Решение по дело №50/2024 на Административен съд - Силистра

Производството е по реда на чл. 156 и сл. ДОПК и чл. 145 и сл. АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК.

Производството по делото е образувано по жалба на С.П.В. с ЕГН - ********** от гр. Силистра против Ревизионен акт № Р-0300192300027-091-001 / 11. 12. 2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, в частта, потвърдена след обжалване с Решение № 4 от 20.02.2024 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" Варна, ЦУ на НАП, с която за данъчен период 2021 г. са установени задължения на лицето по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 3412.00 лева заедно с лихва в размер на 574.21 лева, задължения за осигурителни вноски за ДОО като самоосигуряващо се лице в размер на 287. 22 лева заедно лихва в размер на 61.43 лева, задължения за задължителни здравноосигурителни вноски в размер на 155.25 лева заедно с лихва в размер на 33.21 лева, както и задължения за задължителни осигурителни вноски за ДЗПО – УПФ – самоосигуряващи се лица по КСО в размер на 97.03 лева заедно с лихва в размер на 20.75 лева.

Жалбоподателят оспорва всички констатации, свързани с извършената ревизия. Счита, че решаващият орган не е взел предвид направените от възражения и дадените обяснения, което в крайна сметка се е отразило върху формулираните изводи, които не почиват на обективни факти. Изтъква, че изводите за наличие на търговски отношения между него и Д.М. са необосновани, като посочва, че банковите плащания помежду им касаят заемни отношения. Твърди, че стойността на получените от него наложени платежи в общ размер на 10 778 лева е била декларирана с допълнителна декларация като доходи от извънтрудови правоотношения от ЗДДФЛ, като дължимият данък за тях е заплатен, а с ревизионния акт се търси повторно плащане на същите данъчните задължения. Оспорва констатацията за извършвана търговска дейност.

Ответникът – директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при Централно управление на НАП, чрез своя процесуален представител, оспорва изложените в жалбата съображения и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, въз основа на събраните по делото доказателства, прие за установено следното:

Със заповед № Р-03001923003027-020-001 / 22.05.2023 г., на основание чл. 112 и чл. 113 ДОПК, орган по приходите, чиято компетентност се установява от заповед № Д-150/01.02.2022г. на директора на ТД на НАП – Варна (л. 24), е възложил извършването на ревизия по отношение на жалбоподателя, касаеща:

1. Годишен авансов данък по ЗДДФЛ но ЕТ за периода 01.01.2021-31.12.2021 г.;

2. ДОО за периода 01.01.2021-31.12.2021 г.;

3. Здравно осигуряване за периода 01.01.2021-31.12.2021 г.;

4. Универсален пенсионен фонд за периода 01.01.2021-31.12.2021 г..

Определен е тримесечен срок за извършване на ревизията, считано от връчването на заповедта (последното е осъществено на 06.06.2023 г. видно от удостоверението за извършено връчване по електронен път – л. 369). Посочени са Д.Х.П. (ръководител на ревизията) и Т.М.Н.-С. – главни инспектори по приходите – като длъжностни лица, които следва да извършат ревизията. Със ЗИЗВР № Р-03001923003027-020-002/04.09.2023 г. на компетентния орган по приходите (два дни преди изтичане на първоначално определения срок) срокът за извършване на ревизията е удължен до 06.11.2023 г., което е допустимо, съгласно чл. 114, ал. 2 от ДОПК. В тази връзка оплакванията на жалбоподателя, че не са спазени императивно определените срокове за извършване на ревизията, са неоснователни.

На 06.10.2023 г. жалбоподателят е получил Уведомление № Р-03001923003027-113-001 /06.10.2023 г. относно наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 5 от ДОПК, поради което данъчната основа ще бъде определена по реда на чл. 122 ДОПК. Едновременно му е било връчено и Уведомление № Р-03001923003027-139-001/06.10.2023 г. по чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК.

Гореспоменатите главни инспектори по приходите са съставили ревизионен доклад (РД) № Р-03001923003027-093-001 / 20.11.2023 г., в който задълженията на лицето са били определени по реда на чл. 122 ДОПК; РД е връчен по електронен път на жалбоподателя на 21.11.2023 г.

Жалбоподателят е подал срещу РД възражение по електронен път на 06.12.2023 г. Възражението съдържа доводи, сходни с наведените в жалбата до съда.

Въз основа на РД е издаден ревизионен акт (РА) № Р-03001923003027-091-001 / 11.12.2023 г. от възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията. Посредством ревизионния акт са установени следните задължения на жалбоподателя: 1/ Годишен авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2021 г. в размер на 5154.00 лв. с лихва за забава в размер на 867.37 лв.; 2/ ДОО за 2021 г. в размер на 433.84 лв. с лихва за забава в размер на 86.10 лв.; 3/ ЗО за 2021 г. в размер на 234.51 лв. с лихва за забава в размер на 71.39 лв.; 4/ УПФ за 2021 г. в размер на 146.57 лв. с лихва за забава в размер на 29.09 лв. Възраженията на ревизираното лице са обсъдени подробно и са счетени за неоснователни.

РА е връчен на жалбоподателя по електронен път на 11.12.2023 г. Последвало е оспорване в цялост на РА по административен ред, предявено на 29.12.2023 г.

С решение № 4 / 20.02.2024 г. на ответника оспореният РА е бил потвърден частично, до следния размер на задълженията: 1/ Годишен авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2021 г. в размер на 3412.00 лв. с лихва за забава в размер на 574.21 лв.; 2/ ДОО за 2021 г. в размер на 287.22 лв. с лихва за забава в размер на 61.43 лв.; 3/ ЗО за 2021 г. в размер на 155.25 лв. с лихва за забава в размер на 33.21 лв.; 4/ УПФ за 2021 г. в размер на 97.03 лв. с лихва за забава в размер на 20.75 лв. Съобщаването на решението е било осъществено по електронен път на 20.02.2023 г., след което на 05.03.2024 г. по електронен път е постъпила жалбата, по повод на която е образувано настоящото производство.

На основание чл. 184, ал. 2 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, копия (на диск) от съставените в досъдебната фаза на процеса електронни документи бяха връчени на жалбоподателя на 12.05.2024 г. като приложение на призовка (л. 423), съдържаща указание за жалбоподателя съгласно разпореждане № 425 24.04.2024 г. да изрази становище по приемането на електронните документи в срок до съдебното заседание на 23.05.2024 г. В рамките на въпросния срок от страна на жалбоподателя не бяха оспорени електронните документи, поради което те бяха приети като доказателства по делото в гореспоменатото съдебно заседание.

При преглед на диска със записаните електронни документи и проверка на сертификатите на КЕП се установява, че към момента на подписването всички електронни подписи са били валидни. Установи се, че РА изхожда от началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП- Варна С.Й.Г., която е възложила ревизията, и гл. инспектор по приходите Д.Х.П.  - ръководител на ревизията. РД изхожда от двамата посочени инспектори в заповедта за възлагане на ревизията - гл. инспектор по приходите Д.П. - ръководител на ревизията, и гл. инспектор по приходите Т.Н.-С.. Сертификатите, издадени от StampIT - Global Qualified CA, удостоверяват съответствието на електронните подписи с изискванията на чл. 3, точка 12 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на ЕП и Съвета относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар, респ. доказват че са изпълнени условията по чл. 26 и по приложение I към регламента и по-конкретно - условията по чл. 26, букви а) и б) от регламента - подписите да са свързани по уникален начин с титулярите им и последните да могат да бъдат идентифицирани. Всички електронни подписи преминават квалифицирано валидиране не само в дружеството, което ги е издало, но и в инструментите за валидиране на електронни подписи на Държавната агенция „Електронно управление“ и на Европейската комисия, което означава, че не е налице проблем относно проверката на идентичността на автора на електронните изявления, както и относно авторството и валидността на удостоверението за електронен подпис в съответствие с изискванията на приложение I към регламента. В тази връзка следва да се приеме, че всички актове в ревизионното производство съдържат подпис на органа, техен издател, като задължителен реквизит, предвиден в чл. 117, ал. 1, т. 10 ДОПК и чл. 120, ал. 1, т. 8 ДОПК.

В заключение на изложеното настоящата инстанция приема, че Ревизионен акт № Р-03001923003027-091-001 / 11.12.2023 г. е издаден от компетентните за това органи, съгласно чл. 119, ал. 2, изр. първо от ДОПК и отговаря на изискванията на чл. 120 от ДОПК.

Жалбоподателят е бил надлежно уведомен, че основата за облагане ще бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК; бил е уведомяван и за предприетите при ревизията процесуални действия и относно изготвените документи. Органите по приходите са извършили анализ на всички доказателства, събрани в хода на ревизията, както и анализ на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. При издаването на РД е спазен 14-дневният срок, визиран в разпоредбата на чл. 117, ал. 1 от ДОПК. По преписката са налице данни за връчване на РД и РА. Жалбоподателят надлежно е упражнил правото си на защита при административното, респ. при съдебното обжалване на ревизионния акт. Наведените от него съображения както срещу констатациите по ревизионния доклад, така и срещу ревизионния акт, са разгледани обстойно и счетени за неоснователни въз основа на задълбочен анализ. Ревизиращите органи са осъществили редица процесуални действия, подробно описани в РД, и са събрали относими доказателства в съответствие с принципите на служебно начало /чл. 5 от ДОПК/, обективност /чл. 3 от ДОПК/ и добросъвестност /чл. 6, ал. 1 от ДОПК/ в административния и в частност в данъчния ревизионен процес. Не може да бъде споделен довода на жалбоподателя, че присъединените доказателства, събрани по повод предходни проверки за установяване на факти и обстоятелства, не могат да бъдат ценени, тъй като не са събрани от органите по приходите, на които е възложена ревизията. Касае се за документи, които са допустими доказателства по смисъла на чл. 49 ДОПК и които са надлежно присъединени с протокол от органите по приходите, извършващи ревизията (л. 353), съставен в съответствие с чл. 50, ал. 1 от ДОПК. Що се отнася до правилността на изводите, направени въз основа на събраните в производството доказателства, те касаят материалната законосъобразност на оспорения акт, а не спазването на административнопроизводствените правила, чието съществено нарушение съставлява отменително основание съгласно чл. 146 т.3 от АПК

На следващо място е необходимо да се обсъди материалната законосъобразност на оспорения акт.

В хода на ревизионното производство е установено, че жалбоподателят е местно физическо лице по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ, с постоянно местоживеене в РБългария, с постоянен адрес в гр. Силистра. През ревизирания период същият няма регистрация като едноличен търговец.

В резултат на събраните доказателства органите по приходите са установили, че през периода 01.01.2021 г. – 31.12.2021 г. жалбоподателят е извършил 11 броя търговски продажби на стоки – най-вече на компютърни компоненти, от които е получавал парични плащания от наложен платеж чрез „Еконт Експрес“ ООД, без да е документирал продажбите в нарушение на счетоводното и данъчно законодателство. Отделно е установено, че през 2021 г. в банковите сметки на лицето са постъпили суми от Д.М. в общ размер на 12 500 лева, за които не са представени доказателства за основанието за получаването, поради което е прието, че представляват подлежащ на облагане доход. Установено е също, че в посочения период жалбоподателят не е подал ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ и съответно не е посочил подлежащите на деклариране доходи от периода, респ. дължимия данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, произтичащи от дейността като едноличен търговец, от регулярните търговски продажби на стоки, извършени от куриерски и пощенски услуги от „Еконт Експрес“ ООД и получените суми с неустановено основание. С оглед констатираните недекларирани приходи и доходи, както и с оглед липсата на документи, необходими за установяването на основата за облагане с данъци, е прието, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и 5 от ДОПК, за което жалбоподателят е бил уведомен, като му е дадена възможност да представи становище и доказателства.

Изводите в ревизионния доклад са направени въз основа на данни и документи от "Еконт Експрес" ООД, удостоверяващи, че лицето е извършвало продажби на разнородни компютърни компоненти. Информацията за всички изпратени и получени пратки от ревизираното лице, както и за пратките с наложен платеж са предоставени в табличен вид в електронна форма (таблици Excel) от доставчика на пощенски и куриерски услуги. В приложените писмени обяснения от "Еконт Експрес" ООД допълнително е изтъкнато, че данните се предоставят въз основа на информационната система на куриера; предоставени са и пояснения към колоните на таблиците "Получени наложени платежи ", "Изпратени пратки " и "Получени пратки ". Установено е, че от дистанционната продажба на компютърни компоненти жалбоподателят е получил през 2021 г. от наложени платежи 10788. 00 лева.

Въз основа на направения извод за осъществявана търговска дейност, съответно за реализирани търговски сделки без регистрация по ТЗ, с РА основата за облагане е формирана по реда и механизма, предвиден за едноличните търговци. Прието е, че лицето подлежи на задължително осигуряване за доходите, получени в резултат на осъществяваната търговска дейност (дистанционна търговия) и на осн. чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, чл. 127, ал. 1 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО са установени задълженията му за осигурителни вноски за ДОО и УПФ и здравноосигурителни вноски като самоосигуряващо се лице върху минималния осигурителен доход, определен с ЗБДОО за съответната година. Установени за и задължения за облагане с данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода.

Основните спорни обстоятелства в процеса са относно вида на доходите на лицето през 2021 г. – дали са такива от стопанска дейност на физическите лица по чл. 29 ЗДДФЛ или представляват доходи от стопанска дейност на ЕТ по чл. 26 от същия закон, съответно дали са били налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 5 от ДОПК за определяне на задълженията по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК след като лицето е подало ГДД за 2021 г., с която са декларирани получените наложени платежи като облагаем доход по чл. 29 от ЗЗДФЛ, със ставка от 10 % по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ.

Установяванията в РА са базирани на справките, получени от „Еконт Експрес“ ООД относно предоставените услуги на жалбоподателя, в това число данни за изпратените от него пратки, за номерата на товарителниците, съдържание на пратките, за сумите на наложените платежи, за данните за получателите на пратките и за изплатените наложени платежи. Самите справки, като доказателствено средство, се обхващат от хипотезата на чл. 54 от ДОПК. Касае се за данни, получени по електронен път по установения нормативен ред, чиято достоверност е заверена посредством КЕП от длъжностно лице от посоченото дружество (видно от проверка на сертификатите, намиращи се на диска, приложен в плик на л. 15 от делото). Следователно съгласно чл. 54, ал. 5 от ДОПК представените справки са годно доказателствено средство и въз основа на тях успешно би могъл да бъде обоснован извода за дейността на жалбоподателя, още повече, че същият изрично заяви, че не оспорва получаването на сумите по наложените платежи и дори е декларирал същите като такива от стопанска дейност на физическо лице и е заплатил дължимия данък за тях през м. март 2023 г., за което представя доказателства – справка от информационната система на НАП за задълженията и плащанията.

От приложените по делото справки действително се установява, че жалбоподателят активно е ползвал услугите на куриерската фирма, като през 2021 г. е изпратил 229 пратки и е получил 265 пратки. От множеството пратки обаче, е установено, че само 11 броя са с наложени платежи на обща стойност от 10788.00 лева. Липсват доказателства, че останалите пратки са свързани с получаването на някакъв финансов или имуществен еквивалент, респ. с печалба, за да се приеме, че са свързани с извършване на търговска дейност. За да се счете, че се извършва търговска дейност по занятие, то следва същата да има постоянен характер, да предполага намерение дейността да е източник на постоянен доход, да е системна и с цел извличане на печалба. В случая от страна на жалбоподателя са извършени общо 11 дистанционни продажби за календарната 2021 г. Не е изследвано какъв е предмета на тези продажби, дали се касае за нови или употребявани вещи, как и кога са придобити, реализирана ли е печалба от продажбите. Две от тези продажби са със значително по-висока стойност от останалите (съответно на стойност 6400 лв. и 1600 лева) и формират 80 % от посочения общ размер, като в справките са посочени имената и телефоните на лицата, получили вещите и съответно заплатили сумите, но от тях не е търсена информация по какъв начин са се свързали с продавача и какви са характеристиките на закупените вещи. Предмет на единадесетте продажби са различни компоненти за компютър и една игрална конзола (плейстейшън), като броят и разнородното им предназначение по-скоро сочи на инцидентни сделки, вместо за системна дейност с постоянен характер, обезпечена с налични стокови количества. Всичко изброено, преценено в съвкупност са факта, че жалбоподателят е декларирал получените наложени платежи като облагаем доход по чл. 29 от ЗЗДФЛ още преди образуването на настоящото ревизионно производство, сочи, че не може да бъде споделено становището на приходната администрация, че посочените 11 продажби са резултат от осъществявана от жалбоподателя търговска дейност без регистрация като ЕТ и доходите от тях са укрити, респ. че са налице предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Предвид нетърговския характер на продажбите, не може да се счете, че за жалбоподателя е съществувало задължение да ги документира с оглед възможността за установяване на основата за облагане с данъци. В този смисъл не са налице и предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК за определянето на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Що се касае до получените без основание суми по банковата сметка на жалбоподателя от лицето Д.М. в общ размер на 12500.00 лева, постъпили със седем банкови превода, извършени в периода 22.01.2021 г. – 23.04.2021 г., за същите е прието, че са с характер на плащане за осъществявана търговска дейност от жалбоподателя, предвид многобройните сделки с траен характер, които последният е извършвал периодично през целия ревизиран период. Вече беше коментирано, че извън единадесетте пратки с наложен платеж, за останалите пратки, изпратени и получени от жалбоподателя чрез Еконт, няма данни да са свързани с получаването на някакъв финансов или имуществен еквивалент. Липсват мотиви, свързващи евентуално изпратени пратки до Д.М., съгласно приложените справки от Еконт, с получени банкови преводи, за да се приеме възмездност на операциите, създаваща индиция за възможна търговска дейност. Съгласно справката от Еконт първите пратки, които жалбоподателят е изпратил към Д.М., са от 15.02.2021 г., докато към тази дата вече по сметката на жалбоподателя са били преведени на два пъти по 2000 лева, съответно на 22.01.2021 г. и на 09.02.2021 г. В същото време е установено, че жалбоподателят е внасял суми в брой по банковата сметка на Д.М., като в периода 09.01.2021 г. – 01.11.2021 г. е направил девет вноски на обща стойност 31 934.10 лева, т. е. изплатил му е сума, която повече от два пъти надвишава сумата, която самият той е получил от Д.М.. Освен това на 01.09.2021 г. е превел по банковата сметка на Д.М. още 2000 лева. Обвързването на обмяната на парични средства между двамата с произволни твърдения за наличие на търговски отношения, без конкретика за техния вид, сочи на необоснованост на ревизионния акт в тази част. Дори не са обсъдени твърденията на жалбоподателя за наличие на заемни отношения между него и Д.М.. Единствено въз основа на извършената насрещна проверка на Д.М. в хода на ревизията, приключила с Протокол № П-03000823164636-041-001/13.09.2023 г., в хода на която същият не е представил документи и писмени обяснения по изпратеното му ИПДПЗЛ № П-03000823164636-040-001/25.08.2023 г., са презумирани неблагоприятни за жалбоподателя обстоятелства.

В заключение на изложеното настоящата инстанция счита, че неправилно органът по приходите е преминал към установяване на задълженията на ревизираното лице по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК, доколкото приложението на нормата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК установява в тежест на органите по приходите да установят обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията при особени случаи, което в случая не бе сторено. Предвид липсата на надлежни доказателства за укриване на доходи за целите на данъчното облагане липсва правно основание за установяване на данъчната основа за облагане по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за ревизирания период във вида и размера, установен от приходните органи. Не са налице достатъчно годни и относими доказателства, обосноваващи твърденията на данъчните органи за наличие на укрити доходи. Недоказаното от органите по приходите наличие на недеклариран облагаем доход от ревизираното лице води и до неосъществяване на материалноправните предпоставки за установяване на задължения по КСО и ЗЗО за ревизирания период.

Така изложеното налага извода, че оспореният ревизионен акт, в частта потвърдена с Решение № 4 от 20.02.2024 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" Варна, ЦУ на НАП, следва да бъде отменен.

От страна на жалбоподателя не е направено искане за присъждане на разноски, поради което съдът не следва да се произнася в тази насока.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ по жалба на С.П.В. с ЕГН - ********** от гр. Силистра Ревизионен акт № Р-0300192300027-091-001 / 11. 12. 2023 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, в частта, потвърдена след обжалване с Решение № 4 от 20.02.2024 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" Варна, ЦУ на НАП, с която за данъчен период 2021 г. са установени задължения на лицето, както следва:

·         по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 3412.00 (три хиляди четиристотин и дванадесет) лева заедно с лихва в размер на 574.21 (петстотин седемдесет и четири лв. и двадесет и една ст.) лева;

·         задължения за осигурителни вноски за ДОО като самоосигуряващо се лице в размер на 287. 22 (двеста осемдесет и седем лв. и двадесет и две ст.) лева заедно лихва в размер на 61.43 (шестдесет и един лв. и четиридесет и три ст.) лева;

·         задължения за задължителни здравноосигурителни вноски в размер на 155.25 (сто петдесет и пет лв. и двадесет и пет ст.) лева заедно с лихва в размер на 33.21 (тридесет и три лв. и двадесет и една ст.) лева;

·         задължения за задължителни осигурителни вноски за ДЗПО – УПФ – самоосигуряващи се лица по КСО в размер на 97.03 (деветдесет и седем лв. и три ст.) лева заедно с лихва в размер на 20.75 (двадесет лв. и седемдесет и пет ст.) лева.

Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

Съдия: