същите са определени със ЗВР, сьгласно чл. 113, ал. 1, т. 2 и чл. 117, ал. 2 от ДОПК – Г*** Т*** /ръководител на ревизията/ и В*** Н*** , член на ревизионния
екип, а РА е издаден от органа възложил ревизията и ръководителят на ревизията,
в който смисъл е чл. 119, ал.2 от ДОПК или съставените актов /ЗВР, РД и РА/ са
издадени от компетентни органи, в кръга на техните правомощия.
По процесуалната законосъобразност на акта и неговата форма.
Законодателят не предвижда специална форма за издаване на
ревизионните актове. Видно от самия Ревизионен акт, същият е в съответната
писмена форма и съдържа всички посочени от закона реквизити, в който смисъл е
чл. 120 от ДОПК, поради което този състав на съда приема, че същият е редовен
от формална страна.
Крайният срок за извършване на ревизията е 09 07 2021 г.,
съгласно ЗИ на ЗВР на 11 05 2021 г. /л. 63/, поради което на основание чл. 117,
ал.1 от ДОПК, 14 – дневния срок за изготвяне на РД е до 23 07 2021 г., присъствен
ден, на която дата е издаден и РД № Р-04001221000836-092-001/23.07.2021 г. или
предвиденият в закона 14 – дневен срок е спазен. Извън това следва да се има
предвид, че срокът по чл. 117, ал. 1 от ДОПК не е преклузивен, а изтичането му
се отразява единствено на годността на събраните след този момент
доказателства, поради което дори ревизионният доклад да беше издаден на
по-късна дата /след изтичане на 14 дневния срок/, то това обстоятелство не би
било съществено процесуално нарушение, което да съставлява отменително
основание, като в този смисъл е и съдебната практика (решение по адм. дело №
2170/2011 г. и адм.д. № 5003/2014 г. на ВАС)
Срещу РД не е подавано възражение, в законоустановения 14 дневен
срок, съгласно чл. 117, ал. 5 от ДОПК, поради което крайният срок за издаване
на РА, считано от датата на изтичане на крайния срок за подаване на възражения,
съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК изтича на 20 08 2021 г. РА № Р-04001221000836-091-001
е издаден на дата 19.08.2021 или същият е издаден в предвидения от закона срок.
Определените с РА, респ. поправка на РА, задължения са в пълно
съответствие с обхвата и периода, за който е възложена ревизията, със
съответните ЗВР и ЗИ на ЗВР.
Жалбата срещу РА е подадена в срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК и
в срока по чл. 155, ал.1 от ДОПК, Директорът на Дирекция "ОДОП" –
Велико Търново при ЦУ на НАП се е произнесъл с Решение, с което РА, поправен с
РА за поправка, е потвърден изцяло.
От извършената в с.з. на 24 03 2022 г. проверка /л. 354 – 355/,
както и от доказателствата приложени на л. 233-235, е видно, че органите по
приходите са надлежно подписали издадените електронни документи, като към
датата на подписване – ЗВР, РД и РА, същите имат валидни електронни подписи или
възражението за нищожността на тези документи, остава недоказано.
С оглед на гореизложеното съдът приема, че при издаване на
оспорения ревизионен акт не са допуснати процесуални нарушения, имащи характер
на съществени, които да съставляват основания за отмяна на оспорения
административен акт.
По материалноправната законосъобразност на акта.
За да определи дължимият с оспорения РА размер на
задължения, публичните органи приемат, че една значителна част от размера на получената субсидия, подлежи на
облагане и деклариране при условията на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, тъй като същата
не е използвана по предназначение, а именно за извършване на селскостопанска
дейност, поради което този доход следва да бъде деклариран в Приложение № 6 от
ГДД. Останалата част, приемат за доход от производство на непреработена
селскостопанска продукция, който подлежи на облагане и деклариране при
условията на чл. 29, т. 1 от ЗДДФЛ и който следва да се декларира в Приложение
№ 3 от ГДД. Размерът на отделните части е различен за различните години, тъй
като е изчисляван на база полученият доход и обработваните с люцерна площи. Изводите
са изведени въз основа обяснения от пълномощника на ревизираното лице. Такова
разграничение на подпомагането получено през 2015 г. не е извършвано, тъй като
през тази година люцерна не е отглеждана, което безспорно се установява от
справките дадени от ДФЗ /л. 92-95/, поради което доходът за 2015 г. изцяло е
приет за такъв по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
Настоящият състав от една страна счита, че е
недопустимо доход от един и същи източник, в случая субсидия/финансово
подпомагане по реда на специалния ЗПЗП, да се диференцира въз основа на
хипотетично приети основание и база като се подвеждат под две различни правни
хипотези, тази на чл. 29, съответно на чл. 35 от закона. За съда не е ясен механизъма, в това число фактическите
обстоятелства и правни основания, за извършване на такова разграничение на един
и същи вид доход. В
противоречие с установеното в хода на ревизията и приобщените писмени
доказателства, а именно: регистрационна карта на земеделския производител
издадена на ДЗЛ и анкетни карти за регистрация /л. 182 – 189/, тези органи
приемат, че за една част от получената субсидия данъчнозадълженото лице е
извършвало стопанска дейност като земеделски производител, а за друга – не.
Тези изводи са лишени от всякаква правна обосновка и са в противоречие и със
специалните материално-правни актове, които определят условията, при които се
отпускат субсидии на земеделските производители и въз основа на които условия,
ДЗЛ е получило въпросният доход.
В тази връзка неправилно данъчните органи приемат, че получените
субсидии имат предназначение различно от това, за което са отпуснати. Получаваните
от жалбоподателя субсидии, са по заявления за подпомагане по схеми и мерки за
директни плащания на площ по реда на ЗПЗП и подзаконовите нормативни актове по
неговото прилагане /л. 124-160/, които площи следва да отговарят на определени
законови изисквания за добро земеделско и екологично състояние. Отпускането на
субсидия е доказателство, че така заявените площи са приведени и се поддържат
съобразно изискванията на закона или финансирането е отпуснато след като ДЗЛ е
извършило всички необходими дейности и разходи, за да може заявените от него
площи да отговорят на условията предвидени в тези специални закони, като
контролът дали това е така или не, не е на данъчните органи, а на
административните органи, посочени в този специален закон.
По отношение на получаваните от земеделските
производители субсидии, този състав на съда, счита, че за този вид доход, ЗДДФЛ
предвижда изричен и специален ред за облагане. От значение в случая е текста на
чл. 10, т. 3 от ЗДДФЛ, който предвижда, че един от видовете източници на доходи
по този закон, са тези от друга стопанска дейност. Същевременно доходите от
друга стопанска дейност са уредени в чл. 29 – чл. 30 от раздел ІІІ, глава V на ЗДДФЛ. В разпоредбата на чл. 29, ал. 1, т. 1 от закона е предвидено, че
облагаемият доход от стопанската дейност на физическите лица, които не са
търговци по смисъла на Търговския закон, но са регистрирани земеделски стопани,
които произвеждат непреработени продукти от селско стопанство, се определя,
като придобитият доход се намалява с разходите за дейността, които разходи са в
размер 60 на сто. Настоящият случай не попада в предвиденото изключение на
цитираната правна норма, тъй като отглежданите за процесния период култури
(овес, пшеница, ечемик, люцерна, царевица, слънчоглед) не представляват декоративна
растителност. За облагането по този ред няма правно значение за какво тази
субсидия е използвана (вложена/разходена) впоследствие. Правно значение има
единствено обстоятелството, че същата е получена от данъчнозадълженото лице в
качеството му на регистриран земеделски производител. Без правно значение за
облагането по реда на чл. 29 от закона е и размерът на извършените разходи,
респ. доказателствата за това. В тази връзка законодателят е установил една
правна фикция като е определил точен/фиксиран размер на нормативно признати
разходи, а тяхното установяване няма правно значение.
В подкрепа на този извод, касаещ приложението на чл. 29
от ЗДФФЛ, е текста на чл. 13 от ЗДДФЛ, който изрично регламентира кои са
доходите, които не подлежат на облагане. Съгласно петата алинея на тази норма,
разпоредбите на ал. 1, 2 и 4 не се прилагат за доходите от стопанска дейност
като търговец по смисъла на Търговския закон, включително като едноличен
търговец, както и за физическите лица, регистрирани като земеделски стопани,
които определят облагаем доход по чл. 26. Препратката към чл. 26 има значение
за тези регистрирани земеделски стопани, които с оглед на дадената в чл. 29а от
закона възможност, изберат доходът от стопанската им дейност да се облага с
данък върху годишната данъчна основа по чл. 28, който облагаем доход се формира
по реда на чл. 26, т.е. по реда на ЗКПО и установяване на съответните разходи и
приходи, а последното изисква надлежни счетоводни документи. Изборът, обаче за
преминаване към облагане по реда на ЗКПО, се удостоверява чрез подаване на
декларация по образец до 31 декември на предходната година, съгласно нормата на
чл. 29а, ал. 1 и ал. 4 от ЗДДФЛ, а в случая нито се твърди да е подавана такава
декларация, нито е представена по делото с административната преписка като
доказателство, поради което и поради неприложимостта на чл. 26, във вр. с чл.
28 и чл. 29а, относимият правен ред за облагане на получената субсидия остава
този, предвиден в чл. 29 от ЗДДФЛ.
Необоснован и несъответен на материалния закон е изводът
на данъчните органи, че в случай, че физическото лице не влага, съответно не
използва получената субсидия за извършване на стопанска дейност, а за лични
нужди, същата следва да се определи като доход от друг източник. Този извод
всъщност е в противоречие сам със себе си, тъй като влагането на субсидията в
личното стопанство /за лични нужди/ не води до получаването на доход, поради
липсата на източник от такъв. Същевременно доходът от субсидия получаван от
земеделските стопани е изрично регламентиран в ЗДДФЛ, а хипотетичните основания
за диференцирането му е превратно приложение на закона.
С оглед на изложеното нормата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ е
неприложим, тъй като този текст касае доходи от всички други източници, които
не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по
реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО, докато редът за
облагане на доходите на земеделските производители е изрично регламентиран в
ЗДДФЛ.
За пълнота този състав на съда, следва да отбележи, че видът
на дохода от получената субсидия, недвусмислено се установява и от самото
Приложение № 3 на ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ и по-конкретно от дадените пояснения за
съответните кодове, а именно код 301 и код 3011. Видно от тези годишни данъчни
декларации, код 301 е за доходите от дейност като регистриран земеделски
стопани за производство на непреработени продукти от селско стопанство, с
изключение на доходите от производство на декоративна растителност, а код 3011
е за доходи под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от
Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие
на селските райони и от държавния бюджет, свързани с дейността по код 301. Код
301 съответства именно на чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ и се отнася за производство
на непреработена стопанска продукция, каквито са отглежданите от ДЗЛ култури
като пшеница, царевица, слънчоглед.
Другият код 606, който е описан в Приложение № 6 на ГДД
по чл. 50 от ЗДДФЛ, касае доходи от други източници по чл. 35 от ЗДДФЛ, които
не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по
реда на този закон или с окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното
подоходно облагане, какъвто не е настоящият случай.
Предвид изложеното този състав на съда приема, че
получената от данъчнозадълженото лице субсидия, сама по себе си представлява
доход, който подлежи на облагане, поради това, че същата не е изрично изключена
от кръга доходи, които не подлежат на облагане. Такова облагане в законодателството
не е било предвидено, но то каса периода преди и до 2009 г., в който смисъл са
§ 9а и други подобни от ПЗР на ЗДДФЛ.
Неоснователно е и възражението в жалбата, че не е
установено на какво основание са изплатени процесните субсидии, служещи като
данъчна основа за установяване размера на данъка върху доходите на физическите
лица. Видно и безспорно от представените от ДФЗ доказателства по подадени
заявления за подпомагане по схеми и мерки за директни плащания и изплатените по
тези заявления суми, недвусмислено се установява основанието, въз основа на
което са получени субсидиите за съответно ревизирания период. В случай, че
жалбоподателят твърди друго основание за тяхното получаване, а именно: поради
природни бедствия или други подобни еднократни събития, имащи за цел да покрият
изцяло или частично загубите претърпени от земеделския стопани и в тази връзка възражението,
че същите попадат в хипотезата на чл. 13, ал. 1, т. 13, то в негова тежест е да
докаже наличието на така твърдените основания. Непредставянето на други
доказателства, установяващи нещо различно от основанието, на което тези
субсидии са получени, хипотетичните възможности нямат правно значение, а
твърденията в тази посока остават недоказани.
С оглед на гореизложеното, съдът счита
че относимият вариант за изчисление на дължимите данъчни задължения за
получените от ДЗЛ субсидии, за процесните 2015-2019 г., е представеният от
вещото лице вариант по задача 3, който се отнася до приложимостта на чл. 29 от ЗДДФЛ. При изчисленията си, обаче по тази задача, това вещо лице, допълнително
към размера на получената субсидия, за периода 2016 – 2019 г., неправилно е
добавило и суми от доход от люцерна в размер на 7020 лева, така както този
размер е приет от данъчните органи по обясненията на представителя на ДЗЛ и
отглежданите с тази култура площи, без за целта да има каквито и да било
счетоводни документи. В тази връзка обясненията освен, че нямат меродавна
доказателствена стойност, с които да се установяват каквито и да било
фактически обстоятелства, ДЗЛ не е декларирало ред за облагане по ЗКПО, където
се следва установяване на разходи. Получената от ДЗЛ субсидия за отглеждане на
люцерна, в качеството му на земеделски стопанин, е част от общата субсидия, получена
като цяло за дейността на този земеделски производител, без тази култура да
следва да се отделя механично и да се третира отделно. Не е без значение и
обстоятелството, че отпуснатата субсидия не се обвързва с
получаването/добиването на определено количество продукция, което и не подлежи
на специално деклариране от жалбоподателя в качеството му на земеделски
стопанин. С оглед на това съдът кредитира начинът на изчисления, но не и самите
изчисления, като следвайки механизъма, даден от това вещо лице и при наличието
на безспорно установен размер на получената субсидия и дължим размер задължителни
осигурителни вноски, този състав на съда извърши съответните математически
изчисления, за получаване на дължимия данък, а именно:
ЗА
2015 година
- Изходни данни:
-
35103.99
лв. – доход от държавни помощи от ДФ „Земеделие”.
-
928.80 лв. – лични ЗОВ.
- Изчисления:
-
21062.39
лв. – разходи при 60% от доходите (35103.99
х 60% = 21062.39);
-
14041.60
лв. – облагаем доход (35103.99 –
21062.39 = 14041.60);
-
13112.80
лв. – годишна данъчна основа ( 14041.60 – 928.80 = 13112.80);
-
1311.00 лв. – определен данък (13112.80 х 10 % = 1311.28).
За 2016 година
- Изходни данни:
-
62815.83
лв. - доход от държавни помощи от ДФ „Земеделие”.
-
928.80 лв. – лични ЗОВ.
- Изчисления:
-
37689.50
лв. – разходи при 60% от доходите (62815.83 х 60% = 37689.50);
-
25126.33
лв. – облагаем доход (62815.83 – 37689.50 = 25126.33);
-
24197.53
лв. – годишна данъчна основа (25126.33 – 928.80 = 24197.53);
-
2419.00
лв.. – определен данък (24197.53 х 10% = 2419.75).
За 2017 година
- Изходни данни:
-
36181.75
лв. - доход от държавни помощи от ДФ „Земеделие”.
-
964.80 лв.
- лични
ЗОВ.
- Изчисления:
-
21709.05
лв. – разходи при 60% от доходите (36181.75 х 60% = 21709.05);
-
14472.70
лв. – облагаем доход (36181.75 – 21709.05 = 14472.70);
-
13507.90
лв. – годишна данъчна основа (14472.70 – 964.80 = 13507.90);
-
1350.00
лв. – определен данък (13507.90 х 10% = 1350.79).
За
2018 година
- Изходни данни:
-
32334.07
лв. – доход от държавни помощи от ДФ
„Земеделие”.
-
1167.60 лв. – лични ЗОВ.
- Изчисления:
-
19400.44
лв. – разходи при 60% от доходите (32334.07 х 60% = 19400.44)
-
12933.63
лв. – облагаем доход (32334.07 – 19400.44 = 12933.63);
-
11766.03
лв. – годишна данъчна основа (12933.63 –
1167.60 = 11766.03);
-
1176.00
лв. – определен данък (11766.03 х 10% = 1176.60).
За 2019 година
- Изходни данни:
-
32334.07
лв. – доход от държавни помощи от ДФ „Земеделие”. -
1334.40 лв. – лични средства ЗОВ.
2.
Изчисления:
-
19400.44 лв. – разходи при 60% от доходите (32334.07 х 60% = 19400.44);
-
12933.63 лв. – облагаем доход (32334.07 – 19400.44 лв. = 12933.63);
-
11599.23 лв. – годишна данъчна основа (12933.63 – 1334.40 = 11599.23);
-
1159.00 лв. – определен данък
(11599.23 х 10 % = 1159.92).
Предвид обстоятелството, че за 2017 год. Е.В.Д. е внесъл данък
в размер на 3832.35 лв., от които главница 3618 лв. и лихви 214,35 лв. /л. 45/,
а през 2018 г. - 1293 лв. /л. 48/, с които суми се погасяват частично
възникналите задължения и като краен резултат, задължението за довнасяне за
периода 2015 – 2019 г. е в размер на 2369.61 лв. – главница и лихва в размер на
664,05 лв. (изчислена към датата на РА – 19 08 2021 г.) или общо в размер на 3033.66
лева, а не както е установено с РА в размер общо на 20691,98
лв.
По отношение на съображенията за
погасяване на задълженията от 2015 г. по давност съдът счита, че от значение са
текстовете на чл. 171, ал. 1 от ДОПК, според който публичните вземания се
погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на
годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното
задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Съгласно чл. 172, ал.
1, т. 1 от ДОПК давността спира, когато е започнало производство по
установяване на публичното вземане - до издаването на акта, но за не повече от
една година. Алинея втора и трета на същата правна норма гласи, че давността се
прекъсва с издаването на акта за установяване на публичното вземане или с
предприемането на действия по принудително изпълнение. Ако актът за
установяване бъде отменен, давността не се смята прекъсната, като от
прекъсването на давността започва да тече нова давност. В настоящия случай съгласно
чл. 67, ал. 5 от ЗДДФЛ, дължимият данък по чл. 48, ал. 1 се внася до 30 април
на годината, следваща годината на придобиване на дохода. Внасянето на данъка за
доходите от 2015 г. е до 30 април 2016 г., като считано от 01 01 2017 г.
започва да тече петгодишният срок на погасителна давност, който изтича на 01 01
2022 г. ЗВР е издадена и връчена на 12 02 2021 г., т.е преди изтичане на
петгодишния срок. Същевременно с издаването на РА започва да тече нова
петгодишна давност, като се отчетат шестте месеца производство, считано от
издаване на ЗВР, които са в рамките на законово предвидения едногодишен срок,
за който период давността спира да тече, или задълженията за 2015 година не са
погасени по давност.
Предвид изложеното, при издаване на оспорения
административен акт са
спазени изискванията за компетентност и форма, не са допуснати нарушения на административнопроизводствените
правила, но същият, в частта над 3033,66 лева, е издаден в противоречие с
материалноправните норми.
С оглед този изход на делото и по
аргумент от чл. 161 от ДОПК, чл. 143 и 144 от АПК, във вр. с чл. 78 от ГПК, основателни
се явяват исканията на процесуалните представители на страните за заплащане на
направените разноски, което следва да бъде съобразно уважената, респ.
отхвърлена част от жалбата.
Претендираните от жалбоподателя
разноски са в размер на 1716 лв., представляващи адвокатско възнаграждение,
съгласно договор за правна защита и представен списък с разноски /л. 350/, а
претендираното възнаграждение от ответната страна е в размер на 1150.73 лв.,
сьгласно Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения и представен списък /л. 393/. В с.з. процесуалният представител
на ответната страна прави и възражение за прекомерност на адвокатско
възнаграждение.
Настоящият състав счита, че не всяко
възнаграждение, което е платено над минималния размер установен в Наредба №
1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, автоматично се
явява прекомерно. В случая вида и характера на разглежданото производство,
безспорно и само по себе си установява действителна правна и фактическа
сложност на делото, същата установима и с оглед приложимите правни норми и
актове, респ. спорни и разглеждани фактически обстоятелства, последните
изложени по-горе в мотивите на решението. Производството по делото е протекло в
повече от две заседания, за което Наредбата предвижда допълнително заплащане,
като е изслушано и заключение на вещо лице, с оглед необходимостта от специални
знания, поради което заплатеното и поискано възнаграждение над минимално
установения размер не се явява прекомерно.
С оглед уважената част на жалбата от
17658.25 лв., при общ размер от 20691,91 лв., дължимите на жалбоподателя
разноски са в размер на 1464,42 лв., а съобразно отхвърлената част на
задълженията по РА, дължимите на ответната страна – НАП София, съгласно чл. 2,
ал. 2 от ЗНАП, разноски са в размер на 168.71 лева.
Мотивиран от горното и на основание
чл. 160 от ДОПК съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ като незаконосъобразен Ревизионен
акт /РА/ № Р-04001221000836-091-001/19 08 2021 г., издаден от Ц*** М*** П*** –
Началник на сектор, възложил ревизията и Г*** П*** Т*** – главен инспектор по
приходите, ръководител ревизията при ТД на НАП Велико Търново, поправен с
Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02 09 2021 г. за поправка на
Ревизионен акт при условията на чл. 133, ал. 3 от ДОПК, потвърден с Решение №
131/15 11 2021 г. от Б*** М*** Н*** – Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА за
сумата от 17658.25 лв., представляващи главница и лихва (разликата между
20691,91 лв. и 3033,66 лв.)
ОТХВЪРЛЯ като неоснователна жалбата
на Е.В.Д.,*** срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-04001221000836-091-001/19 08 2021
г., издаден от Ц*** М*** П*** – Началник на сектор, възложил ревизията и Г***
П*** Т*** – главен инспектор по приходите, ръководител ревизията при ТД на НАП
Велико Търново, поправен с Ревизионен акт № П-04001221153472-003-001/02 09 2021
г. за поправка на Ревизионен акт при условията на чл. 133, ал. 3 от ДОПК,
потвърден с Решение № 131/15 11 2021 г. от Б*** М*** Н*** – Директор на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Велико Търново при ЦУ на
НАП, В ЧАСТТА, за сумата над 3033.66 лева, представляваща главница от 2369.61
лв. и лихва от 664,05 лв., изчислена към датата на РА – 19 08 2021 г.
ОСЪЖДА Е.В.Д.,*** ДА ЗАПЛАТИ на НАП
София сумата от 168.71 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение,
съобразно отхвърлената част на жалбата.
ОСЪЖДА НАП София ДА ЗАПЛАТИ на Е.В.Д.,***
сумата 1464.42 лева, представляваща адвокатско възнаграждение, съобразно
уважената част на жалбата.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване в 14 дневен срок от съобщаването му
пред ВАС.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ :