Р Е Ш Е Н И Е
№568
гр. Пловдив, 24 март 2023
год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд- Пловдив,
VІІІ-ми състав, в открито заседание на двадесет и осми февруари, две хиляди двадесет
и трета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: НЕДЯЛКО БЕКИРОВ,
при секретаря Г.Г.,
като разгледа административно дело №2652 по описа на съда за 2022г., за да се произнесе,
взе предвид следното:
Производството е по реда на
чл.156 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
“ДОМИНУС” ЕООД, със седалище и
адрес на управление: гр. Стамболийски, ул. “Христо Смирненски” №2, ЕИК *********,
представлявано от С.Д.М.- управител, обжалва Ревизионен акт (РА) с №Р-16001621004790-091-001
от 12.05.2022г., издаден от С.А.Г.- началник на сектор в Териториална дирекция
(ТД), гр. Пловдив, на Националната агенция за приходите (НАП), възложила ревизията;
и П.З.К.- главен инспектор по приходите в ТД- Пловдив на НАП, ръководител на
ревизията, потвърден с Решение №423 от 15.09.2022г. на директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика” (Д”ОДОП”), гр. Пловдив, при Централно
управление (ЦУ) на НАП, с който на жалбоподателя е отказано право на приспадане
на данъчен кредит по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ
размер на 8 813,30 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в общ
размер на 3 414,96 лв.; допълнително е установен корпоративен данък по
Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2018г. в размер на 3 253,35
лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в размер на 1 028,50 лв.
Претендира се отмяна изцяло на акта
поради незаконосъобразност, както и присъждане на направените по делото
разноски.
Ответникът- директор на Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, чрез
юрисконсулт К.С.- пълномощник, изразява становище за неоснователност на
жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. На
15.03.2023г. по делото постъпва писмена защита с Вх.№5964 (листи 1424-1426) от
юрисконсулт С., поддържаща изразеното становище и заявената претенция за
присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Окръжна прокуратура- Пловдив,
редовно уведомена за възможността да встъпи в процеса, не се представлява и не
изразява становище по жалбата.
Жалбата е подадена при наличието
на правен интерес, след като е упражнено правото за обжалване на ревизионния
акт по административен, и в предвидения процесуален срок, поради което се явява
допустима.
Разгледана по същество, жалбата е
неоснователна
Ревизионното производство е
повторно. С Решение №446 от 17.08.2021г. (листи 1395-1400) на директора на
Д“ОДОП“- Пловдив, е отменен РА с №Р-16001620001866-091-001 от 19.05.2021г.
(листи 387-396), неразделна част от който е Ревизионен доклад (РД) с
№Р-16001620001866-092-001 от 04.02.2021г. (листи 283-386), и преписката е върната
за издаване на нов ревизионен акт.
Със Заповед за възлагане на
ревизия (ЗВР) с №Р-16001621004790-020-001 от 23.08.2021г. (листи 1390-1391) на С.А.Г.-
началник на сектор в ТД- Пловдив на НАП, е възложена ревизия на жалбоподателя
относно задължения за корпоративен данък по ЗКПО за периода 01.01.2018г. –
31.12.2018г., както и за задължения за данък по данък по ЗДДС за периода 01.11.2017г.
– 31.12.2018г. За ревизиращи органи са определени П.З.К.- главен инспектор по
приходите (ръководител на ревизията), и Н.Т.С.- старши инспектор по приходите. Заповедта
е получена по електронна поща от жалбоподателя на 09.09.2021г., според нарочно
Удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС “Контрол” (листи
1392-1393). Със Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия (ЗИЗВР)
с №Р-16001621004790-020-002 от 08.12.2021г. (листи 1304-1305) на С.А.Г.- началник
на сектор при ТД- Пловдив на НАП, срокът на ревизията е продължен до 09.02.2022г.,
като ревизорите, ревизираните периоди и задължения не са променени. Заповедта е
получена по електронна поща от жалбоподателя на 07.01.2022г., според нарочно
Удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС “Контрол” (лист
1307). РД с №Р-16001621004790-092-001 (листи 99-151) е съставен на 28.02.2022г.,
респективно в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, и получен по електронна поща от
жалбоподателя на 06.04.2022г., според нарочно Удостоверение за извършено
връчване по електронен път в ИС “Контрол” (листи 156-159).
По делото не са ангажирани
доказателства за подадено възражение против съставения РД.
Ревизионният акт (листи 8-15, 49-56),
предмет на настоящето производство, е издаден на 12.05.2022г. и получен по
електронна поща от жалбоподателя на 01.07.2022г., според нарочно Удостоверение
за извършено връчване по електронен път в ИС “Контрол” (лист 58).
Посочените по-горе ЗВР с
№Р-16001621004790-020-001 от 23.08.2021г.; ЗИЗВР с №Р-16001621004790-020-002 от
08.12.2021г.; РД с №Р-16001621004790-092-001 от 28.02.2022г., както и РА с
№Р-16001621004790-091-001 от 12.05.2022г., са приети по делото като електронни
файлове, записани върху оптичен диск (CD, лист 20).
По делото са приети и нарочни
разпечатки (листи 28-32), удостоверяващи притежаването на валидни електронни
подписи от Н.Т.С. (лист 28), от П.З.К. (лист 29, 30) и от С.А.Г. (лист 31, 32).
При така установената фактическа
обстановка, настоящият състав на съда намира ревизионното производство за
проведено при липсата на допуснати съществени нарушения на процесуалните
правила.
По делото е прието заверено копие
на Заповед №РД-09-1 от 03.01.2017г. (листи 25-26) на териториалния директор на
ТД- Пловдив на НАП, с която заповед на С.А.Г. и на заместващия я при отсъствие П.И.Л.
(и обратно) е делегирано правомощието да издава заповеди за възлагане на
ревизии.
Прието е заверено копие на
Заповед №РД-09-2514 от 29.11.2021г. (листи 21-22) на директора на ТД- Пловдив
на НАП, с която заповед П.З.К. е определена за длъжностно лице, което да
изпълнява функциите на ръководител на екип в Дирекция “Контрол“, Отдел
“Ревизии“ при ТД- Пловдив на НАП за срок от 01.12.2021г. до 30.11.2023г.
Посочените делегиране на
правомощия, определяне на заместващ орган, както и определяне на ръководител на
ревизионен екип, настоящият състав на съда намира за надлежно направени, поради
което процесният РА се явява издаден от компетентни за целта органи.
В тази връзка следва да се
посочи, че според Тълкувателно решение (ТР) №5 от 13.12.2016г. по Тълкувателно
дело №10/2016г. на Върховния административен съд на Република България - ОСС от
I и II колегия, Ревизионен акт, който при приложимата след 01.01.2013г. редакция
на чл.119, ал.2 от ДОПК е издаден с участието на орган по приходите, извън
кръга на лицата по чл.118, ал.2 от ДОПК, във връзка с чл.7, ал.1, т.4 от ЗНАП
(Закон за Националната агенция за приходите), не е нищожен.
На първо място, предмет на спора
е допълнително установен корпоративен данък по ЗКПО за 2018г. в размер на 3 253,35
лв. и начислените законни лихви върху тази сума в размер от 1 028,50 лв.
В рамките на ревизията е
установено, че за отчетната 2018г. жалбоподателят подава годишна данъчна
декларация (ГДД) по чл.92 от ЗКПО с Вх.№1600И0742517 от 30.03.2019г.
(неприложена по делото), с общо приходи от 286 504,59 лв.; с общо разходи от
303 966,18 лв.; със счетоводен финансов резултат (СФР) отрицателен (загуба)
в размер от 17 961,59 лв.; всичко увеличения на СФР– 53 286,83 лв.
(счетоводни разходи за амортизации по чл.54, ал.2 от ЗКПО); всичко намаления на
СФР- 53 286,83 лв. (годишни данъчни амортизации по чл.54, ал.1 от ЗКПО);
данъчен финансов резултат (ДФР) отрицателен (загуба) в размер от 17 961,59
лв.; деклариран корпоративен данък– 0,00 лв. (10%).
Според счетоводен амортизационен
план (САП) за 2018г. (листи 1168-1169), както и според данъчен амортизационен
план (ДАП) за 218г. (листи 1173-1174), жалбоподателят начислява амортизации
върху всички притежавани дълготрайни активи в размер на 41 145,95 лв.
А според извлечение от
счетоводството на жалбоподателя (листи 1175-1195), жалбоподателят осчетоводява
по дебита на сметка 603-разходи за амортизации в размер на 53 286,83 лв.,
като сметката е кредитирана срещу дебитиране на сметка 611-разходи за основна дейност
(лист 1179). Посоченото е отразено и в представената от жалбоподателя “Главна
книга“ (листи 248-271) за периода 31.12.2018г. към 16.09.2019г. (лист 270).
Представена е нарочна декларация от управителя на дружеството жалбоподател
(лист 172), според която в “Главната
книга на дружеството за 2018 г. автоматично, без изменения са пренесени
амортизациите от 2017г.“.
Прието е за установено, че сумата
от 12 140,88 лв., представляваща разликата между осчетоводените разходи за
амортизации по сметка 603-разходи за амортизации (53 286,83 лв.) и
начислените амортизации по посочените по-горе ДАП и САП (41 145,95 лв.),
съставлява необосновано отчетени амортизации, респективно разходи, които не са
документално обосновани по смисъла на ЗКПО, поради което и на основание чл.26,
т.2 от ЗКПО, същите не следва да бъдат признати за данъчни цели. Съответно,
декларираният СФР от жалбоподателя следва да бъде увеличен със сумата от
12 140,88 лв.
Прието е за установено, че от
жалбоподателя са представени фактури за закупени горива през 2018г. с обща
данъчна основа (ДО) в размер на 43 380,40 лв. и ДДС в общ размер на
8 675,46 лв. Горивата са осчетоводени по дебита на сметка 601-разходи за
материали и отнесени по сметка 611-разходи за основна дейност.
В отговор на Искане за представяне
на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) с
№Р-16001621004790-040-003 от 24.01.2022г. (листи 1143-1144), от жалбоподателя е
представена справка за изразходваното гориво за дейността на дружеството (листи
1147-1149, 1216-1220), конкретно за засаждане и производство на земеделска
продукция- есенници (тритикале, ечемик) и моркови.
Въз основа на анализ на
представените от жалбоподателя фактури за закупени горива (дизел, евродизел и
бензин), ревизорите приемат за установено, че горивата са зареждани директно на
бензиностанциите, системно, дори по няколко пъти на ден и в малки количества,
което се потвърждава и от посочената по-горе справка на жалбоподателя, като закупените
през съответния месец горива се изразходват в същия месец.
Прието е за установено, че по
счетоводни данни за 2018г. по сметка 303-продукция няма заприходена и няма
отписана продукция от тритикале. Прието е за установено, че по две фактури,
издадени към жалбоподателя от “ОГЕ КОМЕРС“ ООД, ЕИК ********* (листи 1213, 1214),
за “жътва 2018“ на общо 1 000,00 дка, са ожънати само 600,00 дка тритикале
по фактура №100289 от 19.07.2018г. (лист 1213). Прието е за установено, че по
два броя фактури, издадени от жалбоподателя към “БРАНДС ИНТЕРНЕШЪНЪЛ“ АД, ЕИК
********* (листи 1203, 1204), са продадени 273,84 тона “тритикале реколта
2018“. Съответно, на жалбоподателя се признават разходите за гориво и жътва на тритикале
(6 000,00 лв., без ДДС) и не се признават разходи в размер на
4 000,00 лв., на основание чл.26, т.1 от ЗКПО, поради което декларираният
СФР от жалбоподателя следва да бъде увеличен със сумата от 4 000,00 лв.
По отношение на изразходвано
гориво за производство на ечемик е прието за установено, че по оборотна
ведомост на жалбоподателя за 2018г. в сметка 303-продукция не е заприходена и
няма отписана продукция от ечемик, нито пък са отчетени приходи от продажби на
ечемик. Освен спорните разходи за гориво и твърдяни от жалбоподателя разходи за
жътва (500,00 дка), няма представени други документи, удостоверяващи разходи за
препарати, тор, вода, възнаграждения за труд.
Аналогично, въз основа на
представените счетоводни данни (включително и такива за 2019г. (листи 248-271))
и справката за изразходваното гориво за дейността на жалбоподателя, е прието за
установено, че извършените разходи за горива, свързани с производство на ечемик,
моркови и есенници, не следва да бъдат признати за данъчни цели.
Според посочената справка,
дружеството използва трактор “Ламборджини“, който се зарежда с дизел и служи за
земеделски дейности; бус “Ивеко 35Е12“, с Рег.№***, се зарежда с дизел и служи
за земеделски дейности; лек автомобил “Мицубиши Паджеро“, с Рег.№***, се
зарежда с бензин и служи за обход на обработваемата земя; лек автомобил “Опел
Фронтера“, с Рег.№***, се зарежда с бензин и се използва за обход на обработваемата
земя; лек автомобил “Шевролет Каптива“, с Рег.№***, се зарежда с дизел и се
използва за извършване на административната дейност.
Прието е за установено, че леките
автомобили са зареждани с бензин и евродизел от бензиностанции на “ТИН ГРУП
ОЙЛ“ ЕООД, ЕИК *********, “ЛУКОЙЛ-БЪЛГАРИЯ“ ЕООД, ЕИК *********, “ЗАГОРА ОЙЛ“
ООД, ЕИК *********, и “ЛАЙТ ГАЗ“ ООД, ЕИК *********.
Прието е за установено, че в
периода месец 01.2018г. – месец 07.2018г. за декларираното производство на
ечемик са използвани трактор “Ламборджини“ и бус “Ивеко 35Е12“, които се
зареждат с обикновено дизелово гориво, закупено с фактури, издадени от
“ДИЗЕЛОР“ ЕООД, ЕИК *********, изчерпателно изброени в нарочна таблица в РД
(листи 111-119), с обща ДО в размер на 17 850,88 лв. и ДДС в общ размер на
3 569,90 лв.
Предвид обстоятелството, че от
жалбоподателя няма счетоводно заприходяване на добита продукция от ечемик и на
основание чл.26, т.1 от ЗКПО, посочените разходи не следва да бъдат признати за
данъчни цели. Съответно, декларираният СФР от жалбоподателя следва да бъде
увеличен със сумата от 17 850,88 лв.
Прието е за установено, че в
периода месец 08.2018г. – месец 12.2018г. за декларираното производство на
ечемик, моркови и есенници, което производство се извършва с трактор
“Ламборджини“ и бус “Ивеко 35Е12“, които се зареждат с обикновено дизелово
гориво, закупено с фактури, издадени от “ДИЗЕЛОР“ ЕООД, ЕИК *********,
изчерпателно изброени в друга нарочна таблица в РД (листи 120-127), с обща ДО в
размер на 16 503,30 лв. и ДДС в общ размер на 3 300,46 лв.
С оглед обстоятелството, че от
жалбоподателя няма счетоводно заприходяване на добита продукция от ечемик,
моркови и есенници и на основание чл.26, т.1 от ЗКПО, посочените разходи не
следва да бъдат признати за данъчни цели. Съответно, декларираният СФР от жалбоподателя
следва да бъде увеличен със сумата от 16 503,30 лв.
При това положение, ревизорите
увеличават декларирания СФР за годината (- 17 961,59 лв.) с непризнатите
за данъчни цели разходи от общо 50 495,09 лв. (12 140,88 лв. +
4 000,00 лв. + 17 850,88 лв. + 16 503,30 лв.), при което се
получава положителен ДФР (печалба) в размер от 32 533,50 лв. Определеният
ДФР представлява данъчна основа за облагане с корпоративен данък, върху която
се следва данък в размер от 3 253,35 лв. (10%). Тъй като за годината не е
внесен корпоративен, то с оспорения РА на жалбоподателя се установява корпоративен
данък в размер на 3 253,35 лв., върху която сума са начислени законни за
периода 01.04.2019г. – 12.05.2022г. в размер на 1 028,50 лв. (лист 59).
На второ място, предмет на спора
е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 8 813,30
лв., и начислени законни лихви върху тази сума в общ размер на 3 414,96
лв.
Посочи се
вече, че през ревизирания период жалбоподателят отчита разходи за зареждане с горива на
автомобили и машини, използвани за производствената и административната му дейности
и по-конкретно за производство на тритикале, ечемик, моркови и есенници, както
и разходи за “жътва на ечемик“, като включва в отчетните си регистри по ЗДДС
получените за целта фактури с право на пълен данъчен кредит.
По отношение на горивата е прието
за установено, че са зареждани директно на бензиностанции, системно (дори по
няколко пъти на ден) и в малки количества, което се потвърждава и от
представената от ревизираното дружество справка. От същата е установено, че горивата
се изразходват в рамките на месеца, през който са закупени. От анализа на фактите
е прието за установено, че през стопанската 2017 – 2018г. е произведено само
тритикале; през 2018 не е заприходена добита продукция от ечемик, моркови и
есенници и няма отчетени продажби на тези култури. Не са установени отчетени и
други разходи, свързани с производство и обработка на тези култури, като
например: разходи за препарати, тор, вода, трудови възнаграждения. Според
представената от дружеството нарочна справка (листи 1147-1149, 1216-1220), обработката
на тритикале, реколта 2017 – 2018г. е извършена с трактор “Ламборджини“ през месец
11.2017г. и в следващите месеци няма извършвани разходи за него. Тритикалето е
ожънато през месец 07.2018г. Пак от справката е констатирано, че за производството
на ечемик, моркови и есенници е отчетено изразходвано дизелово гориво.
Машините, които са били зареждани с това гориво и използвани за производство на
ечемик, моркови и есенници, са трактор “Ламборджини“ и бус “Ивеко 35Е12“. Прието
е за установено, че през месец 11.2017г. е отчетено изразходвано дизелово
гориво 566,12 литра за производство на ечемик, като е използван трактор “Ламборджини“.
Горивото е закупено по описани в табличен вид фактури в РД (листи 130-131), издадени
от “ДИЗЕЛОР“ ЕООД, по които е упражнено право на данъчен кредит. През месец 12.2017г.
жалбоподателят отчита дизелово гориво за производство на ечемик по описани в
табличен вид фактури в РД (листи 131-132), издадени от “ДИЗЕЛОР“ ЕООД. През
данъчните периоди от месец 01.2018г. до месец 07.2018г. за производство на
ечемик е закупено дизелово гориво по описани в табличен вид фактури в РД (листи
111-119); а закупеното за производство на ечемик, моркови и есенници дизелово
гориво за периода от месец 08.2018г. до месец 12.2018г. е документирано с
описани в табличен вид фактури в РД (листи 120-127).
По посочените до тук фактури е
упражнено право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 8 013,30
лв.
Освен това, през месец 07.2018г.
жалбоподателят приспада данъчен кредит в размер на 800,00 лв. по фактура с №100286
от 17.07.2018г. (лист 1214), издадена от “ОГЕ КОМЕРС“ ООД, за “жътва“ на 400,00
дка, за която жътва се твърди да е на ечемик.
Посочи се вече, че по
представените от жалбоподателя счетоводни данни не е установено осчетоводяване
на продукция от ечемик, няма отчетени разходи за неговото производство, няма
издадени фактури и отчетени приходи от продажби на ечемик.
Предвид
изложеното е прието, че след като ревизираното дружество не доказва реално
произведени и продадени ечемик, моркови и есенници, то отчетените разходи за зареждане
с гориво за производството и обработката им и за жътва на ечемик, не са използвани
за целите на осъществяваната от него стопанска дейност, както и за изпълнение
на последващи доставки.
Съответно, на основание чл.69,
ал.1 и чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС на жалбоподателя е отказано право на приспадне
на данъчен кредит за закупените от него горива по фактурите, посочени по-горе,
както и за жътвата по фактура с №100286 от 17.07.2018г., на обща стойност 8 813,30
лв.
При така
установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи:
По основателността на жалбата в
частта по ЗДДС.
Спорът в тази част се концентрира
върху въпроса дали закупените от “ДИЗЕЛОР“ ЕООД количества горива са използвани
за целите на независимата икономическа дейност на жалбоподателя, с оглед
правото на приспадане на данъчен кредит. Жалбоподателят твърди, че са
неправилни изводите на органите по приходите, че горивото не е вложено при
обработка на земеделските земи, тъй като са извършвани разходи за дейности по
тях като торене, напояване, обработка от трудов ресурс, а е достатъчно
наличието на фактури за закупено гориво и пътни листове, които са представени
от жалбоподателя, при липсата на задължителност за наторяване и обработка с
препарати. Твърди се също така, че нужното гориво се установява в зависимост от
обработваните площи земя и селскостопанските култури, които се отглеждат.
Предвид това, неправилно ревизорите приемат, че не се доказва закупеното
количество гориво да е използвано за целите на дейността на жалбоподателя.
Обратно е становището на органите
на НАП, като въз основа на анализа на събраните доказателства и писмени
обяснения в хода на ревизията, е прието наличието на основанията по чл.70, ал.1,
т.2 от ЗДДС за отричане правото на приспадане на данъчен кредит.
Съгласно цитираната разпоредба,
правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени
условията на чл.69 или чл.74, когато стоките или услугите са предназначени за
безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на
лицето.
В случая, нито в хода на
ревизионното производство, нито пред съда са ангажирани доказателства, които да
установят използването на закупените горива от жалбоподателя. По делото са
представени множество пътни листи (листи 1225-1239, 1242-1244, 1246, 1248,
1250, 1252, 1254, 1256, 1258, 1260, 1262, 1264, 1266, 1268, 1272, 1274) за
автомобили “Опел Фронтера“, “Шевролет Каптива“, “Мицубиши Паджеро“ и бус “Ивеко
35Е12“, съставени по повод извършени обход на обработваеми земеделски земи и
административна дейност, като за обработката на земеделските земите е използван
трактор “Ламборджини“.
По
делото обаче липсват документи, доказващи разхода на горивата по вид пътно
превозно средство (ППС), маршрути, дати и разходни норми. Няма представени: заповед
за изписване на горива, вложени в стопански операции за 2018г, вътрешни правила
за нормиране на разхода на гориво на трактор “Ламборджини“, протоколи за
почвена обработка и месечни отчети за разход на гориво, които доказателства са определящи
за разхода на гориво на селскостопанската техника – трактор. Наличието само на
първични счетоводни документи, не е достатъчно да се обвърже направеният разход
за гориво с използването му в икономическата дейност на жалбоподателя.
В този
смисъл, е нужно да се посочи следното:
Отчитането на
горивата следва да става съобразно счетоводен стандарт (СС) 2 – Отчитане на
стоково-материалните запаси. Принципът за документална обоснованост е основен
принцип при отчитане на приходи, на разходи, на придобиване на материални
запаси, включително на горива. Във връзка с документалната обоснованост при
счетоводното формиране на разходите и тяхното признаване за данъчни цели е
необходимо наличието на първичен документ, доказващ зареждането на горива,
който да съдържа достатъчно информация за наименованието на документа,
идентификатори на фирмата, съставител на документа, предмета на покупката,
количество, единична цена, обща стойност и др. За да бъде изписано горивото
като разход, документът за доставката не е достатъчно основание, тъй като в
момента на покупката не се правят записи по разходните сметки, а по материалните
сметки на предприятието. Изписването на гориво, отразено в счетоводството на
предприятието като разход, следва също да е документално обосновано.
Счетоводното и данъчно законодателство изискват като разход да се отчита само
стойността на фактически изразходваните горива, тъй като разходът за материални
запаси е пряко свързан с правилното установяване на финансовия данъчен резултат
по реда на ЗКПО. Реалният разход на гориво следва да бъде съобразен и с
различните експлоатационни условия, вида на транспортното средство, с вида на
маршрута и атмосферните условия, при които се използват транспортните средства
на предприятието. Наличието на пътен лист без документ за покупка, както и
наличието на документ за покупка без пътен лист, не са основание за признаване
на разхода на гориво. Аргумент в подкрепа на горното е и характеристиката на
счетоводна сметка 601-разходи за материали, изискваща да е налице конкретна
цена на придобиване на всяко количество, собственост на предприятието, за да
бъде документално обосновано последващото формиране на счетоводен разход.
В случая, безспорно
се установи, а и тази констатация не се опроверга от жалбоподателя, че
закупеното дизелово горивото е заприходено от жалбоподателя по дебита на сметка
302/3-суровини само като стойност, а изписването е отразено по дебита на сметка
611- разходи за основна дейност и сметка 601-разходи за материали.
Отделно от това, не
са представени, нито в ревизионното, нито в настоящото съдебно производство, други
придружаващи документи относно закупуването на горивото.
Не е опровергано и
установеното от ревизорите, че между жалбоподателя и “ДИЗЕЛОР“ ЕООД няма
сключени договори за доставка на гориво, заявки за доставка,
приемо-предавателни протоколи, товарителници, експедиционни бележки, декларации
за съответствие на качеството на течните горива и др. към процесните фактури,
издадени от този доставчик. Жалбоподателят не разполага със собствени или наети
съдове /цистерни, резервоари/ за съхранение на горивата. При ревизията е
установено, че жалбоподателят не разполага със съдове за съхранение, нито
собствени, нито наети, но пък употребеното гориво е значително по количество,
предвид посоченото в протоколи за почвена обработка и месечните отчети за
разходи на гориво. От друга страна, констатирано е, че от различни бензиностанции-
на “ТИН ГРУП ОЙЛ“ ЕООД, “ЛУКОЙЛ-БЪЛГАРИЯ“ ЕООД, “ЗАГОРА ОЙЛ“ ООД и “ЛАЙТ ГАЗ“
ООД, леките автомобили са зареждали малки количества бензин и евродизел, а
дизеловото гориво за трактора “Ламборджини“ е закупено от “ДИЗЕЛОР“ ЕООД. В
тази връзка, от страна на жалбоподателя, предвид липсата на съдове за
съхранение на горива, не се представят и доказателства, за придвижването на
селскостопанската техника – трактор, от местонахождението му (при
обработваемите земи) до мястото на доставката на дизеловото гориво от
доставчика “ДИЗЕЛОР“ ЕООД. Изясняването на този въпрос е предвид факта, че с Наредба №15 от 7.04.2008г. за реда за
движение по пътищата, отворени за обществено ползване, на колесни трактори, тракторни ремаркета и
друга самоходна техника, регистрирани съгласно Закона за регистрация и контрол
на земеделската и горската техника (Наредба №15/07.04.2008г.) са уредени
специфични правила относно движението на колесни трактори по пътищата, отворени
за обществено ползване, които не изключват, а само допълват изискванията на Закона
за движението по пътищата (ЗДвП). ЗДвП позволява колесни трактори и друга
самоходна техника, регистрирани съгласно Закона за регистрация и контрол на
земеделската и горската техника (ЗРКЗГТ), да се движат по пътищата, отворени за
обществено ползване, само по изключение, и именно тези изключения са уредени в
Наредба №15/07.04.2018г., която доразвива детайлно реда и условията, при които
това е допустимо, без да противоречи на закона. Или иначе казано, движението на
тази техника следва да става на близки разстояния в района на землището, което
обслужва, и то за придвижване от/до местодомуването на техниката, което в
случая не е така.
Не се представят от
жалбоподателя и доказателства за извършените от него агротехнически мероприятия
и използването на това гориво. Каза се, липсват протоколи за почвена обработка
и месечни отчети за разход на гориво, а предвид и обстоятелството, че през
2018г. по оборотната ведомост на сметка 303-продукция, няма заприходена и
отписана продукция от ечемик, както и не са отчетени приходи от продажба на
ечемик, няма заприходени нови произведени количества моркови и есенници, както
и отписани такива количества, и не са отчетени приходи от продажби на последно
сочените култури, настоящият състав на съда намира за правилен извода на
ревизиращия екип за липсата на реални дейности по обработка на земеделските
земи, а в тази връзка и не следва да се признават и начислените разходи за
гориво за производство на ечемик, моркови и есенници.
Прави впечатление
изключително големият брой фактури за закупено гориво през месец 12.2017г., месец
01.2018г. и месец 12.2018г., доколкото през тези месеци не се извършват активни
агромероприятия.
Нужно е да се
посочи, че основното почвообработване в страната се извършва през есента, тъй
като реколтата от селскостопански култури, като слънчоглед, царевица, захарно
цвекло, ечемик, ръж и др. есенници е изключително важна; представлява голяма
тежест за земеделския производител по отношение на необходимостта от труд и
машини, жив труд или финансови разходи. Освен това есенната сеитба е необходима
преди настъпването на студове, за предпочитане в най-оптималното време и с
най-добро качество, тъй като поради нашата земеделска структура, специфичното
присъствие на зимна пшеница в по-голямата част от стопанствата, зависи в голям
процент от следващите годишни продажби или правилно изпълнение на работата по
засяването.
Отглежданите в
страната есенни зърнени култури включват: есенен ечемик, ръж, тритикале, есенна
пшеница, есенна твърда пшеница, спелта пшеница, есенен овес.
В тази връзка
следва да се отбележи, че посевните работи основно определят зимната
издръжливост на есенните зърнени култури и броя на продуктивните зърнени
култури при прибиране на реколтата. За целта са налични общи агрономически
насоки за всички видове, като готовност на семето преди оптималното време за
сеитба; улегнало семенно легло с определена дълбочина; последен курс на
подготовка на семената по посока на предвидената сеитба; определяне на
количеството семена чрез точно изчисление; техническо състояние на сеялките;
запазване на сертификата за сертифициране на семена заедно с контрапробата на
семената; начало на гранична сеитба и пр. мероприятия.
Предвид
констатираните по-горе липси на доказателства за подобни мероприятия, свързани
с дейност по засаждане на ечемик и есенници (както са определени от самия жалбоподател
в подадената от него справка в хода на ревизията и които вероятно касаят култури
ръж и пшеница), както и липсата на документи, съставени от тракториста, който
на практика е назначен за извършване на агротехническите мероприятия, настоящият
състав на съда намира за правилен и обоснован изводът на ревизорите, че така
закупеното гориво през месец 12.2017г., месец 01.2018г. и месец 12.2018г. е с
цел набавяне на документи за отчитане на разходи. Респективно, спорните
доставки на дизелово гориво за трактор “Ламборджини“ не са свързани с дейността
на жалбоподателя.
Идентичен е изводът
на настоящия състав на съда по отношение и на ползването на останалите моторни
превозни средства от жалбоподателя- “Опел Фронтера“, “Шевролет Каптива“ и бус “Ивеко
35Е12“. Безспорно се установи, че същите не се ползват за дейността на жалбоподателя,
тъй като липсата на пътна книжка и некоректно попълнени пътни листи, не позволяват
да се приеме за установено, че посочените количества горива, отчетени като
изразходени от процесните автомобили, са за осъществяване независимата
икономическа дейност на дружеството. Наличието на един пътен лист за цял месец,
липсата на данни за изготвени отчети за извършена работа – обход на кои точно обработваеми
земеделски земи е извършен (както се сочи в част от пътните листове), кои
обекти в градовете Стамболийски, Пловдив и Пазарджик са посетени, както и
километрите, изминати от един обект до друг в тези населени места, обуславят извод,
че автомобилите и горивата не са използвани за независимата икономическа
дейност на дружеството.
В тази връзка
следва да се посочи, че в жалбата са въведени доводи за необоснованост на РА,
почиващи на твърдения за дейността на земеделския производител по обход и оглед
на земеделските земи, като неразделна част от грижата на добрия стопанин,
свързани с основната дейност на ревизираното лице – покупко-продажба на
земеделски земи и селскостопански дейности. Безспорно дейността на земеделския
производител предполага използването на превозни средства и машини, но
конкретни доказателства как точно са използвани същите не са ангажирани по
делото.
Предвид изложеното
до тук, настоящият състав на съда намира, че не е доказано по безспорен начин наличието
на материалноправните предпоставки за упражняване на правото на приспадане данъчен
кредит по разглежданите периоди и по-точно не е доказано, че закупените горива
по процесните фактури са предназначени и използвани за осъществяваната от него
икономическа дейност, поради което жалбата се явява неоснователна относно
частта от РА, с която на жалбоподателя е отказано право на приспадане на
данъчен кредит в общ размер на 8 013,30 лв. на основание чл.69,ал.1, във
връзка с чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС.
Що се отнася до отказаното
право на приспадане на данъчен кредит по фактура с №100286 от 17.07.2018г.,
издадена от “ОГЕ КОМЕРС“ ЕООД, с предмет на доставката “жътва“, с ДО от 4 000,00
лв. и ДДС в размер на 800,00 лв., в хода на съдебното производство не се представиха
доказателства, които да оборят констатациите на ревизиращия екип за липсата на
осчетоводена продукция от ечемик, липсата на отчетени разходи за неговото
производство, както и липсата на фактури и отчетени приходи от продажба на тази
култура през 2018г., поради което настоящата инстанция намира, че правилно и
законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит в размер на 800,00 лв. по цитираната
фактура.
Неоснователно е и
възражението на жалбоподателя, че от страна на ревизиращия екип не е изяснен въпросът
какво означава есенни култури и кои са тези есенни култури, тъй като в самата
справка, представена от жалбоподателя (листи 1147-1149, 1216-1220), културите
за посочени по този начин. Очевидно се касае до тритикале и ечемик, а вече се
написа, че от ревизорите са признати счетоводният разход за производството на
тритикале, както разходът за жътвата на тритикале.
Тук е мястото да се
посочи, че с протоколно определение от 31.01.2023г. (лист 1421) бе назначена съдебно-счетоводна
експертиза (ССЕ), със задачи, формулирани в жалбата (лист 7), но от
жалбоподателя не бе внесен определеният за целта депозит в определения срок, поради
което определението бе отменено с последващо такова от 28.02.2023г (лист 1423).
Ето защо, при
установена доказателствена тежест за жалбоподателя (чл.170, ал.2 от
Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с §2 от ДР на ДОПК) за
оборване на констатациите в разгледаната част от оспорения РА, което
обстоятелство е изрично указано на жалбоподателя с нарочно разпореждане от
08.11.2022г. (лист 1405), обективирано в призовката за насроченото по делото
открито съдебно заседание (лист 1410, 1411), настоящият състав на съда намира
същите за неопровергани.
По основателността на жалбата в
частта по ЗКПО.
Съгласно чл.3 ал.3
от Закона за счетоводството (ЗСч), предприятията осъществяват текущото счетоводно
отчитане на основата на документална обоснованост
на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на
документи по този закон.
Съгласно разпоредбите
на чл.10 от ЗКПО, озаглавен “Документална обоснованост“, (1) счетоводен разход
се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен
счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция;
(2) счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния
счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие
че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.
Съгласно
разпоредбите на чл.26 от ЗКПО, не се признават за
данъчни цели следните счетоводни разходи: 1. разходи, несвързани с дейността;
2. разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон.
Видно от приетите по делото
доказателства, жалбоподателят осчетоводява разходи за амортизации за 2018г. по
сметка 603-разходи за амортизации в размер на 53 286,83 лв. (лист 1179),
докато в САП за 2018г. (лист 1169) и в ДАП за 2018г. (лист 1174) отразява начислени
амортизации за 2018г. в размер на 41 145,95 лв.
При това положение, настоящият
състав на съда намира, че е налице хипотезата на чл.26, т.2 от ЗКПО, поради
което правилно и законосъобразно ревизорите увеличават декларирания от
жалбоподателя СФР за 2018г. със сумата от 12 140,88 лв., представляваща
разликата между стойностите на отразените амортизации в посочените документи.
По-горе се посочи, че на жалбоподателя
правилно и законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит в
общ размер от 8 813,30 лв.,
предвид обстоятелството, че стоките (горивата) и услугата (жътва) по процесните
фактури, са свързани с дейности, различни от икономическата му дейност. Разбира
се, разходите по процесните фактури (данъчни основи) са взети от жалбоподателя
при определяне на СФР и ДФР за 2018 година и съответно за данъчното му облагане
с корпоративен данък. И след като разходите по процесните фактури, в това число
и фактурите, издадени през 2018г., не документират доставки, свързани с
икономическата дейност на жалбоподателя, то е налице хипотезата на чл.26, т.1
от ЗКПО. Следователно, правилно и законосъобразно от ревизорите е увеличен
декларираният от жалбоподателя СФР със сумата от 38 354,21 лв. (4 000,00
лв. + 17 850,88 лв. + 16 503,30 лв.).
От своя страна, правилното и
законосъобразно увеличаване на декларирания от жалбоподателя СФР за 2018г.
предпоставя несъмнен извод, че направеното установяване на корпоративен данък
също е правилно и законосъобразно.
Предвид
гореизложеното, настоящият състав на съда намира оспорения по делото РА за
правилен и законосъобразен, поради което жалбата е неоснователна и като такава
следва да се остави без уважение.
С оглед очерталия се изход на
делото, искането за присъждане на разноски в полза на жалбоподателя също е
неоснователно и не следва да бъде уважено.
В полза на ответната
администрация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, съобразно
отхвърлената част от жалбата (16 510,11 лв.), в минимален размер,
определен по реда на чл.8, ал.1, във връзка с чл.7, ал.2, т.3 от Наредба №1 от
09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (Наредба
№1/09.07.2004г.).
Така мотивиран, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на “ДОМИНУС”
ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр. Стамболийски, ул. “Христо
Смирненски” №2, ЕИК *********, против Ревизионен акт с
№Р-16001621004790-091-001 от 12.05.2022г., издаден от С.А.Г.- началник на
сектор в ТД- Пловдив на НАП, възложила ревизията; и П.З.К.- главен инспектор по
приходите в ТД- Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с Решение
№423 от 15.09.2022г. на директора на Д”ОДОП”- Пловдив, при ЦУ на НАП, с който
на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в общ
размер на 8 813,30 лв. и са начислени законни лихви върху тази сума в общ
размер на 3 414,96 лв.; допълнително е установен корпоративен данък по
ЗКПО за 2018г. в размер на 3 253,35 лв. и са начислени законни лихви върху
тази сума в размер на 1 028,50 лв.
ОСЪЖДА “ДОМИНУС” ЕООД, със
седалище и адрес на управление: гр. Стамболийски, ул. “Христо Смирненски” №2,
ЕИК *********, да заплати на Националната агенция за приходите, ЕИК/БУЛСТАТ
*********, сумата от 1 885,91 (хиляда осемстотин осемдесет и пет цяло и
деветдесет и една стотни) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение,
съобразно отхвърлената част от жалбата.
Решението може да бъде обжалвано
пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.
Адм.
съдия:.........................
/Н.Бекиров/