Р Е Ш Е Н И Е
№ 281 / 27.5.2020г.
гр. Пазарджик
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Пазарджик, V състав,
в открито заседание на двадесет и седми април през две хиляди и двадесета година в състав:
Председател: Георги
Видев
при секретаря Т.С., като разгледа
административно дело № 1156 по описа на съда за 2019 г., докладвано от съдия
Видев, за да се произнесе, взе предвид следното:
Жалбоподателят претендира отмяна на
ревизионния акт в обжалваните му части. Излага съображения за постановяването
му в противоречие с относимите материалноправни разпоредби. Поддържа жалбата си чрез процесуалния си представител
в проведеното съдебно заседание и в представени писмени бележки. Заявява
претенция за разноски.
Ответникът – директор на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП – оспорва
жалбата чрез процесуален представител в проведените съдебни заседания, както и
в подадена писмена защита. Претендира присъждане на Ю.сконсултско
възнаграждение.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, съдът прие за установено следното:
На жалбоподателя е извършена ревизия за
установяване на задълженията му за корпоративен данък за периода 26.04.2016 г.
– 31.12.2017 г. и за ДДС за периода 10.10.2016 г. – 31.07.2018 г. Ревизията е
възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001318007244-020-001 /
27.11.2018 г., издадена от началник сектор при ТД на НАП Пловдив. От
ревизиращите органи е съставен Ревизионен доклад № Р-16001318007244-092-001 /
17.05.2019 г., срещу който жалбоподателят ne е подал възражение. Ревизията е завършила
с издаването на обжалвания ревизионен акт.
Определените задължения относно признат
данъчен кредит на стойност 42 862 лв., с прилежащи лихви в размер на 10 973,34
лв., както и допълнително установения корпоративен данък за 2016 г. в размер на
21 431 лв. с прилежащи лихви 4 810,45 лв. ревизираното лице е обжалвало по
административен ред. С Решение № 496/23.08.2019 г. директорът на Дирекция
"ОДОП" – Пловдив е потвърдил ревизионния акт в обжалваната му част.
В хода на съдебното дирене от ответника е
представена и приета административната преписка по съставяне и оспорване на
ревизионния акт. Представени и приети като доказателства са и 1 бр. CD-R диск,
съдържащ справки от публичния регистър на електронни подписи.
Съдът като взе предвид констатациите в
обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото
доказателства, прави следните изводи:
Жалбата е подадена от лице с надлежна
легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките
на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. От външна страна същата
отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално
допустима за разглеждане по същество.
В настоящото производство и съгласно чл.
160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на
ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в
съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби
по издаването му. След служебно извършена проверка съдът установи, че
обжалваният ревизионен акт е валиден, като издаден от оправомощен орган, в
съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила в
срока по чл. 114, ал. 2 от ДОПК и РД е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и
съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му.
В съдържанието на всички заповеди за
възлагането и изменението на ревизията, ревизионния доклад и ревизионния акт, е
отразено, че са издадени чрез информационна система "Контрол" като
електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на
електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е
допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Съгласно
чл. 13, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронния подпис (ЗЕДЕП, в
съответната редакция на закона към момента на издаване на документите)
електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически
свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство, но
според чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕП само квалифицираният електронен подпис има
значението на саморъчен подпис. Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗЕДЕП квалифициран
електронен подпис е този усъвършенстван електронен подпис, който е придружен от
издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран
електронен подпис, отговарящо на изискванията на чл. 24 от ЗЕДЕП и
удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа и
е създаден посредством устройство за сигурно създаване на подписа. Според чл.
28, ал. 1 от ЗЕДЕП доставчикът на удостоверителни услуги води електронен
регистър, в който публикува удостоверенията за електронен подпис, които
използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списъка на
прекратените удостоверения. Последната разпоредба е доразвита в чл. 37, ал. 2
от Наредба за дейността на доставчиците на удостоверителни услуги, реда за
нейното прекратяване и за изискванията при предоставяне на удостоверителни
услуги, според която регистърът съдържа: 1. удостоверенията за квалифициран
електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик на
удостоверителни услуги; 2. списък на издадените удостоверения за квалифициран
електронен подпис; 3. списък на прекратените удостоверения; 4. удостоверения за
време за представяне на електронен подпис, създаден за определен електронен
документ, в случаите, когато такива се издават от доставчика на удостоверителни
услуги; 5. информация по чл. 28, ал. 3 от ЗЕДЕП. Следователно публичния
електронен регистър на доставчика съдържа информация относно действащите и
прекратените удостоверения за квалифицираните електронни подписи, издадени от
същия.
В случая
от направената служебна справка на представения от ответната
администрация CD-R и в публичния регистър на електронните подписи е видно, че
лицата са имали валидни квалифицирани електронни подписи към датата на издаване
на съответния документ и изброените ЗВР, РД и РА са подписани с квалифициран
електронен подпис от лицата, които са посочени. Следователно, не се установяват
пороци, касаещи формалната законосъобразност и обоснованост на РА, както и
компетентността на издателите му. Съдът намира, че процедурата по издаване на
оспорения ревизионен акт е съобразена с приложимите за случая процесуални норми
на ДОПК и не са налице процесуални нарушения, засягащи неговата
законосъобразност в цялост.
Във връзка с проверката за правилното
приложение на материалноправните норми съдът намира следното:
През ревизирания период във връзка с
осъществяване на основната си дейност жалбодателят е приспаднал данъчен кредит
по следните фактури, издадени от дружества-доставчици на стоки и услуги, а
именно:
Фактура № 880 от 19.12.2016 г. с дан. основа 6
000 лв. и предмет товаро-разтоварни дейности на строителен обект и Фактура №
883 от 28.12.2016 г. с дан. основа 3 000 лв. и предмет почистване на строителен
обект от земни маси, включително натоварване на транспорт, издадени от
„Цветелина 71“ ЕООД,
Фактура № 90 от 30.11.2016 г. с дан.
основа 49 960 лв. и предмет услуга с багер и самосвал и Фактура № 74 от
31.10.2016 г. с дан. основа 22 570 лв. и предмет услуга с багер и самосвал,
издадени от „М И В Транс“ ЕООД и
Фактура № 30 от 31.10.2016 г. с дан.
основа 41 260 лв. и предмет пясък и баластра с включен транспорт, Фактура № 46
от 30.11.2016 г. с дан. основа 19 720 лв. и предмет пясък с включен транспорт,
Фактура № 47 от 30.11.2016 г. с дан. основа 37 800 лв. и предмет баластра с
включен транспорт, Фактура № 48 от 30.11.2016 г. с дан. основа 34 000 лв. и
предмет трошен камък с включен транспорт, издадени от „Ригел 63“ ЕООД.
Анализирайки събраните доказателства в
резултат на направените проверки органите по приходите са приели, че по тези
фактури доставки реално не са извършени, т.е. данъкът е начислен неправомерно
по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Затова същите не са признали на
жалбоподателя данъчен кредит по тях и са преобразували счетоводния финансов
резултат по фактурите в посока увеличение.
С оглед преценката за материалната
законосъобразност на ревизионния акт, следва да бъде установено дали е
обоснован отказът на ревизиращия орган за признаване правото на данъчен кредит,
както и постановеното от него увеличение на финансовия резултат във връзка с
процесните, посочени по-горе фактури, с аргумент за липсата на реалност на
осъществените доставки и липса на доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС,
поради непредставянето или неточното попълване на съпътстващ документи,
удостоверяващи осъществяването на доставките на
стоките и услугите по фактурите.
Жалбоподателят оспорва материалната
законосъобразност на този извод, като посочва, че доставките по осемте броя
фактури са реално осъществени.
Съгласно националния данъчен закон и
постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от
Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на
приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на
действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от
Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С – 285/11, следва, че по
принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи,
че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално
осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за
целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено,
че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на
приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички
елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за
доказване, установени в националното право.
Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на
приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък
стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента
на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост,
данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва
към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане
с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО
/фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги – към момента
на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото
лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на
услуги/стоки.
По делото се установи, че услугите,
фактурирани с процесните 8 броя фактури, с издатели „Цветелина 71“ ЕООД, „М И В
Транс“ ЕООД и „Ригел 63“ ЕООД, плащанията по тях и начисления ДДС са
осчетоводени правилно при жалбоподателя, в съответствие с изискванията на
Закона за счетоводството. Към издадените от доставчиците фактури са приложени
приемо-предавателни протоколи, товарителници и пътни листове. Същевременно в
приетата по делото експертиза (която съдът кредитира, като компетентно
изготвена) се обобщава информация за осчетоводени приходи от последваща
реализация на същите материали и услуги. Реализацията е във връзка със изпълнен
от жалбоподателя договор за строително-монтажни работи с община Септември с
предмет реконструкция на главен водопровод за захранване на община Септември по
бул. „България“.
Ревизиращият орган е мотивирал изводите си
за липса на осъществени облагаеми доставки с факта, че доставчикът не може да
докаже по безспорен начин реална доставка при издаването на процесните фактури,
предвид невъзможността да бъде установена необходимата техническа, материална и
трудова/кадрова обезпеченост за извършване на доставките, както и поради други
причини.
За липса/съществуване на реална доставка
следва да бъдат преценени фактите и обстоятелствата по време на ревизията, като
се приложат логическите правила към обективно съществуващите факти.
По фактурите, издадени от „Цветелина 71“
ЕООД, жалбоподателят е представил в допълнение към посочените по-горе документи
и ведомости и декларация от лицата, пряко заети в дейностите по почистване на
обекта и натоварване. Всички тези документи неоснователно не са кредитирани от
ответника с доводите, че лицата са били назначени от доставчика като “сезонни
работници в земеделието, шофьори, пазач и кантарджия“. Очевидно е, че
посочените длъжности са близки по функции до извършената при жалбоподателя
работа и е напълно логично неквалифицираната обща работа по почистване и
натоварване на земни маси да им е била възложена. Несъществен е и доводът, че
към датите на издаване на двете фактури общината като инвеститор вече е била
приела фактурираните ѝ от жалбоподателя дейности, свързани с
реконструкцията на водопровода, тъй като липсва законова пречка фактурите да
бъдат издадени в по-късен момент от извършване на услугите. Следователно,
ответникът неправилно е счел за неизвършени доставките по фактурите, издадени
от „Цветелина 71“ ЕООД.
Доставките по фактурите, издадени от „М И
В Транс“ ЕООД са приети от ревизиращите органи за неистински независимо от
съществуващите множество съпътсващи документи към тях (договори за наем на
превозни средства и техника, справки личен състав, свидетелства за
правоуправление на багеристи и шофьори, товарителници и пътни листове, лиценз
за превоз на товари) с довода, че липсват данни за вида на превозваната стока и
на превозните средства, имената на водачите и ненадлежното оформяне на пътните
листове. Тези изводи бяха оборени от заключението на вещото лице, което като
цяло прави извод за надлежно осчетоводяване и разплащане по фактурите и
документалното им обосноваване със съпътстващите документи, независимо от
отделни пропуски при попълването на всички реквизити на пътните листове.
Изводът за реалност на извършените от „М И В Транс“ ЕООД услуги с багер и
самосвал се подкрепиха и от показанията на разпитаните свидетели Т. и Я.,
вторият от които лично е извършвал изкопните работи. Следователно и доставките по фактурите, издадени от „М И В Транс“
ЕООД неправилно са приети за неизвършени.
Отказът да бъдат приети за реални
доставките на стоките пясък, баластра и трошен камък по фактурите, издадени от
„Ригел 63“ ЕООД са мотивирани в обжалвания акт преди всичко с обстоятелството,
че жалбоподателят и „Ригел 63“ ЕООД са свързани лица. Но тази свързаност не е
пречка за осъществяване на реални доставки между тях и в случая не е оказала
никакво влияние на тази реалност. Както е посочено по-горе и е установено от
вещото лице фактурите, издадени от този доставчик са съпроводени с множество съпътстващи
документи, включително товарителници и пътни листове. Приложени са и двустранни
приемо-предавателни протоколи, с които се индивидуализират предадените
материали. Поради това, противно на изводите на органите по приходите следва да
се приеме за доказана реалността и на тези доставки. Ирелевантен е и доводът,
че е извършвана ревизия на „Ригел 63“ ЕООД, тъй като
издаденият ревизионен акт понастоящем не е влязъл в сила. Предвид това и
останалите, изложени по-горе аргументи, отнасящи се за всички спорни доставки,
следва да се приеме и реалността на доставките, извършени от „Ригел 63“ ЕООД.
Предвид горното съдът намира, че при така
установените факти ответникът е достигнал до погрешни и необосновани изводи за
липса на реално получени доставки по фактурите, издадени от доставчиците на
жалбоподателя.
Следва да се има предвид и
обстоятелството, че облагането с ДДС не може да представлява санкция за
технически и документални пропуски и спорове между доставчика и получателя на
стоките и услугите. От доказателствата по делото не може категорично да се
направи извод за намерение за увреждане на интересите на обществото или на
другата страна по сделката. Следователно не се касае за злоупотреба с право,
тъй като не са установени данни, които могат да бъдат отнесени както към
субективния, така и към обективния елемент на това деяние.
Също така от данните в ревизионния акт не
може да се приеме, че по отношение на никоя от процесните фактури са налице
данни, които да сочат на измама по смисъла на правото на ЕС в областта на
косвеното данъчно облагане. Доставчикът е потвърдил издаването на фактурите с
включването им в дневниците си за продажби. Съгласно относимата практика
/Решение по дело С-18 от 13.02.2014 г. / националният съдия следва да съобрази
всички фактически обстоятелства и въз основа на тях да изгради заключението си
за реалност на доставките, като се уточнява, че „обстоятелството, че
доставената стока не била действително предадена от посочения във фактурите
доставчик или от негов подизпълнител, по-специално, тъй като последните не
разполагали с необходимите персонал, материали и активи, разходите за тяхната
услуга не били оправдани в счетоводната им документация или се оказало, че
някои документи не са били подписани от посочените в тях като доставчици лица,
само по себе си не е достатъчно, за да се изключи правото на приспадане. Тоест
по ревизионната преписка категорично не са установени данни за данъчна измама
или злоупотреба с право, а следователно не са установени и основания по т. 1 от
диспозитива решение по дело С-18/13, за да бъде отказано правото на приспадане
на данъка на жалбоподателя. /Решение № 6047 от 26.05.2015 г. по адм.д. № 8024
от 2014 г. на ВАС, Първо отделение/.
Освен това, както СЕС сочи в практиката си
/Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, както и Решение от 21 юни
2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11/, добросъвестният получател по
облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с
отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на
неговия доставчик. Непредставянето на определени доказателства за изпълнение на
доставката или неточното оформяне на някои от документите по нея от страна на
преките доставчици, при наличието на данни за безспорно изпълнени доставки, не
следва да лишава ревизираното дружество от предоставеното му от закона право на
данъчен кредит в размер на начисления ДДС по издадената фактура.
Настоящият съдебен състав счита, че от
събраните по делото доказателства не може да се установят обективни данни за
недобросъвестност на ревизираното лице по отношение на доставките. Следва да се
налице доказателства за това, че данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало
да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от
данъчна измама, извършена от прекия му доставчик или от неговия подизпълнител,
каквито доказателства в случая липсват. В унисон с посочената съдебна практика
на СЕС, следва да се посочи, че органът по приходите не следва да създава
задължение за получателя на фактурата да извършва проверки на контрагента си,
каквито по принцип той не е длъжен да прави. С решението постановено по
съединени дела С-80/11 и С-142/11, СЕС е приел, че член 167, член 168, буква
а), член 178, буква а), член 220, точка 1 и член 226 от Директива 2006/112/ЕО
на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху
добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална
практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на
данъчнозадълженото лице право да приспадне от данъка върху добавената стойност,
на който е лице платец, дължимия или платен данък за предоставените му услуги,
поради това че издателят на фактурата за тези услуги или някой от неговите
доставчици са извършили нарушения, без да доказва, въз основа на обективни
данни, че въпросното данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че
сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна
измама, извършена от посочения издател на фактурата или от друг стопански
субект нагоре по веригата на доставки.
Предвид всичко гореизложено жалбата е
основателна, а ревизионният акт в обжалваната му част е незаконосъобразен.
С оглед изхода на делото е основателна
претенцията за разноски на ответника. Следва да му бъде присъдено адвокатско
възнаграждение в размер на 1 000 лв. и 50 лв., платена държавна такса.
Предвид гореизложеното съдът
Р Е
Ш И:
Отменя Ревизионен акт №
Р-16001318007244-091-001 / 17.06.2019 г., издаден от възложилия ревизията
началник сектор в ТД на НАП Пловдив,
както и от главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, в частта
му, която „Консорциум ВиК Монтаж-Септември“ ДЗЗД, с БУЛСТАТ ********* е
обжалвал и по административен ред и с която не му е признат данъчен кредит на
стойност 42 862 лв., с прилежащи лихви в размер на 10 973,34 лв., както и
допълнително установения корпоративен данък за 2016 г. в размер на 21 431 лв. с
прилежащи лихви 4 810,45 лв.
Осъжда Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при Централно управление на
Националната агенция за приходите да
заплати на „Консорциум ВиК Монтаж-Септември“ ДЗЗД, с БУЛСТАТ ********* разноски по делото в размер на 1 050 лв.
/хиляда и петдесет лева/.
Решението подлежи на касационно обжалване
чрез настоящия съд пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Съдия: /П/
С
решение № 12664/14.10.2020 г. по адм. Дело № 6790/2020 г. на ВАС - ОСТАВЯ В СИЛА решение № 281/27.05.2020г. на Административен съд Пазарджик по адм. д. № 1156/2019 г.
Решението е окончателно.