Решение по дело №297/2019 на Административен съд - Пловдив

Р Е Ш Е Н И Е

 

№ 1743

 

Гр. Пловдив, 19 август 2019 год.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

Административен съд – Пловдив, XVIII състав, в публично съдебно заседание на дванадесети юли две хиляди и деветнадесета година, в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН РУСЕВ

 

при секретаря ТАНЯ КОСТАДИНОВА, като разгледа докладваното от съдия Й.Русев адм.дело № 297 по описа на съда за 2019 година, за да се произнесе, взе предвид следното:

        Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Сар 81“ ООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: с. Стряма, ул. “Вардар“ № 6, против Ревизионен акт № Р-16001618002479-091-001 от 12.10.2018 г., издаден от Г.Й., началник сектор, възложил ревизията, и Г.С., главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 2 от 04.01.2019 г. на директор дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОСОП“/ - гр. Пловдив, при Централно Управление на Национална агенция по приходите, в частта за непризнат данъчен кредит в общ размер на 182 028.41 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 89 315.29 лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска отмяната му от съда. Твърди се, че решаващият орган изцяло е потвърдил РА, но се е мотивирал с фактическа обстановка, която не отговаря на разгледаните факти и обстоятелства в РА. Твърди се също така, че липсват мотиви, защо е увеличен размерът на главницата по доставките, извършени от ЗП  И.С.. Излагат се подробни възражения срещу констатациите в РА по отношение на всеки един доставчик.

На 02.04.2019 г. пред съда е депозирана допълнителна жалба от „Сар 81“ ООД вх. № 96-00-8#5/29.03.2019 г. (л.1872, т.5) срещу Решение за поправка на очевидна фактическа грешка № 2/07.03.2019 на Решение № 2/04.01.2019 г. на директора на Д „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП. В същата се излагат доводи, че Решение № 2/07.03.2019 г. е издадено от некомпетентен орган, както и, че е недопустимо, РА да се изменя във вреда на жалбоподателя. Твърди се също така, че решението е недопустимо и поради факта, че РА е вече на фаза обжалване пред административен съд и не може да намери приложение процедурата по чл.133 ал.3 от ДОПК. Иска се да се остави без разглеждане издаденото решение или да се отмени като нищожно или незаконосъобразно.

Подробни доводи по двете жалби се излагат в представената по делото писмена защита. Претендират се разноски по делото.

Директорът на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Б., е на становище, че жалбата е неоснователна по аргументи, подробно изложени в представената по делото писмена защита, и като такава следва да бъде отхвърлена. Иска се присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок в частта за непризнат данъчен кредит, пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил в тази част. Така постановеният от директора на дирекция “Обжалване и данъчно -осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Що се отнася до възраженията, изложени в жалбата срещу Решение за поправка на очевидна фактическа грешка № 2/07.03.2019 г. (л.1886, т.5), съдът намира за необходимо да отбележи следното:

Данъчно-осигурителният процесуален кодекс (ДОПК) посвещава изрична разпоредба на очевидната фактическа грешка - чл.133 ал.3 от кодекса. Съгласно цитираната разпоредба „Органът по приходите може по своя инициатива или по молба на заинтересованото лице да поправи очевидна фактическа грешка в ревизионния акт. В този случай се издава ревизионен акт, без да са необходими заповед за възлагане на ревизия и ревизионен доклад. Ревизионният акт за поправката се обжалва едновременно с поправения ревизионен акт или самостоятелно.“

Според чл.155 ал.9 на кодекса: „Относно решението се прилага съответно чл.133 ал.3.“

Друга изрична разпоредба кодексът не разписва, поради което, всички поправки на очевидни фактически грешки, извършвани в производствата по ДОПК, и касаещи издадени актове от органи по приходите, имат за правно основание разпоредбата на чл.133 ал.3 ДОПК.

Какво точно представлява и в какво се изразява самата поправка? Най-общо: - очевидна (явна) фактическа грешка е всяко несъответствие между формираната действителна воля на решаващия в дадено производство орган и нейното външно изразяване в писмения текст на административния акт/решението.Самото поправяне на грешката не се явява изменение на първоначалната воля на решаващия орган предвид същността на допуснатия порок. Поради това, поправката на явната фактическа грешка не представлява нарушение на принципа, че административният орган не може да променя или изменя вече постановен акт по собствен почин. Чрез нея само се премахва несъответствието между волята на компетентната да разгледа спора инстанция и нейния външен израз. Производството по отстраняване на явна фактическа грешка дава възможност да се отстрани порокът от самия орган (административен или съдебен), което е в съответствие с принципа на бързина и процесуална икономия, присъщи на административния процес във всичките му фази.

Казано с други думи, напълно възможно и житейски срещано е компетентният орган да формира воля за решаване на случая в мотивите на издавания акт, но в неговата диспозитивна/ разпоредителна част да изрази друго, а не това, за което е изложил изрични, ясни и изчерпателни мотиви и съображения. Във всички тези случаи е налице очевидно разминаване между формираната воля за разглеждането и решаването на случая, и нейното крайно обективиране в разпоредителната част на акта - органът е пояснил как следва да се реши случаят, но е постановил нещо различно от това, което е решил. Ето в тези случаи, му е предоставена изричната възможност сам да изправи допуснатата грешка и несъответствие, така че да се получи единен акт откъм формирана воля и нейното крайно изразяване.

От така поясненото може да се заключи, че поправката на очевидна фактическа грешка действително обслужва възможността по най-бързия и ефективен начин да бъде отстранено допуснатото несъответствие от самия орган, който го е допуснал. Както се посочи, поправката на ОФГ се различава от забраната издателят на постановен акт сам да го изменя по това, че поправката на ОФГ само отстранява явно несъответствие между съдържанието на волята и нейното изразяване.

Макар и разпоредбата на чл.133 ал.3 от ДОПК да е единствена по съдържанието си, в нея се дава уредба на целия институт на очевидната фактическа грешка - кои актове могат да бъдат „поправяни“, с какъв акт става самата поправка на ОФГ, по чия инициатива и кой административен орган разполага с материалната компетентност да извърши поправката, каква е процедурата за поправка на ОФГ и пътят за обжалване на издадения акт.

Кои актове, издавани по реда на ДОПК, могат да бъдат поправяни, ако в тях са допуснати очевидни фактически грешки?

Според съдържанието на чл.133 ал.3 от ДОПК, това могат да бъдат само ревизионните актове.

Чл.155 ал.9 ДОПК - разпоредба, която касае решенията, постановявани от директорите на дирекции ОДОП, е препращаща по своето съдържание норма. Тя позволява да бъдат извършвани поправки на ОФГ на актовете, с които приключва производството по административно обжалване на РА. Законодателното решение е съвсем логично - решенията на директорите на дирекции ОДОП, по своето естество и правна природа, решават спор за законосъобразността на РА, и в този смисъл, като краен акт, те заместват ревизионните актове - и като мотиви, и като диспозитив. След като е постановено такова решение, то практически замества постановения преди това РА. Поради това е съвсем логично да се предвиди правна възможност за извършване поправки на ОФГ и в решенията, постановявани от решаващия орган по чл.152 ал.2 от ДОПК, когато е сезиран със спор за законосъобразност на РА.

Следователно други актове, извън посочените - РА и решения, постановявани от директорите на дирекции ОДОП, не подлежат на поправки, ако в тях са допуснати ОФГ. За коректност на изложението, може да се добави, че поправка на ОФГ на редица други актове, издавани по реда и в производствата по ДОПК, не може да бъде извършвана и поради тяхната специфика. В редица случаи естеството на акта е такова, че каквато и да било промяна в него би представлявала изменение, а не отстраняване на технически пропуск, което изменение на акт, след като вече е бил постановен и без да е обжалван, е правно забранено. Ето защо ДОПК допуска поправка на ОФГ да се извърши само на РА и решение по чл.155 ДОПК в производството по административно обжалване на РА.

Когато се извършва поправка на ОФГ на РА, то актът, с който се извършва поправката, се нарича акт за поправка на ревизионен акт. Това, което е важно за акта за поправка, е с него действително да се отстранява допуснатото несъответствие между формираната воля на решаващия орган и нейното крайно оформяне. По никакъв начин не бива актът за поправка да посяга на стабилитета на вече издадения РА и да въвежда каквито и да било корекции в неговото съдържание, извън отстраняването на ОФГ. В противен случай, актът за поправка би бил незаконосъобразен. Кодексът разпорежда, че актът за поправка е неразделна част от съдържанието на първоначално издадения РА. Друго не може и да бъде, след като актът за поправка само отстранява ОФГ и не изменя съдържанието на първоначалния акт. Също така, актът за поправка може да бъде обжалван заедно с акта, който поправя - т.е. с първоначалния такъв, в чието съдържание е допусната грешката. Ако актът за поправка е издаден след срока за обжалване на РА, то жалба може да се подаде в нов 14-дневен срок от връчването на акта за поправка, но само за това съдържание на първоначалния РА, което е поправено откъм ОФГ. Тоест, ако адресатът на РА не го е оспорил в дадения му от закона 14-дневен преклузивен срок, не е допустимо след издаване на акт за поправка на ОФГ да обжалва първоначалния РА в неговата цялост. Правото му на жалба може да бъде упражнено само относно тази част на РА, за която е издаден актът за поправка на ОФГ. В настоящия случай няма пречка, както и правилно е сторено от страна на жалбоподателя, да обжалва РА за поправка на РА, едновременно с РА.

Друго важно нещо, което следва да се отбележи е, че когато се извършва поправка на ОФГ в решение на директор на дирекция ОДОП, актът, с който се извършва поправката, отново е решение, което е за поправка на ОФГ. Всичко изложено по-горе относно поправянето на РА е напълно идентично и валидно и относно решението за поправка на ОФГ, поради което няма да бъде преповтаряно.

На следващо място, както е посочено в съдържанието на чл.133 ал.3 от ДОПК, инициативата може да принадлежи, както на лицето, което е адресат на акта, така и да бъде направена по служебен път - т.е. по собствен почин на административния орган.

Първата хипотеза касае случаи, в които адресатът на акта установява наличие на допусната ОФГ и подава писмена молба до съответния орган, компетентен да я отстрани. Няма изрични законови изисквания какво да е съдържанието на молбата - важното е от нея органът да добие ясна представа за кой акт тя се касае и какво според молителя и адресата на акта е сгрешено в съдържанието на акта.

Другата хипотеза касае случаите, в които органът - издател на акта, сам е установил, че е допуснал ОФГ, без да е бил сезиран от други лица, в която всъщност хипотеза е настоящия казус. В този случай кодексът допуска той сам да поправи допуснатата грешка.

Кой административен орган разполага с материална компетентност да извърши поправка на ОФГ?

С такава компетентност като условие за валидност на издадения административен акт за поправка, разполага само органът, който е постановил първоначалният акт.

Ако се касае за поправка на ОФГ на РА - то това може да бъде само издателят на РА, който подлежи на поправяне.

Ако се касае за поправка на решение по чл.155 от ДОПК - то това може да бъде само директорът на съответната дирекция ОДОП, издал поправяното решение.

И в двата случая следва да се отчете институтът на заместването, добре познат в сферата на административното право - заместникът на издателя на РА или заместникът на директора на дирекция ОДОП също може валидно да поправи ОФГ, ако към датата на издаване на акта за поправка на РА/решението за поправка на ОФГ упражнява правата на титуляря по заместване.

В настоящия случай е налице именно такова решение № № 2/07.03.2019 г., издадено от изпълняващ правомощията на директор на Д „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП – Екатерина Райчев, оправомощена въз основа на Заповед № ЗЦУ – ОПР -23/16.06.2017 г. на изпълнителния директор на НАП (л.1869). Или иначе казано, решението е издадено от компетентен орган в предвидената от закона форма.

В обобщение, изложеното показва, че поправка на ОФГ е нормативно допустима за РА и решение на директора на дирекция ОДОП, по инициатива на лицето или по собствен почин на органа; за поправката се издава съответно акт за поправка на РА или решение по чл.155 ал.9 от ДОПК, и единствено компетентен да я извърши е самият издател на поправяния акт. Най-важното при поправка на ОФГ, е да не се посегне на стабилитета на вече издадения акт, като се допусне поправка в такава негова част, която всъщност не страда от ОФГ - подобна „корекция“ е абсолютно забранена от правото и закона.

Предвид изложеното и във връзка с възраженията на жалбоподателя, съдът намира за необходимо да отбележи следното:

Няма спор, че на обжалване пред съда подлежи, не решението на решаващия административен орган по чл.152 ал.2 от ДОПК, а ревизионният акт, съгласно разпоредбите на чл.156 ал.1 и ал.2 от ДОПК, още повече, че в самото решение е посочено, че: „Ревизионният акт може да се обжалва пред Административен съд – гр. Пловдив в…“. Решението на решаващия орган е само абсолютна процесуална предпоставка за допустимост на съдебното обжалване на ревизионния акт.

С обжалвания РА са установени задължения за ДДС в размер на 138 694.58 лв. по доставки, извършени от ЗП И.С.. Т. е. волята на органа по приходите е ясно и точно изразено с РА. С Решение № 2/07.03.2019 г., решаващият орган е извършил само и единствено корекция по отношение наличието на мотиви относно доставчика, „Млечни продукти“ ООД, за който в РА липсват каквито и да било констатации, а оттам и – вменени задължения. Що се отнася до така определения размер на задълженията за ДДС, произтичащи от доставките изпълнени от този доставчик, съдът ще коментира по-долу в настоящото изложение.

На следващо място, съдът намира за недопустимо искането в тази жалба за прогласяване нищожност на Решение № 2/07.03.2019 г. поради следните мотиви:

Обратно на твърденията на жалбоподателя, с обжалваното от него решение не се засягат нито пряко, нито косвено неговите права и законни интереси. Това е така, от една страна, защото установяването на задължения за данъци и осигуровки се извършва с ревизионния акт, а не с решението на директора на Дирекция „ОДОП”, т.е. не решението е актът, който създава задължения. От друга страна, каза се по-горе, решението на директора на дирекция „ОДОП” не подлежи на обжалване по силата на закона – чл.156 ал.1 от ДОПК, който регламентира възможност за обжалване само на ревизионния акт и, то в онази част, в която не е бил отменен от решаващия орган. С други думи – независимо дали с решение по чл.155 ал.2 от ДОПК се потвърждава изцяло, отчасти или се отменя ревизионния акт, на обжалване пред съда подлежи само потвърдената част от този ревизионен акт и никога не подлежи на обжалване решението на директора на дирекция „ОДОП” издадено по реда на чл.155, ал.2 от ДОПК. Възраженията за порочност на това решение могат да се разгледат в производството по обжалването на ревизионния акт, но само когато е налице правен интерес от такова оспорване, т.е. когато ревизионния акт изцяло или отчасти е бил потвърден с това решение, което обстоятелство именно предстои да бъде разгледано по-долу предвид факта, че се обжалва РА № Р-16001618002479-091-001/12.10.2018 г., с който са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер 138 694.58 лв. за „Сар 81“ ООД по доставки, извършени от ЗП И.С.. По този начин се опровергава и твърдението на жалбоподателя в допълнителната жалба, че от страна на решаващия орган е нарушена разпоредбата на чл.155 ал.8 от ДОПК

Що се отнася до незаконосъобразността на това решение, съдът ще изложи своите мотиви по същество.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001618002479-020-001 от 25.04.2018 г. (л.1021, т.3), издадена от Галина Петкова Йовчева, на длъжност началник сектор при ТД на НАП-Пловдив, е възложена данъчна ревизия на „Сар 81” ООД,  с обхват: - задължения данък върху добавената стойност за периода 01.12.2012 г. – 31.03.2018 г., като е определен срок за извършване на ревизията - до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 30.04.2018 г. по електронен път. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001618002479-020-002/30.07.2018 г. (л.1018, т.3), издадена от същия орган по приходите, крайният срок за извършване на ревизията е продължен до 30.08.2018 г. Заповедта е връчена по електронен път 30.07.2018 г. 

В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001618002479-092-001/13.09.2018 г. (л.1074, т.3), срещу който, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК е депозирано възражение вх. Р-16001618002479-ВЗР-001-И/28.09.2018 г. (л.1073, т.3), и въз основа на които, възложилият ревизията и ръководителят на същата са издали Ревизионен акт № Р-16001618002479-091-001 от 12.10.2018 г. (л.1027, т.3).

По жалба на „Сар 81“ ООД е издадено Решение № 2 от 04.01.2019 г. (л.20, т.1) от директора на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което РА е потвърден в частта за непризнат данъчен кредит в посочения по-горе размер.

На 07.03.2019 г. на основание чл.155 ал.9 във връзка с чл.133 ал.3 от ДОПК е издадено и Решение за поправка на очевидна фактическа грешка в Решение № 2/04.01.2019 г. - № 2. 

С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: - Заповед № РД-09-1/03.01.2017 г., Заповед № РД-09-1230/11.07.2017 г. и Заповед № РД-09-1215/29.06.2018 г. (л.90, т.1) на директора на ТД на НАП Пловдив.

Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.

        От фактическа страна съдът намира за установено следното:

        Ревизията по ЗДДС обхваща данъчни периоди от 01.12.2012 г. до 31.03.2018 г., през които основната дейност на „Сар 81“ ООД е производство и търговия на едро с плодове и зеленчуци. Дружеството е регистриран ЗП и притежава регистрационна карта, издадена от МЗХ с № 56784/30.01.2014 г., презаверявана през годините. ЗЛ притежава лиценз № 8590, издаден от МТИТС за извършване на международен автомобилен превоз на товари за чужда сметка срещу възнаграждение, валиден до 10.01.2027 г. (л.996, т.3)

        Дружеството осъществява стопанската си дейност в наети сгради и земя с площ 2 964 дка, съставляващ имот № 141006 по плана на с. Стряма, общ. Раковски, както и в собствен имот – дворно място с площ 1 115 кв. м., находящо се в с. Стряма, ведно с построените в дворното място двуетажно масивно жилище от 60 кв. м. и навес от 25 кв.м. РЛ разполага със собствени товарни автомобили: влекач „МАН 26.463 ФПЛС“ с с рег. № РВ ** РК, влекач „Скания Р 480 ЛА 4 х 2 МНА“ с рег. № РВ **МТ,  полуремарке „Кроне СДР 27“ с рег. № РВ **ЕН, полуремарке „Метако СД 334“ с рег. № РВ** ЕН, полуремарке с рег. № РВ ** ЕМ, специален автомобил „Волво ФЛ 614“ с рег. № РВ ** ВР, товарен автомобил „Мерцедес 513 ЦДИ Спринтер 36“ с с рег. № РВ ** СР, както и лек автомобил „Форд транзит 100 С“ с рег. № РВ ** КМ(л.976 – л.983, т.3)

        По данни от представените договори за производство на селскостопанска продукция за периода на ревизията, основен възложител и клиент на произведената селскостопанска продукция от РЛ е „Кауфланд България“ ЕООД с ЕИК по булстат *********.

        ЗЛ е регистрирано по ЗДДС, считано от 11.04.2011 г.

        В хода на ревизията, на основание чл.37 ал.2 и ал.3 от ДОПК, с ИПДПОЗЛ № Р-16001618002479-040-001/30.04.2018 г. и № Р-160016180024792479-040-002/16.07.2018 г., от РЛ са изискани първични и вторични счетоводни документи, справки, декларации, договори, приемо-предавателни протоколи /ППП/, транспортни документи, платежни документи, писмени обяснения относно дейността на дружеството за ревизирания период, както и конкретни документи и данни относно фактури, издадени от доставчици на стоки: „Интернешънъл ууд“ ЕООД, „Заложна къща Агротрейд 81“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД, „Бела фрут“ ЕООД, „М джи ойл“ ЕООД (старо име „ММ ойл 2013“ ЕООД), ЗП Иванка Иванова Ставрева, „Пасионе 2003“ ЕООД и „Млечни продукти“ ООД.

        В отговор, с описи с вх. № 12926/14.05.2018 (л.815, т.3) и вх. № 20386/31.07.2018 г. (л.1183, т.4) от РЛ са представени документи и писмени обяснения,подробно описани в РД.

        С Протокол № 1204431/10.09.2018 г. (л.1126, т.3) към ревизионното производство са присъединени доказателства, събрани в информационната база данни на НАП.

        След извършен преглед на събраните в хода на ревизията документи, представената търговска и счетоводна документация от РЛ, документи, събрани при извършените насрещни проверки на посочените по-горе доставчици, както и на присъединените по реда на ДОПК данни от информационните регистри на НАП, органите по приходите са констатирали наличие на факти и обстоятелства, свързани с липса на реално осъществени доставки на стоки, поради което, на основание чл.70 ал.5 във връзка с чл.68 ал.1 т.1, чл.69 ал.1 т.1 и чл.6 ал.1 от ЗДДС са отказали правото на приспадане на данъчен кредит /ДК/ по фактури, издадени от следните доставчици:

1.   „Интернешънъл ууд“ ЕООД, ЕИК по булстат *********.

Отказан ДДС в общ размер 2 734.20 лв. за данъчен период м.04.2013 г. по 4

бр. фактури с предмет дизелово гориво. На фактурите е отбелязано плащане в брой, приложени са фискални бонове от ЕКАФП с номер ФУ ZK061036 и ФП 50099455, издадени от обект – офис в гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 10.

        Извършена е насрещна проверка на „Интернешънъл ууд“ ЕООД, документирана с Протокол № П-16001618090982-141-001/06.07.2018 г. (л.436, т.2). В отговор на връченото ИПДПОЗЛ по реда на чл.32 от ДОПК, от страна на проверяваното лице, не са представени документи и писмени обяснения относно издадените към „Сар 81“ ООД фактури.

        От „Интернешънъл ууд“ ЕООД не са представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна книга и оборотна ведомост за м.04.2013 г., извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно отразяване на придобиването на стоката – дизелово гориво, съхраняването и изписването при продажбата на ревизираното лице, доказателства за наличието на дизелово гориво към датата на издаване на фактурите към „Сар 81“ ООД, както и за начина, по който е предадено и транспортирано дизеловото гориво до обект на РЛ в с. Стряма. Не са представени ведомости за заплати, трудови или граждански договори за наети лица за процесните периоди, нито други доказателства за наличие на технически и кадрови ресурс за извършване на фактурираните доставки към „Сар 81“ ООД. Не са представени документи за разплащане по фактурите.

        В хода на ревизията, органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на НАП, при която са установили, че „Интернешънъл ууд“ ЕООД е дерегистрирано на 22.10.2013 г. поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. Изследваните фактури са декларирани от ЗЛ в подадените дневници за продажби и СД по ЗДДС за съответния данъчен период. На 20.11.2012 г. на името на „Интернешънъл ууд“ ЕООД е регистриран ЕКАФП в обект за търговия на дребно с разнородни нехранителни стоки в гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 10 – офис. Дружеството няма регистриран ЕСФП за отчитане на продажби на горива. 

        По данни от справката за трудови договори през м.04.2013 г. в дружеството е имало назначено по трудови правоотношения 1 лица на длъжност – работник поддръжка на сгради, като трудовият договор е бил прекратен на 22.04.2013 г. По данни от „Справки по чл.57 от ЗОДФЛ /отм./ и чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми“ от „Интернешънъл ууд“ ЕООД няма изплатени суми на физически лица и фирми през 2013 г. Въпреки че дружеството е подавало декларация обр.1 и ор.6 за дължимите ЗОВ на работещите по трудови договори лица, същите не са внасяни от 2009 г. до момента на издаване на РА. По данни от регистър „ДОИС/ДОС“ е установено, че има образувано изпълнително дело  за установени задължения на дружеството към бюджета в големи размери – за неплатен ДДС за 2012 и 2013 г., както и за осигурителни вноски. По данни от справка за за обща регистрация на ЗЛ е констатирано, че дружеството няма декларирани производствени и търговски обекти и складове /собствени или наети/. По данни от справката за превозните средства /Данни на КАТ/ е установено също, че дружеството не разполага с регистрирани МПС. Няма данни за наети търговски обекти и МПС от „Интернешънъл ууд“ ЕООД, няма данни за фактури за платени наеми, нито други доказателства – платени винетни такси, заредено гориво, застраховки и др.

         Във връзка с фактурираните количества дизелово гориво от „Сар 81“ ООД са представени копия на изследваните 4 бр. фактури, придружени с фискални бонове от ЕКАФП с ФУ ZK061036 и ФП 50099455, издадени от обект – офис в гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 10.  Към фактурите са представени товарителници с вписани данни за получател „Сар 81“ ООД, изпращач и превозвач „Интернешънъл ууд“ ЕООД, представлявано от М.М., натоварване в гр. Пазарджик, разтоварване в с. Стряма, превозът е извършен с МПС с рег. № Р ** РХ; стокови разписки,повтарящи данните от фактурите. Относно наличието на регистрирано МПС с рег. – Р 1715 РХ в представените товарителници е установено, че няма данни да е било собствено или наето, както от „Интернешънъл ууд“ ЕООД, така и от получателя на стоката „Сар 81“ ООД. Не са представени ППП или други доказателства, удостоверяващи мястото на което е било извършено прехвърляне на собствеността върху фактурираното количество гориво, доколкото прекият доставчик не разполага със собствени и/или наети недвижими имоти – складови помещения, търговски обекти  и МПС.

        Представено е писмено обяснения с вх. № 20386/31.07.2018 г., подписано от Р.Т.– управител на „Сар 81“ ООД, в което е посочено, че предмет на сделките е дизелово гориво, доставяно в базата на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран и за сметка на доставчика; срещу попълнени стокови разписки, товарителница и фактура; няма сключени договори между дружествата по доставките на дизелово гориво. Разплащанията са извършени в брой. Не е представена информация за обекта, от който е прието горивото и е започнал превозът.

        Наличието на горните обстоятелства и факти, са дали основание на ревизиращия екип да формират заключение, че издадените от „Интернешънъл ууд“ ЕООД 4 бр. фактури не документират реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС и настъпило данъчно събитие по чл.25 от с.з., поради което отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен.

2.   „М джи ойл“ ЕООД (старо наименование „ММ ойл 2013“ ЕООД), ЕИК по булстат *********.

Отказан ДДС в размер на 8 291.60 лв. за данъчни периоди м.07., м.08., м.09., м.10., м.11. и м.12.2013 г. и м.01.2014 г. по 13 бр. фактури с предмет на доставката – дизелово гориво. На фактурите е отбелязано плащане в брой.

Извършена е насрещна проверка на „М джи ойл“ ЕООД, документирана с Протокол № П-22221418089203-141-001/08.06.2018 г. (л.471, т.2) В отговор на връченото ИПДПОЗЛ  по реда на чл.32 от ДОПК, от страна на проверяваното лице, не са представени документи и писмени обяснения относно издадените към „Сар 81“ ООД фактури.

        От „М джи ойл“ ЕООД не са представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна книга и оборотна ведомост за периодите, когато са издадени фактурите, извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно отразяване на придобиването на стоката – дизелово гориво, съхраняването и изписването при продажбата на РЛ, доказателства за наличието на дизелово гориво към датата на издаване на фактурите към „Сар 81“ ООД, както и за начина, по който е предадено и транспортирано дизеловото гориво до обект на РЛ в с. Стряма. Не са представени ведомости за заплати, трудови или граждански договори за наети лица за процесните период, нито други доказателства за наличие на технически и кадрови ресурс за извършване на фактурираните доставки към „Сар 81“ ООД. Не са представени документи за разплащане по фактурите.  

        В хода на ревизията органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на НАП, при която са констатирали, че „М джи ойл“ ЕООД е дерегистрирано на 01.09.2015 г., поради установено обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. Изследваните фактури са декларирани от ЗЛ в подадените дневници за продажби и СД по ЗДДС за съответния данъчен период. На името на „ММ ойл“ ЕООД, на 24.01.2013 г.е регистрирана ЕСФП с нивомерна система № 3456590 в обект за търговия на дребно с автомобилни горива и смазочни материали – бензиностанция в гр. Пазарджик, ул. „Мильо войвода“ № 3, и дерегистрирана на 24.03.2014 г.

        По данни от справката за трудови договори, през периода м.03.2013 г. – м.05.-2014 г., в дружеството е имало назначени по трудови правоотношения 4 лица на длъжности – работник, обслужващ бензиностанция, назначени на 29.03.2013 г. и 0.106.2013 г., като трудовите договори са били прекратени на 23.09.2013 г. По данни от „Справка по чл.57 от ЗОДФЛ /отм./ и чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми“ от „М джи ойл“ ЕООД, е установено, че няма изплатени суми на физически лица и фирми през 2013 и 2014 г. Въпреки че дружеството е подавало декларация обр.1 и обр.6 за дължимите ЗОВ на работещите по трудови договори лица, същите не са внасяни от 2009 г. до издаване на РА. По данни от регистър „ДОИС/ДОС“ е установено, че има образувано изпълнително дело за непогасени задължения на ЗЛ към бюджета, основно ДДС в особено големи размери за 2012 и 2013 г. По данни от справка за превозни средства от КАТ и от справка за недвижимите имоти, на името на ЗЛ няма регистрирани транспортни средства и недвижими имоти. Няма данни за наети търговски обекти и МПС от „М джи ойл“ ЕООД („ММ ойл 2013“ ЕООД), няма данни за фактури за платени наеми, нито други доказателства – платени винетни такси, заредено гориво, застраховки и др.

        Във връзка с фактурираните количества дизелово гориво от „Сар 81“ ООД са представени копия на изследваните 13 бр. фактури, придружени с фискални бонове. Към фактурите са представени товарителници с вписани данни за получател „Сар 81“ ООД, изпращач „ММ ойл 2013“ ЕООД, представлявано от М.М., превозвач „М джи транс 2012“ ЕООД, представлявано от М.М., натоварване в гр. Пазарджик, разтоварване в с. Стряма, превозът е извършен с МПС с рег. № Р 17 15 РХ; стокови разписки, повтарящи данните от фактурите. От товарителниците е установено, че в тях е вписано МПС с рег. № Р 17 15 РХ, за което няма данни да е било собствено или наето, както от „М джи ойл“ ЕООД, така и от получателя на стоката – „Сар 81“ ООД. Не са представени ППП или други доказателства, удостоверяващи мястото, на което е било извършено прехвърлянето на собствеността върху фактурираните количества гориво, доколкото прекият доставчик не разполага със собствени и/или наети недвижими имоти – складови помещения, търговски обекти.

        Представено е писмено обяснения вх. № 20386/31.07.2018 г., подписано от Росица Тимонова, управител на „Сар 81“ ООД, в което е посочено, че предмет на сделките е дизелово гориво, доставяно в базата на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран и за сметка на доставчика, срещу попълнени стокови разписки, товарителници и фактура, няма склчени договори между дружествата по доставките с дизелово гориво. Разплащанията са извършвани по банков път. Не е представена информация за обекта, от който е прието горивото и е започнал превозът.

        Наличието на горните обстоятелства и факти, е дало основание на ревизиращия екип да формира извода, че издадените от „М джи ойл“ ЕООД 13 бр. фактури не документират реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС и настъпило данъчно събитие по чл.25 от с. з., поради което, отразеният в тях данък се явява неправомерно начислен.

3.   „Бела фрут“ ЕООД, с ЕИК по булстат *********.

Отказан е ДДС в размер на 9 200.00 лв. за данъчен период м.08.2013 г. по 2 бр. фактури с предмет на доставка – кромид лук. На фактурите е отбелязано плащане по банков път.

Извършена е насрещна проверка на „Бела фрут“ ЕООД, документирана с Протокол № П-22000118090664-141-001/22.06.2018 г. (л.456, т.2). В отговор на връченото ИПДПОЗЛ по реда на чл.32 от ДОПК, от страна на проверяваното лице, не са представени документи и писмени обяснения относно издадените на „Сар 81“ ООД фактури.

        От „Бела фрут“ ЕООД не са представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна книга и оборотна ведомост за м.08.2013 г., когато са издадени фактурите, извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно отразяване на придобиването на стоката – кромид лук, съхраняването и изписването при продажбата на РЛ, доказателства за наличието на лук към датата на издаване на фактурите към „Сар 81“ ООД, както и за начина, по който е предадена и транспортирана стоката до обект на РЛ в с. Стряма. Не са представени ведомости за заплати, трудови или граждански договори за наети лица за процесния период, нито други доказателства за наличие на технически и кадрови ресурс за извършване на фактурираните доставки към „Сар 81“ ООД. Не са представени документи за разплащане по фактурите.

        В хода на ревизията органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на НАП, при която са констатирали, че изследваните фактури са декларирани от ЗЛ в подадените дневници за продажби и СД по ЗДДС за съответния данъчен период. На името на „бела фрут“ ЕООД, на 06.02.2013 г. е регистрирана ЕКАФП с № 3459760 в обект за търговия на едро с плодове и зеленчуци – офис в гр. Благоевград.

        По данни от справката за трудови договори е установено, че през м.08.2013 г. в дружеството няма назначени по трудови правоотношения лица. По данни „Справки по чл.57 от ЗОДФЛ /отм./ и чл.73 жот ЗДДФЛ за изплатени суми“ е констатирано, че няма изплатени суми на физически лица и фирми през 2013 г. По данни от регистър „ДОИС/ДОС“ е установено, че има образувано изпълнително дело за непогасени задължения на дружеството към бюджета, основно ДДС за 2013 г. По данни от справка за превозни средства от КАТ, дружеството има регистрирани транспортни средства, а по данни от справка за недвижими имоти, на името на същото, няма регистрирани такива. Няма данни за наети търговски обекти от „Бела фрут“ ЕООД, няма данни за фактури за платени наеми, нито други доказателства – платени винетни такси, заредено гориво, застраховки и др.

        Във връзка с фактурираните количества кромид лук, от „Сар 81“ ООД са представени единствено копия на изследваните 2 бр. фактури, разплатени по банков път на 10.09.2013 г. и на 01.10.2013 г. Не са представени ППП, товарителници или други доказателства, удостоверяващи мястото, на което е било извършено прехвърляне на собствеността върху фактурираните количества кромид лук.

        В представеното от управителя на „Сар 81“ ООД, посочено по-горе обяснение, се сочи, че предмет на сделките са селенчуци – лук, доставени в базаТа на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран и за сметка на доставчика, срещу издадени фактури; няма сключени договори между дружествата за фактурираните доставки. Разплащанията са извършвани по банков път. Не е предоставена информация за обекта, от който  еприета стоката и е започнал превозът.

        Наличието на горните обстоятелства и факти е дало основание ан ревизиращия екип да формира извода, чеиздадените от „бела фрут“ ЕООД 2 бр. фактури не документират реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС и настъпило данъчно събитие по чл.25 от с.з., поради което отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен.

4.   „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД, ЕИК по булстат *********.

Отказан е ДДС в размер на 12 384.13 лв. за данъчни периоди м.05., м.06.,м.10, м.11 и м.12.2013 г. и м.08.2014 г. по 11 бр. фактури с предмет на доставката – репички, магданоз, тиква, керевиз, копър, целина,  цвекло, зеле, картофи и др. На фактурите е отбелязано плащане по сметка.

Извършена е насрещна проверка на доставчика, документирана с Протокол № П-16001618096916-141-001/28.06.2018 г. (л.441, т.2). В отговор на връчено ИПДПОЗЛ, от страна на Р.И.Т.– управител на „Заложна къща „Агротрейд“ 81“ ЕООД са представени документи и писмени обяснения с вх. № 17102/27.06.2018 г.(л.499, т.2), включващи: - заверени копия на издадените към „Сар 81“ ООД фактури; аналитичен регистър на с/ка 411/1 – клиенти за периода 01.01.2013 – 31.05.2018 г. – партида – „Сар 81“ ООД; материална оборотна ведомост на с/ка 304- Стоки за 2013 г. и 2014 г.;банкови извлечения, съгласно които са разплатени 5 бр. фактури на стойност 47 220.84 лв. Към 31.05.2018 г., неразплатени са 6 р. фактури на стойност 27 083.93 лв. С представените писмени обяснения, управителят на „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД декларира, че между дружествата няма сключени договори за доставка на зеленчуци. Стоките са доставяни в склада на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран от доставчика на „Заложна къща „Агротрейд“ ЕООД. За същите са издавани фактури, които обаче не са представени. Не са представени ППП, стокови разписки, товарителници, транспортни документи, от които да се установи начинът, по който е предадена и транспортирана стоката до обект на РЛ в с. Стряма.

        В хода на ревизията органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на НАП, при която са констатирали, че изследваните фактури са декларирани от ЗЛ в подадените дневници за продажби и в СД по ЗДДС за съответния данъчен период. По данни от справката за трудови договори е констатирано, че за периоди: - от 01.05.2013 г. до 31.12.2013 г. и от 01.08.2014 г. до 31.08.2014 г. дружеството не разполага с назначени по трудови правоотношения лица. По данни от СУП, дружеството няма непогасени задължения към бюджета. На името на ЗЛ няма регистрирани транспортни средства и недвижими имоти. Не са представени договори за наем на МПС и на помещения, фактури за платен наем, нито други доказателства – платени консумативи – вода, ел. енергия, винетни такси, заредено гориво, застраховки и др.

        Във връзка с фактурираните количества зеленчуци, от „Сар 81“ ООД са представени копия на изследваните 11 бр. фактури и банкови извлечения за частично разплащане. Не са представени ППП, товарителници, пътни листове или други доказателства, удостоверяващи мястото, на което е било извършено прехвърляне на собствеността върху фактурираните количества зеленчуци.

        В представеното писмено обяснения от управителя на „Сар 81“ ООД е посочено, че предмет на сделките да зеленчуци, доставени в базата на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран и за сметка на доставчика, срещу издадени фактури; няма сключени договори между дружествата. Разплащанията са извършени по банков път.

        Липсата на транспортни документи е дала основание на органите по приходите да формират извод, че издадените от „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД фактури не документират реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС и настъпило данъчно събитие по чл.25 от с. з., поради което отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен.

5.   „Ива старс 80“ ЕООД, с ЕИК по булстат *********.

Отказан е ДДС в размер на 10 723.93 лв. за данъчни периоди м.03., м.04., м.05., м.08., и м.09.2014 г. по 12 бр. фактури с предмет – маруля, репичка, магданоз, праз и др. На фактурите е отбелязано плащане по сметка.

        Извършена е насрещна проверка на доставчика, документирана с Протокол № П-16001618096913-141-001/25.06.2018 г. (л.443, т.2). В отговор на връчено ИПДПОЗЛ, от страна на И.С.– управител на „Ива старс 80“ ЕООД, са представени документи и писмени обяснения с вх. № 15069/05.06.2018 г. (л.445, т.2), включващи заверени копия на издадените към „Са 81“ ООД фактури. В представените обяснения, Ставрева декларира, че между дружествата няма сключени договори за доставка на зеленчуци, както и, че няма никакви счетоводни документи за проверявания период, няма действащ счетоводител, няма платежни документи за периода. Посочва, че фактури с № № 4, 5, 7 и 8 са платени по банков път, а останалите – с приходен касов ордер. Зеленчуците, предмет на продажба към „Сар 81“ ООД са купувани от полето и от оранжерия. Ставрева декларира, че няма посредник, и заедно с Росица Тимонова, са участвали в приемо-предаването на стоките. Транспортирането е ставало за сметка на купувача. Не са представени документи за транспорт. ЗЛ декларира, че е производител на зеленчуци и е купувало такива от земеделски производители в землището на с. Стряма. Не разполага с нает персонал.

        В хода на ревизията органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на НАП, при която са констатирали, че изследваните фактури са декларирани от ЗЛ в подадените дневници за  продажби и в СД по ЗДДС за съответния данъчен период. По данни от справката за трудови договори и констатирано, че ЗЛ не разполага с наети на трудов договор лица. По данни от справката за регистрирани фискални устройства, дружеството има регистриран ЕКАФП № 3684004 от 03.12.2015 г. в обект – офис в с. Стряма, дерегистриран на 28.01.2016 г. По данни от СУП, дружеството има образувано изпълнително дело за непогасени задължения към бюджета. На името на ЗЛ няма регистрирани транспортни средства и недвижими имоти. Не са представени договори за наем на МПС и помещения, фактури за платен наем, нито други доказателства – платени консумативи – вода, ел. енергия, винетни такси, заредено гориво, застраховки.

        От „Ива старс 80“ ЕООД не са представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна книга и оборотна ведомост за периодите, когато са издадени фактурите, извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно отразяване на придобиването на стоките, съхраняването и изписването при продажбата им на РЛ, доказателства за наличието на видовете зеленчуци към датата на издаване на фактурите към „Сар 81“ ООД, както и за начина, по който са предадени и транспортирани до обект на РЛ в с. Стряма. Не са представени ведомости за заплати, трудови и граждански договори за наети лица за процесните периоди, нито други доказателства за наличие на технически и кадрови ресурс за извършване на фактурираните доставки към „Сар 81“ ООД. Не са представени документи за разплащане по фактурите.

        От страна на „Сар 81“ ООД относно фактурираните количества зеленчуци от „Ива старс 80“ ЕООД са представени копия на изследваните 12 бр. фактури, придружени със стокови разписки, в които липсват попълнени данни за стойност и единична цена на стоките, плащане, рег. № на МПС и дата на товарителница. Не са представени ППП, товарителници, пътни листове или други доказателства, удостоверяващи мястото, на което е било извършено прехвърляне на собствеността на стоките.

        Представено е писмено обяснение от управителя на „Сар 81“ ООД, в което е записано, че предмет на сделките са зеленчуци, доставени в базата на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран и за сметка на доставчика – с бус с рег. № РВ 94 56 РА. За същите са издавани стокови разписки и фактури. Лицето, предало стоките е И.С.. Няма сключени договори относно описаните доставки. Разплащанията са извършени по банков път и в брой.

        Относно твърдението на РЛ, че превозът на стоките е осъществен с бус с рег. № РВ 94 56 РА за сметка на доставчика не са представени никакви доказателства. За това МПС няма данни да е било собственост или да е наето, както от „Ива старс 80“ ЕООД, така и от получателя на стоките – „Сар 81“ ООД.     

        Наличието на горните обстоятелства, разгледани от ревизиращия екип н тяхната съвкупност, са дали основание да бъде формирано заключението, че издадените от „Ива старс 80“ ЕООД фактури не документират реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС и настъпило данъчно събитие по чл.25 от с.з., поради което, отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен.

6.   ЗП И.С., с ЕИК по булстат **********.

 Отказан е ДДС в размер на 138 694.58 лв. по 158 бр. фактури за данъчни период от м.12.2012 г. до м.01.2018 г. с предмет – маруля, репички, моркови, праз и др.

Извършена е насрещна проверка на доставчика, документирана с Протокол № П-16001618090977-141-001/08.06.2018 г.  (л.443, т.2). В отговор на връченото ИПДПОЗЛ, от страна на ЗП И.С.са представени документи и писмени обяснения с вх. № 94-0-4536/29.05.2018 г. (л.609 – л.611, т.2), включващи копия на част от фактурите, издадени на „Сар 81“ ООД, частично хронологична ведомост на с/ка 702 – Приходи от продажби и с/ка 411 – Клиенти за 2013 г. и 2014 г., банкови извлечения от „Прокредит банк“ за определен период. Не са представени счетоводни справки на с/ки 501 – Каса и 503 – Разплащателна сметка.

        С представените обяснения Ставрева декларира, че няма сключени договори за доставка на зеленчуци, няма счетоводни документи за периода, няма заведено счетоводство, няма действащ счетоводител, както и, че не разполага с нает персонал. Посочва, че фактурираните количества зеленчуци на „Сар 81“ ООД, една част – са нейно производство, а др,у част – са закупени от други лица. В тази връзка ЗЛ не е представило счетоводни документи, от които да е видно какви видове и количества зеленчуци е произвело през периода 2012 – 2018 г., каква част от произведените зеленчуци са реализирани на клиента „Сар 81“ ООД, както и какви видове и количества зеленчуци са закупувани от други земеделски  производители и каква част от тях е препродадена на „Сар 81“ ООД. В обяснението си Ставрева твърди, че транспортирането на стоките е за сметка на купувача и, че заедно с Р.Т.са участвали в приемо-предаването на стоките. Не са представени документи за транспорт на стоките.

        В хода на ревизията органите по приходите са извършили проверкса в информационните масиви на НАП, при която са констатирали, че изследваните фактури са декларирани от ЗЛ в подадените дневници за продажби и в СД по ЗДДС за съответния данъчен период. По данни от справката за трудови договори е констатирано, че ЗП И.С.не разполага с наети на трудов договор лица. По данни от СУП за ЗП И.С.има образувано изпълнително дело за непогасени задължения към бюджета в големи размери. На името на ЗЛ има регистриран единствено лек автомобил „Опел Корса“, няма регистрирани недвижими имоти и товарни автомобили. Не са представени договори за наем на товарни автомобили, складови площи и помещения, фактури за платен наем, нито други доказателства – платени консумативи – вода, ел. енергия, винетни такси, застраховки, заредено гориво.

        По данни от справката за регистрирани фискални устройства ЗП И.С.има регистриран от 31.03.2012 г. ЕКАФП № 3328002 в обект – оранжерия в с. Стряма. От представените фискални бележки към част от издадените фактури, издадени от ЕКАФП № 3328002, не е видно каква стока се продава. На всички фискални касови бележки е изписано с общ текст – зеленчуци, без данни за вид, количество и единична цена на продадените стоки, което не отговаря на изискванията на Наредба № Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства. Съгласно разпоредбата на чл.26 ал.1 от Наредба № Н-18/12.13.2006 г. фискалната бележка трябва да дава информация за наименованието на стоката, количеството и стойността по видове закупени стоки.

        Органите по приходите са извършили проверка в информационната система на НАП – „Справка за регистрираните от Z отчети за ФУ 3328002“, документирана с Протокол № 12004431/10.09.2018 г. (л.1126, т.3). След преглед на регистрираните данни от Z отчетите на соченото ФУ, органите по приходите са установили, че за представените фискални касови бележки към част от фактурите, издадени от ЗП И.С., не са постъпили отчети за извършени продажби от това ФУ за дните на издаване на фискалните бонове, нито преди това; няма регистрирани данни по ФУ и същите не фигурират в Z отчетите,  генерирани в НАП.

        По данни от СУП, за ЗП И.С.е констатирано, че има образувано изпълнително дело за непогасени задължения към бюджета в големи размери. На името на ЗЛ има регистриран единствено лек автомобил „Опел Корса“, няма регистрирани недвижими имоти и товарни автомобили. Не са представени договори за наем на МПС и помещения, фактури за платен наем, нито други доказателства – платени консумативи – вода, ел. енергия, винетни такси, заредено гориво, застраховки.

        От ЗП И.С.не са представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна книга и оборотна ведомост за периодите, когато са издадени фактурите, извлечения от счетоводни сметки, отчитащи активите, от които да е видно отразяване на придобиването на стоките – зеленчуци, съхраняването и изписването при продажбата им на РЛ, доказателства за наличие на видовете зеленчуци към датата на издаване на фактурите към „Сар 81“ ООД, както и за начина, по който са предадени и транспортирани стоките до обект на РЛ в с. Стряма. Не са представени ведомости за заплати, трудови или граждански договори за наети лица за процесните периоди, нито други доказателства за наличие на технически и кадрови ресурс за извършването на фактурираните доставки към „Сар 81“ ООД.

        От страна на „Сар 81“ ООД относно фактурираните количества зеленчуци от ЗП И.С.са представени копия на фактурите, част от които, придружени от стокови разписки, в които липсват попълнени данни за стойност и единична цена на стоките, плащане, рег. № на МПС, № и дата на товарителница. Не са представени ППП, товарителници, пътни листове или други доказателства, удостоверяващи превоз на стоките и мястото, на което е било извършено прехвърляне на собствеността им. В представеното писмено обяснение от Росица Тимоновоа – управител на „Сар 81“ ООД се сочи, че предмет на сделките са зеленчуци, доставени в базата на „Сар 81“ ООД с транспорт, организиран за сметка на доставчика или за сметка на „Сар 81“ ООД, срещу попълнени стокови разписки и фактура. Лице, предало стоките – Иванка Иванова Ставрева. Няма сключени договори относно описаните доставки. Разплащаният са извършени по банков път и в брой.

        Относно твърдението на РЛ, че превозът на стоките е организиран за сметка на доставчика или за сметка на „Сар 81“ ООД, не са представени никакви доказателства.

        Наличието на горните обстоятелства, разгледани от ревизиращия екип в тяхната съвкупност, са дали основание да бъде формирано заключението, че издадените от ЗП И.С.фактури, не документират реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл.6 ла.1 от ЗДДС и настъпило данъчно събитие по чл.25 от с. з., поради което отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен.

        За да потвърди РА, решаващият орган е възприел изцяло мотивите на ревизиращия екип, като е посочил подробно нормативната уредба, регулираща този вид отношения. Посочил е, че е неоснователно възражението на жалбоподателя, че изводите за липса на доставка са формирани само и единствено на основание ненамирането на доставчиците на адресите им за кореспонденция, тъй като органите по приходите са анализирали не само документи, представени от РЛ, а и такива, които са събрани при насрещни проверки на преките доставчици и проверки в информационната система на НАП, както и въз основа на други установени факти и обстоятелства, разгледани в тяхната съвкупност.

        Директорът е посочил, че за оспорените фактури, документиращи доставки на дизелово гориво, зеленчуци и сини сливи, не може да се приеме, че са налице годни доказателства за придобиването им от страна на преките доставчици: „Интернешънъл ууд“ ЕООД, „Заложна къща „Агротрейд“ ЕООД, „Ева старс 80“ ЕООД, „лбела фрут“ ЕООД, „М джи ойл“ ЕООД и ЗП И.С., за обектите, в които са съхранявани и откъдето са натоварени на конкретно МПС; за техния превоз до обект на жалбоподателя в с. Стряма. Според него, представените документи от ревизираното дружество /стокови разписки и товарителници/, не следва да се приемат като годни доказателвства, удостоверяващи реално предаване на фактурираните стоки, защото в тях не са нарице данни за обекти, за МПС и други идентифициращи данни, от които да се установява складови и търговски обекти, от които материалите/стоките са отделени и предадени, както и индивидуализирането им по друг начин – наличие на превозни документи, от които да се установи, че процесните стоки са натоварени на конкретно МПС.

        Относно представените от РЛ стокови разписки и товарителници към част от фактурите, решаващият орган е отбелязал, че всеки един конкретен документ трябва да се разглежда съвкупно с всички други доказателства и доказателствени средства, както и с установените факти от  обективната действителност, имащи отношение към въпросните доставчици. Посочено е също така, че обстоятелството, че към издадените фактури, от страна на ревизираното дружество, се представят ППП, не е и не може да бъде прието като документ, удостоверяващ реално извършено прехвърляне на собственост върху стоките, след като липсват доказателства коментираните доставчици да притежават стоките,  след като липсват доказателства коментираните доставчици да притежават стоките, които фактурират на „Сар 81“ ООД, а разполагат с материална база – бензиностанции, търговски обекти, складови помещения, в които да осъществяват стопанска дейност, респ. да извършват складиране и последваща реализация на значителни количества дизелово гориво, зеленчуци, сини сливи към жалбоподателя, като е наблегнал на факта, че никой, от страна на преките доставчици, не е представил доказателства за извършен транспорт на фактурираните стоки до обект на купувача „Сар 81“ ООД.

        Решаващият орган е формирал извод, че РЛ само се е снабдило с фактури, без отразените в тях стопански операции да са реално осъществени. Като е упражнило правото си на приспадане на ДК по тези фактури, то е увеличило неправомерно ДК за приспадане и намалило резултата на съответния период, което представлява реализиране на данъчно предимство. В решението се сочи също така, че не са представени документи, удостоверяващи къде, с каква техника и трудови ресурси, с какво превозно средство и от кои лица са доставени до обект на жалбоподател. От страна на директора е установено също така, че относно соченото от жалбоподателя МПС с рег. № РВ 94 56 РА, с което били превозвани стоките, фактурирани от „Ива старс 80“ ЕООД, при извършена проверка в административното производство в регистрите на НАП, е установено, че същото, от 21.06.2013 г., е собственост на Рангел Стоянов С.и е спряно от движение на 12.10.2015 г.

        Крайният извод на решаващия орган е, че жалбоподателят не е ангажирал нови доказателства, които да оборят констатациите на ревизиращия екип, поради което и е приел, че правилно са начислените задълженията по ЗДДС. 

        В с.з. на 05.06.2019 г. е изслушана и приета без възражения съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/ (л.1897, т.5), за изготвянето на която вещото лице С. е използвала всички приложени по делото документи, както и допълнително представени от счетоводствата на ЗП И.С., „Агротрейд 81“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД, „Бела фрут“ ЕООД и от счетоводството на жалбоподателя. Така, според вещото лице, проверка в счетоводствата на „Интернешънъл ууд“ ЕООД и „М джи ойл“ ЕООД не е извършена, а всички фактури от останалите доставчици, са надлежно осчетоводени в счетоводствата, както на жалбоподателя, така и на доставчиците. Сочи, че всички фактури, издадени от „Агротрейд 81“ ЕООД, „Бела фрут“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД, ЗП И.С., „Интернешънъл ууд“ ЕООД са включени в дневници за продажби и в СД по ЗДДС. Посочени са подробно и начина на плащане, как е извършено то, по какъв начин са осчетоводени и извършените плащания при доставчика и при получателя на стоката, като експертът е посочил съответните сметки. Според вещото лице счетоводството на жалбоподателя е редовно водено   по отношение на взетите стопански операции във връзка спроцесните фактури, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. Редовно е водено счетоводството и на: ЗП И.С., „Агротрейд 81“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД, „Бела фрут“ ЕООД. Вещото лице е съставило подробна таблица на всяка една доставка, ведно със съпътстващите доставката документи по доставчици – стокови разписки, товарителници, пътни листове, посочило е фактурите за извършен транспорт за сметка на „Бела фрут“ ЕООД. По отношение материално-техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците, вещото лице е посочило, от доставчика „Ива старс 80“ ЕООД е представен договор за наем на МПС (л.111, т.1), сключен между Рангел Стоянов С.и „Ива старс 80“ ЕООД с предмет – наем на МПС – товарен автомобил „Мерцедес“ с рег. № РВ 94 56 РА. Във връзка с кадровата обезпеченост на ЗП И.С., на експертизата са представени: два трудови договора от 2014 г., ведно с уведомления по чл.62 от КТ, неподписани от страните, (л.5244 – 5254, т.17)); предварителен договор за покупко-продажба на система за капково напояване на оранжерии от 2009 г. (л.117 -123, т.1); 2 бр. договори за аренда от 2008 г. (л.141 и л.146, т.1); договор за наем на площи от 01.11.2008 г. (л.159, т.1); два броя договори за покупко-продажба на пръскачка вентилаторна навесна от 2009 г. (л.162, т.1) и на МПС от 28.06.2011 г. (л.167, т.1). В табличен вид е представена и последващата реализация на стоките основно към „Кауфланд България“ ЕООД, в който поток обаче липсват посочени първични и вторични счетоводни документи, както и транспортни такива Отразено е движението по стоки и с/ка 702 , посочено е с какви стоки разполага жалбоподателят към 31.12. на всяка една от ревизираните години, както и е отразено движението по партиди, като е констатирано, че по някои сметка липсва крайно салдо. Цялата информация е подробно представена в табличен вид.

        В съдебно заседание на 05.06.2019 г. вещото лице доуточнява, че относно контакт с „Бела фрут“ ЕООД, видяла в ТР на АВ посочен телефон, на който се обадила, вдигнала й една жена и след разговора й изпратила документите по електронна поща. Сочи, че с И.С.се срещнала лично и тя й дала телефон на счетоводната кантора, която обслужвала ЗП и „Ива старс 80“ ЕООД за периода 2012 – март 2015 г. Кантората се намирала в гр. Асеновград, където С. отишла лично и разпечатала съответните документи за периода, цитиран в т. III от заключението. По отношение на „Агротрейд 81“ сочи, че счетоводството се води от самия жалбоподател, на едно и също място са и имат една и съща база.Направила е посещение на място при жалбоподател.

        В съдебно заседание на 18.04.2019 г. е разпитано като свидетел лицето Рангел Стоянов Ставрев, от чийто показания се установява, че „Ива старс 80“ ЕООД е на съпругата му И.С., се занимава с търговия на плодове и зеленчуци в с. Стряма, където има оранжерии и, че „Сар 81“ ООД е техен клиент. Продукцията, която се произвеждала се събирала в двора на къщата на баща му в с. Стряма. Имали машини и техника, закупена преди години със средства от мярка 112 „Млад фермер“, а работниците били наемани сезонно. Когато продукцията била малка, се справяли сами. Ползвали семеен бус за транспортиране на зеленчуците, като, тези, които позволявали продажба без допълнителна обработка, се товарели направо от полето, а останалите – от двора на баща му или от полето, ако времето позволявало обработката им да се извършва там на място. Сочи, че в землището на оранжерията има изградена напоителна система. Оранжерията била от 2008 – 2009 г., с площ 3 декара и в момента е засадена. През зимата в нея се отглеждали: салата, зелен лук, зелен чесън и репички. През топлите месеци – от март- април до м. септември-октомври – домати, краставици и чушки. Ф. „Сар 81“ ООД била техен клиент. Не знае оранжерията да е ползвана от друг, освен от И.С.; не знае и да е отдавана под наем. В зависимост от цената се определял купувачът. Стоката е разнасяна различно – с техен или с транспорт на купувача. Присъствал на продажбите, но документите подписвала съпругата му. Първоначално счетоводството било водена от Ана Парпова, след което имало моменти, когато съпругата му сама водила счетоводството в помощта на тяхна братовчедка. 

        В хода на съдебното производство към делото са приобщени: - представените с жалбата доказателства, подробно описани (л.93, т.1 – л.434, т.2); магнитен носител с електронни подписи на съставилите актове (л. 1858, т.5); жалба вх. № 96-00-8/29.03.2019 г. срещу Решение за поправка на очевидна фактическа грешка № 2/07.03.2019 г. на Решение № 2/04.01.2019 г. срещу обжалвания РА; Заповед № ЗЦУ-ОПР-23/16.06.2019 г.; удостоверение, издадено от отдел „ТСУ, с, ОС и СД“ при абщ. Раковски, обл. Пловдив; приетите в съдебно заседание на 05.06.2019 г. документи, представени от жалбоподателя по опис с молба вх. № 10650/03.06.2019 г., по които е работило вещото лице (л.1986 , т.6 – л.5255, т.17); придружително писмо на ДФЗ изх. № 05-2-161/197#2/09.07.2019 г., ведно със становище главния архитект на общ. Раковски от 2009 г. (л.5261, т.17).  

        При така установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи:

         При обсъдената фактическа обстановка, не е спорно, че ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни документи (фактури), съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните стоки, по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, издадени са фискални бонове и банкови ицзвлечения, плащанията са отразени редовно в счетоводството на жалбоподателя.

Спорът в настоящото производство се концентрира относно реалността на процесните доставки, т.е. обективирането им като проявени юридически факти, така, както се твърди от ревизираното лице и именно от тези лица, вписани като издатели на фактурите.

Пряко приложимото в случая национално право, предвижда следното:

За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното пра­во на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за въз­никване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи cметка за това, на­лице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 или чл.9 ал.1 от ЗДДС и ед­­­ва след това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, рег­ла­­ментирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.

По делото не е спорно и това се установява от събраните доказателства при ревизията, че е изпълнено условието по чл.71 ал.1 т.1 ЗДДС, свързано с при­­тежаването на данъчен документ /фактура/, издадена от доставчика.

Единствената спорна предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ал.1 ЗДДС в процесния случай е наличието на осъ­ще­ст­вена облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 ЗДДС на стоките по факту­рите, издадени от „Интернешънъл ууд“ ЕООД и „М джи ойл“ ЕООД –  дизелово гориво, и по фактурите, издадени от „Бела фрут“ ЕООД, „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД  и ЗП И.С.– различни видове зеленчуци.  

Изводите на ревизиращите за липса на облагаема доставка между преките до­ставчици и жалбоподателя са обосновани с липсата на данъчно събитие по сми­съла на чл.25 ал.1 от ЗДДС, до­колкото липсвали доказателства за прехвърляне собствеността върху стоката от преките доставчици на жалбоподателя.

Тук обаче е необходимо да се разгледа друг един въпрос, а именно –връчването на ИПДПОЗЛ на доставчиците: „Интернешънъл ууд“ ЕООДЗ,“М джи ойл“ ЕООД и „Бела фрут“ ЕООД по реда на чл.32 от ДОПК. Действително, ненамирането на доставчик на декларирания от него адрес, не може да бъде предпоставка за непризнаване правото на данъчен кредит, но разгледано в съвкупност с останалите събрани по делото материали, в случая, може да се каже, че ненамирането им и непредставянето на исканите документи от тях, ги квалифицира като „липсващ търговец“.

 Каза се, че от страна на сочените преки доставчици изисканите с ИПДПО документи и писмения обяснения са връчени по реда на чл.32 от ДОПК, което ги квалифицира като такива търговци и това е така, тъй като невъзможността, представители на дружествата доставчици да бъдат открити на декларираните адреси, с оглед извършване на ревизия на „Сар 81“ ООД, е пряка индиция за наличието на противоправно поведение от страна на данъчния субект.

Достатъчно в тази насока е да се съобрази, че в чл.2 т.1 от Регламент(ЕО) № 1925/2004 на Комисията от 29 октомври 2004 година за определяне на подробни правила за прилагането на някои разпоредби на Регламент (ЕО) № 1798/2003 на Съвета относно административното сътрудничество в областта на данъка върху добавената стойност е посочено, че - „липсващ търговец“ означава търговец, регистриран като данъчно задължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган.

Не би било неприемливо, ако само за пълнота се добави, че в пункт 15 от Резолюция на Европейския парламент от 2 септември 2008 г., относно координирана стратегия за засилване на борбата с данъчните измами (2008/2033(INI)(2009/C 295 E/04) е посочено, че – “Отбелязва все по-честите измами с липсващ търговец и преднамерената злоупотреба със системата на ДДС от страна на престъпни групи, създали такива схеми, за да се възползват от слабостите в системата; подчертава също така разследването на Евроюст във връзка с верижните измами с ДДС, което включва 18 държави-членки и се отнася до данъчни измами, възлизащи приблизително на 2,1 млрд. евро.”.

Сиреч, невъзможността търговецът да бъде открит на обявения от него адрес /липсващ търговец/ и липсата на факти за ефективно разчитане на дължимия ДДС с бюджета е пряка индиция за наличието на данни за измама и злоупотреби със системата на ДДС.

На следващо място фактът, че „Интернешънъл ууд“ ЕООД, „М джи ойл“ ЕООД „Бела фрут“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД и ЗП И.С.имат образувани изпълнителни делба във връзка с установени задължения към бюджета за ДДС в големи размери, също е индиция за направомерно поведение от страна на тези доставчици.  

На следващо място, според легалното определение на чл.6 ал.1 от ЗДДС, доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на собственост върху стока или друго вещно пра­во върху стока, а според чл.25 ал.1 от закона, данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътре­общностното придобиване, както и вносът на стоки по чл.16. Разпоредбата на чл.25 ал.2 от ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услуга­та е извършена.

В случая според съда не е установено прехвърляне правото на собственост върху стоките – дизелово гориво от доставчиците “Интернешънъл ууд“ ЕООД и „М джи ойл“ ЕООД, и различни видове зеленчуци от: „Бела фрут“ ЕООД, „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД, „Ива старс 80“ ЕООД и ЗП И.С.на жалбоподателя, което съставлява дос­тавка на стока по смисъла на това понятие, вложено в нор­мата на чл.6 ал.1 ЗДДС.

Представените в тази връзка писмени доказателства са абсолютно недостатъчни, за да обосновават кате­го­ричен извод в тази връзка.

Така, на първо място, непредставянето на изисканите документи и писмени обяснения от органите по приходите от всички доставчици, с изключение на „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД, които обаче също са недостатъчни и непълни, е дало основание да се приеме, че липсата на документи, доказващи прехвърлянето на собствеността върху стоката е индиция, че това реално не е сторено.

На второ място, не се спори, че преките доставчици, на практика не раз­полагат със собствени ресурси за осъществяване на доставки от рода на процес­ните, а като се каза по-горе, и в тази насока не са представени никакви доказателства, които да опровергаят изводите на приходната администрация. От проверката в информационните масиви на НАП е установено, че дружествата доставчици: „Интернешънъл ууд“ ЕООД  и „М джи ойл“ ЕООД, макар и да са подавали декларации обр.1 и обр.6, не са внасяли ЗОВ  от 2009 г., а ЗП И.С., е подала уведомления по чл.62 от КТ, но няма данни за тези лица да са внасяни не са внасяли ЗОВ. Предвид и факта, че останалите доставчици нямат изобщо сключени нито трудови договори, нито граждански такива, правилен и обоснован е извод за липса на кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките от всеки един от процесните доставчици.

Липсват каквито и да било доказателства по какъв начин е транспортирана стоката, че: - липсва информация за доставчиците относно материално-техническа база за съхранение на горивото, и различните видове зеленчуци. Що се отнася до показанията на свид. Ставрев, за съхранение на зеленчуците в двора на къщата на баща му, съдът намира същите за несъстоятелни, предвид големите количества зеленчуци, доставяне на жалбоподателя; липсват доказателства за собствен или нает транспорт от всяка едно от тези дружества доставчици, особено по отношение доставките на дизелово гориво, както и товарителници, пътни листове, приемо-предавателни протоколи. Липсват счетоводни записвания относно съхранението на стоките, както и наличността и в патримониума на доставчиците към датата на издаване на фактурите. Липсва информация и за осъществено плащане на същите. Така представените оригинални фактури и счетоводните им отразявания,  са крайно недостатъчни за опровергаване тезата на органите по приходите за липса на реална доставка. Липсват доказателства и относно наличието на каквито и да било облигационни отношения между жалбоподателя и преките му доставчици. Липсват ППП, пътни листове, доказателства материално-техническа база у всеки един от доставчиците; липсват данни за лицата приели и предали стоките, къде точно е станало това – натоварване и разтоварване. 

Тук следва да се посочи, че по делото не са представени и каквито и да би­ло други доказателства, извън спорните фактури, за предаването на стоки от ро­да на процесните от преките доставчици на оспорващия, като се държи cметка,че в слу­чая се касае за родово определени вещи, като съгласно чл.24 ал.2 ЗЗД собстве­но­стта върху същите се прехвърля с определянето на същите по съгласие на стра­ните, а при липса на такова, когато бъдат предадени, който факт е от същест­вено значение, с оглед легалното определение на чл.6 ал.1 от ЗДДС и нормата на чл.25 от ЗДДС.

В този смисъл съдът намира, че по делото не са налице доказателства, от които да може да се направи извод, че се е стигнало до индиви­дуализиране на ро­до­во определени вещи, тяхното отделяне, с постигане на съг­ласие за което съ­г­ласно чл.24 ал.2 предл. първо от ЗЗД да се е прехвърлила и соб­ствеността върху тях. А именно с датата на прехвърляне собствеността върху вещите ЗДДС свърз­ва момента на възникване на данъчното събитие.

Действително в хода на съдебното производство, от страна на жалбоподателя, са събирани в тази насока такива, но предвид обстоятелството, че всички доказателства са представени едва в съдебна фаза, съдът намира, че същите са изготвени за нуждите на съдебното производство с цел опровергаване констатациите на органите на данъчната администрация. Представянето в съдебна фаза на различни договори за наем, аренда, покупко-продажби, пътни листове, товарителници и стокови разписки, налага да бъде съобразено, че тези документи са частни свидетелстващи такива, подписани от лицата, сочени за издатели, поради което се ползват единствено с формална доказателствена сила, т. е. удостоверените с тях изявления са направените от лицата, сочени за техни издатели. Отделно от това, каза се по-горе, в обясненията на представляващия „Сар 81“ ЕООД се твърди, че транспортът е за сметка на доставчиците, а единствено по отношение на доставките от ЗП И.С., се твърди, че част от тях са и с транспорт на жалбоподателя. 

Горните изводи не се променят и от приетата без възражения ССчЕ, която съдът кредитира, като коректно и безпристрастно изготвена, но, която е изготвена изцяло на представени от жалбоподателя документи едва с подаването на жалбата пред административния съд и в хода на съдебното производство. В тази връзка прави впечатление, че според писмените обяснения на И.С.– представляващ „Ива старс 80“ ЕООД и ЗП И.С., дадени в хода на ревизионното производство, тези двама търговци нямат заведено счетоводство, нямат никакви първични и вторични счетоводни документи, а в същото време, за изготвяне на експертизата се представя счетоводство, при това се оказва – и редовно водено. Тук е необходимо да се отбележи, че за да се констатира, че едно счетоводство е редовно водено и съобразно нормативната уредба, необходимо е да се извърши цялостен преглед на същото, за да се установи по безспорен начин начисляването на данъка към бюджета, неговото надлежно отразяване, да се прегледат ГФО, ОПР и ГДД, и едва при пълно съответствие на водените счетоводни регистри с данните от счетоводството да се формира извод за редовността на едно счетоводство. 

Най–сетне, последващата реализация на стоките и плащането на цената по фактурите може да бъде само косвено доказателство за реалността на доставките, но няма водещо значение за признаване правото на данъчен кредит. Жалбоподателят не доказа договорените между страните доставки да са реализирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДДС. В този контекст установените от органите по приходите обстоятелства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и техническа обезпеченост на доставчиците допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно липсата на реална доставка.

Тук важи в пълна степен становището, че формалното при­те­жание на данъчни фактури и счетоводното им отразяване, относно установяване ре­алността отразените в същите стопански опе­ра­ции не е достатъчно условие и не може по никакъв начин да сочи на реалност на доставката, както и относно приложе­ни­ето на нормата на чл.25 ал.6 от ЗДДС.

Поради всички изложени съображения се налага изводът, че процесните фак­­тури не удостоверяват осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС, поради което и по нея е начислен неправомерно данък, и с оглед горното, и на основание чл.70 ал.5 от ЗДДС за жалбоподателя не е на лице право на данъчен кредит по същите.

Предвид изложеното следва да се посочи, че изводът за липса на реална доставка е наложен от документираните факти от проверки и искания с подробно посочени за представяне документи, представеното във връзка с тях, и елементите от фактическия състав на правото на приспадане на ДК. Наличието на реална доставка, като основен елемент от състава, трябва да е доказано от обективна страна, а не само с издаване на първичен счетоводен документ и включването му в дневниците за покупки и продажби или счетоводните регистри за данъчния период.

В тази насока, трябва да се отбележи, че именно жалбоподателят претендира за себе се, спорното в процеса право на данъчен кредит, което основава на доставките, отразени в процесните фактури с посочените по-горе издатели. Ето защо, нему бе тежестта да установи, че извършването на тези доставки от именно това дружества, така, както е отразена в първичните счетоводни документи, е позитивно проявен факт.

В тази насока е необходимо да се добави още следното: - доказателствената тежест не е равнозначна на задължение да се представят доказателства. Принципите на обективната истина и служебното начало в съдебния административен процес, налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните доказателства, без да има значение, дали те са представени от страната, която носи доказателствената тежест относно този факт, от противната страна по административния спор или пък са издирени служебно от съда. При това положение, въпросът за доказателствената тежест се свежда до последиците от недоказването. Доказателствената тежест се състои в правото и задължението на съда да обяви за ненастъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. Това разбиране произтича от законно установеното задължение за съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или частично ревизионния акт, като го измени в обжалваната част или отхвърли жалбата. – чл.160 ал.1 от ДОПК, независимо от това, дали в съдебното производство страните са ангажирали някакви доказателства или не. Изпълнението на това задължение от страна на съда, означава при недоказване, да се приеме, че недоказаното не е осъществено. А щом юридическият факт не е осъществен, не могат да настъпят последиците, които съответната материалноправна норма свързва с неговото проявление. Впрочем, нормата на чл.170 ал.1 от АПК /приложима по силата на § 2 от ДР на ДОПК/ изрично посочва това - “Административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него, и изпълнението на законовите изисквания при издаването му”.

        Аналогичен е изводът и по отношение на фактурите, издадени от всички останали доставчици - налични касови бележки, от регистриран ЕКАФП в обект за продажба на търговия с нехранителни стоки, а в същото време се доставя дизелово гориво )“Интернешънъл ууд“ ЕООД); част от фактурите не са платени, тези издадени от „Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД, т. е., налице са свързани лица с жалбоподателя – управителят и на двете дружества е едно и също лице. Свързани лица са и „Интернешънъл ууд“ ЕООД и „М джи ойл“ ЕООД, както и „Ива старс 80“ ЕООД и ЗП И.С., При всички от доставчиците е констатирано, че липсват ППП, стокови разписки, експедиционни бележки, товарителници, пътни листове и пр., доказващи действителното прехвърляне на собствеността на стоките. Отделно от това, необходимо е да се отбележи още, че липсата на надлежна касова бележка („Интернешънъл ууд“ ЕООД) , представлява препятствие за правото на приспадане на данъчен кредит и това е така, тъй като във всички случаи, от съществено значение за данъчното облагане е, първичните счетоводни документи да отразяват вярно и честно обективираните в тях стопански операции. С други думи, формалното документиране на една доставка, чрез издаването на първичен счетоводен документ, ако същата не е действително извършена, винаги представлява невярно отразяване по смисъла на чл.10 ал.1 ЗКПО, респ. липса на документална обоснованост.

В допълнение следва да се посочи, че с чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006 г., е въведено задължението за всяко лице да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (ФУ), освен когато плащането се извършва по банков път (такова задължение е въведено и с разпоредбите на чл.118 ал.1 от ЗДДС и чл.10 ал.4 ЗКПО). Легална дефиниция на понятието „касова бележка“ дава разпоредбата на чл.118 ал.2 от ЗДДС, към която препраща чл.2 ал.1 от цитираната наредба. Съгласно посочения законов текст, фискалната касова бележка (фискалният бон) е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или с други заместващи парите платежни средства, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство от одобрен тип, за което е заверено свидетелство за регистрация. От така цитираната норма може да се направи единствено възможният извод, че документ, издаден от фискално устройство, което не е одобрено, въведено в експлоатация и, за което не е заверено свидетелство за регистрация по реда на Наредба № Н-18/2006 г., не е касова бележка, дори и да съдържа всички реквизити визирани в чл.26 ал.1 от същата. В процесния случай, както вече бе казано, прикрепените "фискални бонове" към фактурите, издадени от „Интернешънъл ууд“ ЕООД“, издадени от ЕКАФП, за който има данни, че е регистриран в обект за търговия на дребно с разнородни нехранителни стоки в гр. Пазарджик, не са издадени  по законоустановения ред, което е основание да се приеме, че доставките не са реално извършени.

При това положение, придружаващите процесните фактури документи (фискални бонове), не могат да се приемат за фискални касови бележки по смисъла на чл.118 ал.2 от ЗДДС.

След като от данните по делото се установява, че няма реално осъществени доставки на стоки, а между ревизираното лице и доставчиците му са налице връзки (свързаността на „Интернешънъл ууд“ ЕООД и „М джи ойл“ ЕООД; “Заложна къща „Агротрейд 81“ ЕООД и жалбоподателя; „Ива старс 80“ ЕООД и ЗП И.С.), които изключват възможността същото да не е знаело, че осъществяваните от него стопански операции ще го доведат до участие в данъчна измама, то включването на процесните фактури в дневника за покупките за съответния данъчен период и в справката – декларация не създава право на приспадане на данъчен кредит /в този смисъл Решение № 11051/20.10.2016г., по адм. дело № 4257/2016г. на ВАС; Решение № 8655/05.07.2017г., по адм. дело № 2927/2017г. на ВАС; Решение №8350 от 20.06.2018 г. по адм. дело № 3477/2018 г. на ВАС/. При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, при съобразяване на приложимото национално и европейско законодателство, правилно и обосновано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит.

Само за сведение е необходимо да се посочи, че чл.7 ал.1 от ЗСч е установил изчерпателно и кумулативно задължителните реквизити, които трябва да съдържа първичният счетоводен документ. Наличието на всички реквизити, предвидени в посочената правна норма, е условие за допустимост на счетоводните документи, като доказателства в ревизионния процес, но тези реквизити следва да удостоверяват  вярно и честно извършените сделки между контрагентите. В конкретния случай реквизитите във фактурите, издадени от всеки един от тези доставчици не отразяват вярно твърдени за  извършени стопански операции. Недоказана доставка, макар и документално оформена в счетоводството, не поражда права за ДЗЛ, както по отношение на косвени, така и по отношение на преките данъци. Законът при всички случаи, независимо, дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци, изисква преди всичко, доказателства за фактическото осъществяване на доставката, а след това и за правилното й счетоводно отразяване.

Представените от жалбоподателя доказателства относно осъществяване на твърдените от него стопански операции, едва в хода на съдебното производство не са достатъчно убедителни и категорични, предвид констатираните противоречия, както по отношения на дадени писмени обяснения от представляващи дружествата, предвид липсата изобщо на представени доказателства в ревизионното производство, за да се формира извод, че тези доставки са реално осъществени. Тоест, в случая, в издадените първични счетоводни документи са записани стопански операции, за които липсват данни да са извършени от посочените във фактурите доставчици. По този начин първичните счетоводни документи не отразяват вярно стопанските операции.

        В конкретния казус, няма спор, че е налице последваща реализация на продукцията на „Сар 81“ ЕООД, но това обстоятелство по никакъв начин на опровергава констатациите на приходната администрация за липсата на настъпило данъчно събитие и липсата на реално осъществена доставка именно от сочените във фактурите доставчици. Видно от ССчЕ, дружеството-жалбаподател разполага с необходимите видове и количества зеленчуци, но липсват доказателства, че именно издателите на фактурите са осъществили реалните доставки. 

        В този смисъл няма пречка да намери приложение разрешението, дадено в Решение на Съда (трети състав) от 21 юни 2012 година по съединени дела C-80/11 и C-142/11 (Mahagében kft срещу Nemzeti Adóés Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (C-80/11), и Péter Dávid срещу Nemzeti Adóés Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága (C-142/11), тъй като процесният казус  разкрива сходства, с основните факти в главните производства по съединените дела, поради което съдът намира, че в настоящия случай е относима практиката на СЕС в цитираните решения по съединени дела С-80/11 и С-142/11, включително и последно постановеното от 13.02.2014 г. по дело С-18/13. В тази насока, и съпоставяйки фактите по главните производства по тези дела, безспорно се установява, че при тях не се оспорва извършването на отразената във фактурата сделка (за разлика от процесния случай, където се оспорва реалността на доставката), като решението, постановено по тези дела не дава основание да се приеме, че без доказана реалност на предмета на пряката доставка, само въз основа на данъчна фактура, в която е посочен начислен ДДС, на получателя по фактурата се следва данъчен кредит за приспадане.

Признаването на право на данъчен кредит само по данъчни фактури, при неоткриване на доставчиците и/или при липса на всякакви доказателства относно реалното изпълнение на доставките, противоречи, както на разпоредбите на ЗДДС, така и на тези на общностното право. Последното изисква кумулативното изпълнение на двете условия – наличие на фактура и осъществено данъчно събитие, за признаване на претендираното право. Съдебната практика на СЕС е непротиворечива, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци (в този смисъл Решение от 13 декември 1989г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C - 454/98, Сборник 2000, стр. I-06973). Конкретно в т.13 на Решението по Genius Holding С-342/87 категорично се приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими.

В обсъжданата насока, без всякакво съмнение, следва в казуса да се съобрази и Решение от 06 Декември 2012г. постановено по дело № С – 285/11, образувано по запитване на български съд, по което Съдът на Европейския Съюз се е произнесъл, в смисъл че “… за да се установи обаче, че на основание на тези доставки на стоки е налице правото на приспадане, ..., е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани .... за извършването на облагаеми сделки…” /т.31/.

Т.е. във всички случаи Съдът на Европейския съюз е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да е установено осъществяване на фактурираната доставка, който правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон и преценката на доказателствата в тази насока е в компетентността на националния съд. С това доказване, в случая страната не се справи по отношение на доставките по процесните фактури. Или иначе казано, не може да се приеме, че се касае до действия на доставчика, за които получателят трябва да отговаря, или, че администрацията е прехвърлила върху данъчния субект собствените са задължения по осъществяване на контрола. Ако процесните доставки са реално извършени и облигаторните отношения между ревизирания субект и съответно неговите доставчици са се развили по начина, по който се твърди, то самият получател по необходимост следва да притежава всички доказателства за това, които при поискване от страна на приходната администрация при едно ревизионното производство или проверка, не би имало пречка, същите да бъдат надлежно представени, а това не е така.

Действително, съгласно задължителната съдебна практика на СЕС по дела С-80/2011 и С-142/2011, жалбоподателят няма задължение да доказва материално-техническата обезпеченост на доставчика си, но следва да докаже самата доставка, което в условията на пълно доказване жалбоподателят не стори по делото. По аргумент от т.50 от Решение от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 на СЕС, въпреки липсата на конкретни улики за наличието на измама (доказването на които е в тежест на приходния орган), съдът по същество следва да съблюдава в рамките на спора по делото дали самият издател на фактурите е извършил въпросните доставки, като за тази цел се вземат предвид всички обстоятелства, които в случая не са доказани. След като жалбоподателят претендира, че в негова полза са престирани стоки и услуги от съответния доставчик, не може да претендира, че е добросъвестен и не участва в данъчна измама, след като по необходимост би следвало в негова полза да са доставени стоките и да са  изпълнени услугите. Впрочем в тази насока следва да се посочи, че съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по смисъла на цитираната практика на СЕС. /Така и в този смисъл е Решение № 15751 от 29.12.2014г на Върховен административен съд по адм.дело № 3647/2014., Първо отделение/.

В заключение, и с оглед обсъждания въпрос за разпределението на доказателствената тежест, следва да се обобщи, че приобщените, както в хода на административното, така и в хода на съдебното производство доказателства, не позволяват да се направи безпротиворечив извод, че процесните доставки са действително осъществени, като стоките по тях са доставени от посочените във фактурите доставчици в твърдения аспект, като жалбоподателят не ангажира категорични и безпротиворечиви доказателства във връзка с проявлението на спорните елементи от фактическия състав по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС, свързани с наличие на извършени облагаеми доставки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС.

Обратно, в случая органите на приходната администрация, установиха по несъмнен начин проявлението на фактите и обстоятелствата, на които основават правомощието си да откажат да зачетат декларираното от лицето право на данъчен кредит по процесните фактури, като констатациите им, свързани с непризнаване правото на данъчен кредит на основание чл.70 ал.5 от ЗДДС са обосновани и законосъобразни и се основават на логичен анализ на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, обосноваващи единствения възможен доказателствен извод, а именно - за липса на действително осъществени доставки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС по процесните фактури.

В този смисъл неоснователно е възражението на жалбоподателя, че: „Несъбирането в пълнота на всички възможни доказателства, установяващи значими по ревизията факти и обстоятелства е същество нарушение, защото води до неправилни фактически констатации, респ. до възлагане на задължения за жалбоподателя към бюджета, които са недължими“.

Органите по приходите са положили максимално необходимите действия да се съберат всички доказателства относими към спора, видно от приложението по делото протоколи по чл.50 от ДОПК. При насрещните проверки лицата са търсени на място, за което също има съставени протоколи, включително са им изпратени и съобщения по реда на чл.32 от ДОПК. Нито един обаче от доставчиците не е представил своевременно документи в пълен набор, от които да се направи безпротиворечив извод за действително осъществени доставки към „Сар 81“ ЕООД. Няма и данни от дружествата, които са представили отговори и някакви доказателства, да е поискано удължаване на срока за представяне на доказателства, с оглед големия обем от такива, така, както са представени в хода на съдебното производство (тези за изготвяне на ССчЕ). Съдът намира, че приходната администрация е съобразила работата си с основните принципи на данъчното законодателство, заложени в чл.3, чл.4, чл.5 и чл.6 от ДОПК.

Изложеното съдът намира жалбата за неоснователна и като такава, следва да бъде отхвърлена, а РА, като правилен и законосъобразен – потвърден.

При посочения изход на спора и предвид претенцията на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, съдът намира, че такива се следват. На основание чл.161 ал.1 пр.1 от ДОПК, на ответникът същите се констатираха в размер на 5 243.44 (пет хиляди двеста четиридесет и три и 0.44) лв., съобразно разпоредбата на чл.8 ал.1 т.5 от Наредба № 1/09.07.2004 г.за минималните размери на адвокатските възнаграждения. 

Ето защо и поради мотивите, изложени по–горе, Административен съд – Пловдив, ХVIІI състав,

 

                                     Р  Е  Ш  И  :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Сар 81“ ООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: с. Стряма, ул. “Вардар“ № 6, против Ревизионен акт № Р-16001618002479-091-001 от 12.10.2018 г., издаден от Г.Й., началник сектор, възложил ревизията, и Г.С., главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 2 от 04.01.2019 г. на директор дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОСОП“/ - гр. Пловдив, при Централно Управление на Национална агенция по приходите, в частта за непризнат данъчен кредит в общ размер на 182 028.41 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 89 315.29 лв.

         ОСЪЖДА „Сар 81“ ООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: с. Стряма, ул. “Вардар“ № 6, да заплати на дирек­ция “ОДОП” – гр.Плов­­див, при ЦУ на НАП, сумата от 5 243.44 (пет хиляди двеста четиридесет и три и 0.44) лв., юрисконсултско възнаграждение.

 Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Р. България в 14–дневен срок от съ­общението му на страните.

 

 

 

                                    АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: