Р Е Ш Е Н И Е
№ 419/26.6.2023г.
гр. Пазарджик
В И М Е Т О Н А
Н А Р О Д А
Административен съд – Пазарджик – ІІІ-ти административен състав, в открито
съдебно заседание на тридесети май две хиляди и двадесета и трета година в
състав:
|
ПРЕДСЕДАТЕЛ: |
ДЕСИСЛАВА КРИВИРАЛЧЕВА |
|
|
|
|
при секретар |
Десислава Ангелова |
и с участието |
|
на прокурора |
|
изслуша докладваното |
|
от съдия |
ДЕСИСЛАВА КРИВИРАЛЧЕВА
|
|
|
по адм. дело № 376 по описа на съда за 2023 г. |
||
Производството е по реда на
чл. 145 от АПК, във връзка с чл. 186, ал. 4 от Закона за данък върху добавената
стойност (ЗДДС) и е образувано по жалбата на „Михаела и Йоана Ноневи“ ЕООД с ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление с. Мененкьово, общ. Белово, обл.
Пазарджик, ул. „Първа“ № 36Б, представлявано от И. И. Н., подадена чрез адв. Т.,
против Заповед за налагане на принудителна административна мярка с №
ФК-136-0116603/17.03.2023 г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“
– Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП).
В жалбата се твърди, че
обжалваната заповед е неправилна и незаконосъобразна, постановена при нарушение
на материалния закон и при допуснати
съществени нарушения на административнопроизводствени правила. Изложени са
подробни съображения в тази насока. Моли се да бъде отменена изцяло.
В съдебно заседание
жалбоподателят, редовно призован, не се явява и не се представлява. По делото е
постъпила писмена молба – становище с вх. № 4423/25.05.2023 г. от пълномощника
адв. Т., който по изложени съображения моли съда да уважи подадената жалба и
отмени оспорената заповед като неправилна и незаконосъобразна. Претендира направените
по делото разноски, съгласно приложения списък.
Ответникът по оспорването
– Началник Отдел „Оперативни дейности“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, редовно
призован, не се явява, не изпращат представител. В писмено становище счита жалбата
за неоснователна и моли да се потвърди издадената заповед за налагане на ПАМ като
правилна и законосъобразна, като претендира юрисконсултско възнаграждение. Прави
възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение.
Административен съд – Пазарджик, след като
обсъди доводите на страните и събраните по делото доказателства в тяхната
цялост, съгласно разпоредбата на чл. 168 от АПК, приема за установено от
фактическа страна следното:
Във връзка със съставен Протокол
за извършена проверка сер. АА № 0116603/12.03.2023 г. е издадена оспорената
заповед, с която на посочено правно основание чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1
от ЗДДС е наредено запечатване на търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от
ДР на ЗДДС – ресторант „При Нонев“, находящ се в с. Мененкьово, общ. Белово,
ул. „Първа“ № 47, стопанисван от „Михаела и Йоана Ноневи“ ЕООД, ЕИК ********* и
забрана за достъп до него за срок от 14 дни. При проверката е установено, че
търговецът, в качеството му на задължено лице по чл. 3 от Наредба №
Н-18/13.12.2006 г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им
и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин, не
регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговския
обект, чрез издаване на фискални касови бележки от въведеното в експлоатация за
обекта фискално устройство. При извършена контролна покупка на 12.03.2023 г. в
14:00 часа на 1 брой паниран кашкавал, 1 брой палачинка с шоколад, 1 брой
омлет, 1 брой пърленка, 1 брой айран, 1 брой кола и 1 брой минерална вода
„Банкя“, всичко на обща стойност 20,30 лева, платени в брой от В. А. –
проверяващ, преди легитимацията на И. Н. (управител), като за продажбата не е
издаден фискален касов бон от въведеното в експлоатация и работещо в обекта
фискално устройство модел „Daisy Micro C – 01“, с ИН на ФУ: DY 527183 и ИН на ФП:
36685656, нито касова бележка от кочан с ръчни касови бележки. За извършената
покупка е била издадена бележка „сметка“ от нефискален принтер. След изведен
дневен отчет с № 015430/12.03.2023 г. с оборот от 0 лв. и към установената
фактическа наличност в касата – 70,78 лева, е констатирана положителна касова
разлика в същия размер от 70,78 лева, като управителят сам е декларирал, че
разликата се дължи в неиздаване на касов бон.
В заповедта е посочено,
че „Михаела и Йоана Ноневи“ ЕООД не е издало съответен документ за продажба по
чл. 118 от ЗДДС, което изпълнява състава на чл. 3, ал. 1 от Наредбата, във вр.
чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, което е основание по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС
за прилагане на ПАМ.
Такава принудителна административна
мярка – запечатване на търговския обект и забрана за достъпа до него е наложена
за срок от 14 дни. В мотивите на заповедта е посочено, че при определяне продължителността
на срока са взети предвид тежестта на извършеното нарушение и последиците от него,
като неотчитането на приходите препятства контролната дейност на приходната администрация
и не позволява да се установи фактически реализираният оборот от търговеца. Предвид
неспазване реда за издаване на съответен документ за продажба и определяне размера
на приложената ПАМ от административния орган са преценени местоположението на обекта
– ресторант, разположен в с. Мененкьово с капацитет от 50 места за консумация,
в който се предлага широко разнообразие на храни и напитки по меню, с работно
време – всеки ден, даващо възможност за реализиране на високи приходи от
продажби, с оглед посещаемостта на такива обекти, липсата на отразяване на продажби
преди легитимация на органите по приходите, установената положителна разлика в касата
в размер на 70,78 лв., която се дължи на неотразяване на продажби, обичайната стойност
на предлаганите услуги спрямо неотразената във ФУ сума, като е прието, че не е инцидентно.
Посочено е, че всички тези обстоятелства сочат за накърняване на обществения интерес
и фискалната политика на държавата, тъй като не позволяват да бъдат отчитани извършените
от дружеството продажби и правилно определяне на дължимите данъци.
Посочено е, че с нарушението
се засяга утвърденият ред на данъчна дисциплина, който осигурява пълна отчетност
на извършваните от лицата продажби и тяхната регистрация, както и последващата възможност
за проследяване на реализираните обороти. Издаването на съответен документ за продажба
е нормативно установено задължение на субектите, стопанисващи и/или управляващи
търговски обекти, което следва да се изпълнява при съответните предпоставки. Прието
е, че извършеното деяние показва поведение на лицето, насочено срещу установената
фискална дисциплина, както и организация в търговския обект, която няма за цел спазването
на данъчното законодателство. Посочено е, че ако не бъде приложена ПАМ, съществува
възможност от извършване на ново нарушение, от което за фиска ще настъпят значителни
и трудно поправими вреди, които засягат пряко интересите на държавата, поради неотразяването
на реално извършените продажби, водещо до неправилно определяне на дължимите данъци.
При така установеното от фактическа
страна и след като извърши цялостна проверка на законосъобразността на оспорения
административен акт на основание чл. 168, ал. 1, във връзка с чл. 146 от АПК, Административен
съд – Пазарджик прави следните
изводи:
Жалбата е процесуално
допустима, като подадена в законоустановения срок и от лице, имащо правен интерес
от обжалването.
Разгледана по същество, жалбата е основателна.
Обжалваната заповед е издадена от началник Отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив
при ЦУ на НАП. Относно компетентността на органа, издател на акта, е представена
Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на изпълнителния директор на НАП, с която в т.
1 са определени: директорите на Дирекции „Контрол“ в териториалните дирекции на
НАП и началниците на Отдели „Оперативни дейности“ в Дирекция „Оперативни дейности“
в Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, да издават заповеди за прилагане
на принудителна административна мярка запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС. Съгласно
чл. 186, ал. 3 от ЗДДС, принудителната административна мярка се прилага с мотивирана
заповед на органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице, а според
чл. 186, ал. 1 – принудителната административна мярка запечатване на обект за срок
до 30 дни се прилага, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции.
С оглед представените доказателства, съдът намира, че заповедта за прилагане на
ПАМ е издадена от компетентен орган, в кръга на неговите правомощия.
Разпоредбата на чл. 186, ал. 1, т. 1 б. „а“ от ЗДДС предвижда налагане на принудителна
административна мярка – запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените
глоби или имуществени санкции, която се прилага на лице, което не издаде съответен
документ за продажба по чл. 118. В чл. 118, ал. 1 от ЗДДС е предвидено задължение
за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски
обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален
бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за
управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан
друг данъчен документ. Това задължение от своя страна е нарушение на задълженията
на търговците по чл. 3, ал. 1, вр. чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-18/2006 г.
– всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки
или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
ФУ. Констатираното нарушение по чл. 3 от Наредба № Н-18/2006 г. безспорно е основание
по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС за налагане на процесната ПАМ. При наличието
на формално основание за това органът действа при оперативна самостоятелност относно
определяне срока на мярката, който може да бъде до 30 дни.
Именно при упражняване на оперативната си самостоятелност относно срока на наложената
ПАМ, органът следва да съобрази цялостното поведение на контролирания търговски
субект – както установените при конкретната проверка обстоятелства, така и неговата
коректност към бюджета чрез наличие на други нарушения на фискалната дисциплина
или непогасени публични задължения. Констатираното формално нарушение следва да
бъде съобразено с цялостното поведение на търговеца при индивидуализиране на продължителността
на мярката по смисъла на чл. 6 от АПК. Такава индивидуализация в случая не е направена.
Мотивите в заповедта по отношение на срока са общи и относими към всички случаи
на установени нарушения на фискалната дисциплина по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“
от ЗДДС. Същите не съдържат никаква конкретика, относима към конкретния случай от
проверката на 12.03.2023 г., при която освен неиздаването на фискална касова бележка,
проверяващите са констатирали разминаване между касовата и фактическа наличност
от 70,78 лв. При разчетена касова наличност от ФУ в размер на 0 лв., установената
фактическа такава е била 70,78 лв. Въпреки че този факт дава допълнителна информация
за поведението на данъчния субект по време на проверката на 12.03.2023 г., той не
е използван за мотивиране на продължителността на наложената ПАМ, а и не отговаря
на принципа за съразмерност. Изложеното препятства съобразяването му от съда, който
не може да вземе предвид факти, които не са посочени в мотивите на оспорения акт.
Останалите, посочени в заповедта обстоятелства, са относими към всички случаи на
установени нарушения, но без доказателства за връзката им с конкретния случай.
Безспорно, неотчитането на приходи от търговската дейност и свързаното с него
отклонение от данъчно облагане представляват обществени ценности, които оправдават
засилена законодателна защита, но индивидуалната ПАМ следва да е съобразена с характеристиките
на конкретния случай. Такива не са посочени в оспорения акт, който въпреки обема
си, съдържа общи изрази като „ако не бъде приложена ПАМ, съществува възможност от
извършване на ново нарушение…“; „…за извършване на промяна в организацията на
дейността в конкретния обект…“ е „…необходим определен срок…“ и др. Тези мотиви
са относими към всяко нарушение по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС и не съдържат никаква
конкретика във връзка с обстоятелствата, установени при проверката на търговския
обект на 12.03.2023 г. Стойността на контролната покупка – 20,30 лева, е без значение
като основание за налагане на мярката, но съдът приема, че може да бъде съобразена
при определяне на нейния срок. При липса на мотиви в заповедта за цялостното поведение
на търговеца, съдът приема, че оспорената заповед не съдържа мотиви относно индивидуализация
на продължителността на приложената ПАМ, поради което запечатването на търговския
обект за срок от 14 дни се явява несъразмерно на поведението на търговеца. От друга
страна, интересите на търговеца се засягат в по-голяма степен от необходимото за
постигане на преследваната цел в нарушение на чл. 6, ал. 2 от АПК и на задължението
на органа по чл. 6, ал. 5 от АПК – да се въздържа от актове и действия, които могат
да причинят вреди, явно несъизмерими с преследваната цел. Действително, посочените
от органа цели за прилагане на ПАМ – да се утвърди данъчна дисциплина, да се осигури
възможност за контрол върху ФУ, а оттам и върху реализираните приходи, да се спазва
редът за регистрация и отчитане на продажбите, представляват легитимни цели. В конкретния
случай обаче, за постигането им е използвана несъразмерна мярка и не е направена
балансирана преценка на конкретните факти по случая, указание за което е и пълната
липса на мотиви относно продължителността на срока, относими към конкретната проверка
и конкретния търговец.
Отделно, процесната ПАМ е несъразмерна и непропорционална на извършеното нарушение
и в контекста на тълкуването, дадено от СЕС с Решение от 4 май 2023 г. по дело
MV-98, С-97/21 г. Съгласно разпоредбата на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС, органът по
приходите действа в условията на обвързана компетентност и налага ПАМ, независимо
от предвидените за нарушението глоби и санкции. Това разрешение следва принципното
разбиране, че ПАМ „запечатване на търговски обект“ е предвидена като такава с превантивно
действие, а именно за да се предотврати извършването на друго противоправно поведение
от страна на нарушителя. Макар до момента съдебната практика да е приемала, че ПАМ
няма санкционни последици, предвид тълкуването, дадено в Решение на СЕС от 4 май
2023 г. по дело С-97/21, по същество това тълкуване се явява опровергано. При действащата
правна уредба към датата на издаване на обжалваната заповед, както и към настоящия
момент, санкционирането и едновременно с това прилагането на ПАМ по чл. 186, ал.
1 от ЗДДС, по същността си представлява кумулиране на санкции и води до ограничаване
на гарантирано основно право от чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС (ХОПЕС)
– никой да не може да бъде съден или наказван два пъти за едно и също престъпление.
Както е приел СЕС в Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г., административните
санкции, налагани от националните данъчни органи в областта на ДДС, представляват
прилагане на чл. 2 и чл. 273 от Директивата за ДДС и следователно на правото на
Съюза по смисъла на чл. 51, параграф 1 от Хартата. Затова те трябва да са съобразени
с основното право, гарантирано в чл. 50 от същата – Решение от 5 май 2022 г.,
BV, C570/20, EU: C: 2022: 348, т. 26 и Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21
г., т. 34. Така принципът „ne bis in idem“ забранява кумулирането както на процедури
за търсене на отговорност, така и на санкции, които имат наказателноправен характер
по смисъла на чл. 50 от Хартата, за същото деяние и срещу същото лице – Решение
от 22 март 2022 г., bpost, С117/20, EU: C: 2022: 202, т. 35 от Решение от 4 май
2023 г. по дело С-97/21 г.
В заключение СЕС е приел, Член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28
ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и
член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да се тълкуват
в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също
неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни
производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция
и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни
съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата,
позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането
на посочените мерки и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени
санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.
По изложените съображения, съдът приема, че жалбата е основателна, поради което
същата следва да бъде уважена, а атакуваната заповед – отменена като незаконосъобразна.
С оглед изхода на делото и своевременно направеното искане, ще следва
ответникът да бъде осъден да заплати на жалбоподателя направените по делото
разноски в размер на 50 (петдесет) лева за внесена държавна такса.
Воден от горното и на основание чл. 172, ал. 2,
предл. второ от АПК, Административен съд – Пазарджик, Трети състав,
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка с № ФК-136-0116603/17.03.2023
г., издадена от Началник Отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив при Централно управление
на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП).
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „Михаела и Йоана Ноневи“
ЕООД с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление с. Мененкьово, общ. Белово,
обл. Пазарджик, ул. „Първа“ № 36Б, представлявано от И. И. Н., направените по делото разноски в размер на 50 (петдесет) лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна
жалба пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок
от съобщението на страните, че е изготвено.