РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
ПЛОВДИВ
Р Е
Ш Е Н И Е
№ 1717
гр. Пловдив, 13.10.2020 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХVІІ
състав, в публично заседание на петнадесети септември през две
хиляди и двадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТАТЯНА ПЕТРОВА
при секретаря Б.К., като разгледа докладваното от
председателя ТАТЯНА ПЕТРОВА
административно дело № 678 по описа
за 2020 год. на Пловдивския
административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера
на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по
реда на Глава ХІХ от ДОПК.
2. Производството е образувано по жалба предявена от В.А.Б.в качеството му
на едноличен търговец с фирма “ВАЛЕНТИНО-99-В.Б.”, с ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление ***, против Ревизионен акт (РА) №
Р-16001619003289-091-001/03.12.2019 г. и РА №
П-16001619206072-003-001/09.12.2019 г. за поправка на РА, издадени от В.И.И.на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Р.Б.Т.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на
НАП - Пловдив, потвърдени с Решение № 74/17.02.2020 г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика” („ОДОП”) гр. Пловдив, в частта относно допълнително установен годишен и
авансов данък по ЗДДФЛ на едноличния търговец (ЕТ) за 2016 г. и 2017 г., и не е
признат преотстъпен данък за 2017 г., в резултат на което е определен
допълнително дължим данък, както следва: Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ
за 2016 г. в размер на 3087 лв., ведно със законните лихви в размер на 812,12
лв. и Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2017
г. в размер на 8220,90 лв., ведно със законните лихви в размер на 1329,15 лв.
Навеждат се
доводи за незаконосъобразност на оспорените административни актове и се иска тяхната
отмяна.
3. Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно
осигурителна практика” - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител, е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва
да бъде отхвърлена. Подробни съображения в тази насока се излагат в писмена
защита приложена по делото. Претендира се присъждане на съответното
юрисконсултско възнаграждение.
ІІ. За
допустимостта:
4. Ревизионните
актове са обжалвани в предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията
на приходната администрация орган, който с решението си ги е потвърдил. Така
постановеният от Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив резултат
и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен
процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За фактите и за правото:
5.
Със
Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001619003289-020-001/22.05.2019
г., e сложено начало на ревизията на жалбоподателя с обхват Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, ДОО,
Здравно осигуряване и Универсален пенсионен фонд за сомоосигуряващи се
за данъчни периоди от 01.01.2016 г. до 31.12.2017 г.,
като е определен краен срок за приключването й до три месеца, считано от датата
на връчване на посочената заповед (27.05.2019 г.). Последвало е издавеното на
Заповед да изменение на ЗВР (ЗИЗВР) № Р-16001619003289-020-002/26.08.2019 г. и
ЗИЗВР № Р-16001619003289-020-003/25.09.2019
г., с които срокът за приключването на ревизията е удължен до 25.10.2019
г. Всички цитирани заповеди са издадени от В.И.И.-
Началник сектор „Ревизии” в Дирекция “Контрол” при ТД на НАП гр. Пловдив.
6. В хода на
производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ №
Р-16001619003289-092-001/06.11.2019 г.
Впоследствие, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК е издаден оспореният РА. На 09.12.2019 г. е издаден и РА № П-16001619206072-003-001/09.12.2019
г. за поправка на РА.
7.
Този
резултат е обжалван от ЕТ, като с Решение № 74 от 17.02.2020 г., Директорът на
Дирекция „ОДОП” гр. Пловдив при ЦУ на НАП потвърждава процесните ревизионен акт
и РАПРА в обжалваната пред настоящата инстанция част.
8. По делото са приложени
следните упълномощителни заповеди: Заповед № РД-09-1/03.01.2017 г. и Заповед №
РД-09-1801/28.09.2018 г. издадени на основание чл. 11, ал. 1, т. 1 и ал.
3 от ЗНАП от Директора на ТД на НАП гр. Пловдив.
9. В хода на ревизията е установено, че основната
дейност на ЕТ е „отглеждане на зърнени (без ориз), бобови растения и маслодайни
семена“. Жалбоподателят е регистриран
земеделски стопанин и тютюнопроизводител при Областна дирекция Земеделие -
гр. Пловдив. През ревизирания период отглежда тютюн, пшеница, овес, слънчоглед,
череши и отдава под наем собствена земеделска техника. През 2017 г. е обявил,
че ще започва производство и на ориз. Осъществява дейността си в Тютюнева база,
с. Маноле, общ. Марица, област Пловдив, където стопанисва под наем складове и
сушилни камери за тютюн.
10. В случая, релевантните
за разрешаването на административноправния въпрос факти и обстоятелства са
установени от материално компетентни органи на приходната администрация в хода
на ревизия осъществена по реда на чл. 112 и сл. от ДОПК. Ревизията е завършила
с издаването на оспорения РА, който е постановен в изискваната от закона форма
съобразно разпоредбата на чл. 120, ал. 1 от ДОПК. Не се констатират нарушения
на процесуалните правила при осъществяване на действията от страна на
приходната администрация.
11. Относно административноправния спор с предмет
увеличаване на счетоводния финансов резултат на ЕТ за 2016 г. и 2017 г. по реда
на чл. 78 от ЗКПО, във вр. със СС 18 „Приходи“,
съответно в размер на 20 577,18 лв. и 3 673,06 лв.
11.1. В хода на ревизията, въз основа на събрани в
предходно контролно производство
писмени доказателства, присъединени с Протокол № Р-16001619003289-ППД-001/24.09.2019 г.,
е установено, че ревизираното лице е сключило договори за заем и споразумения с
„ВАЛТАБАК“ ЕООД и „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД (подробно
описани на стр. 5 и 12 от РД по дати, предоставени и върнати суми, лихви), според които:
- през периода от 2008 г. - 2012 г. на „ВАЛТАБАК“
ЕООД са предоставени парични заеми в общ размер на 120 006,84 лв., при годишна
лихва 3,5%;
- през периода от 2008 г. - 2011 г. на „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД са предоставени парични заеми в
общ размер на 602 000,00 лв., при лихвен процент на банките, но не повече от
6,5%.
Срокът на връщане на сумите по така сключените
договори за заем е 31.12.2020 г., като този срок се отнася и за изплащане на
дължимите лихви.
11.2. На посочените дружества (които са свързани лица с
ревизираното лице) са извършени насрещни проверки като резултатите от тези
проверки потвърждават получените заеми.
11.3. В счетоводството на ЕТ „Валентино
- 99 - В.Б." лихвите по процесните договори за заем са начислени като
финансови приходи за бъдещи периоди.
За
2016 г. осчетоводяването е както следва:
Дебит сметка 495/1 – „ВАЛТАБАК“ ЕООД на Кредит
сметка 752 „Финансови приходи за бъдещи периоди“ - 3158,93 лв.
Дебит сметка 495/2 – „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД на Кредит
сметка 752 „Финансови приходи за бъдещи периоди“ - 17418,25 лв.
Или за отчетната 2016 г. са начислени лихви като финансови
приходи за бъдещи периоди в общ размер на
20577,18 лв. (3158,93 лв. + 17418,25 лв.), съответно с тази сума е прието, че следва да се
преобразува в увеличение счетоводния финансовият резултат на едноличния
търговец на основание чл. 78 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Осчетоводяването
за 2017 г. е следното:
Дебит сметка 495/1 - „ВАЛТАБАК“ ЕООД на Кредит
сметка 752 „Финансови приходи за бъдещи периоди" - 3150,18 лв.
Дебит сметка 495/2 - „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД на Кредит
сметка 752 „Финансови приходи за бъдещи периоди" - 17370,00 лв.
За отчетната 2017 г. по описаните договори са
начислени лихви в размер на 20520,18 лв. (3150,18
лв. + 17370,00 лв.). От тях на
приход са отчетени 16847,12 лв. (Дебит
752 „Финансови приходи за бъдещи периоди" на Кредит 721 „Приходи от
лихви" - 6580,00 лв. и Дебит 503 „Банка" на Кредит 721 „Приходи от
лихви" - 10267,12 лв.).
Получената по банка лихва в размер на 10267,12 лв. счетоводно не е отразена по
дебита на сметка 752 „Финансови приходи за бъдещи периоди" и кредита на
сметка 495 „Разчети за лихви", с което не са коригирани разчетите за
лихви, както и намалението на лихвите за бъдещи периоди, съответно намалението
на кредитното салдото по сметка 752 „Финансови приходи за бъдещи периоди"
и дебитното салдо на разчетите за лихви.
При това положение с разликата от 3673,06 лв. (20520,18 лв. - 16847,12
лв.) между начислените лихви като приходи за бъдещи периоди по договорите за
заем и начислените като текущ приход лихви по заеми, е прието, че за този
отчетен период следва да се преобразува в увеличение счетоводния финансов
резултат на ЕТ, на основание чл. 78 от ЗКПО.
11.4.
Констатирано е, че през 2013 г.,
2014 г. и 2016 г. няма отразени получени плащания по начислените лихви, през
2015 г. получените плащания по начислените лихви са в размер на 1 700,00 лв.,
изплатени от „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД, а през 2017 г. получените плащания по
начислените лихви са в размер на 6580,00 лв., изплатени от „ВАЛИНВЕСТ 99“ ЕООД
и в размер на 10267,12 лв., изплатени от „ВАЛТАБАК“ ЕООД или общо в размер на 16847,12 лв., които,
каза се, са отразени като текущ приход за отчетната 2017 г. чрез отразяването
им по кредита на сметка 721/2 - Приходи от лихви.
11.
5. Изводът за наличие на основания за
увеличаване на счетоводния финансов резултат на ревизираното лице за 2016 г. и
2017 г., със сумите съответно в размер на 20 577,18 лв. и 3 673,06 лв., е
обоснован с нормите на Счетоводен стандарт (СС) 18 „Приходи“ и чл. 78 от ЗКПО,
въз основа на които е направен извод, че приходът от лихвите може да се изчисли
надеждно като в съответствие с принципа на начисляването, независимо от това,
че съгласно уговорките заемодателят реално ще получи възнаграждението едва при
връщането на главницата, задълженото лице следва да отчита текущо, т.е.
пропорционално всяка година, следващия му се приход от лихви.
11.6. Във връзка с тази констатация, възраженията на
жалбоподателя са идентични с направените в хода на административното обжалване,
които се свежда до твърдението, че въпросните
лихви не следва да се осчетоводяват като текущ приход, тъй като падежирането им не е настъпило в текущата година, а ще
настъпи в бъдещ период - 31.12.2020 г., който не е в обхвата на ревизията.
При
така установената фактическа обстановка, Съдът съобрази следното от правна
страна:
11.7. Между страните не се формира спор по установените
факти. Спорът е правен и се свежда до правилното приложение на материалния
закон и по-конкретно до приложението на СС 18 „Приходи“ по отношение на
отчитането на приходите от лихвите по процесните договори за заем и сключените в тази връзка споразумения.
11.8. Според чл. 240 от Закона за задълженията и договорите
(ЗЗД), с договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари
или други заместими вещи, а заемателят се задължава да върне заетата сума или
вещи от същия вид, количество и качество, като заемателят дължи лихва само ако
това е уговорено писмено. В чл. 9 от ЗЗД е посочено, че страните могат свободно да
определят съдържанието на договора, доколкото то не противоречи на
повелителните норми на закона и на добрите нрави.
В тази връзка следва да се посочи, че за
договарянето и дължимостта на лихвата са приложими нормите на ЗЗД, но от гледна
точка на данъчното законодателство заемът между търговци е сделка, приходите от
която (приходите от лихви) подлежат на облагане, съобразно нормативно
установените правила, независимо от уговореното между страните. Поради това и
размерът на договорената между страните лихва следва да се съобразява с
разпоредбите на ЗКПО, относно критериите за наличие на отклонение от данъчно
облагане.
Все в тази насока е необходимо да се добави, че общите
правила на ЗЗД по отношение на съществените елементи на договора за заем по чл.
240 ЗЗД са непротивопоставими на специалните правила на ЗКПО, Закона за
счетоводството (ЗСч) и СС 18 „Приходи“, приложими в конкретните процесни
отношения на търговеца с фиска. Всеки от посочените нормативни
акта има своето приложно поле на действие, като специалните норми (тези на
ЗКПО, ЗСч и СС 18) дерогират онези правила на общия
закон, с които се намират в колизия.
Ето защо не може да бъде споделено становището на
жалбоподателя за липса на материалноправно основание
за данъчно третиране по ЗКПО на процесните лихви като текущ приход, тъй като
същите са договорени за целия срок на действие на договорите с падеж на падежа
на главниците.
Конкретният начин на признаване и отчитане на
приходите от лихви е уреден в СС 18 „Приходи“. Според т. 8.2., б. "а"
от СС 18 приходите от лихви се признават текущо пропорционално на времевата
база, която отчита ефективния доход от актива. От посоченото следва, че
приходът от лихви трябва да се начислява текущо пропорционално на договорения
срок, независимо от начина на договаряне на падежа на лихвите (месечен, годишен
или еднократно на датата на падежа на главницата). С оглед характера на лихвата,
приходът от лихви следва да се начислява и отчита ежемесечно, независимо от
това каква лихвена периодичност е договорена или какъв е срокът за реалното й
получаване. Ако е договорено лихвените вноски по заема да се правят всеки
месец, данъчна основа е сумата на получената лихва. Ако е договорена
периодичност на вноските, различна от този срок, или е уговорено тя да се
погаси заедно с главницата на падежа на заема, данъчната основа е дисконтираниата стойност (очакваната стойност) на месечната
сума от лихва за съответния месец, съобразно договорения лихвен процент,
времевата база на актива (срока на погасяване) и очаквания въз основа на тях
бъдещ паричен поток. Ако е договорен лихвен процент не на годишна или месечна
база, а за срока на заема, средномесечният лихвен
процент се определя като договореният процент се раздели на броя на месеците,
съдържащи се в този срок. Посоченото означава, че сумата на приходите може да
бъде надлежно изчислена по смисъла на т. 8.1., б. "а" от СС 18. След
като договорената от страните лихва може да бъде изчислена надеждно, приходите
от нея следва да се признаят текущо (месечно), пропорционално на времевата база
(за срока на погасяване на заема), като се отчита ефективният доход от актива
(месечната лихва) съгласно т. т. 8.1 и 8. 2 "а" на СС 18 – „Приходи“.
Така Решение № 5960 от 18.05.2016 г. на ВАС по адм.
д. № 111/2015 г. и др.
11.9. Тези съображения обосновават правилността на
приложението на чл. 78 от ЗКПО (според който „При
определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се
коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат
отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са
отчетени от данъчно задълженото лице. Когато впоследствие във връзка със
стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и
разходи, последните не се признават за данъчни цели.“) от страна на приходна администрация по отношение
на процесните приходи от лихви, неотчетени от ревизираното лице като текущ
приход съобразно цитираните по-горе нормативни изисквания и предпоставки на СС
18 Приходи. Това от своя страна налага извод за законосъобразност на увеличаването
на счетоводния финансов резултат на едноличния търговец за 2016 г. и 2017 г. по
реда на чл. 78 от ЗКПО, във вр. със СС 18, съответно
в размер на 20 577,18 лв. и 3 673,06 лв. и на определените в тази връзка
фискални задължения на жалбоподателя.
Това има за последица неоснователност на жалбата в
разглежданата част.
12. Относно административноправния спор с предмет
непризнат деклариран преотстъпен
данък за 2017 г. по реда на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, във вр.
с чл. 189б, ал. 1 и ал. 2, т. 1 от ЗКПО и § 1, т. 60 от ДР на същия закон, в
размер 7 669,94 лв.
12.1.
В хода на ревизията е установено,
че ЕТ „Валентино - 99 В.Б.“ за 2017 година е
декларирал преотстъпен данък върху годишната данъчна основа на основание чл.
48, ал. 6 от ЗДДФЛ във вр. с чл. 189б ЗКОП в размер на 7669,94 лв., представляващ
60 % от декларирания данък върху годишната данъчна основа, определен в размер
на 12783,23 лв. от общо начисления данък за цялата дейност -13346,58 лв.
Размерът на преотстъпения данък за 2017 година е
инвестиран в закупуването на дълготрайни материални активи (ДМА) - ремарке
цистерна 8 тона, марка/модел ESSAN ST8000 и оборудване за комбайн - цялостна
стоманена писта за комбайн марка CASF IH 6140, модел HT800R6, с каквито задълженото
лице не разполага до този момент и които ще се използват за земеделската
дейност. Закупените активи са заведени в счетоводството на ЕТ като ДМА по Д/та
на счетоводна сметка 209 „Други ДМА".
12.2. За придобиването на ремарке цистерна 8 тона, в
хода на ревизията ревизираното лице е представило: фактура №
**********/29.03.2018 г., издадена от „ДЕЛТА АГРИ" ООД, ЕИК *********, с
предмет на доставка - цистерна 8 тона ESSAN, с ДО в размер на 9583,33 лв. и ДДС
1916,67 лв.; приемо-предавателен протокол от 05.04.2018 г.; Сертификат за
съответствие с указанията на ЕО 2006/42 от производителя в съответствие с
Директива 2006/42/ЕО; Свидетелство за регистрация на земеделска и горска
техника, ЧАСТ I -рег.№ РВ 13525, РВ 0022757 А; Писмени обяснения вх. №
94-00-6566/22.10.2019 г. по описа на ТД на НАП – Пловдив (л. 219 по делото),
според които цистерната се използва при засаждането на тютюна - за директна
поливка на разсадените корени и при жътва на пшеница - за задължителното
подсигуряване с вода, около ожънатите площи.
Въз основа на така събраните документи и писмени
обяснения е прието, че не е допустимо данъчно задължените лица да инвестират
преотстъпения корпоративен данък в нови сгради и нова земеделска техника, които
представляват част от инвестиции в напояване - например в напоително
оборудване. Този извод е обоснован с разпоредбата на чл. 182, ал. 5, т. 3 от ЗКПО, която изрично изключва инвестициите в напояване. Посочената разпоредба
постановява, че данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски
стопани, не се прилага по отношение на инвестиции в напояване.
Впрочем, тази
констатация не се оспорва от жалбоподателя – изрично изявление в тази
насока е направено в жалбата, с която е сезиран съда.
12.3. За
втория придобит актив - цялостна стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140,
модел HT800R6, са представени: фактура/инвойс №
32/13.06.2018 г., издадена от POLUZZI MASSIMO, IT00530130038, с предмет на
доставка - цялостна стоманена писта, с ДО в размер на 20300,00 евро или
39703,35 лв.; чертежи и снимка (л. 484 и сл.); Писмени обяснения вх. №
94-00-6566/22.10.2019 г. по описа на ТД на НАП – Пловдив (л. 219 по делото),
според които: Веригите за комбайн се монтират на предните гуми на комбайна.
Общо представляват 6 ролки, които се закрепват за ходовата част на машината,
или 6 задвижващи елементи – по 3 за всяка от двете страни. Неправилно от
производителя в издадената фактура е посочено в графата количество 1. Има се
предвид по-скоро един комплект. Невъзможно е да се работи, ако се монтират само
на мястото на едната гума и поради тази причина не се прилагат и индивидуално,
а като „цялостна стоманена писта за комбайн“.
Относно зърнокомбайн марка CASF IH 6140 и
стоманените вериги /цялостна стоманена писта/ е изискана информация от
търговския представител на зърнокомбайни CASE IH – „ТАЙТЪН МАШИНЪРИ БЪЛГАРИЯ“
ЕАД, ЕИК *********.
В отговор от страна на дружеството е дадена
следната информация (л. 89):
Задвижването на зърнокомбайн може да бъде
изпълнено по различни начини според нуждите на конкретния земеделски
производител. То може да се изпълни чрез вериги - железни, гумени или гуми.
Нито един от тези типове задвижване не е задължително начално окомплектоване, а
другите типове да се монтират допълнително. Конкретно по въпроса за стоманена
верига/цялостна стоманена писта/ може да бъде съставна част от комбайна. „Тайтън Машинъри България“ ЕАД не
предлага такъв тип окомплектовка, но дава възможност на клиентите си да поръчат
комбайна без задвижващи елементи отпред и след което те (клиентите) могат да ги
доокомплектоват с такъв тип задвижване. Стоманените
вериги служат за задвижване на машината, ако са поставени на предната
задвижваща ос. Задължително избора на задвижващи елементи се прави в
комплект-или две предни гуми, или две вериги, независимо дали са гумени или
метални. Комбинация между различните типове задвижващи елементи е невъзможна.
Въз основа на така събраните данни и документи,
органите по приходите са изследвали
наличието на възведените в чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО предпоставки за
преотстъпване на данъка върху годишната данъчна основа и са установили, че не е
изпълнено условието по т. 1 на чл. 189б, ал. 2 от закона и по-конкретно, че
процесният актив - цялостна стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140,
модел HT800R6, няма характер на земеделска техника по смисъл на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО, в който е дадено
определение на понятието „земеделска техника" за целите на чл.189б от
закона, а това са „самоходните, несамоходните и стационарните машини,
съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в земеделието“.
Посочено е в РД, че с отмяната на ЗКПО, действал
до 31.12.2006 г., обн. в ДВ бр.105 от 22 декември 2006
г., е отменено и действието на ЕКОС /Единния класификатор на основните
средства/. Или към момента липсва действащ ЕКОС, съгласно който предприятията
да определят категорията на активите за данъчни цели. В ЗКПО също няма
предвиден класификатор за дълготрайните материални активи, както липсва и
легална дефиниция на понятията „съоръжение" и „инсталация".
Поради тази причина, ревизиращите органи са се
позовали на общоприетия смисъл на понятието „съоръжение", което е
материален актив, който има характера на уред, апарат с различно ниво на
сложност на функциониране, състоящ се от отделни елементи или системи,
съобразно предназначението му в специализираната дейност на предприятието. В
конкретния случай е прието, че закупените вериги за зърнокомбайн, не представляват
съоръжение, а са окомплектовка, необходима за задвижването на зърнокомбайна (поставят
се на мястото на двете предни гуми).
Възраженията на жалбоподателя относно тази
констатация се свеждат до твърдението, че въпросният актив отговаря на всички
изисквания на закона, поради което не са налице основания за отказ на правото
да бъде преотстъпен данъка за 2017 г. и неговият размер не би следвало да бъде
променен, тъй като стойността на актива, дори един, е достатъчна. Сочи се, че „цялостна
стоманена писта за комбайн“ представлява сложно съоръжение, което осигурява
правилна работа на зърнокомбайна в условията на жътва на ориз и че без него
жътвата пак би била възможна, но с много по-голямо натоварване на машината,
нейния двигател и вършачка – хедер. В жалбата се оспорва
също така и достоверността на информацията получена от „Тайтън
Машинъри България“ ЕАД.
След
анализа на така изложените фактически обстоятелства, Съдът съобрази следното от
правна страна:
12.4. По делото отново не се формира спор по установените факти. Противоположните становища поддържани
от страните в настоящото производство се отнасят до правилното приложение на
материалния закон и се концентрират най-общо във въпроса представлява ли
процесният актив -„цялостна стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140,
модел HT800R6“ земеделска техника по смисъл на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО.
Каза се, ревизиращите органи са приели, че в
случая не са налице предпоставките за преотстъпване на данъка върху годишната
данъчна основа за 2017 г., регламентирани в чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, тъй като процесният
актив - „цялостна стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140, модел HT800R6“,
не попада в обхвата на понятието „земеделска техника“ по смисъла на § 1, т. 60
от ДР на ЗКПО, съответно жалбоподателят е на противното становище.
12.5. Разрешаването на конкретния
административноправен спор, налага да се съобрази следното:
Нормата на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ
предвижда, че данъкът върху
годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец
се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски
стопани, за годишната данъчна основа от дейност по производство на
непреработена растителна и животинска продукция при условията на Закона за
корпоративното подоходно облагане за преотстъпване на корпоративен данък, под
формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски
стопани.
Данъчното облекчение, представляващо
държавна помощ за земеделски стопани е уредено в чл. 189б от ЗКПО. В ал. 1 на
тази разпоредба е предвидено, че корпоративният данък се преотстъпва в размер
до 60 на сто на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани,
за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна
и животинска продукция. Разпоредбата на чл. 189б, ал. 2 ЗКПО изчерпателно
изброява условията, чието едновременно изпълнение води до преотстъпване данъка.
Едно от тях (от
условията), което лицата
регистрирани като земеделски
стопани трябва да изпълнят, за да се възползват от тази данъчна преференция, е да
инвестират в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на
посочената в ал. 1 дейност, в срок до края на годината, следваща годината, за която
се ползва преотстъпването (чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО)
Понятието „земеделска техника“ за
целите на чл. 189б от закона е дефинирано в § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО като самоходни,
несамоходни и стационарни машини, съоръжения, инсталации и апарати, използвани
в земеделието.
12.6. ЗКПО не съдържа легално определение
на понятието „съоръжение“, „инсталации“ и „апарати“. Няма такива определения и
в други нормативни актове.
Според чл. 37, ал. 1 и ал. 2 от Указ №
883 за прилагане на Закона за нормативните актове „думи или изрази с утвърдено
правно значение се използват в един и същ смисъл във всички нормативни актове.
Ако се налага отклонение от общоприетия смисъл на дума или израз, с
допълнителна разпоредба се определя смисълът им за съответния нормативен акт.“
В случая законодателят не е определил
специален смисъл на думите „съоръжение“, „инсталации“ и „апарати“, поради което
следва, че те са употребени в общоприетия им смисъл.
Според Речника на българския език,
публикуван на официалната страница на Института за български език на БАН, тези
три понятия в основното си значение означават:
СЪОРЪЖЕНИЕ - 1. Сбор от уреди, машини,
инсталации и под., които улесняват и подпомагат някоя производствена дейност;
2. Уреди (УРЕД - Сечиво,
инструмент или приспособление за извършване на някаква работа. Табло с
електрически уреди. Измерителни уреди. Бордови уреди. Земеделски уреди.
Гимнастически уреди.),
прибори (ПРЍБОР
м. 1. Приспособление, устройство за извършване на някаква работа (обикн. измерване, контрол, регулиране и др.); уред, апарат. 2. Обикн. мн. Комплект от
предмети, принадлежности с еднакво, общо предназначение.), принадлежности
(ПРИНАДЛЀЖНОСТ
- 1. Качество на някой или нещо да принадлежи или да бъде част от състава на
нещо; 2. Група предмети, предназначени за
определена работа, които съставят цялостен комплект; пособия, потреби,
аксесоари, такъми).
ИНСТАЛАЦИЯ - Система от уреди, машини и технически
съоръжения за извършване на определена работа или технологически процес;
съоръжение.
АПАРАТ - Сложен полуавтоматизиран
уред, съставен от по-прости механизми с общо действие за извършване на някаква
работа.
Разгледаният общоприет смисъл на
коментираните думи изключва възможността спорният актив -„цялостна стоманена
писта за комбайн, марка CASE IH 6140, модел HT800R6“, да бъде определен като „инсталация“
или „апарат“, но обосновава извода, че същият може да бъде квалифициран като „съоръжение“
използвано в земеделието по смисъл на § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО.
Без всякакво съмнение процесният актив
представлява, принадлежности към зърнокомбайна, доколкото е част от неговия
състав. Същият може да бъде определен и като уред, тъй като представлява приспособление за извършване
на някаква работа – в случая веригите за комбайн намират приложение най-вече
при жътва на ориз, каквото е част от производството на жалбоподателя. Ясно е,
че земеделието днес е немислимо без използването на техника. Машините обаче, тежащи
много тонове и работещи на полето, оказват значително налягане върху почвата,
стават причина за нейното уплътняване и разрушаване, а в резултат на това
почвите се изтощават, падат добивите и рентабилността на производството.
Изследвания, проведени от
компания Väderstad, са показали, че при
увеличаването на броя на преминаванията по полето на тежка техника, и съответно
увеличаване на уплътняването на почвата, добивите от всички култури намаляват.
Един от начините за преодоляване на този проблем е използването на вериги. Веригите са най-малко травмиращи за почвата – разликата в
контактното петно между колесните и верижните системи
е от 50 до 150%. Съответно при съпоставима мощност, верижните машини оказват
около три пъти по-малко налягане върху почвата. Друго предимство на веригите е
намаляването на буксуването. При движение с буксуване става притискане и
изместване на горния слой на почвата с образуване на гладка повърхност, която
се уплътнява при изсъхване и се образува повърхностно уплътняване. Освен това в
моментът на буксуване колелата се заравят в почвата, образувайки колея (коловоз), под която се формира по-дълбоко
уплътняване, ефект който при верижните машини е сведен до минимум.
Всички тези съображения, както и
становището на „Тайтън Машинъри
България“ ЕАД (възпроизведени
по-горе в т. 12.3. от настоящото решение)
налагат безпротиворечивия извод, че обсъжданият актив
-„цялостна стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140, модел HT800R6“, се
използва в земеделието. Последният не е резервна част или механизъм, без който зърнокомбайн
не може да работи, доколкото задвижването
му може да бъде изпълнено по различни начини според нуждите на конкретния
земеделски производител – чрез гуми или железни или гумени вериги, а нуждите на
жалбоподателя като земеделски производител очевидно са различни с оглед
обстоятелството, че същият отглежда тютюн, пшеница, овес, слънчоглед, череши и
отдава под наем собствена земеделска техника, а през 2017 г. е обявил, че
започва производство и на ориз (във връзка с което е закупено и процесното съоръжение).
Нещо повече, изложените по-горе
съображения обосноват извода, че със закупуването и използването на въпросната „цялостна
стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140, модел HT800R6“, очевидно
жалбоподателят ще подобри производителността и ефективността на работата си, а данъчното
облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани, уредено в чл.
189б от ЗКПО, е въведено именно с тази цел – да позволи на земеделските стопани
да използват по-ефективна техника за повишаване на производителността си.
12.7. При това положение, крайният извод на
съда е, че в случая са налице
предпоставките за преотстъпване на данъка върху годишната данъчна основа за 2017 г., регламентирани в чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО,
приложим в настоящото производството по препращане от чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ,
включително и тази по т. 1 на ал. 2 от чл. 189б на закона, тъй като процесният
актив - „цялостна стоманена писта за комбайн, марка CASE IH 6140, модел HT800R6“,
попада в обхвата на понятието „земеделска техника“ по смисъла на § 1, т. 60 от
ДР на ЗКПО.
Това налага
преизчисляване на установения при ревизията Годишен и авансов данъка по ЗДДФЛ
за 2017 г., както следва:
Данък върху годишната данъчна основа
15% -13897,54 лв.
Преотстъпен данък на основание чл. 48,
ал. 6 от ЗДДФЛ - 7669,94 лв. (60% от 12783,23 лв. - определен данък от печалбата само
от земеделската дейност).
Данък, намален с размера на
преотстъпения - 6227,60 лв.
Авансови вноски - 6000,00 лв. (3 х 2000,00 лв.), от които са удържани 323,00 лв. за
погасяване на задължения по Декларация обр.6 (Данък върху доходите
от трудови и прир. на тях правоотношения -вземане по
декларация за м.04.2018 г. и м.05.2018 г.)
и по СД по ЗДДС за м.04.2018 г., т.е. внесен данък - 5677,00 лв. (6000 лв. – 323 лв.).
Дължим
данък – 550,60 лв. (6227,60 лв. –
5677,00 лв.), ведно със
законните лихви в размер на 1267,49 лв., изчислени за периода 01.05.2018 г. - 03.12.2019
г.
12.8. Изложеното до тук налага изменение на
процесните РА и РА за поправка на РА, в частта, относно допълнително начисления
Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ
за 2017 г., като така установеното задължение следва да бъде намалено от
8220,90 лв. на 550,60 лв., ведно със законните лихви върху тази разлика
от 1329,15 лв. на 89,02 лв.
V. За разноските:
13. На основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4
от НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения, на Национална агенция по приходите, се дължат извършените
разноски по осъществената юрисконсултска защита съобразно отхвърлената част от жалбата. Те се констатирах в размер
на 314 лв.
Мотивиран от
гореизложеното, Пловдивският административен съд, ІІ отделение, ХVІІ състав,
Р Е Ш И :
ИЗМЕНЯ Ревизионен акт (РА) №
Р-16001619003289-091-001/03.12.2019 г. и РА №
П-16001619206072-003-001/09.12.2019 г. за поправка на РА, издадени от В.И.И.на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Р.Б.Т.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на
НАП - Пловдив, потвърдени с Решение № 74/17.02.2020 г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика” гр. Пловдив, в частта, с която на В.А.Б.в
качеството му на едноличен търговец с фирма “ВАЛЕНТИНО-99-В.Б.”, с ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление ***, допълнително е установен
годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 8220,90 лв., ведно със
законните лихви в размер на 1329,15 лв., като НАМАЛЯВА така установеното задължение от 8220,90 лв. на 550,60 лв., ведно със законните
лихви върху тази разлика от 1329,15 лв. на 89,02 лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на В.А.Б.в качеството му на едноличен
търговец с фирма “ВАЛЕНТИНО-99-В.Б.”, с ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление ***, против Ревизионен акт (РА) №
Р-16001619003289-091-001/03.12.2019 г. и РА №
П-16001619206072-003-001/09.12.2019 г. за поправка на РА, издадени от В.И.И.на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Р.Б.Т.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на
НАП - Пловдив, потвърдени с Решение № 74/17.02.2020 г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика” гр. Пловдив, в частта
относно допълнително установен Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на едноличния
търговец за 2016 г. в размер на 3087 лв., ведно със законните лихви в размер на
812,12 лв.
ОСЪЖДА В.А.Б.в качеството му на едноличен търговец с фирма “ВАЛЕНТИНО-99-В.Б.”,
с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление ***, да заплати на Национална агенция за приходите, сумата от 314 лв.,
представляваща възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.
Решението подлежи
на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в
четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: