Р Е Ш Е Н И Е
№382
гр. Велико Търново, 11.10.2019г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Велико Търново, осми състав, в публично заседание на
деветнадесети септември две хиляди и деветнадесета година, в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: Д. Костова
при
участието на секретаря П.Иванова
разгледа докладваното от съдия Костова
адм. дело № 442/2018г. и за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156
и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на на СД „Ивон
90 Обретенови и сие“ чрез Н. *** против
Ревизионен акт /РА/ № Р-04000517004010-091-001 от 13.03.2018г. издаден
от орган по приходите при ТД на НАП Велико Търново потвърден с решение №
107/31.05.2018г. на Директор Дирекция „Обжалване и данъчно
осигурителна практика“ при ЦУ на НАП, с който са установени задължения по ЗДДС за внасяне за
данъчни периоди от 01.01.2012 г. до 31.01.2016
г., от 01.03.2016 г. до 31.08.2016 г„ м.02.2017 г. и от 01.06.2017 г. до
31.08.2017 общо в размер на 56 347,16 лв. и лихви в размер на 18 913,83 лв. и
корпоративен данък за 2011 г. в размер на 2 194,23 лв. и лихва в размер на 1
413,73 лв., в т.ч. и лихви за авансови вноски в размер на 86,35 лв., за 2012 г.
в размер на 1 750,59 лв. и лихва в размер на 1 016,03 лв. в т.ч. и лихви за
авансови вноски в размер на 136,21 лв., за 2013 г. в размер на 1 527,27 лв.
и съответна лихва 612,83 лв., за 2014 г. в размер на 1 390,52 лв. и съответна
лихва 416,66 лв., за 2015 г. в
размер на 1477,26 лв. и съответна лихва 292,23 лв., за 2016 г. в размер на
602,81 лв. и съответна лихва 58,11 лв
Жалбоподателят
твърди в жалбата си, че ревизионният акт е незаконосъобразен , постановен при
съществено процесуално нарушение на правилата, визирани в ДОПК и в противоречие
на материалните закони ЗДДС и ЗКПО. Нарушени са принципите на обективност и
служебно начало, доколкото установената от органа по приходите фактическа
обстановка не е изяснена, не е подкрепена с доказателства. На следващо място
Заповедите за възлагане на ревизия се нередовно връчени на жалбоподателя, и
същите не съдържат предвидените от закона реквизити. Не е изпълнено законововмененото на административния орган задължение да
установи при условията на пълно доказване наличието на основания за облагане по
аналог, визирани в разпоредбата на чл.122 от ДОПК изчерпателно. Не е доказано от органа по приходите
наличието на „укрити приходи“, което да препятства установяването на данъчната
основа по материалните закони, тъй като основното доказателствено
средство, протокол за предприети действия по обезпечаване на доказателства
серия АА № 0022487/5.9.2017г. е с невярно съдържание, събраните с него
доказателства не са достоверни, не дават информация за наличие както на
предпоставките по чл.122, ал 1 т.2 от ДОПК ,така и за определяне на данъчната
основа по ЗДДС и ЗКПО. Протоколът не отговаря на изискванията на чл. 50 от ДОПК
– същият е нечетлив, поправян и допълван. Ревизиращите основават твърденията си
основно на информация извлечена от програмен продукт „Мистрал 2.6., като за да
е достоверна същата и да има характер на частен документ , то следва да е
налице хипотезата на чл. 152 от ДОПК, а именно автоматичните устройства или
системи да издават документи при условия и по ред, определени в нормативен акт,
какъвто към датата на проверката не съществува. Използването на този продукт не
е регламентирано нормативно и информацията, съдържаща се в него дори да е
събрана при условията и реда по ДОПК не може да бъде годно доказателствено
средство. След като не е спазена разпоредбата на чл. 54, ал 1 от ДОПК, а именно
да са приложени разпечатки на данни от автоматизирани системи и след като в
ДОПК не е предвидена възможност за събиране и прилагане на доказателства на
технически носители на информация, то тези доказателства не могат да бъдат
ценени. На следващо място
незаконосъобразно в противоречие на представените и събрани доказателства не
признат осчетоводения от жалбоподателя брак. Не са отчетени продуктите, които
са били вземани през ревизирания период за лично ползване. Не е установено
наличие на продажби без издаден касов бон, доколкото не са представени актове
за установяване на административни нарушения, издадени по реда на ЗАНН. Твърдяната
липса на стоки в размер на 31 923, 51 лева е недоказана, тъй като
приложеният опис на фактури не е документ по смисъла на Закон за
счетоводството. Не е доказан произхода на неосчетоводените стоки, освен за
доставки по три фактури, посочени в РД. По отношение на ЗКПО при определяне на
размера му за отделните периоди, неправилно органът по приходите е приел като
разход декларираните разходи в ГДД , а не декларираната данъчна основа при
отделните покупки. Освен горепосочените три фактури няма констатации за други
фактури, документиращи доставки на стоки за продажба в магазина, които да не са
включени в дневника за покупки за съответните периоди. От съда се иска да
отмени оспорвания РА в обжалваната- потвърдена от ответника част. В съдебно
заседание се представлява от ***Н., който поддържа така подадената жалба.
Представя подробна писмена защита в срока по чл. 149,ал.3 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК. Претендира направените по делото
разноски, за което представя списък по чл. 80 от ГПК във вр.
с §2 от ДОПК.
Ответникът по
жалбата, директорът на Дирекция “ОДОП” – В. Търново, чрез процесуалния
си представител В. , оспорва
същата като неоснователна и недоказана. Намира, че правилно ревизионното
производство е проведено по особения ред, тъй като са налице установените в
закона предпоставки за това. Моли да бъде потвърден оспорвания РА като се имат
предвид съображения, изложени в потвърдителното
решение на директора на Дирекция „ОДОП”- В. Търново. Представя писмени бележки.
Прави възражение за прекомерност на претендирания от жалбоподателя адвокатски хонорар. Претендира направените
по делото разноски, съгласно представен списък, изчислени въз основа на материалния интерес, в
общ размер на 3 170,40 лева.
Съдът като взе предвид становищата
на страните и събраните по делото доказателства от фактическа страна намира за
установено следното :Ревизионен
акт № Р-04000517004910-091-001/13.03.2018 г. е издаден на основание чл.119,
ал.2 от ДОПК, въз основа на Ревизионен доклад № Р-04000517004910-092-001/12.01.201
г., изготвен в резултат на извършена ревизия на СД „Ивон-90-0бретенови и Сие" за
установяване на задълженията за данък върху добавената стойност за
данъчни периоди от 01.01.2012 г. до 31.08.2017 г. и
за корпоративен данък за данъчни периоди от 01.01.2011
г. до 31.12.2016 г.Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №
Р-04000517004910-020- 001/25.07.2017 г., връчена по електронен път на
31.07.2017 г. Със ЗИЗВР № Р-04000517004910-020-002/04.09.2017 г. е привлечен за
участие в ревизионното производство специалист по реда на чл. 68 от ДОПК, а със
ЗИЗВР № Р-04000517004910-020- 003/30.10.2017 г. е разширен обхвата на ревизията
и удължен срокът за извършване на ревизията до 29.12.2017 г. Посочените ЗВР и
ЗИЗВР са издадени от надлежно упълномощени от Директор на ТД на НАП В.Търново
лица, съгласно приложени Заповед №6/3.1.2017г.Заповед № 729/18.7.2017г,Заповед
№1109/18.10.2017г. и Заповед № 61/22.1.2018г. За резултатите от ревизията е
съставен Ревизионен доклад № Р- 04000517004910-092-001 /12.01.2018 г„ връчен по
електронен път на 15.01.2018 г. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, продължен по
молба на ревизираното лице с Уведомление № Р-04000517004910-РУС-001/26.01.2018
г., срещу РД е подадено възражение с вх. № 5863/27.02.2018 г. по описа на ТД на
НАП Велико Търново. Видно от направеното в РА обсъждане, възражението е прието
за неоснователно. Ревизионното производство е приключило с обжалвания PA №
Р-04000517004910-091-001/13.03.2018 г., с който са определени за внасяне
задължения, в общ размер на 119 556,78 лв., както следва: корпоративен данък за
периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2016 г. в размер на
32 261,65 лв. и лихви в размер на 12 034,14 лв., в т.ч. лихви за авансови
вноски за 2011 г. и 2012 г. общо в размер на 222,56 лв. и ДДС за периодите от
01.01.2012 г. до 31.01.2016 г., от 01.03.2016 г. дo 31.08.2016 г., м.02.2017 г. и от 01.06.2017 г. до 31.08.2017 г. общо в
размер на 56 347,16 лева и съответните лихви в
размер на 18 913,83 лв., които задължения са предмет на обжалване. В частта по
ЗДДС за данъчни периоди м. 02, 09, 10, 11 и 12.2016 г. и м. 01, 03, 04 и
05.2017 г. не са определени допълнителни задължения, различни от декларираните
от лицето, РА не се обжалва в тази му част и е влязъл в сила. С горепосоченото решение на ДОДОП е отменен РА № Р-040005170049Ю-091-001/13.03.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП Велико Търново, в обжалваната част, в която са определени , допълнително
задължения по ЗКПО за корпоративен данък за 2011 г. в размер на 4 885,36 лв. и
лихви в размер на 2 955,36 лв., за 2012 г. в размер на 3 244,45 лв. и лихви в
размер на 630,62 лв., за 2013 г. в размер на 2 446,37 лв. и лихви в размер на
981,63 лв., за 2014 г. в размер на 3 960,73 лв. и лихви в размер на 1 186,80
лв. лв., за 2015 г. в размер на 6 148,24 лв. и лихви в размер на 1 216,25 лв.
лв. и за 2016 г. в размер на 2 633,82 лв. и лихви в размер на 253,89 лв.
Решението на ДОДОП е връчено на жалбоподателя на 31.5.2018г. а жалба до
Административен съд Велико Търново е подадена на 13.6.2018г.
За ревизираните периоди СД
„Ивон-90-0бретенови и Сие" е регистрирано по
ЗДДС лице, което е извършвало търговия с хранителни и нехранителни стоки в
собствен обект Магазин ,Престиж", находящ се в
гр. Видин, ул. „Искър" № 4. Жалбоподателят е регистрирал извършените
продажби за периода от 15.10.2009 г. до 27.04.2012 г. (дата на дерегистрацията на
ЕКАФП) чрез
ЕКАФП модел DATECS FP 550-05 с инд.№ ФУ DT177142 и инд.№
ФП 02177142 (по данни от ИС на НАП) и чрез 2 бр. фискални принтери с
дистанционна връзка кьм НАП - Модел DATECS FP 550-05 DV (от 01.04.2012 г.) с инд.№
ФУ DY355337 и инд.№ ФП 36436137 и модел DAISY FX
1200C-KL
(от
02.03.2017 г.) с инд.№ ФУ DT429948
и и нд.№ ФП 2429948. В хода на ревизията в обект Магазин
„Престиж", находящ се в гр. Видин, ул. „Искър"
№ 4, от органите по приходите са извършени действия за обезпечаване на
доказателства, на основание чл. 40, ал. 1 от ДОПК, чрез копиране на информация
от и на технически носители, за което е съставен Протокол сер.
АА № 0022487/05.09.2017 г., с Приложение № 1 - неразделна част от него, към
който е приложена попълнена декларация от управителката В.О.. Видно от
описаните действия в приложението към протокола и собственоръчно попълнената
декларация от управителката, при проверката е установено, че за регистриране на
продажбите в обекта и следене на складовата наличност на стоките, са използва
програмен продукт /ПП/ „Mistral 2.6"
използващ база данни Fire
Bird 2. За регистриране на продажбите в обекта се използва
един брой компютърна конфигурация, където е инсталиран ПП „Мистрал 2.6",
свързан с фискално устройство и баркод четец. В
приложението към протокола са описани конкретните действия по обезпечаването на
доказателства, извъртани в присъствието и със съгласието на управителката на
ревизираното дружество, които се състоят в следното: 1/ файловете с
информацията се организират в архив proverkal70905.rar; 2/ за
гарантиране авентичността на информацията, съгласно
чл. 40, ал. 1 от ДОПК, на
компютъра в обекта са формирани контролни суми SHA1
и SHA256 (файл proverka_170905.txt) за файловете, подлежащи на копиране
и локализиране на информацията от използвания програмен продукт за отчитане на
продажбите в обекта 3/ копиране на базите файлове за обезпечаване (рroverka_l
70905.rar), използвани
от ПП „Mistral 2.6",
и файла с контролните суми, на три броя финализирани
оптични носители (DVD-R), върху които
с перманентен маркер са изписани номера и датата на протокола за предприетите
действия за обезпечаване на доказателства, имената на присъствалите при проверката
лица и подписите им. Едното от копията е предадено на представителя на
проверяваното лице, второто - на органите по приходите от НАП и третото е
поставено в плик и е запечатано с подписите на органите по приходите и
присъствалия представител на задълженото лице, и е предназначено за доказване
автентичността на данните. Присъствалото през цялото време на проверката лице В.О.е
запозната със същността на контролните суми SHA1
и SHA256. Както
протокола за предприети действия за обезпечаване на доказателства, така и
приложение № 1 към него, са подписани от управителя В.О., в качеството й на
присъстващо при проверката лице. Протокол сер.АА №
0022487/05.09.2017 г. е получен от управителката В.О.на 05.09.2017 г., ведно
със съответния електронен носител - DVD-R, съдържащ
информацията свалена от базата данни на програмния продукт. Действията по
обезпечаване на доказателствата, документирани в протокола не са оспорени по реда на чл. 41 от ДОПК, който е
указан и в самия протокол, поради което следва да се приеме, че обезпечаването
е произвело действие и съставеният протокол се ползва с доказателствена
сила по чл. 50, ал.1 от ДОПК. Протокол сер.АА № 0022487/05.09.2017 г., изготвен от органите по
приходите в проверявания търговски обект, е
официален
свидетелстващ документ, съставен по установения ред и форма от органите по
приходите в кръга на правомощията им, измежду които органи е бил и главен
експерт от отдел "Информационни системи" в ТД на НАП, притежаващ
необходимата квалификация във връзка с информационните технологии и системи и като такъв,
протоколът съставлява едно доказателство за
извършените от органите по приходите действия и за установените факти и
обстоятелства, съгласно чл. 50, ал. 1 от ДОПК. В случая събраните при проверката
данни от програмния продукт наличен в компютъра, находящ
се в търговския обект, където ревизираното лице упражнява дейността си -
Магазин „Престиж", гр. Видин.
На същият ден - 05.09.2017 г. от 12,50 ч. органите по
приходите са извършили проверка за наличните активи на жалбоподателя в обекта
Магазин „Престиж". При извършената проверка, документирана с
Протокол № АА 1189927/05.09.2017 г., е установено, че наличната стока по
продажни цени е в размер на 35 678,34 лв. Приложени са заверени копия на
дневните отчети за продажби за периода от 01.09.2017 г. до 05.09.2017 г. (на
обща стойност 9 366,93 лв.). Събрани са като доказателство фактурите за
извършени покупки от жалбоподателя за периода от 01.09.2017 г. до 05.09.2017
г., като същите са описани в опис с номер и дата на фактура, данъчна основа
(общо 7429,73 лв.) и ДДС (общо 1485,93 лв.). След извършена съпоставка между
действителната наличност и наличността на стоките по счетоводни данни към
31.08.2017 г., както и извършени покупки й продажби в периода от 01.09.2017 г.
до 05.09.2017 г., подробно описана на стр. 4 от РД, органите по
приходите са установили липса на стоки в размер на 31 923,51 лв. Установената
липса на стоки е приета за индиция за укриване на
приходи, чрез неотчитане на всички извършени продажби от обекта. Приходните
органи са анализирали данните от програмния продукт „Мистрал 2.6", отчитащ
продажбите в обекта - Магазин „Престиж" с помощта на специализиран,
лицензиран софтуер „Arbutus". Установили са наличието на две бази данни - Ivon 13062016 и 000457_5_9-2017-6-0-53. Анализирали са
данните, вписани в таблици SMETKI, която дава информация за стойността на
извършената продажба и SMETKISDR,
която дава
информация за видовете стоки, които са продадени, в които се съхранява информация
за извършените продажби /приключени сметки/. Анализът е описан в РД на стр.5 и
следващите. Посочено е, че поле КАСА от таблица SMETKI показва
режима на приключване на продажбата - Тип " 1" - за продажбата е
издаден фискален бон, Тип "0" - за продажбата не е издаден фискален
бон. Констатирано е, че в таблицата SMETKISDR
от база
данни Ivon
13062016 се
съдържат данни за извършени продажби за периода от 01.01.2009
до 14.04.2016 г., т.е. за ревизирания период от 01.01.2011
г. до 31.12.2015 г. За периода от 01.01.2011 г. до
31.12.2015 г. са налични общо 2 188 960 бр. записа за извършени продажби по
артикули (стоки), от които : 964 284 бр. записа за приключили продажби с тип
"1", които са на стойност 2 882 469,37 лв., а отчетените 224 674 бр. записа
за приключили продажби с тип "0" са на стойност : 52 633,42 лв.
Таблица SMETKISDR от база данни 000457_5_9-2017-6-0-53 се съдържат данни
за извършени продажби за периода от 01.01.2016 г. до
04.09.2017 г., т.е. и ревизирания период от 01.01.2016
г. до 31.08.2017 г. За периода от 01.01.2016 г. до
31.08.2017 г. са налични общо 753 618 бр. записа за извършени продажби по
артикули (стоки), от които 653 562 бр. записа за приключили продажби с тип
"1", които са на стойност 1 083 935,31 лв., а отчетените 100 056 бр.
записа за приключили продажби с тип "0" са на стойност 189 265,67 лв.
Детайлна информация за извършените продажби, налична в таблици SMETKISDR на двете бази данни, се съдържа в приложени файлове с
наименование: 201 smetkisdr O.xlsx за продажбата не е издаден фискален бон); 2011_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон); 2012_smetkisdr_0.xlsx (за
продажбата не е издаден фискален бон); 2012_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон); 2013_smetkisdr_0.xlsx за
продажбата не е издаден фискален бон); 2013_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон); 2014_smetkisdr_0.xlsx (за
продажбата не е издаден фискален бон); 2014_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон); 2015_smetkisdr_0.xlsx (за
продажбата не е издаден фискален бон); 2015_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон); 2016_smetkisdr_0.xlsx (за
продажбата не е издаден фискален бон); 2016_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон); 2017_smetkisdr_0.xlsx (за
продажбата не е издаден фискален бон) и 2017_smetkisdr_l.xlsx (за продажбата е издаден фискален бон), които
представляват приложение № 13 към РД. Относно обработката на съдържанието на
иззетите база данни, следва да се посочи, че подходът на органите по приходите
не е свързан с редакция или видоизменяне на получените данни, а единствено с
въвеждането им в специализиран софтуер, позволяващ по-лесната и автоматизирана
обработка на данните. Ползваният програмен продукт ,Arbutus" на практика позволява по-лесната съпоставка на данните
от събраните доказателства /счетоводни данни, иззетите данни, справки/, без
същите да се променят или избраните функционалности да влияят върху резултата
от анализа. Касае се за лицензиран и
използван
от органите на Националната агенция по приходите, софтуер за анализ на данни,
който осигурява стриктен достъп само за четене на файлове.
С ИПДПОЗЛ №
Р-04000517004910-040-003/02.11.2017 г. от жалбоподателя са изискани писмени
обяснения относно причините, поради които не са отчетени всички продажби чрез
ЕКАФП в търговския обект и съответно не са декларирани по надлежния ред. Към
искането са приложени справки с данни от ПП „Мистрал", в които извършените
продажби са приключени с тип "0" на поле КАСА от таблица SMETKISDR. В отговор
на искането от задълженото лице са представени писмени обяснения, заведени в ТД
на НАП В. Търново, офис Враца с вх. № ИТ-00-1751/17.11.2017 г., в които е
посочено, че нефискализираните продажби са вследствие на отчетен брак,
използване на функционалните бутони, изписана и заприходена
отново върната стока от клиент. Органите по приходите не са приели твърдяните
от жалбоподателя причини, с изключение на отчетения брак на стоки, за който има
данни в счетоводството и дневниците за продажби на лицето. Обичайно в
практиката, когато клиент връща закупена стока, която иска да замени, той връща
само един артикул, а видно от Приложение 13 на РД голяма част от сметките
приключени с тип "0" включват
повече от един артикул. Структурата на базата данни на програмния продукт
„Мистрал" е съставена от множество таблици и една от тези таблици е tMONEYOPER, в която се
записват паричните средства, постъпили в каса на оператора при продажба, както
и изведените от касата. Видно от същата тази таблица от базата данни,
стойността на постъпилите суми: за 2011 г. е в размер на 669 374,77 лв. при
регистрирани продажби по ПП в размер на 669 392,84 лв. (последен ред в колона 2
от Справка за неотчетена реализация - Приложение № 12); за 2012 г. е в размер
на 629 975,45 лв. при регистрирани продажби по ПП в размер на 629 990,73 лв.;
за2013 г. е в размер на 579 836,82 лв. при регистрирани продажби по ПП в размер на 579
851,65 лв.; за 2014 г. е в размер на 630 438,17 лв. при регистрирани продажби
по ПП в размер на 630 452,36 лв.; за 2015 г. е в размер на 725 397,82 лв. при
регистрирани продажби по ПП в размер на 725 415,21 лв.; за 2016 г. е в размер
на 755 910,17 лв. при регистрирани продажби по ПП в размер на 755 926,77 лв. и
за периода от 01.01.2017 г. до 31.08.2017 г. е в
размер на 517 263,01 лв. при регистрирани продажби по ПП в размер на 517274,21
лв.
Установените от органите по
приходите стойности за извършените продажби (тип "0" и" 1")
по данни от ПП „Мистрал" са съпоставени с данните, подавани от ЕКАФП чрез
дистанционната връзка с НАП, с декларираните продажби в дневниците за продажби
по с ДДС, като органите по приходите са взели предвид отчетения от ревизираното
лице брак i
:a стоки. Съпоставката на данните е направена в таблици
по месеци и по години / Приложение № 12 към РД - Справка за неотчетена
реализация/.
При съпоставката на действително извършените продажби
и декларираните продажби от лицето е установено, че:
-
за 2011 г.
жалбоподателят не е отчел приходи в размер на 70 795,86 лв.
-
за 2012 г.
жалбоподателят не е отчел приходи в размер на 49 950,47 лв. и не е начислил ,
ДДС в размер на 9 990,09 лв. за същия период;
- за 2013 г. жалбоподателят не е отчел приходи
в размер на 39 736,39 лв. и не е начислил , ДДС в размер на 7 947,28 лв. за
същия период;
- за 2014 г. жалбоподателят не е отчел приходи
в размер на 54 354,68 лв. и не е начислил , ДДС в размер на 10 870,94 лв. за
същия период;
- за 2015
г. жалбоподателят не е отчел приходи в размер на 77 454,89 лв. и не е начислил
, ДДС в размер на 15 490,98 лв. за същия период;
-за 2016 г. жалбоподателят не е
отчел приходи в размер на 33 843,51 лв. и не е начислил , ДДС в размер на
269,05 лв. за м.01.2016 г. и в размер на 6 499,65 лв. за периода от м.03.2016
г. до м.08.2016 г.
- за периода от 01.01.2017 г. до 31.08.2017 г. жалбоподателят не е отчел
приходи в размер на 26 395,82 лв. и не е начислил ДДС в размер на 780,47 лв. за
м.02.2017 г. и в размер на 4 498,70 лв. за периода от м.06.2017 г. до м.08.2017
г.
В подкрепа на извода за наличие
на неотчетени от СД „Ивон-90-0брененови и Сие"
продажби органите по приходите са посочили и обстоятелството, че жалбоподателят
не е отчел всички закупени стоки от някои свои доставчици в счетоводството си
(от „Зърнени храни Видин 99" АД, на стойност без ДДС 1 199,89 лв., от „И.
и Нешев Комерс" ООД, на стойност без ДДС 842,19 лв. и от „Импириъл Табако Дистрибуция"
ЕООД на стойност без ДДС 1 477,19 лв.). Това обстоятелство е установено при
направена съпоставка на данните, отразени в дневниците за продажби по ЗДДС на
доставчиците на дружеството и данните, отразени в дневниците за покупки на
лицето. При направената съпоставка се установява, че няколко фактури, отразени
в дневниците за продажби на горецитираните доставчици
като издадени на СД „Ивон-90-0брененови и Сие",
не са отразени в дневниците за покупки на дружеството. С цел изясняване на
възникналото несъответствие е извършена насрещна проверка на „Зърнени храни
Видин 99" АД, приключила с ПИНП № П-04000517143983-141- 001/07.09.2017 г.
Отправени са ИПДСПОТЛ № Р-04000517004910-041-001/24.08.2017 г. до И. и Нешев
Комерс" ООД и ИПДСПОТЛ № Р-04000517004910-041-002/24.08.2017 г. до „Импириъл Табако Дистрибуция"
ЕООД, в отговор на които дружествата са представили исканите доказателства,
потвърждаващи доставката на стоките. Органите по приходите са установили, че
фактурите за закупените стоки са издадени на СД ,Ивон-90-Обрененови и Сие". Същите са за доставка на хранителни и
нехранителни стоки цигари, кисело мляко, колбаси, хляб, закуски и др.), които
дружеството продава в търговския обект.
На основание така установените в рамките на проведената
ревизия факти и обстоятелства - липса на стоки след проведена инвентаризация,
неотчетени в счетоводството стоки и анализа на данните от ПП „Мистрал",
органите по приходите са взели решение за преминаване към облагане по особения
ред на чл. 122-124 от ДОПК, поради наличието на обстоятелството на чл. 122, ал.
1, т. 2 от същия, а именно: наличие на данни за укрити приходи от продажби. В
тази връзка, на ревизираното лице е връчено Уведомление на основание чл. 124,
ал. 1 от ДОПК № Р-04000517004910-113-001/01.11.2017 г., с което му е указано,
че основата за облагане с корпоративен данък за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2016 г. и за ДДС за периода от 01.01.2012 г. до 31.08.2017 г. ще се определи по реда на чл.
122 от ДОПК. Връчено е и Уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК с №
Р-04000517004910-139- 001/01.11.2017 г. относно правата на задължените лица по
този кодекс и последиците от неизпълнение на задълженията им. Едновременно с
това е връчено и ИПДПОЗЛ изх. № Р-04000517004910-040-003/01.11.2017 г., с което
от ревизираното лице е изискано да представи Декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за съответните ревизирани периоди. Посочените документи са връчени на
декларирания електронен адрес за кореспонденция с НАП. В отговор ревизираното
лице е представило писмени обяснения, счетоводни регистри, ОПР и Декларации по
чл. 124, ал. 3 от ДОПК за ревизираните години, заведени с вх. № ИТ-00-
1751/17.11.2017 г. по описа на офис Враца при ТД на НАП Велико Търново.
На базата на неотчетените приходи
без ДДС, установени при анализа на обезпечените данни, обобщени в Приложение №
12 към РД, определени в годишен размер за ревизираните периоди от 2011 г. до
2016 г., органите по приходите са завишили декларираните от дружеството в ГДД
по чл. 92 от ЗКПО приходи, които са за 2011 г. в размер на 484 675,26 лв., за
2012 г. в размер на 476 356,51 лв., за 2013 г. в размер на 443 473,36 лв., за
2014 г. в размер на 470 977,84 лв., за 2015 г. в размер на 527 057,79 лв. и за
2016 г. в размер на 538 688,23 лв., както следва: със 70 795,86 лв. за 2011 г.,
с 49 950,47 лв. за 2012 г., с 39 736,39 лв. за 2013 г., с 54 354,68 лв. за 2014
г., със 77 454,89 лв. за 2015 г. и с 33 843,51 лв. за 2016 г. Органите по
приходите са възприели разходите, декларирани от лицето в ГДД по чл. 92 от ЗКПО, като за
2014 г., 2015 г. и 2016 г. са завишили размера им със стойността на закупените
стоки от тримата доставчици - „Зърнени храни Видин 99" АД, „И. и Нешев
Комерс" ООД и „Импириъл Табако
Дистрибуция" ЕООД и са както следва: за 2011 г. разходи в j размер на 468 239,00 лв., за 2012 г. разходи в размер
на 450 149,44 лв., за 2013 г. разходи в размер на 422 851,55 лв., за 2014 г.
разходи в размер на 445 326,19 лв. в т.ч. стойността на неотчетените в
счетоводството стоки (842,19 лв. без ДДС), закупени от „И. и Нешев Комерс" ООД, за 2015 г. разходи в размер
на 501 521,74 лв. в т.ч. стойността на неотчетените в счетоводството стоки
(1199,89 лв. без ДДС) закупени от „Зърнени храни | Видин 99" АД и за 2016
г. разходи в размер на 521 679,17 лв., в т.ч. стойността на неотчетените в
счетоводството стоки (1 477,19 лв. без ДДС), закупени от „Импириъл
Табако , Дистрибуция" ЕООД.
В
хода на съдебното производство са приети като доказателство материалите, съдържащи се в ревизионната
преписка, постъпили с писмо с вх. № 3603/20.06.2018 година по описа на Дирекция
„ОДОП“- В. Търново.
Във връзка с дадени от съда задължителни
указания в закрито съдебно заседание от 22.6.2018г., приобщени към доказателствения материал по делото са представените от
ответника на хартиен носител заповеди на директора на ТД на НАП, с които се
определят органите по приходите, които са компетентни да издават заповеди за
възлагане на ревизии и такива, които могат да изпълняват функциите на
ръководител на ревизия; длъжностна характеристика на длъжността „Ръководно ниво
6Б“ и „инспектор по приходите, старши инспектор по приходите, главен инспектор
по приходите, изпълняващ функциите на ръководител екип „Ревизии“, писмо по имейл
адрес от жалбоподателя до инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново,
удостоверение за извършено връчване по ел. път в ИС „Контрол“, както и два броя
CD с надпис ЕТ „Д.– Д. С.“, ЕИК *********, при което
се изготви опис на електронните данни, съгласно представен опис.
Като веществени доказателства по делото са
приети представените от ответника два броя компактдискове със записани на тях
ЗВР, РА и РД, представени с молба с вх. № 4237/24.7.2018г. както и компактдиск - 2 броя, с обезпечена информация.
Във връзка с направено искане от
процесуалния представител на жалбоподателя е назначена съдебно-икономическа
експертиза, която да отговори на въпроси, съдържащи се в писмената молба от
процесуалния представител на жалбоподателя, като по делото са приети основно и
допълнително експертно заключение.Назначена е и съдебно-компютърно техническа
експертиза, която да отговори на поставените въпроси в писмена молба, като по
делото е прието експертното заключение. Същите ще бъдат обсъдени от съда в
мотивите от настоящия съдебен акт.
При така установената фактическа обстановка, съдът осъществявайки пълна
служебна проверка на валидността и законосъобразността на РА, съгласно
разпоредбата на чл. 168 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК,
намира от правна страна следното:
Жалбата е допустима, като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от
ревизираното лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по
административното оспорване на РА. Разгледана по същество жалбата е частично
основателна по следните мотиви:
При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът
констатира, че обжалваният РА не страда от пороци водещи до неговата нищожност.
РА е валиден, като издаден от компетентен орган - органът, възложил ревизията и
ръководителят на ревизията съгласно приложимата редакция на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, при спазване на формата, предвидена в чл. 120, ал. 1 от ДОПК. Ревизията в
възложена от компетентен орган съгласно оправомощаващата
заповед на директора на ТД на НАП – В.
Търново, от орган по приходите и в кръга
на неговите правомощия. Ревизионното
производство е приключило в установения от чл. 114, ал. 2 от ДОПК срок,
надлежно определен от органа, който я е възложил и определя данъчни задължения
за периода, за който е възложена ревизията. РА съдържа всички реквизити,
предвидени в чл. 120 от ДОПК и е съставен като електронен документ с
квалифицирани електронни подписи. Ревизионен доклад е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от същия
кодекс и е връчен на дружеството-жалбоподател при спазване разпоредбата чл.
117, ал. 4 от ДОПК.
В съдържанието на заповедите за възлагане на
ревизията, заповедите за изменение на ЗВР, ревизионния доклад и ревизионния акт
е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен
документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи
на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл.
184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Съгласно чл.
13, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни
услуги /ЗЕДЕУО/, в приложимата му редакция, вр. с чл.
3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от
23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните
услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива
1999/93/ЕО /Регламент (ЕС) № 910/2014/, електронен подпис означава данни в
електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са
логически свързани с тях, и които титулярът на
електронния подпис използва, за да се подписва. По аргумент от чл. 13, ал. 4 от
ЗЕДЕУО само квалифицираният електронен подпис всякога има обвързващото всички
значение на саморъчен подпис. Съгласно чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУО, вр. с чл. 3, т. 12 от Регламент (ЕС) № 910/2014,
квалифициран електронен подпис е усъвършенстван електронен подпис, който е
създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се
основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. От своя страна
разпоредбите на чл. 24, ал. 1, чл. 25, ал. 1 и ал. 5 и чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУО
в различните им приложими при провеждането и приключването на процесната ревизия редакции, създават задължения за
доставчика на удостоверителни услуги, по искане на титуляра
да издава удостоверение за квалифициран електронен подпис, както и да води
електронен регистър, в който публикува удостоверенията за електронен подпис,
които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и
списъка на прекратените удостоверения.
В случая по отношение на електронния подпис на
органа, възложил ревизията във ЗВР, ЗИЗВР и РА от служебно извършената справка
в публичния регистър на електронните подписи на доставчика на удостоверителни
услуги „Борика банксервиз“ АД с уеб сайт
http://www.b-trust.org/ (регистърът на доставчиците на удостоверителни услуги,
издаващи удостоверения за квалифициран електронен подпис е публичен и е наличен
на интернет-страницата на Комисията за регулиране на съобщенията), лицето е
имало валиден квалифициран електронен подпис за ревизирания период. По
отношение на електронния подпис на ръководител на ревизията в ревизионния
доклад и ревизионния акт и на органа по приходите, част от ревизиращия екип
също имат валиден квалифициран електронен подпис. Тази информация се
потвърждава и от назначената съдебно-компютърна техническа експертиза, според
която ЗВР, двете ЗИЗВР, РД и РА са подписани с квалифициран електронен подпис,
от посочените в тях лица, като едновременно с последните са притежавали
удостоверения за КЕП към датите на
издаването им. Предвид цитираната по-горе нормативна уредба и въз основа на
заключението на вещото лице, което настоящият състав намира за безпристрастно и
компетентно дадено, цитираните документи са валидни такива и не са налице
основания да се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели. Следва
да се отбележи за пълнота, че при липсата на валиден квалифициран електронен
подпис в процесните електронни документи, при
разпечатването на същите на хартиен носител не биха се появили цифрите и
символите от алгоритъма за създаване и проверка на КЕП, каквито се съдържат във
всички тях.
Съдът намира за неоснователни доводите на
жалбоподателя, че обжалваният РА следва да бъде отменен като незаконосъобразен,тъй
като при издаването му са нарушени принципите на обективност, добросъвестност и
служебно начало прогласени в чл.3, чл.5 и чл.6 от ДОПК. При издаване на
обжалвания РА приходната администрация стриктно се е придържала към основните
начала на данъчно-осигурителния процес и не са допуснати твърдените от
жалбоподателя нарушения на тези основни начала, които като краен резултат да
правят обжалвания ревизионен акт незаконосъобразен. В настоящия случай,
жалбоподателят е бил запознаван с всички действия и актове на приходната
администрация и му е предоставена достатъчна възможност да реализира защитата
си, от което същият се е възползвал, видно от съдържащите се в ревизионната
преписка документи. От преписката не се установява при извършването на ревизията,
събирането и обсъждането на доказателствата, и формирането на фактическите и
правните им изводи, да са нарушени принципите на данъчния процес от страна на
ревизиращите органи по приходите при упражняване на техните процесуални права,
или същите да са извършили действия, надвишаващи законовите им правомощия.
Липсват данни, а и не се твърди, в хода на ревизионното производство
ревизираното дружество да е имало някакви съмнения в обективността на органите
по приходите в хода на ревизията и да е поискало член на ревизиращия екип да
бъде отстранен,тъй като не е обективен. Няма основание да се приеме и че някое
от действията на приходната администрация, извършени за изясняване на всички правнорелевантни факти, не в съответствие с реда и
средствата предвидени за изясняване на правнорелевантните
факти по ДОПК.
На следващо място, както нееднократно съдът е имал
възможност на посочи, относимостта и значението на
събраните доказателства за данъчните задължения е въпрос по съществото на спора
и дори и да се приеме, че са допуснати пропуски в ревизионното производство при
събирането и обсъждането на доказателствата, процесуалната възможност на
ревизираното лице да предяви аргументите си в този смисъл пред горестоящия административен орган и пред съда не е преклудирана на този етап. Обстоятелството, че оспорващият
не е доволен от събраните от приходния орган доказателства, процесуалното
поведение на ответника, не опорочава крайния акт на ревизията до степен, водеща
отмяната му. По аргумент от чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът е инстанция по
същество и след преценка на относимите доказателства,
без да е обвързан от фактическите и правни констатации на ревизиращите, следва
да реши въпроса дължи ли се определеният с РА данък и ако да, дали в посочения
размер.
Предвид това, съдът намира, че при извършване на
ревизията, както и при постановяването на свързаните с това актове, приходната
администрация е действала в съответствие с вменените й задължения, формулирани
като основни принципи в данъчно-осигурителното производство.От събраните по
делото доказателства не се установява да са допуснати съществени процесуални
нарушения при извършването на ревизията.
Не се установяват пороци, касаещи
формалната законосъобразност на РА, както и компетентността на издателите му.
Съдът намира, че процедурата по издаване на оспорения ревизионен акт е
съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и не са налице
процесуални нарушения, засягащи неговата законосъобразност в цялост. Не е
налице и твърдяното нарушение на процедурата по извършване на проверка от
органите по приходите, тъй като според разписаното в чл.110, ал.4 от ДОПК, не е предвидено изрично писмено възлагане,
която норма е специална по отношение на чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП.
Извършените
от приходната администрация действия по обезпечаване на доказателствата на
основание чл.40, ал.1 от ДОПК чрез копиране на информация от и на технически
носители, даващи възможност за възпроизвеждането й, са редовни, а събраните
доказателства са годни да удостоверят обективираните
в тях данни. В конкретния случай, приложение намира законово разписана
възможност за събиране на доказателства в хода на административното
производство по чл.54, ал.3 от ДОПК, съгласно която органът по приходите има
право да събере като доказателства разпечатки на данни от технически носители,
ако се установи, че са създадени или ползвани от субекта, като се смята, че
данните са създадени или ползвани от субекта, ако се съдържат в компютрите или
други технически носители, намиращи се на местата, където тези лица упражняват
дейността си. Данните са свалени от информационните файлове на програмния
продукт за отчитане на продажби в стопанисвания от жалбоподателя от длъжностни
лица в кръга на правомощията им, по установения ред и форма. Протоколът от
проверките са съставени в присъствието на служител на проверяваното лице, което
е присъствало през цялото време на съответно извършваната проверка и го е
подписал без заявени резерви и възражения. Протоколите за извършена проверка на
органите по приходите в проверявания търговски обект са официални документи,
съставени по установения ред и форма от органите по приходите в кръга на
правомощията им, измежду които е бил и служител от отдел "Информационни
системи“ в ТД на НАП – Велико Търново. Протоколи съставляват пълно доказателство
за извършените от органите по приходите действия и за установените факти и
обстоятелства, съгласно чл. 50, ал. 1 от ДОПК. Събраните при проверката
доказателства и протоколите, обективиращи извършените
от органите по приходите действия, са надлежно приобщени към настоящото
ревизионно производство. В този смисъл са Решение
№ 1770 от 8.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4673/2017
г., Решение № 6116 от 16.05.2017 г. на ВАС по адм. д.
№ 1917/2016 г оL Решение №
1770 от 8.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 4673/2017
г., и други.
Съдът намира за неоснователно наведеното от процесуалния представител на
жалбоподателя искане за изключване от доказателствения
материал събраните при проверката данни поради тяхното манипулиране. Видно от
Приложение 1 към Протокол сер.АА №
0022487/05.09.2017 , от страна на органите по приходите са взети необходимите технически
мерки за запазване на автентичността на копираната информация, чрез
генерираните контролни числа MD5 и SHA256 за всеки от тях. Няма основания да се
счита че събраната информация в хода на проверката е променена от приходния
орган, който въпрос впрочем е бил предмет на проверка по назначената съдебно –
компютърно техническа експертиза. Според експертното заключение, което съдът
кредитира като компетентно и безпристрастно изготвено, контролните числа,
вписани в протокола за обезпечаване на доказателства съответстват с
обезпечената информация, а снетата при проверката на 5.9.2017г. от приходните
органи информация от твърдия диск на компютъра от търговски обект на жалбоподателя е идентична с тази, съхранявана в компютъра в
момента на свалянето й от органите на НАП, без да е извършвана някаква
обработка. Вещото лице е констатирало също, че при обработка на обезпечената
информация от органите по приходите, съдържаща се на техническите носители,
чрез анализиращия програмен продукт „Арбутус Аналайзер“, данните не са променили параметрите си т.е. след първоначалното записване
информацията на оптичния носител и след осъществения анализ чрез
специализирания софтуер, иззетите при
проверката данни не са се променили, информацията не е манипулирана и е в
първоначалния си вид. Заключението
на СТЕ е прието без оспорване от страните и се подкрепя от останалите
доказателства по делото. Така обект на проверка на експертите е била информацията,
послужила като основание за изводите на ревизиращите органи. В този смисъл
изцяло настоящата инстанция споделя становището на ответник жалба, дадено в
писмените бележки. Видно е от описаните действия в
приложението към протокола и собственоръчно попълнената декларация от управителката, че за регистриране на продажбите в обекта и следене на складовата наличност
на стоките, се използва програмен продукт /ПП/ „Mistral 2.6" използващ база данни Fire Bird 2. Допълнителната
съдебно - компютърна - техническа експертиза потвърди това. В.О.също така е декларирала, че
програмният продукт не се използва за учебна цел. Също така в
декларацията е посочено, че към компютърната конфигурация, на която е
инсталиран ПП, са свързани ЕКАФП и баркод четец. От
изслушаната в хода на съдебното производство съдебно компютърна техническа
експертиза е потвърдена
автентичността на обезпечената информация. На страница 7
от основното заключение е обективиран извода на
вещото лице, че “Следователно контролните
числа вписани в протокола за обезпечаване съответстват с
обезпечената информация. Същите са предназначени за установяване автентичността на информацията
при предаване, записване от един на друг технически носител".
В същото
заключение вещото лице е посочило, че промени в структурата на база данни
(таблици и релации между тях) потребителите не са в състояние да извършват. Това може да извършва при необходимост
единствено екипът, които е създал базата данни (стр. 7). В отговор на въпрос №
10 (стр. 7) - В кои таблици и полета от данни на използвания програмен продукт
за управление на търговската дейност на СД „Ивон
90" през ревизирания период се съдържа информация за уникалния пореден
номер (индекс) на всяка регистрирана транзакция (продажба), експертът е посочил, че таблиците, които съдържат
информация за извършените продажби са таблици SMETKI, като на всеки запис от нея съответстват един или повече от
един запис от таблици SMETKISDR, в зависимост от това дали в дадена
сметка е поръчан и заплатен един или повече артикули. Така от експертизата е
потвърдено, че именно анализираните от органите по приходите данни, вписани в
таблици SMETKI (дава информация
за стойността на извършената продажба) и SMETKISDR (дава информация за видовете стоки,
които са продадени) съдържат информацията за извършените продажби от СД
„Ивон-90)-Обретинови и Сие".
Същевременно, при анализа на събраните по делото доказателства, съдът
намира, че ревизионното производство, приключило с оспорения РА, правилно е
проведено по особения ред на чл. 122 - 124 от ДОПК, даващ възможност определеният в съответния материален
закон размер на данъка да се приложи към установена от органа по реда на чл.
122, ал. 2 ДОПК данъчна основа тогава, когато необходимите данни за
установяването на данъчните задължения съобразно приложимите норми на
материалния закон не са налице. Според
чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на РА при извършена
ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни
до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 е
подкрепено със събраните доказателства. Посоченото основание по чл.122, ал. 1,
т. 2 от ДОПК - данни за укрити приходи или доходи, е обосновано в резултат на
анализа и съвкупната преценка на констатациите от проверката и събраните в хода
на ревизионното производство доказателства. Установеното от органите по приходите, че декларираните продажби от
ревизирания търговец за периода м.12.2014 г. – м.10.2016 г. са в много по-малък
размер от тези, установени в хода на извършената проверка и направен анализ, е
предпоставка за наличие на данни за укрити приходи. Както е при проверката в
търговския обект, обективирана в съставения протокол,
в архивните данни на съответните програмни файлове на информационния продукт,
съществуват данни за ежедневни продажби и за издадените фискални бонове.
Установено е от приходните органи, че във въпросната програма съществуват са
две компютърни конфигурации и два нефискални принтера, а ЕКАФП не е свързан с
програмния продукт съответно не са отчитани всички продажби в обекта.
Извършените при проверката действия са имали за цел да установят всички
продажби в търговския обект на ревизирания търговец - тези които са били
насочвани към фискалния принтер, и тези които не са били насочвани към
съответното фискално устройство, и съответно не са намерили отражение в
отчетите от фискалните устройства и справки – декларации по ЗДДС за съответните
ревизирани периоди. Безспорно в случая са налице данни и доказателства за
извършени, но неосчетоводени от ревизирания субект сделки във връзка с
установената като работеща програма за отчитане на продажба. Предвид
установеното несъответствие между размера на приходите, отчетени с фискалните
устройства на обекта и декларирани от дружеството от една страна и тези от
базата данни, установени в инсталирания софтуер с програма за отчитане на
продажбите от друга страна, правилно от страна на приходната администрация се
приема за установено наличието на данни за укрити приходи. Действително
софтуерът не е фискално устройство по смисъла на Наредба № Н-18 на МФ, но
същият безспорно е използван в дейността на търговеца във връзка с
осъществяване продажбите в обекта, проверен от органите по приходите. В този
смисъл и базата данни на този програмен продукт в същността си касае именно
„транзакциите“ по повод извършени продажби в обекта, за управлението на
осъществяваната търговска дейност в който, същият са използва. Жалбоподателят
разполага с процесуална възможност в хода на производството по обжалване на
ревизионния акт да опровергае установените фактически констатации, като
ангажира съответните доказателства, във връзка с обективно осъществения данъчен
фактически състав, както и да докаже, чрез пълно насрещно доказване, че
размерът на облагаемата му данъчната основа е друг, а не установеният от
ревизиращите органи.
Съдът намира, че данни в програмния продукт отразяват извършени доставки,
които са облагаеми такива по смисъла на ЗДДС и независимо, че не съставлява
счетоводен документ, съдържа подробна информация за осъществените продажби и
продажни цени, получени плащания и т.н., поради което от съдържанието им
обосновано могат да се направят изводи, че са осъществени облагаеми доставки,
невключени в отчета за приходите и разходите към подадените ГДД и месечните
справки-декларации по ЗДДС. Следователно са налице укрити приходи, върху които
не е начислен ДДС. В подкрепа на
този извода, че програмният продукт отразява извършени от едноличния търговец
продажби в стопанисвания от него обект и
констатацията на вещо лице по назначената СИЕ, според което за част от записите
има издадени фактури, включени в СД по ЗДДС за съответния данъчен период. При отговор на въпрос № 4 вещото лице
по СКЕ е изследвало реализираните продажби от дружеството -
жалбоподател, приключени ,,с и без фискален апарат" - Тип "1" -
за продажбата е издаден фискален бон. Тип "0" - за продажбата не е
издаден фискален бон, като отново е достигнало до
изводи, идентични с тези на органите по приходите.
Въз основа на данните от
таблици SMETKI за всяка отделна година експертизата е установила, че: през 2011 г. са извършени 29 093
продажби е каса 0 и 156 245 бр. с каса 1; през 2012 г. са
извършени 18 997 продажби с каса 0 и 152 903 бр. с каса 1; през 2013 г. са извършени 14 831. продажби с каса 0 и 150 190 бр. с
каса 1; през 2014 г. са извършени 19 296 продажби с каса 0 и 152 765 бр. с каса 1; през 2015 г. са извършени 25 079 продажби е каса 0 и 163 260 бр. с
каса 1; през 2016 г. са извършени 25 725 продажби с каса 0 и 156 979 бр. с
каса 1; през 2017 г. са извършени 16 249 продажби с каса 0 и 108 683 бр. с
каса 1. Общия брой на извършените продажби (по данни от таблица SMETKI), констатирани от експертизата през периода 01.01.2011
г. -31.12.2015 г. е 882659 (равен на установеното от органите по приходите на стр. 5 от РД) и
през периода 01.01.2016 г. -31.08.2017 г. е 307636
(равен на установеното от органите по приходите на стр. 6 от РД). С това, че голяма част от извършените продажби от СД „Ивон-90-0бретинови и Сие" не са отчитани чрез
издаване на фискален бон, неоспореното от жалбоподателя заключение па СКТЕ
категорично потвърждава наличието на основание но чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, а именно наличие на данни за укрити
приходи от продажби.
Допълнителни
доказателства в тази насока за наличие на укрити приходи, които констатации на
се опровергани от жалбоподателя са както следва : При ревизията е констатирано,
че жалбоподателят не е отчел всички закупени стоки от някои свои
доставчици в счетоводството си от „Зърнени храни Видин 99" АД на стойност без ДДС 1 199,89
лв., от „И. и Пешев Комерс"' ООД, на стойност без ДДС 842,19 лв. и от „Импириъл Табако
Дистрибуция" ЕООД на стойност без ДДС 1 477.19 лв.). Това обстоятелство е установено при направена
съпоставка на данните, отразени в дневниците за продажби по ЗДДС на доставчиците
на дружеството и данните, отразени в дневниците за покупки на лицето. При направената съпоставка се
установява, че няколко фактури, отразени в дневниците за продажби па горецитираните доставчици като издадени на СД .,Ивон-90-Обрененови и Сие", не са отразени в дневниците за покупки па
дружеството. При извършените им насрещни проверки, дружествата са представили
изисканите доказателства, потвърждаващи доставката на стоките. Фактурите за
закупените стоки са за доставка на хранителни и нехранителни стоки (цигари,
кисело мляко, колбаси, хляб. закуски и др.), които дружеството продава в
търговския си обект. Фактурата, издадена от
„Зърнени храни Видни 99" АД, както и тази от „Импириъл Табако Дистрибуции"
ЕООД съдържат подпис за получил от името на В.О.- управител на
дружеството - жалбоподател.Автентичността на тези подписи не бе оспорена,
предвид което тези фактури, установяват надлежно получаване на стоките,
посочени в тих, от СД „Ивон-90-0бретинови и Сие".
На следващо място, на 05.09.2017 г. от 12.50 ч. органите по приходите са
извършили проверка за наличните активи на жалбоподателя в обекта Магазин „Престиж". При извършената
проверка, документирана е Протокол № АА 1189927/05.09.2017 г., е установено, че наличната
стока по продажни цени е в размер на 35 678.34 лв. Приложени са заверени копия
на дневните отчети за продажби за периода от 01.09.2017 г. до 05.09.2017 г. (на
обща стойност 9 366,93 лв.). Събрани са като доказателство фактурите за извършени покупки от
жалбоподателя за периода от 01.09.2017 г. до 05.09.2017 г.. като същите са
описани в опис с номер и дата на фактура, данъчна основа (общо 7429,73 лв.) и ДДС
(общо 1485,93 лв.). След извършена съпоставка между действителната наличност и
наличността на стоките по счетоводни данни към 31.08.2017 г.„ както и извършени покупки и продажби в периода
от 01.09.2017 г. до 05.09.2017 г., подробно описана па стр. 4 от РД. Органите по приходите са
установили липса на стоки в размер на 31 923,51 лв. Тази констатация на
органите по приходите бе потвърдена в хода на съдебното дирене от изслушаната
съдебно - счетоводна експертиза (стр. 11 от заключението). Установената липса
на стоки също е индиция за укриване на приходи, чрез неотчитане на
всички извършени продажби от обекта.
Правилно и
законосъобразно в РА и в решението на
ДОДОП като неоснователни са приети възраженията на жалбоподателя, че част от
посочените стоки са били ползвани за лични нужди, били са връщани от клиенти
или са били бракувани. Първите две обяснения противоречат на всички събрани в хода
на ревизионното производство доказателства, включително и в хода на съдебното
такова, поради което са проява само на защитна теза. Последното обстоятелство,
наличието на брак, обективирано със съответните
мемориални ордери, отразено в счетоводството на жалбоподателя е било взето
предвид при определяне на данъчната основа от страна на органа по приходите.
За изясняване на въпроса относно наличието и размера
на недекларираните от страна на жалбоподателя
приходи от продажби, е назначена основна и допълнителна СИЕ, като вещото
лице е направило съпоставка за всеки от данъчните период относно отчетените
приходи от продажба по номенклатури от компютърната програма с данните от
счетоводството на жалбоподателя и е дало заключение, че правилно са били
определени дължимите ДДС и корпоративен данък. Единствено за м.12.2014г. стр.
17 от ДССЕ поради техническа грешка е определен по – малък размер на лихвата за
ДДС за периода 48,06 лева, вместо установената с РА от 115, 74 лева. , за което
от страна на ответник жалба е представен справка за изчислени лихви.
Основателни са били приети възраженията на жалбоподателя, че органите по
приходите неправилно са определили размера на „разходите" на дружеството,
поради което не следва отново този въпрос да бъде отново обсъждат от настоящата
инстанция. Изцяло се споделят мотивите на ДОДОП в потвърдителното
решение, че по данни на производителя на използвания от жалбоподателя програмен
продукт „Мистрал Софтуер" ЕООД, в таблица tSMETKISDR, освен
информация за продажната цена с ДДС за артикулите (колона SALESPRICE) съдържа и
информация за тяхната средна доставна стойност с Д ДС
(колона DOCTPRICE).Това
обстоятелство не е съобразено от органите по приходите, тъй като при определяне
на данъчната основа за облагане с корпоративен
данък не са приспаднати разходи /отчетната стойност на продадените стоки/,
съответстващи на неотчетените приходи от продажба. С оглед възприетата от
органите по приходите методология и след премахване на влиянието на данъка
върху добавената стойност, настоящата инстанция установи, че действителната
отчетна (доставна/балансова) стойност на всички
продадени стоки от лицето (отчетени, неотчетени и бракувани) по данни от
обезпечената с Протокол АА № 0022487/05.09.2017 г. : информация е следната:за
2011 г. е в размер на 579 059,90 лв. с ДДС (482 549,92 лв. без Д ДС), при
приета от органите по приходи общо в размер на 433 696,33 лв. (431 601,88 лв.
балансова стойност по ОПР и 2 094,45 лв. отчетната стойност на бракуваните
стоки). С разликата в размер на 48 853,59 лв. следва да се намали
определената данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2011 г. за 2012 г. е в
размер на 541 518,29 лв. с ДДС (451 265,24 лв. без ДДС), при приета от органите
по приходи общо в размер на 418 820,59 лв. (418 754,56 лв. балансова стойност
по ОПР и 66,03 лв. стойността на бракуваните стоки). С
разликата в размер на 32 444,65 лв. следва да се намали определената данъчна
основа-за облагане с корпоративен данък за 2012
за 2013 г. е в размер на 499 395,92 лв. с ДДС (416 163,27 лв. без ДДС),
при приета от органите по приходи общо в размер на 391 699,55 лв. С разликата в
размер на 24 463,72 лв. Следва да се намали определената данъчна основа за
облагане с корпоративен данък за 2013 г. за 2014 г. е в размер на 547 868,27
лв. с ДДС (456 556,89 лв. без ДДС), при приета от органите по приходи общо в
размер на 416 949,54 лв. (416 062,91 лв. балансова стойност по ОПР, 44,44 лв. стойността на бракуваните стоки и стойността на
закупените, но неосчетоводени стоки в размер на 842,19 лв.). С разликата в
размер на 39 607,35 лв. следва да се намали определената данъчна основа за
облагане с корпоративен данък за 2014 г. за 2015 г. е в размер на 638 659,60
лв. с ДДС (532 216,33 лв. без ДДС), при приета от | органите по приходи общо в
размер на 470 733,92 лв. (469 534,03 лв. балансова стойност по ОПР и стойността
на закупените, но неосчетоводени стоки в размер на 1199,89 лв.). С разликата в
размер на 61 482,41 лв. следва да се намали определената данъчна основа за
облагане с корпоративен данък за 2015 г. за 2016 г. е в размер на 669 578,70
лв. с ДДС (557 982,25 лв. без ДДС), при приета от органите по приходи общо в размер на 531
644,03 лв. (481 408,28 лв. балансова стойност по ОПР, 48 758,56 лв. стойността
на бракуваните стоки и стойността на закупените, но неосчетоводени стоки в
размер на 1 477,19 лв.). С разликата в размер на 26 338,22 лв. следва да се
намали определената данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2016 г.
В резултат на гореизложеното, правилно е определена данъчната основа за дължимия корпоративен данък е както следва: •
за 2011 г. е в размер на 38 378,61 лв. и корпоративен данък в размер на 3
837,86 лв., от който е внесена сумата в размер на 1 643,63 лв. и допълнително
задължение в размер 2194,23 лв. и лихви за просрочието
му - 1 327,38 лв. Правилно с РА са
определени дължимите лихви на основание чл. 9 от ЗКПО, чл. 1 от
ЗЛДТДПДВ и чл. 175 от ДОПК за невнесени в
срок авансови вноски за корпоративен данък в размер на 86,35 лв. за 2011 г. и в
размер на 136,21 лв. за 2012 г.
Неоснователни са и другите възражения на жалбоподателя, направени в
представените по делото писмени бележки. На първо място чл. 54 от ДОПК не съдържа изискване за лицензиране
на използваните софтуерни продукти или задължение, същите да отговарят на
определени нормативни изисквания. Достатъчно е, че същият е използван за
нуждите на счетоводството на жалбоподателя, както е посочено по- горе за
проследяване на складовата наличност на стоки. Информацията, съдържаща се в
него, която не е регламентирана от Закона за счетоводството, НСС, нито от
Наредба № Н-18/2006г. , но след като
същата отговаря на изискванията по чл. 54, ал. 3 от ДОПК- намира се в търговски
обект на жалбоподателя ползвана е от него за нуждите на счетоводството му,
поради което тя може да се ползва като доказателство. Редовно регистрираните
фискални устройства не са единствените, от които може да се черпи достоверна
информация за извършените от жалбоподателя продажби. Това се отнася единствено
до тези продажби, за които е издаден фискален бон. Именно от данните в
операционната система за организиране на складовата наличност се установява, че
за част от отчуждените стоки е подаден друг код и не е издаден касов бон. След
като жалбоподателят не е доказал, че за тези отчуждавания на стоки се касае за
разплащания по банков път, когато не се издава касов бон, то правилно органът
по приходите е намерил, че се касае за укрити приходи, върху които е начислил
допълнителни данъци. Производството по чл.122 от ДОПК е такова на определяне на
дължими данъци по аналог, поради което за органа по приходите не съществува
задължение да извърши пълно, надлежно
осчетоводяване. Напротив такова облагане е резултат от неправомерно поведение
на жалбоподателя, поради което същият следва да търпи неблагоприятни последици.
Законът не въвежда изискване да са му съставяни АУАН или НП за извършени
продажби на стоки на клиенти , без това да е отразено в паметта на фискалното
устройство. Касае се за друг вид –
административно- наказателна отговорност и самостоятелно производство, което
няма преюдициално значение за настоящото. Достатъчно
е, че органът по приходите е доказал чрез три групи доказателства –
неосчетоводени фактури на доставчици, неправилна отразена счетоводно стокова
наличност, наличието на укрити приходи, за да премине към този ред на облагане.
С оглед
на така изложеното подадената жалба като неоснователна и недоказана, тъй като
на жалбоподателя е указано на основание чл. 170 от АПК във вр.
с §2 от ДОПК,че в негова тежест е да обори констатациите на органа по
приходите, следва да бъде отхвърлена.
При този изход на спора дължимото съгласно чл. 161, ал. 1, изр. последно
от ДОПК в полза на администрацията ско възнаграждение
възлиза на 3170,40- три хиляди сто седемдесет лева и четиридесет стотинки,
определено съгласно Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения и защитения материален интерес.
По изложените съображения и на основание чл. 160 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на на СД „Ивон
90 Обретенови и сие“ чрез Н. *** против
Ревизионен акт /РА/ № Р-04000517004010-091-001 от 13.03.2018г. издаден
от орган по приходите при ТД на НАП Велико Търново потвърден с решение №
107/31.05.2018г. на Директор Дирекция „Обжалване и данъчно
осигурителна практика“ при ЦУ на НАП, с който са установени задължения по ЗДДС за внасяне за
данъчни периоди от 01.01.2012 г. до 31.01.2016
г., от 01.03.2016 г. до 31.08.2016 г„ м.02.2017 г. и от 01.06.2017 г. до 31.08.2017
общо в размер на 56 347,16 лв. и лихви в размер на 18 913,83 лв. и корпоративен
данък за 2011 г. в размер на 2 194,23 лв. и лихва в размер на 1 413,73 лв., в
т.ч. и лихви за авансови вноски в размер на 86,35 лв., за 2012 г. в размер на 1
750,59 лв. и лихва в размер на 1 016,03 лв. в т.ч. и лихви за авансови вноски в
размер на 136,21 лв., за 2013 г. в размер на 1 527,27 лв.
и съответна лихва 612,83 лв., за 2014 г. в размер на 1 390,52 лв. и съответна
лихва 416,66 лв., за 2015 г. в
размер на 1477,26 лв. и съответна лихва 292,23 лв., за 2016 г. в размер на
602,81 лв. и съответна лихва 58,11 лв
ОСЪЖДА СД „Ивон 90
Обретенови и сие“ гр.Видин, ул
Искър № 4 , да заплати на Дирекция
„Обжалване и данъчно – осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ
на НАП разноски по делото в размер на 3170,40- три хиляди сто седемдесет лева и
четиридесет стотинки .
Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на
Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Решението да се съобщи на страните чрез изпращане на преписи от него по
реда на чл. 137 от АПК.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: