Р Е Ш Е Н И Е
№ 1051
гр.
Пловдив, 21.05.2021 година
В
ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД- ПЛОВДИВ, ХХVIIІ състав, в
съдебно заседание на осемнадесети февруари през две хиляди и двадесет и първа
година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ВЛАДИМИР ВЪЛЧЕВ
при секретаря ВАНЯ ПЕТКОВА, като
разгледа административно дело №
1887/2020 година по описа на съда, докладвано от председателя, за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „СПРИНТ ИД“
ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: *********, със седалище и адрес на управление: гр.
Асеновград, ул. „Борислав“ № 6, представлявано от управителя И.И.Ч., против
Ревизионен акт № Р-16001619005470-091-001/14.04.2020г., издаден от органите по
приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив в частта, в която е потвърден и изменен с
Решение № 318/06.07.2020г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно -
осигурителна практика” (съкр. „ОДОП“) гр. Пловдив относно допълнително
определена дължима сума за корпоративен данък за 2016г. в размер на 56 920,20лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 17551,80лв. и за 2017г. в размер на 1691,30лв.,
ведно с прилежащите лихви в размер на 350,03лв.
Жалбоподателят оспорва
законосъобразността на РА и иска неговата отмяна. В жалбата е посочено, че
неправилно е прието наличието на укрити приходи, в следствие на което ревизията
е проведена по особения ред на чл. 122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК и е формирана
нова данъчна основа. Счита, че неправилно е увеличен от органите по проходите
финансовия резултат за периода 2016г и 2017г. със суми, което са приети за
приходи от дейността с оглед неосчетоводени фактури при анализ на сметки
501-каса. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в жалбата и
депозираната по делото писмена защита от пълномощника адв. А.. Претендира се
присъждане на направените по делото разноски.
Ответникът по жалбата – Директор на
Дирекция “ОДОП” гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалните си представители
юрк. Б. и К. оспорва жалбата като неоснователна, а атакувания административен
акт за законосъобразен. Подробни съображения по съществото на спора са изложени
в депозирана по делото писмена защита. Претендира присъждане юрисконсултско
възнаграждение.
Съдът, като разгледа становищата и
възраженията на двете страни и след преценка на събраните по делото
доказателства, намери за установено следното:
Ревизионният акт е обжалван в
предвидения за това срок пред контролния в приходната администрация орган,
който с решението си го е потвърдил, в частта, предмет на настоящото съдебно
производство. Така постановеният от Директора на Дирекция „ОДОП“ - гр. Пловдив
резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен
процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
Разгледана по същество жалбата е
ОСНОВАТЕЛНА поради следните за това съображения:
От
фактическа страна се установява следното:
С Решение № 467/09.08.2019 г. на директор Дирекция
ОДОП-Пловдив по конкретни публични
задължения за конкретни данъчни периоди е бил отменен частично РА
№Р-16001618006101-091-001/29.05.2019г и РД
№Р-16001618006101-092-001/29.03.2019г. издаден спрямо жалбоподателят, като
ревизията е върната за повторно производство. Началото на повторното ревизионно
производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия /съкр.ЗВР/ №
Р-16001619005470-020-001/21.08.2019г.,издадена от Началник на сектор при ТД на
НАП Пловдив. С нея е бил определен ревизиращ екип от К.Г.Н.на длъжност „Главен
инспектор по приходите“ като ръководител на ревизията и П. В. С., заемащ
длъжността „главен инспектор по приходите“, член на екипа, както и обхвата на
ревизията - данъчни
задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2016г. до 31.12.2016г. и
от 01.01.2017г. до 31.12.2017г., както и установяване на публични задължения за
данък върху добавената стойност за периодите от 01.02.2013г. до 31.05.2013г.,
от 01.07.2013г. до 31.07.2013г.; от 01.01.2016г. до 31.12.2016г. и от
01.01.2017г. до 31.12.2017г.. Определен е срок за приключване на ревизионното
производство три месеца от връчването и, което е станало по електронен път на
09.09.2019година. В последствие тя е изменена на основание чл. 112
и чл. 113 от ДОПК със ЗИЗВР №Р-16001619005470-020-002 от 06.12.2019г., издадена от Началник
сектор в ТД на НАП – гр. Пловдив, и е определен краен срок за приключване на
ревизионното производство до 07.02.2020година.. В хода на повторното производство са били присъединени материалите от
предходната ревизия с Протокол №Р-16001619005470-ППД-001/26.09.2019г..
Изготвени са и искания за представяне на документи и писмени обяснения. От
всички присъединени документи по ревизията от органите по приходите е направен
анализ относно дейността на ревизираното лице. Установено е от органите по
приходите, че основната дейност на ревизираното дружество е търговска дейност
на едро и дребно с авточасти, като то е единствен официален дистрибутор за
България на търговската марка AS Metal, както и автосервизни
услуги. Дружеството притежава обекти за осъществяване на
дейността си, включващи и две помещения на територията на гр.Асеновград за
осъществяваните услуги. За проверявания данъчен период в него са били наети 27
лица по трудови правоотношения. Органите по приходите са възприели, че
основното финансиране на дейността на дружеството е ставало със заемни средства
от собственика в общ размер на 568899.97 лева. Относно тях са ползвани
констатациите по извършена предхождаща ревизията ПУФО, резултатите от която са
посочени в Протокол №Р-1600161752736-073-001/11.09.2018г.. Посоченото
финансиране от страна на собственика и управител на дружеството Ч. е
декларирано, че е осъществено за периода от 28.12.2006г. до 12.07.2014г. с
получени заемни средства от редица турски граждани, които са постъпвали в
касата на дружеството с приходни касови ордери. Така от него е посочено, че са
внесени парични средства в общ размер на 1075706.50лева, като приходните касови ордери
са придружени с протоколи от общото събрание на дружеството, както и с
декларации на турски език от заемодателите на средствата, с надлежен превод на
български език. Съгласно представените декларации, собственикът на дружеството
е получил от турски граждани парични суми в общ размер на 540000 евро, с левова
равностойност 1056148,20лева. Същевременно ревизиращите органи са констатирали,
че ПКО не са били отразени в счетоводните регистри и не са декларирани от ФЛ в
ГДД, съгласно изискванията на чл. 50, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ. В тази връзка е направен
анализ от тях на представените документи и декларираните данни от турските
граждани с извършваната търговска дейност на дружеството по доставки и
осъществени продажби. Проверени са данните от предоставените месечни
оборотни ведомости за периода, като се констатирало, че към края на всеки месец
са формирани кредитни салда, а дисбалансът между постъпленията и плащанията в
брой е текущ за всеки месец. За така формираните кредитни салда жалбоподателят сочи,
че всички тези дисбаланси са покривани с предоставените от собственика заемни
средства. След извършени проверки на осъществените доставки от доставчиците АУТО КЕЛИ БЪЛГАРИЯ ЕООД, АУТО ХЕЛП ООД, АУТО ХИТ ООД, ДНВ-ПРОСПИЙТ ООД, ИНТЕР
КАРС БЪЛГАРИЯ ЕООД е
направен извод, че се касае за редовно осъществени доставки на резервни
автомобилни части към ревизираното лице, за които са издадени редовни фактури и
касови бележки, които не са включени в дневниците за покупки на СПРИНТ ИД ЕООД,
но са били заплатени. Посочено е, че за АУТО КЕЛИ БЪЛГАРИЯ
ЕООД не са отразени от ревизираното дружество фактури с обща данъчна основа от
13 833.47лв. и ДДС 2766.73лв., за АУТО ХИТ ЕООД не са отразени фактури с
обща данъчна основа 2921.14лв. и ДДС 584.19лв., за АУТО ХЕЛП ООД не са отразени
фактури с обща данъчна основа 17538.36лв. и ДДС 3507.71лв., за ДНВ-ПРОСПИЙТ
ЕООД не са отразени фактури с обща данъчна основа 6617.14лв. и ДДС 1323.42лв.,
за ИНТЕР КАРС БЪЛГАРИЯ ЕООД не са отразени фактури и кредитни известия за 2016гс
обща данъчна основа 27338.47лв. и ДДС 5467.67лв. и за 2017г. с обща данъчна
основа 13317.92лв. и ДДС 2663.71лв.. От всичко това бил направен извода, че доставчикът е представил безспорни доказателства, че собствеността върху
стоките, предмет на процесните фактури, е прехвърлена на СПРИНТ ИД ЕООД, като
стоката не е заведена счетоводно и от ревизираното лице не са отчетени приходи
от реализацията на тези стоки. Приели, че в този случай налице основания за провеждане на ревизия при особени случаи
по смисъла на чл.122 ал.1 т.2 ДОПК, като органите по приходите могат да
приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от
него по реда на ал. 2 основа, поради наличие на обстоятелства относно данни за
укрити приходи или доходи от ревизираното лице, както и наличие на
обстоятелства по чл.122 ал.1 т.4 ДОПК –липсва или не е представена счетоводна
отчетност съгласно ЗСч или воденото
счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за
облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са
унищожени не по установения ред. В тази връзка ревизиращите са връчили по реда на чл. 124, ал.1 от ДОПК и Уведомление №
Р-16001318008054-113-001/02.12.2019г.. За определяне на данъчната основа за
облагане с корпоративен данък за периодите от 01.01.2016г. до 31.12.2016г. и от
01.01.2017г. до 31.12.2017г., както и по ЗДДС за периодите от 01.02.2013г. до
31.05.2013г., от 01.07.2013г. до 31.07.2013г., от 01.01.2016г. до 30.04.2016г.
и от 01.06.2016г. до 31.12.2017г. са изяснявани необходимите обстоятелства,
предвидени в разпоредбата на чл.122,ал.2
от ДОПК. От направеният от тях анализ било прието, че по т.1 вида и характера
на фактически осъществяваната дейност дава основания да се приеме, че дружеството
е придобивало и извършвало продажби на стоки, които не са заведени в
счетоводните регистри и не са отчетени приходите от тях, като те са реализирани
в рамките на основната дейност на лицето, като те представляват облагаеми
доставки по смисъла на ЗДДС. Размерът на отчетените и неотчетените приходи от
дейността участва при определянето на данъчната основа за облагане с ДДС и корпоративен данък, защото
дружеството има търговски обекти, от които да извърши както декларираните, така
и недекларираните продажби. По т.2
платените данъци, мита, такси, вноски и други публични вземания извели извода
си, че не са налице платени данъци, такси и мита, които да се вземат
предвид при определяне на данъчната основа за облагане с ДДС и корпоративен
данък, а всички платени суми за данъци са приспаднати от установените допълнителни задължения по периоди. По т.3 относно
движението и остатъците по банковите сметки на дружеството, ревизиращите органи
не са констатирали получени суми, представляващи неосчетоводени приходи
от продажби. По отношение на изясняваните обстоятелства по чл.122, ал.2 , т.4, касаещи официалните
документи и документите с достоверни данни, ревизиращите посочили, че са
ползвали подаваните ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2016г. и за 2017г., копия от
документи, приложени в данъчното досие на лицето и присъединени към настоящето
производство с Протокол КД-73 за присъединяване на документи от друго
производство № Р-16001619005470-ППД-001/26.09.2019г., копия на документи
получени в резултат на изпратени Искане за представяне на информация от трети
лица, доставчици на дружеството, копия на документи и счетоводни справки
предоставени от ревизираното лице по връчени 2бр. ИПДПО. По чл.122, ал.2 ,т.5 - наемната цена за недвижимите имоти, в които се
упражнява цялостно или частично дейността, посочили, че разходите за
наем са осчетоводявани в дружеството и са отчетени като разходи по сметки 602
(Разходи за външни услуги) и 611 (Разходи за основна дейност) и същите се
взимат в предвид при определяне основата за облагане с корпоративен данък.
Анализирали и обстоятелствата по чл.
122, ал.2 , т.6 за търговското значение на мястото, където се извършва
дейността и по чл.122 ал.2 т.7 ДОПК, в която връзка направили преценка относно
посочени в представена декларация по чл.124 ДОПК за 2016г. допълнителни парични
средства, представени от едноличния собственик на ревизираното дружество в общ
размер на 568 496,60лв, и В декларация по чл.124 ал.3 от ДОПК за
2017г., с която е декларирано върнати на едноличния собственик от СПРИНТ ИД
ЕООД парична сума в размер на 218557.70 лв.. По чл.122, ал.2, т.8 били анализирани и брутните приходи/доходи на
ревизираното дружество, като за 2016 г. съобразно ГДД по чл.92 от ЗКПО то е декларирало общо приходи в
размер на 731 290.73лв., общо разходи в размер на 995 260.75 лв. и от там
счетоводна и данъчна загуба в размер на 233242.88 лв. От извършената съпоставка
на СД по ЗДДС за периода 01.01.2016 г. – 31.12.2016г. органите по приходите не са установили
несъответствие между декларираните нетни приходи за продажби по ОПР и ГДД по
чл.92 от ЗКПО и отразените и включени продажби в дневник продажби за 2016г.. За 2017 г. дружеството е подало ГДД
по чл.92 ЗКПО вх. №1600И0561960/01.03.2018г., като е декларирало общо приходи в
размер на 731290.73лв., общо разходи в размер на 652290.73лв., счетоводна и
данъчна загуба в размер на 78000.00лв. Извършена
е съпоставка на СД по ЗДДС за периода 01.01.2017 г. – 31.12.2017г. с
декларираните нетни приходи за продажби по ОПР и ГДД и отразените и включени
продажби в дневник продажби за 2017г., при което не са установени
несъответствия. Направена била преценка
и на обстоятелствата по чл.122, ал.2, т.9 ДОПК относно броя на заетите за
осъществяване на дейността лица, както и на тези по чл.122, ал.2, т.10 ДОПК
относно сключените договори от лицето във връзка с осъществяване на дейността
му. При преценка на обстоятелствата По чл.122, ал.2, т. 15 ДОПК относно
получените и извършените доставки и упражненото право на данъчен кредит било
прието, че ревизираното дружество не е осчетоводявало фактури и кредитни
известия, издадени от доставчици с доказани доставки, като за 2013г. са с обща
данъчна основа от 1329,91лв., за 2016г. с обща данъчна основа от 55115,79лв. и
за 2017г. с обща данъчна основа 20004,53лева. Анализирали и правото на
приспадане на данъчен кредит от ревизираното дружество за получените и
осчетоводени доставки, като посочили, че са спазени условията на чл.71, т.1 от ЗДДС за ревизираните периоди, с изключение на случай на дублирана фактура. Като
други доказателства по смисъла на чл.122,
ал.2, т.16 ДОПК, които могат да послужат за определяне на основата, те
анализирали аналитични справки за приходи на дружеството от
сервизни услуги по счетоводна сметка 703 и счетоводна сметка 704. Така посочили, че за периода 2016г. счетоводна сметка 703 е с
дебитен и кредитен оборот в размер на 1254.72 лв., като са отразени 13 бр.
фактури, издадени на юридически лица, а за 2017г. е с дебитен и кредитен оборот
в размер на 659.99 лв., като са отразени само 9 бр.фактури, издадени на
юридически лица в периода м.януари и м.февруари. Липсвали отразени фактури за извършени услуги на физически лица
или чрез касов отчет.
Анализирали и представен им формуляр на поръчка за извършен през 2019г. ремонт
на МПС, който според тях не съдържал необходими реквизити и от което направили
извод, че за извършен ремонт на физическо лице съществува
възможност да не се издават фактури, особено ако услугата е формирана само от
разходи за труд. Извършили анализ на вложените материали и разходите за труд,
като приели, че отчетените разходи за труд за 2016г и 2017г са по- високи от
стойността на осчетоводените услуги за осъществен сервиз. Подобен анализ бил
осъществен и на счетоводна сметка 704, изводите от който потвърждавали подобни
констатации. Направили и констатацията, че събраните доказателства в хода на
ревизионното производство касаят безспорен извод, че ревизираното дружество
като получател на доставки не е подписвал издаваните фактури от доставчиците,
което според тях е с цел укриване на дължими данъци по ЗКПО и ЗДДС. Позовали се
и на разпоредбите на чл. 114 от ЗДДС и чл. 7, ал. 1 от ЗСч., които не изискват
като задължителен реквизит полагането на подпис от получател, за да се приеме реалността
на извършената доставка и прехвърляне на стоките. В подкрепа на извода за
тяхната реалност било установеното обстоятелство, че плащанията по фактури са
извършени в брой от представител на ревизираното дружество. Липсвали и
доказателства, че така закупените стоки са били налични в дружеството към
31.12. на съответната година, както и че са използвани за текущи за него нужди.
От всичко това те приели, че се касае за укрити приходи на ревизираното
дружество. Затова и приели, че сумата на разходите за 2016г. и 2017г.
съответства на укритите приходи за този период, в съотношение на разходите към
приходите за извършваните от ревизираното дружество услуги по ремонт на
автомобили. Така според броя на заетите лица в дружеството, които извършват
различните видове сервизни дейности /в случая 2 лица/, за които са отчетени и
осчетоводени разходи в размер на по 15124,32 лв. за 2016г. и за 2017г., те
приели, че са съответни на укритите приходи, участващи в себестойността на
предоставените сервизни услуги. Така приели, че реализираните и отчетени
от дружеството нетни приходи от продажби
за периода 2016г. са в размер на 475837.35лв., а за периода 2017г. в размер
653 290.73лв.. Неотчетените според органите по приходите приходи от
продажби за периода 2016г. са в размер на 85 893,02лв. и за периода 2017г. в
общ размер на 44911.17лв.. Така приетите за неотчетени приходи били взети от
тях при определяне на данъчната основа за съответния данъчен период по ЗДДС и
при определяне на облагаемата по ЗКПО годишна данъчна основа за 2016г. и
2017г.. В тази връзка за определяне на данъчната основа за облагане по ЗКПО за
периода 2016 год. По отношение на определяне
на данъчна основа по ЗКПО за периода 2016 година те се позовали на извършения анализ
на движенията на активната счетоводна сметка 501 (Каса), по която установили,
че към 31.12.2017г. тя е с кредитно салдо в размер на (-) 759,52лв.. Отчели и
обстоятелството, че през ревизирания период счетоводно са въвеждани суми
еднократно на 31.12.2016 г. и еднократно на 31.03.2017г. с основания „покриване
на червена каса". В тази връзка органите по приходите извели извода си, че съществува неяснота
относно факта, дали се касае за заемни средства или безвъзмездно предоставени
парични суми. За целите на този си извод се позовали на
установените обстоятелства, че независимо от формирането на крайни кредитни
салда по месеци и в края на отчетната година, по нея са отчетени разплащания с
доставчици на стоки и външни услуги, внесени суми по банкови сметки и изплатени
трудови възнаграждения на персонала. От това изградили извод, че в резултат на
текущо регистриране в счетоводството на дружеството на разходооправдателни документи
за извършени ефективни разплащания в брой със средства извън стопанския оборот,
по сметка 501 (Каса) е формиран кредитен остатък, което е породило
необходимостта от превеждане на постъпления в касата в съответствие на
осчетоводените разходи. Посочили, че наличието на кредитен остатък означава
дефицит на паричните средства, което е недопустимо и практически е невъзможно с
оглед характера на отчитаните по нея средства, защото тя отчита единствено
постъпили и изплатени в брой парични средства, както и наличността в касата,
която се дебитира с всички парични постъпления в касата и се кредитира с всички
парични разходи. Приели, че в касата на ревизираното дружество е имало
постъпили парични средства, които са регистрирани счетоводно по дебита на
сметка 501 (Каса) и кредита на сметки 499 и 493 (Разчети със собственика), като счетоводен
дефицит на парични средства (определен като „червена каса“) е безспорна
индикация за укрити от страна на ревизираното лице приходи от основната дейност,
защото според тях не е възможно да се изхарчат парични средства, които не са
налични по счетоводни данни. Затова приели, че така установеният факт се дължи единствено
на укрити приходи или на външно кредитиране. Затова за нуждите на
производството преценили
установените данни, съгласно които на 31.12.2016 г. и на
31.03.2017г. счетоводно са въвеждани суми еднократно за покриване на касовия
дефицит. Приели, че липсват основания за тяхното осъществяване, защото не им били
представени доказателства, че действително собственика на дружеството е
разполагал с парични средства и ги е предоставил на дружеството, което според
тях се установявало по безспорен начин с материалите, присъединени с Протокол КД-73, касаещи
проверка по протокол №№ Р-16001619005470-ППД-001/26.09.2019г. и РА № Р-16001618006101-091-001/29.05.2019г..
затова посочили, че сумите са били
налични като парични средства от основната дейност, но не са отчетени в
счетоводството като такива, което обосновавало извода, че от ревизираното
дружество са реализирани приходи, които не са отчетени, не са декларирани и за
които не е начислен дължимия данък. Затова посочили, че установените укрити
приходи, представляващи крайни кредитни салда и прехвърлен касов дефицит по
разчетна сметка със собственика 493 са за периода 01.01.2016г. – 31.12.2016г. в
размер на 568 899,97лева и за периода 01.01.2017г. – 31.12.2017г. в размер на
16 872,78 лв..
Направили констатацията, че общо неотчетени приходи от дейността на дружеството за периода 2016г. са в
размер на 654792.99лева, общ размер на разходите е 541976,32лв., а за периода
2017г. общ размер на приходите от дейността е 793074,68лв., при общ размер на разходите от 682128.91лв.
Затова на основание чл.122 ал.2 т.1, т.2, т.4, т.6, т.7, т.8, т.9 т.10, т.15 и
т.16 ДОПК пристъпили към определяне на данъчната основа. Така за нуждите на
данъчно облагане по ЗКПО за периода 2016 година била определена данъчна основа в
размер на 658 677,35 лева, дължим
корпоративен данък при 10% ставка
в размер на 65867.74лева, от който приспаднали внесен корпоративен данък
за периода в размер на 7002.33 лв., и
начислили корпоративен данък за довнасяне в размер на 58865.41 лева. За данъчен
период 2017г. била определена данъчна основа в размер на 112945.77 лева, дължим корпоративен
данък в размер на 11294.58лева, от която приспаднали внесения корпоративен
данък за периода в размер на 7 800,00
лв. и определили корпоративен данък за довнасяне корпоративен данък за внасяне
в размер на 3494.58лева.
В срока по чл. 117 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад № Р-16001618006101-092-001/29.03.2019 г., като против
констатациите е подадено възражение, което било отхвърлено. В срока по чл. 119,
ал. 3 от ДОПК, въз основа на съставения РД, е издаден и процесният РА №
Р-16001619005470-091-001/14.04.2020г.. Срещу него е подадена жалба от 15.05.2020година.
С процесното Решение №318/06.04.2021година горестоящият административен орган е
приел, че са налице безспорни
обстоятелства за извършено облагане по реда на чл.122 ал.2 ДОПК. Във връзка
констатациите по ЗКПО той посочил, че с писмо вх.№Вхр-5082/04.12.2019г. са
представени копия от документи, касаещи протоколи от общо събрание на
съдружниците на дружеството с решение за предоставяне на средства на
дружеството от собственика на дружествените дялове, както и за връщане на
сумите, които счел, че не могат да опровергаят изводите на ревизиращите органи
относно изследваните счетоводни сметки 501 каса и 493 Разчети със собственика.
Приел, че са незаконосъобразни изводите относно установената данъчна основа за
облагане с корпоративен данък, касаещи неподписани от получателя фактури от
доставчиците „Ауто хелп“ ООД и „Интеркарс България“ ЕООД, защото не са събрани
достатъчно писмени доказателства за получаване на стоките и липсват основания
да се сочат „укрити приходи“ от последващи продажби на ревизираното лице.
Посочил, че със сумите в размер на 5794.26 лева за периода 2016г. и 770.70 лева
за периода 2017г неоснователно е завишена формираната данъчна основа. Посочил,
че са незаконосъобразни изводите на ревизиращите органи за укрит приход от
ревизиращото дружество във връзка с изследваните обстоятелства по чл.122 ал.2
т.16 от ДОПК, касаещ увеличаване на данъчната основа със суми в размер на
по 15124,32 лв. за 2016г. и 2017г. според направените разходи по броя на
заетите лица в дружеството, които извършват различните видове сервизни
дейности. Ето защо изменил РА в частта за определен за допълнително внасяне
корпоративен данък за периода 2016г., като намалил неговия размер от
58865.41лева на 56920.20 лева, в едно с определената лихва за забава от
18151.62 лева на 17551.80 лева и за периода 2017г. от дължим размер на
определен за допълнително внасяне корпоративен данък от 3494.58 лева на
1691.30лева,
в едно с лихва за забава от 723.24 лева на 350.03 лева.
Недоволен от това
произнасяне в частта за допълнително определен данък по ЗКПО, дружеството-
жалбоподател е инициирало настоящото съдебно производство. Установява се в хода
на неговото провеждане от заключението на проведената по искане на
жалбоподателя ССчЕ, приета в с.з. 26.01.2021г. и заключение на допълнителна
ССчЕ, приета в с.з. от 18.02.2021г., че има извършени допълнителни парични
вноски за периода 2007-2017година, за които са съставени първични счетоводни
документи - ПКО и които не са отразени в счетоводните регистри на дружеството
по съответните счетоводни сметки, като са възстановявани и суми на едноличния
съдружник. Тези счетоводни операции по
сметки 493, 499 Други кредитори и 501 са отразени в счетоводните регистри
и са намерили отражение в оборотната ведомост за 2016г и 2017година.
Разминавания в данните в оборотните ведомости и счетоводния баланс, ГФО има
доколкото в тях не са отразени всички допълнителни парични вноски, осъществени
от едноличният съдружник на дружеството за покриване на касовия дефицит.
Извършено е преизчисление на начално и крайно салдо на сметка 501 за периодите
2016г., при което се установява начално дебитно салдо /+/481473.03 лева,
формирано през годините от съответните обороти и крайно дебитно салдо
/+/796631.58 лева и за 2017г. начално дебитно салдо /+/796631.58лева и крайно
дебитно салдо /+/ 795872.06 лева. Представени са и оборотни ведомости за
периодите м.01.2007г.-м.12.2012г и ГФО за периодите
м.01.2007г.-м.12.2012година.
При така
установената фактическа обстановка, на база събраните писмени доказателства по
делото, обсъдени поотделно и в тяхната съвкупност, съдът прие следното от правна страна:
При извършване на служебна проверка по чл. 160, ал.2
от ДОПК
съдът констатира, че ревизията е възложена и проведена от
надлежно упълномощени с правата по чл. 112, ал. 1 и чл. 113, ал. 3 от ДОПК
органи по приходите, съгласно представени по делото заповед №
РД-09-1/03.01.2017г. и РД-09-1801/28.09.2018г. на директора на ТД на НАП – гр.
Пловдив. Представени са и удостоверения за валидни електронни подписи на
органите по приходите, възложили ревизията и издали ревизионния доклад и
ревизионния акт. Поради изложеното съдът приема, че оспореният административен акт е постановен от
надлежно снабден с правомощията за това материално компетентен административен
орган, поради което не страда от пороци,
водещи до неговата нищожност.
По отношение на процесуалната
и материалната законосъобразност на акта в частта, в която е преобразуван финансов резултат на жалбоподателя в посока увеличение на основание чл. 23, ал.1 от ЗКПО за периода 2016г. и за периода 2017г., представляваща
неотчетени приходи, съгласно определения с нормативните актове ред, съдът
намира следното:
Процесното ревизионно производство се е развило по
реда на чл. 122 от ДОПК, като основата за облагане с данъци на ревизираното дружество за процесните периоди 2016г и 2017г. е определена въз основа на извършен анализ по чл.
122, ал. 2 от ДОПК. Органът по приходите е констатирал, че по отношение на дружеството
са налице обстоятелствата по чл. 122, ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК. Жалбоподателят оспорва изводите на органа по
приходите.
Твърди, че не са налице предпоставките на чл. 122,
ал.1, т.2
и т.4 от ДОПК, което да обуслови извършването на ревизия
по особения ред. Сочи, че средствата осчетоводени в с/ка 501 Каса са реално внесени от управителя на дружеството с цел
оборотни средства за подпомагане дейността на дружеството, като същият е
разполагал с тези суми и е получел същите чрез заем от посочени физически
лица- турски граждани и собствени други средства.
Счита, че органът по приходите неправилно и
незаконосъобразно е определил данъчната основа за облагане по ЗКПО за 2016г. и 2017г. по реда на
чл. 122 от ДОПК и е установил допълнителни задължения за корпоративен данък.
Възраженията на жалбоподателя са основателни.
Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по
обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК,
фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното,
когато наличието на основанията по чл. 122, ал.1 ДОПК е подкрепено от събраните
доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите
констатации е оборима и доказателствената тежест за това носи жалбоподателят.
Следователно в производството по съдебно обжалване на РА издаден по реда на чл.
122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за
извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния
процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при
условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и
обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да
се приложи обаче презумпцията по чл. 124, ал.2 от ДОПК, фактическите
констатации, на които се позовават органите по приходите следва да са
подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за
опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. Основанията за
извършване на ревизия по особения ред са изрично изброени от закона в
разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 - 7 ДОПК. В конкретния случай, за да
преминат към извършване на ревизия по особения ред, органите по приходите са
приели, че за периода 2016 г. - 2017 г., по
отношение на ревизираното лице са констатирани обстоятелства по чл. 122 от ДОПК. С уведомление по чл. 124 от ДОПК, лицето е уведомено за тези констатации,
както и, че по отношение на него са установени обстоятелства по чл. 122, ал.1 т.4 ДОПК- наличие на
обстоятелства относно данни за укрити приходи или доходи от ревизираното лице,
както и обстоятелства по чл.122 ал.1 т.4 ДОПК –липсва или не е представена
счетоводна отчетност съгласно ЗСч или
воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за
облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са
унищожени не по установения ред, поради което и
данъчната му основа за облагане с КД по ЗКПО за 2016г. и 2017г. ще бъде
установена по особения ред. Уведомлението е редовно връчено, като от страна на
лицето е постъпила декларация по чл. 124, ал.3 от ДОПК, поради което
процедурата по чл. 124, вр. чл. 122 от ДОПК за преминаване към облагане по аналог
формално се явява спазена.
Съдът намира,
че неправилно органите по приходите са приели, че са налице визираните в
уведомлението обстоятелства по чл. 122, ал.1 т.2 от ДОПК за преминаване към установяване на задълженията за лицето за
данък върху доходите по особения ред. Органът по приходите е приел, че за процесните суми, а именно посочените за
внесени с решение на едноличния съдружник суми в
касата на дружеството не са признати за доказани и не подлежат на възстановяване на собственика. Реално са приели, че е налице неправомерно вписване на задължение, с което е покрито формирано кредитно
салдо на сметка 501 Каса. В тази връзка според
тях са събрани доказателства за укрити приходи, касаещи издадени фактури от
посочени доставчици, които не са намерили отражение в счетоводството на
дружеството, а стоките като получени са реализирани с тяхната продажба с
търговска надценка. Поради което при определяне на данъчната основа за облагане
са добавени укритите приходи и разходите под формата на балансова стойност на
неотчетените продажби в тези периоди. При отписването на задължението не са били съставени счетоводни
записвания за отчитане на приход по смисъла на СС-18, с което не е спазен и
принципът на текущо начисляване, съгласно чл. 4, ал. 1, т. 1 от Закона за счетоводството.
Жалбоподателят оспорва изводите на органите по приходите. Счита, че неправилно органът по
приходите е приел, че със внесените суми от собственика на дружеството съгласно
приложените от него Решения на общо събрание на
съдружниците, ПКО и документи за получени заемни средства от различни турски
граждани от 25.11.2005 г., с отразяването
им в дебита на с/ка 501 "Каса" и посочването им в кредита на сметка 493
„Разчети със собственика“, същите са имат
характер на задължение за дружеството да възстанови тези средства на
заемодателя
и влияят на финансовия резултат, което обосновава положително начално дебитно
салдо. Сочи, че начина на осчетоводяване на тези допълни
парични вноски действително рефлектира върху декларирания финансов резултат, но съответните счетоводни записвания определят счетоводните сметки за приходи, както и тези за разходи. Така съобразно
Раздел „Признаване на приходи“, разпоредбата
на т. 5.1. от СС-18 сочи, че приходът се признава, когато: а) е
вероятно предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделката; б)
сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена; в) направените разходи или
тези, които ще бъдат направени във връзка със сделката, могат надеждно да бъдат
измерени; г) приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените
за нея разходи (принцип на съпоставимост между приходите и разходите). В т.
5.2. е посочено, че приходът не се признава, когато разходите не могат да бъдат
надеждно изчислени. При тези обстоятелства всяко получено плащане се признава за
пасив (задължение). Безспорно е в настоящият случай, че осъществените счетоводните
операции от сметка 493 Разчети със собственика към сметка 501 Каса касаят
получено плащане, разходите по което не могат да бъдат надеждно изчислени. Ето
защо и полученото плащане следва и е редно да бъде признато за пасив
/задължение/, а не за приход на дружеството. Още повече, в разпоредбата на т.2
от Раздел „Определения“ на СС-18 се сочи, че приход е брутният поток от
икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на
предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал
отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Ето защо липсват
каквито и да е обективни предпоставки да се приеме направения от органите по ревизията
извод, че в случая се касае за укрит приход от основната дейност на
дружеството. Допълнителните вноски от съдружниците не
представляват приход по смисъла на т. 5.1 от СС 18
"Приходи", поради това, че увеличенията, свързани с вноските от
съдружниците изрично са изключени от определението за приход в т.2 Определения на
СС 18. Получаването на парични средства като допълнителна
парична вноска от съдружниците не представлява обичайна стопанска дейност на
предприятието. Пренебрегнат е от органа по приходите и факта, че заемните
средства подлежат на връщане, поради което те не формират приход от търговска
дейност, нито са част от собствения капитал на дружеството.От събраните по
делото доказателства безспорно се установява, че сумите са внесени и осчетоводени
по съответния ред в счетоводството на дружеството. Неправилно по време на
ревизията са събирани доказателства за произхода на средствата, които
собственика на дружествените
дялове И.Ч.е предоставил на
дружеството. Този факт би бил от значение при ревизия на физическото лице по
ЗДДФЛ. Органът по приходите е следвало да събира доказателства, че сумата
представлява приход от търговска дейност. Няма никакви преки или косвени доказателства, че тези суми са получени от дружеството, с оглед
осъществяваната от него търговска дейност от продажба на стоки или услуги. Налице са само едни предположения, направени на база
анализ на доставчиците на дружеството и издадените фактури за извършени
доставки. Същевременно липсва конкретен анализ и събрани доказателства за какво
са изразходвани постъпилите в сметка 501 Каса средства. В конкретния случай, в тежест на органите по
приходите е да установят, че за периода 2016 г. -2017 г., дружеството е реализирало приходи неотчетени по
съответния ред, т.е че тези средства са били приходи от стопанската дейност на
дружеството. Няма доказателства, че тези суми са получени от дружеството при осъществяваната от него търговска дейност от
продажба на стоки или услуги. Като не е сторено това, органът по приходите е
основал констатациите в РА на хипотези, а не на установените факти и
обстоятелства.
Неоснователно се
отхвърля от органите по приходите документалната обоснованост на внесените от
собственика на дружеството вноски. Сам по себе си вноските на едноличния
съдружник към дружеството не е приход, който да може да бъде включен при
определяне на данъчна основа за облагане по ЗКПО. Касовият приток от икономически изгоди през периода, създаден в хода
на обичайната дейност на предприятието, винаги е отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Това е така, защото е
посочено в разпоредбата, че не се считат за приходи събраните суми от името на
трети лица, като например ДДС, застраховки, суми, събрани от името на
възложителя, и други, които предприятието получава, но те не водят до
увеличаване на собствения капитал. Безспорно е
установено по делото, че са направени допълнителни парични вноски от
собственика на капитала на дружеството в размер на 568988.97 лв. за 2016г. и в размер на 16113.26 лева, въз основа на
решение на едноличния собственик на капитала, които няма как да се считат за приход. Не се спори, че тези парични вноски са отчетени по
с/ка 493" Разчети със собственика" и прехвърлени като дебитно салдо по сметка 501
„Каса“. Налице е и осчетоводено задължение към собственика
в
съответната разчетна сметка 499 „Други кредитори“. Документалната обосновка на тези счетоводни записвания е
свързана с надлежни ПКО и Решения на Общите събрания на съдружниците на
дружеството. В конкретния случай нямаме решение за увеличаване на
капитала на дружеството нито имаме вписване на такова обстоятелство в ТР. Видно
от съдържанието представените в хода на ревизията
решения на едноличния собственик за допълнителна парична
вноска, едноличният собственик е взел решение да направи
допълнителна парична вноска във връзка с дейността на дружеството и
необходимостта от допълнителни парични средства. По своята същност това е
решение по чл. 134 от ТЗ. В чл. 134,
ал.1 от ТЗ е предвидена от законодателя възможността, по решение на общото
събрание за покриване на загуби и при временна необходимост от парични
средства, съдружниците да бъдат задължени да направят допълнителни парични
вноски за определен период от време. Съгласно разпоредбата на чл. 134, ал. 3 от ТЗ, тези вноски не се отразяват в капитала на дружеството. За тях може да бъде
уговорено дружеството да заплаща лихви, а за връщането им чл. 73в от ТЗ не се
прилага. Следователно, въпросните правоотношения от облигационна правна гледна точка следва да се квалифицират като
такива по предоставяне на паричен заем. С внасяне на допълнителната парична
вноска дружеството става длъжник на съдружника-вносител, а последният е
кредитор на дружеството за вземането му в размер на вноската.Получаването на
парични средства като допълнителна парична вноска от съдружниците не
представлява обичайна стопанска дейност на предприятието. Действително в приложените решения на
едноличния собственик на капитала не е посочен срок на връщане на
предоставените от него допълнителни парични средства. С оглед на разпоредбата на
чл. 84, ал.2 от ЗЗД същите ще бъдат дължими след покана на кредитора /
собственика/, от който момент задължението става изискуемо и започва да тече
давностния срок по чл. 114 от ЗЗД. По преписката не са налични доказателства от
които да се установява, че вносителя на средствата се е отказал от вземането,
както и не е изтекла погасителната давност след настъпила изискуемост на
задължението, което да е основание задълженията да бъдат отписани.
Съгласно заключението на приетата по делото ССчЕ, неоспорена от страните, която съдът кредитира като
обективно и безпристрастно дадена, внесените в касата на дружеството парични
средства в размер на 568899.97 лв. на 31.12.2016г и 16113.26 лева текущо за 2017 година са отразени със следните счетоводни записвания: Дт
с/ка 501" Каса " - Кт с/ка 439 и 499 "Разчети със собственика". В счетоводството на дружеството не е наличен
счетоводен запис показващ отписване на задълженията към собственика по
внесените суми. Вещото лице е
посочило още, че счетоводните
данни в оборотните ведомости на дружеството отговарят на данните, подадени в
ГФО и ГДД по ЗКПО за процесния период, като отразените като крайни салда суми
по съответните групи пасиви и активи в баланса на дружеството отговарят на
данните в счетоводните регистри и оборотните ведомости,
поради което не е налице изкривяване на
финансовия резултат.Това се установява безспорно и от представените по делото
счетоводни документи, неоспорени от ответника, по които вещото лице е работило
и е изготвило своето заключение. Незаконосъобразно
органите по приходите са приели в РА, че се касае за приходи от основната дейност на
дружеството, които не са били своевременно осчетоводени и са укрити. Съдружникът не е престанал да бъде кредитор на
дружеството, защото не е настъпил правният ефект на изтекла погасителна
давност, не съществува друго основание за преценка на вземането като
безнадеждно. Съгласно СС-18 приход е брутният поток от икономически изгоди през
периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този
поток води до увеличаване на собствения капитал отделно от увеличенията,
свързани с вноските на собствениците. В случая безспорно се установи, че сумите от 568899.97 лева и 16113.26 лева представляват заемни средства от страна на
собственика на дружеството, които подлежат на връщане. Не са налице доказателства,
че съдружникът е предоставил средствата, без да се дължи връщането им или че се
отказал от връщането им.
Напротив, на същият са възстановени за 2017г 234671.13 лева съгласно посочената
счетоводна справка №43/30.09.2017година, затова те не могат
да формират приход от търговска дейност, нито са част от
собствения капитал на дружеството. Ето защо и незаконосъобразно е преобразуван финансов резултат на „Спринт ИД“ ЕООД и е определена данъчна
основа по реда на чл. 122
ал.2 от ДОПК за данъчни периоди 2017 г. и 2016г.. Ето
защо по отношение на внесените от собственика на
дружеството средства, с оглед на събраните в хода на ревизионното производство
и хода на съдебното производство доказателства съдът намира, че същите са лични
средства на собственика на капитала /придобити чрез заем и други собствени
средства/, предоставени в заем на дружеството и подлежащи на
връщане, поради което не представляват приход и не са дали отражение върху
формирания финансов резултат на дружеството по ЗКПО. Същите са предоставени като допълнителни парични
вноски по реда на чл. 134 от ТЗ. Съгласно чл. 134, ал. 3 ТЗ, допълнителните
вноски не се отразяват в капитала на дружеството, като за тях може да се
уговори дружеството да плаща лихви. Допълнителните парични вноски са свързани
със строго определени цели-покриване на загуби и при временна необходимост от
парични средства. Те представляват особена форма на кредитиране на дружеството.
С внасяне на допълнителната парична вноска дружеството става длъжник на
съдружника - вносител, а последният е кредитор на дружеството за вземането му в
размера на същата вноска, като вноската подлежи на връщане, освен ако не е
взето решение на ОС или вносителя не се е отказал от връщането й. Следователно,
въпросните правоотношения от облигационноправна гледна точка следва да се
квалифицират като такива по предоставяне на паричен заем.
Доказателства за произхода на сумата получена в заем
от различни,
конкретни турски граждани са представени още
в ревизионното производство. Органите по приходите са оспорвали произхода на тези средства и получаването им, което е направено напълно необосновано и при липсата на каквито и да е
доказателства, че действително не са предадени такива суми на И. Ч. Ето защо констатациите, че тези
средства са с неустановен произход и, че към датата на внасяне на средствата от
страна на собственика на дружеството жалбоподател същият не е разполагал с
достатъчно средства, които да внесе като допълнителни парични вноски, са произволни. Още в хода на ревизията са представени договорите за заем с турските граждани, които са отхвърлени без да
бъдат изяснени с необходимата яснота. Личните
средства предоставени от страна на собственика на дружеството като заем, т.е.
чрез възмездна сделка, не представляват приход за дружеството, поради което
същите не участват при формирането на финансовия резултат. Респективно тяхното изплащане не може да бъде
определено като разход за дружеството по ЗКПО. Без правно значение за данъчното
облагане на дружеството е и произходът на тези средства. С оглед на горното, съдът намира,че не са налице
предпоставките на чл. 122, ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК. Обжалваният РА е незаконосъобразен и следва да се отмени в
частта, в която са определени задължения по ЗКПО за данъчен период 2016г. и 2017г.. В случаят несъмнено се касае за продължителен
период на отрицателни стойности на нетен поток на парични потоци от основна
дейност, продължаващи и през отчетните периоди, като в края на 2016г. и
периодично през 2017г. по сметка 501 са въвеждани суми с основание „покриване
на червена каса“, което е законосъобразно и съответно на декларираните данни от
жалбоподателя по отношение наличието на парични средства по сметка 501. Липсват
основания да се приеме, че се касае за обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, което да определя и обоснованост на формиране на данъчна основа за
облагане с пряк данък по реда на чл. 122 от ДОПК. По така изложените аргументи,
жалбата е основателна, а обжалваният РА като незаконосъобразен следва да бъде
отменен.
При този изход на делото и
своевременното искане, на основание разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК на жалбоподателя
следва да бъдат присъдени направените в производството разноски.същите се
констатираха съобразно представения списък с разноски в общ размер на 4250
лева, от които 50 лева ДТ, 600 лева депозит за възнаграждение на вещо лице и
3600 /три хиляди и шестстотин/ лева възнаграждение за осъществената адвокатска
защита, което е съответно на разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1
от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в
редакцията й към 26.10.2016г.).
Мотивиран от
горното, на основание чл.160 ал.1 ДОПК Съдът
РЕШИ :
ОТМЕНЯ по жалба на „СПРИНТ ИД“ ЕООД, ЕИК:*********,
със седалище и адрес на управление: гр. Асеновград, ул. „Борислав“ № 6 Ревизионен
акт № Р-16001619005470-091-001/14.04.2020г., издаден от органите по приходите в
ТД на НАП - гр. Пловдив в частта, в която е потвърден и изменен с Решение №
318/06.07.2020г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна
практика” гр. Пловдив относно допълнително определена дължима сума за
корпоративен данък за 2016г. в размер на 56 920,20лв., ведно с прилежащите
лихви в размер на 17551,80лв. и за 2017г. в размер на 1691,30лв., ведно с
прилежащите лихви в размер на 350,03лв.
ОСЪЖДА НАЦИОНАЛНА
АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ – гр. София да заплати на „СПРИНТ ИД“ ЕООД, ЕИК:
*********, със седалище и адрес на управление: гр. Асеновград, ул. „Борислав“ №
6, сумата от 4 250.00 (четири хиляди двеста и петдесет) лева разноски по
делото.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщението до страните за
постановяването му,.
СЪДИЯ: