Решение по дело №3426/2019 на Административен съд - Пловдив

 

РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

Административен съд Пловдив

Р Е Ш Е Н И Е

№ 1212/16.6.2021г.

гр.Пловдив,  16  . 06 . 2021г.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

Административен съд-Пловдив, VІ състав в открито заседание на двадесет и шести май две хиляди двадесет и първа година в състав:

 

                                                                   Административен съдия: Здравка Диева

 

при секретаря Г.Г., като разгледа докладваното от съдията адм.д.№ 3426/2019г., за да се произнесе, взе предвид следното:

Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Джи Петроли ЕООД, ЕИК ********* : с.Ягодово, ул. „Чая” № 2, представлявано от Ж.Д.М., с пълномощник адв.Н.А. обжалва Ревизионен акт /РА/ № Р-16001617001826-091-001 от 19.07.2019г., потвърден с Решение № 587 от 11.10.2019г. на изпълняващ правомощията на Директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, относно допълнително установени задължения по ЗДДС общо в размер на 1 596 631,20лв., с прилежащи лихви – 464 911,82лв.

Становища на страните :

- Жалбоподателят счита оспорения ревизионен акт за незаконосъобразен – издаден в нарушение на ЗДДС, ППЗДДС, Директива 2006/112/ЕО и в пряко нарушение на Регламент /ЕС/ № 904/2010 на Съвета от 07.10.2020г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на ДДС. Твърди се неправилна преценката на фактите и събраните при ревизията писмени доказателства, според която приходните органи приемат, че ревизираното дружество не притежава достатъчно документи, доказващи изпълнение на основанията за прилагане на нулева ставка на ДДС за доставки на стоки в качеството си на посредник по тристранни операции по см. на ЗДДС и Директива 2006/112/ЕО. В този см. неправилно е приложена за облагане нормата на чл.62 ал.2 ЗДДС с квалифициране доставките на оспорващото дружество като ВОП, вкл. неправилно е възприето, че по правилата на чл.9 ал.1 ППЗДДС – следва жалбоподателят да докаже, че е налице облагане на ВОП на стоките – горива в Италия, за да се освободи от начисляване на ДДС. Поддържа се, вместо да приложат правилото на чл.9 ал.2 ППЗДДС вр. с чл.62 ал.5 ЗДДС, тъй като е безспорно, че стоката – гориво, пристига от Словения в Италия и там се разтоварва и получава в акцизен склад, приходните органи приемат, че следва дружеството да притежава документи по чл.9 ал.1 ППЗДДС вр. с чл.62 ал.2 ЗДДС. Посочените изводи се съдържат в потвърдителното решение, а с ревизионният акт /РА/ е извършено едновременно начисляване на ДДС по реда на чл.62 ал.2 ЗДДС и паралелно с това се отказва правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл.71 т.5 ЗДДС, като ревизиращите органи не приемат, че представените писмени доказателства установяват наличието на тристранна операция, при която ревизираното лице /РЛ/ има качеството на посредник. Едновременно с това не се отрича, че стоките са пристигнали в Италия и там са разтоварени. Заявено е, че събраните данни от извършен обмен с Италия са непълни и прибързано е направен извод от приходните органи за това, че италианските власти няма да извършат облагане на придобиването на акцизните стоки в Италия от италианското дружество, клиент на РЛ – D § D Distribuzione и след м.юни 2016. Неправилно са приложени всички механизми за сътрудничество между държавите членки вр. с облагането с ДДС и българската държава не е изпратила наличните документи, представени от Джи Петроли ЕООД към Италия. В този см. се поддържа пряко нарушение на чл.13 от Регламент /ЕС/ № 904/2010г. на Съвета от 07.10.2010г. и на раздел 7 от преамбюла на регламента. В случая процесните стоки са горива и за тяхното движение, получаване, складиране и разчитане с бюджета има специфични правила, според които – от момента на тяхното натоварване в склада на доставчика на РЛ – словенското дружество Петрол, до момента на тяхното получаване и разтоварване в Италия и заплащането там на дължимия акциз, се извършва проследяване на това движение в специална електронна база данни на ЕС – EMCS, в която съответните държави членки /в случая Италия, Словения, България/ могат да проследят движението на стоките от момента на тръгването им до момента на пристигането им и да установят кой точно и къде точно получава стоките.

Твърди се, че Джи Петроли ЕООД закупува гориво от доставчика PETROL d.d. Liublana – с валидна ДДС регистрация в Словения и продава горивото на италианския си клиент D & D Distribuzione – с валидна ДДС регистрация в Италия, като горивото пътува директно от акцизен склад в Словения до акцизен склад в Италия, който се стопанисва от дружество GENESIS TRANSPORT SRL и който е нает под наем от D & D Distribuzione, за да получава там акцизната стока – горива, с оглед изискванията на италианското законодателство при получаване на акцизни стоки. Извършените тристранни операции, в които РЛ е посредник по см. на чл.141 от Директивата и чл.15 ЗДДС са документирани с издадени фактури за доставките, надлежно попълнени ЧМР за изпратените и получени стоки, както и потвърждения за вида, количеството на получените стоки и превозните средства, с които са транспортирани и получени. Освен тези документи, които пряко касаят доставката, в хода на ревизията са представени и други съпътстващи доставките документи /срочен договор № P-GP-01/2016 за покупка на гориво между Джи Петроли ЕООД и словенското дружество; рамков договор за доставка на петролни продукти от 01.02.2016г. между Джи Петроли ЕООД и италианското дружество – краен получател на горивата в тристранните сделки; фактури от транспортните дружества, ведно с описани в тях ЧМР за осъществен транспорт; документи за разплащането по банка в пълен обем на доставките – между РЛ и словенското дружество и между РЛ и италианското дружество; документи за извършено разплащане на акциза на получените в Италия горива, направено от името и за сметка на крайния получател на горивата; гаранционен договор от 01.02.2016г. между РЛ и италианското дружество за разплащане на дължимия акциз в мястото на получаване на стоките Италия и анекс за увеличаване на дадения депозит от 200 000 евро на 400 000евро; фактури за платен наем от италианското дружество за наетия склад, за периода юли-октомври 2016г.; удостоверение за регистрация на акцизния склад на името на складодържателя; справка в електронен вид от системата на словенското дружество с данни за доставката на гориво по всяка фактура за периода юли-октомври 2016г. вкл. – за проследяване доставката по всяка фактура; уведомителни писма – 2 бр., изд. от крайния получател за мястото на получаване на горивата - два лицензирани склада със съответните адреси в Италия/.

Обменът на информация със Словения изцяло потвърждава доставянето на гориво от словенското дружество, което гориво пътува от акцизен склад в Словения до акцизен склад в Италия – установени са всички съпътстващи движението на стоките документи. Италианските власти са потвърдили пристигането на стоката – гориво на територията на Италия в акцизен склад, посочен от клиента на РЛ – проверката е била за дружеството Autotrasportti versa S.A.S. di Loro Maria Gabriella&C. Изтъкнато е, че именно СКАК установява важния факт – транспортирането и предаването на стоките. Отговорът относно транспорта на стоката е подминат от приходните органи, а той съдържа категоричен извод за извършени доставки и доказва извършената тристранна операция от Джи Петроли ЕООД като посредник. По отношение трети обмен на информация за крайния получател - D & D Distribuzione : ревизиращите органи приемат, че от отговора се установява получаването на стоките само до м.06.2016г. След м.06.2016г., тъй като италианските власти са посочили в СКАК, че има данни от регистрите на осчетоводените фактури само до юни 2016г. и дружеството се отклонява от облагане, ревизиращите органи приемат, че италианското дружество не е получател на стоките и Джи Петроли ЕООД не може да докаже получаването им от същото – с позоваване на отразеното от италианските власти, че търговецът не може да бъде открит и да бъде осъществен контакт с него. Счита се, че изпратеният отговор е непълен поради непълно запитване, вкл. в отговора на италианските власти има противоречия – от една страна е посочено, че търговецът е липсващ, а от друга – представената с отговора документация съдържа банкови извлечения и фактури за получените количества гориво, както и стоков поток за покупката и последващата реализация на горивото. Това означава, че има лице за контакт, представило документи до м.юни 2016г. – първоначалното запитване не касае целия период на доставките. За пропуск е определено неизпращането на запитване до Италия за проверка на данъчния склад – стопанисван от Genesis Transport SRL, ведно с представяне на италианските власти на представените от РЛ документи за пристигане и получаване на стоките и след м.юни 2016г. Твърди се, че от представено с жалбата – удостоверение за регистрация на акцизен склад, става ясно, че складодържателят поддържа индивидуална партида на всеки вложител на горива и води отчетност по тези партиди за получените горива, платения акциз и др. данни, поради което при отправено коректно запитване за проверка и на склада, щеше да се установи дали италианския клиент D & D Distribuzione има открита партида там за конкретно количество гориво, получено в лицензирания склад. Не е събрана и информация от системата EMCS – която е на ниво ЕС и отразява движението на акцизни стоки, сред които и горивата, от момента натоварване до получаване на стоките в акцизен склад на съответните държави членки. Твърди се, че съдържанието на представените документи за доставките и механизмът на самите доставки не са променени преди и след 1 юли 2016г., като единствената разлика е в данните от отговора на италианските власти, считан за непълен от оспорващото дружество, предвид неизвършени допълнителни проверки в електронната система за движението на горивата. В Италия е събран дължимия акциз за стоките от регистрирания получател по доставките - D & D Distribuzione, който е крайния им получател и няма отклонение при получаването на горивото, тъй като предоставения от Джи Петроли ЕООД депозит към Петрол – Словения – гаранция за обезпечаването събиране на дължимия акциз, не е усвоен. Твърди се, че РЛ не е получило, нито реализирало стоки в България, както и не е неизрядно от гл.т. на документация, освен което – транспортът на стоките е потвърден с ясен положителен отговор от италианските власти.

Счита се за неправило приетото, че има ВОП на стоки от страна на РЛ по см. на чл.62 ал.2 ЗДДС и се начислява ДДС, като се прави отказ на данъчен кредит поради това, че не е спазен чл.71 т.5 – няма издаден протокол за начисляване на ДДС и не са спазени изискванията на чл.86 ЗДДС. Заявено е, че ако се твърди ВОП с доставчик – словенското дружество към Джи Петроли ЕООД, с оглед факта, че доставките не са укрити, следва да бъде приложено правото на чл.73а ЗДДС - дори и да липсва протокол за начисляване на ДДС, то правото на приспадане няма основание да бъде отказано, ако доставките не са укрити и данни за тях са налични в счетоводството. Счита се за неправилно приложен законът и относно транспортните услуги, за които се твърди, че получател не е италианския контрагент и неправилно е извършено издаване на фактури от РЛ към италианското дружество със ставка 0, тъй като от друга страна – начисленият ДДС и ползваният ДК от РЛ по повод издадените от същото протоколи за получените транспортни услуги, доставени от Verza Autotransporti SAS di Loro – не са коригирани. Поискана е отмяна на РА и присъждане на разноските по делото в случай на уважаване на жалбата. В ход по същество е заявено прилагане на чл.161 ал.3 ДОПК.

В писмено становище по същество адв.А. поддържа основателност на жалбата, доказана посредством събраните по делото доказателства, вкл. приетите ССч.Е и СИк.Е. Според ССч.Е се установява стоковия поток – по всяка фактура за покупка – коя е фактурата за последващата продажба, изд. от Джи Петроли ЕООД, както и с кое ЧМР пътува стоката по всяка една тристранна операция от Словения до Италия, кога е тръгнала стоката и на коя дата е пристигнала. Всички плащания на доставките са извършени по банков път и стоката пристига от лицензиран склад в лицензиран склад. Транспортните услуги са потвърдени от италианските данъчни власти за целия ревизиран период. Изтъкнато е, че механизмът на доставките е изцяло един и същ в периода 01.02.2016г. – 30.06.2016г. и след 30.06.2016г. Разликата е само в поведението на получателя – същият спира да подава декларации пред италианските данъчни власти, което е основание за прилагане от приходните органи на чл.62 ал.2 ЗДДС. Според СИк.Е движението на стоките се отразява и чрез електронната система на Митниците в ЕС – EMCS и в случая няма отклонение на стоката. Счита се, че в случая са произтекли неправилни изводи от нормата на чл.15 т.4 ЗДДС. Посочено е, че документите, които Джи Петроли ЕООД трябва да притежава, за да докаже наличието на тристранна операция, са уредени в ППЗДДС и следва да се има предвид чл.62 ЗДДС. Цитирани са разпоредбите на чл.62 ал.1 и ал.2 ЗДДС и е заявено, че приходните органи директно прилагат ал.2 на чл.62 ЗДДС с мотив, че по реда на чл.62 ал.3 ЗДДС, жалбоподателят не е доказал, че придобиването на стоките се явява обложено в съответната държава членка на тяхното местоназначение. Твърди се некоректно прилагане на чл.62 ал.2 ЗДДС поради пропуск да бъде анализирана нормата на чл.62 ал.5 ЗДДС. Счита се, че тази норма цели облагането по чл.62 ЗДДС при тристранна операция по см. на чл.15 ЗДДС и в случая всички изисквания на чл.62 ал.5 ЗДДС са налице, като нормата указва условията, които следва да бъдат изпълнени, за да не бъде приложена хипотезата за място на изпълнение по чл.62 ал.2 ЗДДС. В тази вр., чл.62 ал.6 ЗДДС препраща към ППЗДДС – чл.9 ал.2, относно доказване обстоятелствата по чл.62 ал.5 от закона. Заявено е, че всички предпоставки от чл.9 ал.2 ППЗДДС са доказани, вкл. посредством ССч.Е. Твърди се неправилно прилагане на закона от приходните органи във вр. с чл.9 ал.2 т.3 ППЗДДС, тъй като разпоредбата касае декларацията, която Джи Петроли ЕООД подава, а не декларацията, която придобиващия – италианското дружество подава. В този см. се счита за некоректно тълкуването в РА – изисква в хипотезата на чл.62 ал.5 ЗДДС вр. с чл.9 ал.2 т.3 ЗДДС, Джи Петроли ЕООД да представи декларацията на D & D Distribuzione и да доказва, че това дружество е подало такава VIES – декларация и е отразило доставките. По отношение текста на чл.15 т.4 ЗДДС се твърди, че същият посочва данъчно задълженото лице – лицето, което дължи начисляването на ДДС в хипотезата на тристранна операция, а не, че за тристранна операция посредника следва да изисква и да доказва, че придобиващият е начислил ДДС за придобиването на стоките по тази операция. Обхватът на доказваните факти от жалбоподателя е по чл.62 ал.5 ЗДДС вр. с чл.9 ал.2 ППЗДДС. Заявено е, че до същият извод води и анализът на Директивата – чл.40, 41, 42, като текста на последната норма е възпроизведен в чл.62 ал.5 ЗДДС. В случая приходните органи е следвало да изпратят всички събрани документи по повод сделките след м.юни 2016г. към италианските данъчни власти, за да бъдат надлежно уведомени, че италианското дружество D & D Distribuzione е получило стоки и заплатило тези стоки, получило ги е в Италия, но не е обявило като придобиващ въпросните пристигания на стоките. Отбелязано е, че декларирането остреща на ВОП не означава, че това се явява нормативно условие, за да се приеме ВОД, тъй като подобно условие ЗДДС и Директивата не са поставили като изискване.

По повод прилагане на чл.161 ал.3 ДОПК е посочено, че в хода на ревизията от дружеството не е изискано представянето на документите в превод. Представените не са нови, а са превод на вече представени по ревизионната преписка. В случая представянето на превод на документите не попада в хипотезата на чл.161 ал.3 ДОПК.

- Ответникът Д ОДОП - Пловдив с процесуален представител гл.юрисконсулт Б. оспорва жалбата. Счита РА за законосъобразен, а жалбата подлежаща на отхвърляне с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В ход по същество е заявено алтернативно прилагане на чл.161 ал.3 ДОПК.

В писмено становище по същество се поддържа правилно установена фактическа обстановка, подробно изложена в Решение № 587/11.10.2019г. на Директор Д ОДОП – Пловдив, от която са произтекли верни правни изводи. Изтъкнато е, че във вр. с нормите – чл.62 ал.5 ЗДДС, чл.9 ал.2, ал.3, ал.4 ППЗДДС, за издадените фактури от жалбоподателя към получателя по доставките D & D Distribuzione – след 30.06.2016г., не е начислен дължимия ДДС според изискването на чл.15 т.4 ЗДДС и фактурите не са отразени в отчетните регистри на италианското дружество. В тази вр. е информацията от данъчните власти на Италия от извършени проверки, според която дружеството, посочено като придобиващ търговец не представя нужната счетоводна отчетност, не подава декларации, не е начислило и платило данък във вр с декларираните от Джи Петроли ЕООД доставки след 30.06.2016г. За периода от 01.07.2016г. до 28.02.2017г. не са установени данни за придобиване от Джи Петроли ЕООД към D & D Distribuzione. Италианските данъчни власти са направили извод, че стоките са транспортирани до Италия, но не е установен крайния получател на дизеловото гориво и бензин. Обстоятелствата от проверките на италианското дружество са достатъчни за опровергаване доказателствената стойност на представените писмени потвърждения, които представляват частни свидетелстващи документи. Повторено е становището на решаващият орган в насока прилагане принципа на обективност и уреждане на правоотношенията по повод прилагането на данъчен закон според тяхното действително съдържание, а не според формално придадения им вид чрез създадените от данъчните субекти документи. В тази вр. – фактът, че ревизираното лице разполага с документи и не е укрило сделките, не означава че автоматически доказва отразените в тях обстоятелства, като в случая тези сделки може да са реално осъществени, но за тях не е начислен и съответно не е разплатен дължимия косвен данък – ДДС. Събраните доказателства са обосновали извод, че декларираните сделки не са част от тристранни операции с произтичащите от това последици за ревизираното лице /РЛ/ от гл.т. на данъчното облагане. Предвид категорично установените от данъчните власти в Италия обстоятелства относно придобиващото дружество, следва, че от страна на Джи Петроли ЕООД не са ангажирани доказателства стоките да са транспортирани директно от прехвърлителя до декларираното като придобиващо дружество, респект. – не са изпълнени изискванията на чл.62 ал.5 ЗДДС. Поради това е прието, че вътреобщностното придобиване е с място на изпълнение на територията на страната и данъкът за ВОП става изискуем от посредника – чл.9 ал.3 ППЗДДС и Джи Петроли ЕООД е следвало да издаде във вр. със закупените от него стоки съответния протокол по чл.117 ЗДДС и да начисли данъка. Посочено е, че за да не се прилага чл.62 ал.2 ЗДДС, РЛ трябва да докаже, че тези придобивания са обложени в държавата – членка, където стоката е пристигнала или е завършен превозът на стоките, по изискването на чл.62 ал.3 ЗДДС, а доказването на това обстоятелство е по см. на чл.9 ал.1 ЗДДС – дружеството следва да се снабди и представи документ от компетентната администрация на държавата-членка, където стоките са пристигнали или е завършен превозът им. Това в случая не е налице, поради което се считат за неопровергани изводите на приходните органи. Заявено е с позоваване на Решение на СЕС по съединени дело С-536/08 и С-539/08 от 22 април 2020, че когато стоките, подлежащи на облагане като вътреобщностни придобивания, за които се приема, че са осъществени в България, поради това тя е държавата членка по идентификация, не пристигат в действителност и превозът им не завършва на територията на страната – не може да се счита, че за придобиванията възниква право на приспадане на данъчен кредит по общия ред на ЗДДС. Предоставянето на правото на приспадане по общия ред в случаите по чл.62 ал.2 ЗДДС би могло да лиши чл.62 ал.4 ЗДДС от полезно действие, тъй като лицето, след като се е ползвало от правото на приспадане в страната – държавата членка, издала идентификационния номер, вече не би имало интерес да установи облагането на разглежданото вътреобщностно придобиване в държавата членка по пристигане на пратката или транспорта.

По отношение твърденията в жалбата за спорните стоки – горива, подлежащи на облагане с акциз, който безспорно е внесен в Италия, е посочено, че акцизът е косвен данък и представлява наложена от държавата надбавка към цената на дадена стока, като приходите остават изцяло за държавата, в която се плащат. Плащането на дължимия акциз не е спорно в настоящото производство, при което СИк.Е не е относима към спора, но следва да се съобрази извода на експерта – липсват документи, показващи извеждането на акцизните стоки от данъчния склад /стр.3 от СИк.Е/, което означава, че стоката не е напуснала данъчния склад, като това е още едно доказателство, че D & D Distribuzione не е станало собственик на същата, респект. не е заплатило дължимия ДДС. Изтъкнато е, че посредством системата EMCS не може да се проследи или да се докаже плащане на дължим ДДС, което всъщност е предмет на спора и в който смисъл е отговорът на в.л. в съдебно заседание от 26.05.2021г. Такъв е отговора и на в.л. при приемане на ССч.Е в съдебно заседание от 06.11.2020г.

Заявено е, че СЕС приема, че при особени случаи, при които има основателна причина да се предполага, че в държавата членка по местоназначение може да не бъде платен ДДС за ВОП, което съответства на доставката, държавата членка, от която се изпращат или транспортират стоките, по принцип е длъжна да не допуска освобождаване в полза на доставчика на стоките и да го задължи впоследствие да внесе данъка, за да се избегне опасността сделката да не остане изцяло необложена. Ведно с това е прието от СЕС, че в тежест на доставчика на стоките /в случая посредника в тристранната операция/ е да докаже, че са изпълнени условията, предвидени в разпоредбите на Общностното право и съответното национално законодателство. Напълно недопустимо от страна на РЛ се поставя знак за равенство между два коренно различни данъка – ДДС и акцизите, което води до изменение предмета на спора по делото. Представителят на ответника поддържа, че предвид обвързаността на данъчните събития и изискуемостта на задълженията за акциз и ДДС, акцизът въпреки, че е еднократен данък, при пускане в свободно обращение, въвеждането от друга държава-членка на ЕС или внос, се включва в данъчната основа за целите на облагането на доставката на гориво с ДДС. В случая следва да бъде съобразено, че правото на приспадане на данъчен кредит за осъществено вътреобщностно придобиване /ВОП/ на стоки, предназначени за последваща доставки към лице в друга държава членка, е поставено в зависимост от условието дали стоките са обложени в държавата членка на крайно потребление. Това е вр. с общия режим на приспадане на ДДС, според който правото на приспадане зависи от това дали получените стоки и услуги, вкл. в рамките на вътреобщностни придобивания, се използват за нуждите на облагаеми доставки на лицето. В тази хипотеза следва да бъде изследвано дали стоките са обложени в страната членка на крайното потребление и съответно въз основа на извършена ревизия, да се извърши преценка дали е налице основното условия, за да възникне правото на приспадане на данъчен кредит – стоката да се използва за облагаеми доставки. В случая според информацията от италианските власти придобиващото италианско дружество не е начислило ДДС за придобиването.

- Окръжна прокуратура - гр. Пловдив, представлявана от прокурор Г.Гешев счита жалбата за неоснователна.

Жалбата е процесуално допустима, подадена в 14 дн.срок /решението е връчено по електронен път, л.39 – електронната препратка е активирана на 14.10.2019г., а жалбата е с вх.номер в Дирекция ОДОП – Пловдив от 28.10.2019г./ от страна с интерес от оспорването. Упражненото процесуално право е по реда на чл.156 ал.2 от ДОПК.

1. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001617001826-020-001 от 30.03.2017г. /л.2857, т. 10/, издадена от Т.В.П., на длъжност Началник сектор при ТД на НАП - Пловдив, е възложена ревизия на „Джи Петроли” ООД, с обхват : задължения за данък върху добавената стойност за периоди - от 11.09.2015г. до 28.02.2017г. Срокът за извършване на ревизията е определен до един месец, считано от датата на връчване на заповедта - 05.04.2017г. по електронен път /л.2855 – удостоверение за връчване по електронен път/. В първата ЗВР са определени за извършване на ревизията : Е.К.С. – гл.инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Ц.С.Д. – инспектор по приходите. От същия орган на приходите е издадена Заповед № Р-16001617001826-020-002/03.05.2017г. /л.2853/, за удължаване срока на ревизията до 05.06.2017г. /връчена по ел. път на 03.05.2017г./. със Заповед за изменение на ЗВР от 02.06.2017г. /л.2850/ срокът на ревизионното производство е удължен до 05.07.2017г. /връчена по ел.път на 06.06.2017г./. Следва спиране на ревизията със Заповед № Р-16001617001826-023-001/23.06.2017г. /л.2847/, изд. от Т.П. – до получаване на отговор от приходната администрация на Италия, но не повече от 8 месеца, съгл. чл.34 ал.8 ДОПК. Заповедта за спиране е връчена на 23.06.2017г. по ел.път. Със заповед от 26.02.2018г. производството е възобновено /л.2844/, изд. от Т.П. и връчена на същата дата по ел.път. Следва ЗВР от 09.03.2018г., изд. от същия орган на приходите /л.2841/ със срок на ревизията до 12.04.2018г. /връчена електронно на 26.03.2018г./. Със заповед за изменение на ЗВР от 12.04.2018г. ревизията е удължена до 09.05.2018г. /л.2838/ – изд. е от Т.П. и връчена електронно на 12.04.2018г. Със заповед за изменение на ЗВР от 04.05.2018г. срокът на ревизията е удължен до 09.11.2018г. – изд. от Т.П. и връчена електронно на 08.05.2018г. Със заповед за изменение на ЗВР от 01.11.2018г. срокът е удължен до 09.05.2019г., л.2831 – изд. от Т.П. и връчена електронно на 12.11.2018г.

Всички ЗВР са издадени от Т.В.П., на длъжност Началник сектор при ТД на НАП – Пловдив /подписани с електронен подпис/ и са връчени на ревизираното дружество, за което са налице описаните доказателства в т.10 – за всяка ЗВР.

За компетентност на органа, издал ЗВР, преписката съдържа Заповед № РД-09-1/03.01.2017г. с Приложения № 1 и № 2 – т.3 от Пр. № 1 и Пр. № 2, вкл. заповеди за изменението й от 10.01.2017г. и от 11.07.2017г., както и Заповед № РД-09-363/01.03.2018г., Заповед № РД-09-1215/29.06.2018г., заповед № РД-09-1801/28.09.2018г. Ревизионната преписка съдържа и е приет оптичен носител - диск /номериран плик 3/, съдържащ данни за електронните подписи на длъжностните лица – издател на ЗВР, съставители на РД и издатели на РА /ведно с извадки в преписката – Ц.Д., за посочени периоди в рамките на дата на подписване на ревизионен доклад от 23.05.2019г.; Т.П., за посочени периоди в рамките на дата на подписване на РА и издаване на ЗВР; Е.С., за посочени периоди в рамките на дати на съставяне на РД и издаване на РА/.

РА № Р-16001617001826-091-001 от 19.07.2019г. е издаден от Т.П. - Началник сектор, възложил ревизията и Е.С. - главен инспектор по приходите при ТД на НАП-Пловдив и ръководител на ревизията, и подписан от тези лица с електронни подписи, л.197 и сл. Ревизионният акт е връчен на 29.07.2019г. и обжалван изцяло по административен ред.

Ревизионен доклад / РД / № Р-16001617001826-092-001/23.05.2019г. /л.236 и сл., т./ е съставен от Е.С. - главен инспектор по приходите при ТД на НАП-Пловдив и ръководител на ревизията и от Ц.Д. – ст. инспектор по приходите. Подписан е с електрони подписи. Против РД е подадено възражение /л.207а/, което обстоятелство е отразено в РА. С възражението са представени допълнителни писмени доказателства, л.210 и сл./ : документи от лицензирания складодържател, с който клиента на РЛ /италианското дружество/ има договор за наем на митнически склад, в който се разтоварва стоката – гориво, продадена от Джи Петроли ЕООД в качеството на посредник в тристранна операция, според които собственикът на лицензирания склад заплаща акциза за сметка на Д.Д. Дистрибуционе за периода м.07, м.08, м.09 и м.10.2016г. /в превод – разписка за банкови преводи за плащане на акцизи за периода 26.09.2016г.-30.09.2016г.; разписка за банкови преводи за плащане на акцизи за периода 01.07.2016г.-15.07.2016г.; разписка за банкови преводи за плащане на акцизи за периода 16.07.2016г.-31.07.2016г.; идентични документи за периода 01.08.2016г.-15.08.2016г. и от 15.08.2016г.-31.08.2016г.; фактури за платен наем на митническия склад за м.07., 08, 09.2016г./. Поддържано е, че понятието „липсващ търговец” е дефинирано в Регламент 1925/2004 по приложението на Регламент 1798/2003 – търговец, който е регистриран като данъчно задължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Считало се е, че такива данни и констатации в приложения по преписката SCAC няма, тъй като е посочено, че не е открито място, където италианското дружество извършва неговата дейност и че е установено, че няма представител, не доказва по безспорен начин, че получателят е липсващ търгове – Решение на ВАС № 10767/2013г., д. № 10114/2012г. В отговора на италианската данъчна администрация може да е формирано подозрение за наличие на данъчна измама, но това подозрение не е оправдано с доказателства по преписката.

Фактическите основания и правни изводи от доклада представляват мотиви и за издаване на РА /чл.120 ал.2 ДОПК/. Налице е конкретно препращане към РД, който съдържа подробно описание на извършените от ревизиращия екип процесуални действия. РА съдържа самостоятелни съображения във вр. с възражението против РД,  поради което е изпълнено задължението по см. на чл.120 ал.2 пр.2-ро ДОПК /чл.120 ал.1 т.5 ДОПК; Т.Р. № 5/2015г. по т.д.№ 4/2014г., ВАС/. В РА

Следва извод за издаден от компетентни органи РА.

При административното оспорване са представени в допълнение описаните в жалбата до съда писмени доказателства /рамков договор за доставка на петролни продукти от 01.02.2016г. между РЛ и Д.Д. Дистрибуционе; гаранционен договор от 01.02.2016г. между същите страни за предоставяне на паричен депозит – гаранция за разплащане на дължимия акциз в мястото на получаване на стоките – Италия, ведно с анекс; удостоверение за актуално състояние на италианското дружество-краен получател /недействащо - вписано на 18.01.2016г., с дата на последен протокол 15.01.2016г./; удостоверение за регистрация на акцизния склад на името на складодържателя – Генезис Транспорти; уведомителни писма за място на получаване на стоката, изд. от крайния получател; заверени копия на документи за покупката на гориво по доставките от РЛ и последващата му продажба; л.48 и сл./.

Потвърдителното решение е издадено от Е.Р. – изпълняващ правомощията на директор на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, съгл. Заповед № ЗЦУ-ОПР-23/16.06.2017г. на изпълнителния директор на НАП, приета по делото, л.4933, т.17. За фактическото отсъствие на директор Д ОДОП – Пловдив поради отпуск в периода от 09.10.2019г. – 17.10.2019г. вкл., е представена и приета Заповед № 8574/15.08.2019г. на изпълнителния директор на НАП.

Съгласно забраната по чл. 160 ал.4 вр. с ал. 3 ДОПК, при обжалване на ревизионен акт съдът няма правомощието да го отмени при констатирани от него процесуални нарушения в ревизионното производство и да върне преписката на компетентния орган по приходите със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона.

2. Констатации при ревизията – проверени са данъчни периоди по ЗДДС от 11.09.2015г. до 28.02.2017г., като на основание чл. 86 ал. 1 от ЗДДС и във връзка с чл. 62 ал. 2, е начислен ДДС за ВОП, съгласно приложените описи на фактурите, отчетени по периоди, както следва: за м. 07.16г. -. 803,935,39 лв.; за м.08.16г . - 600 961,62 лв.; за м.09.16г. -97 394,23 лв. и за м.10.16г. - 94 339,96 лв.

Джи Петроли ЕООД е с предмет на дейност съгласно представена декларация - търговия с течни горива, като посредник в тристранни операции. Демена Консулт ЕООД извършва счетоводна отчетност на ревизираното дружество. С Протокол обр. Кд 73 № Р-1576761 от 29.03.2019г. /л.258/ е присъединена проверка, документирана с протокол № 16001616115014-073-001/02.08.2017г., ведно с изпратена молба за административно сътрудничество до приходната администрация на Словения № О116-023117/15.11.2016г. и получен отговор с Референтен № VАТ_ВG023118_SIrrrrrr_20161116_G_RI; изпратена молба за административно сътрудничество до приходната администрация на Италия № О116-023118/15.11.2016г. и получен отговор с Рефeрентен № VАТ_ВG_023118_IТ_1376.2018.SL_20161116_G_RI_R, относно италианско дружество D&D DISTRIBUZIONE; изпратена молба за административно сътрудничество до приходната администрация на Италия № О116-023119/15.11.2016г. и Референтен № VАТ_ВG_023119_IТ_rrrrrr_20161116_G_RI, относно италианско дружество AUTOTRANSPORTI VERZA S.A.S DI LORO MARIA GABRIELLA & C.

С ИПДПОЗЛ № 16001617001826-040-001/05.04.2017г. /л.2822, т.10/, е изискано представяне на всички относими към ревизията документи и писмени обяснения, преведени на български език – като само част от документите са представени в превод. РЛ декларира дейност - посредник в тристранни операции съгл. чл. 15 ЗДДС : покупка на стока /гориво/ от склад на PETROL d.d, Ljubljana, с VАТ № SI80267432, Словения и директна продажба и разтоварване на стоката в Италия на клиент D&D DISTRIBUZIONE S.R.L с VАТ № IТ01936350675. Стоките - предмет на доставките не преминават през територията на Р. България. Количествата гориво се заявяват от Джи Петроли ЕООД по утвърдена бланка за поръчки от PETROL d.d, Словения и се изпращат на тяхната електронна поща. За всяко закупено и доставено гориво има съставено ЧМР, в което е описано номер на превозно средство, дата на товарене, дата на разтоварване, изпращач, получател и количество. Заявките за доставка и продажба на горивото от Джи Петроли ЕООД на клиента /придобиващия D&D DISTRIBUZIONE S.R.L, Италия/, се получават на електронната поща на дружеството или чрез кореспонденция по телефона. По изискване на клиента D&D DISTRIBUZIONE S.R.L - горивото се доставя и разтоварва на територията на Италия в специализиран склад за гориво, собственост на GENEZIS TRANSPORTI S.R.L, с който той има сключен договор за наем.

За доставките на гориво Джи Петроли ЕООД издава фактури за продажба на основание чл. 141 2006/112 ЕО от ЗДДС и чл. 28s /Е/ /3/ 77/388/ЕЕС, както и разполага с разписано потвърждение за получаване на същите от клиента. Представен е легализиран превод на срочен договор № Р-GР-01/2016 от 14.01.2016г. между : Продавач – PETROL D.D.LJUBLJANA, ДДС № SI80267432; Изпращач /Акцизен /ЕМСS оператор/ SI80267432DO0 /упълномощен складодържател/ SI80267432S01 /данъчен склад/ Реtгоl d.d, Sermin; Купувач Джи Петроли ЕООД с ДДС № *********; Консигнатор/Получател /Акцизен /ЕМСS оператор/ Genesis Transporti S.r.l /Дженезис Транспорт ООД/ ул. Мартири дела, Резистенца № 18 60125 Анкона/AN/Rjd.rs IТ00МСО00105Х /регистриран консигнатор/. Предмет на доставките е дизелово гориво с ултраниско съдържание на сяра. Месечните количества по договора са приблизително 2 000 000 литра. Условия на доставката - FСА /франко превозвача/ до акцизен склад на продавача, натоварена на автоцистерни на Купувача. Плащане - договорено е да се извършва в евро и е освободено от всякакви такси за Продавача, без отстъпка, приспадане, компенсиране. Договорът е в сила от 14.01.2016г. и изтича на 31.12.2016г.

За транспорта на стоки от Словения до Италия - Джи Петроли ЕООД работи със спедиторска фирма VERZA AUTOTRANSPORTI SAS DI LORO M. GABRIELLA I C, VАТ № IТ00986670297. Същата транспортна услуга Джи Петроли ЕООД фактурира и на клиента получател /придобиващ/ стоките - D&D DISTRIBUZIONE S.R.L. За доставките е извършено разплащане по банков път. Джи Петроли ЕООД е представило копия на платежни документи /банкови извлечения/.

За покупките : Относно периода 11.09.2015г. – 28.02.2017г. съгл. чл.113 ал.12 ЗДДС, РЛ декларира в дневник покупки – доставки на дизелово гориво от прехвърлител в тристранна операция – словенското дружество Петрол, на обща стойност 22 959 937лв. /описани в РД, л.241-244/. По реда на регламент 904/2010/ЕС е изпратено запитване до Словения във вр. с издадените от дружеството Петрол фактури към Джи Петроли ЕООД, за периода м.01 до м.09.2016г. В получен отговор е отразено, че : Петрол извършва дейност от 30.03.1990г. – търговия с моторни горива; поръчките на горивата са извършени по имейл от Ж.М.; контактът е установен по имейл и лично след това; словенският данъкоплатец не е извършвал директни доставки на стоки към D&D DISTRIBUZIONE S.R.L., което не е познато за словенският търговец; стоките са натоварени от Koper, Slovenia и са доставяни на Genesis Transporti S.r.l – Италия /приложени ЧМР, фактура, документ за експедиране, договор/; лицето, получило стоките, е управителят на Genesis Transport S.r.l – Panicheli Andrea; превозвачите на стоките от Словения до Италия са различни словенски дружества според ЧМР документите; разплащанията са извършвани по банков път. От словенското дружество са представени издадените инвойси към Джи Петроли ЕООД, ведно с ЧМР, подписани и подпечатани от изпращач и превозвач. Сделките са декларирани като тристранни операции. Представена е обобщена справка за периода 02.2016 - 09.2016г. на издадените по доставките към Джи Петроли ЕООД - инвойси с номер, дата и стойност. Общата сума по доставките за периода е 11 498 053,17 евро. Представени са копия от банкови извлечения. От справка в информационните масиви на НАП в ПП VAT за периода м.02.2016г. - м.09.2016г., се установило пълно съвпадение на декларираните доставки от словенското дружество и тези, отразени в отчетните регистри на посредника - Джи Петроли ЕООД.

Относно транспорта е установено, че РЛ е получател на услуги за транспорт/спедиция от VERZA AUTOTRANSPORTI SAS DI LORO M. GABRIELLA I, с валиден VАТ № IТ00986670297. При предходна проверка, данните от която са присъединени към РА, е извършен обмен на информация, съгласно Регламент 904/2010/ЕС с данъчната администрация на Италия. В получения отговор е отразено, че италианския търговец е поверил транспортирането на горивата на няколко дружества: 1. АТ AVTROPREVOZNISTVO DI ANTON TOMAZIC /SI15394034/; 2. МI ОSКRBА D.О.О. /**********/; 3. TS JАСКSЕТIС D.О.О. /S158293922/; 4. SЕJK D.О.О. /SI94063508/; 5. SАМ ТRАNS D.О.О. /SI60226790/; 6. SERVICE ECOLOGI SRL UNIPERSONALE /IТ04716260288/. Дружествата са извършили превозите от мястото на натоварване /на адреса на словенския търговец РЕТRОL D.D./ до италианско дружество GENEZIS TRANSPORTI SRL - данъчен/акцизен склад с адрес: FRAZIONE SERRALTA, 23 - 62027 SAN SEVERINO МАRСНЕ - МАСЕRАТА - IТ. В отговора е посочено, че транспортът е поръчан и заплатен от българското дружество Джи Петроли ЕООД и е отразена банковата сметка, по която са извършвани разплащанията по доставките. Данъчните власти на Италия са направили следния извод: „Съгласно крайните резултати на нашите разследвания тези вътрешно общностни сделки са били действително извършени. Плащанията са направени само с банкови преводи. Поръчките са направени по телефон и по е-мейл. Няма писмени договори." Приложени са фактури, поръчки, плащания, транспортни документи.

Джи Петроли ЕООД е издало 53 бр. протоколи по реда на чл.117 ЗДДС на стойност 2 771 411,13 лв. и ДДС - 554 282,25 лв. Протоколите са отразени в съответните данъчни периоди в дневник покупки и дневник продажби на ревизираното лице.

За продажбите : за ревизираните периоди, съгл. справки декларации по ЗДДС, РЛ декларира обороти в кл.18 /данъчна основа на доставки по чл. 69 ал. 2 от ЗДДС, вкл. доставки при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка, както и посредник в тристранна операция/ към контрагент в Италия D&D Distribuzione S.R.L с VАТ № IТ01936350675, в качеството му на придобиващ. По данни от системата VIES: ДДС регистрацията е от 01.12.2015г., а дерегистрацията на 22.09.2016г., регистрирано отново на 11.10.2016г. и дерегистрирано на 12.10.2016г. Декларираните продажби към италианското дружество са горива на обща стойност 23 648 022,43 лв. и транспортни услуги - общо 2 966 329, 15 лв. РЛ представило първични документи - фактури, издадени на основание на чл. 114 ал. 3 ЗДДС към придобиващото в тристранната операция италианско дружество, като основание за неначисляване на данъка е посочено - чл. 141 2006/112/ЕО. Издадените фактури са описани по номера, дати, предмет и стойност в табличен вид на стр. 18-23 от РД / л.244 гръб – 247, 134 на брой фактури/. В хода на ревизията е установено, че Джи Петроли ЕООД декларира доставка на услуги по чл. 21 ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка, посочени в кл.17 на подадените СД. Същите представляват фактуриране на получените транспортни/спедиторски услуги от VERZA AUTOTRANSPORTI SAS DI LORO M. GABRIELLA I, към клиента получател на стоките в Италия – D&D Distribuzione S.R.L. Представени са издадените от дружеството фактури, в които е приложена нулева ставка на ДДС.

С цел - установяване реалността на декларираните от Джи Петроли ЕООД тристранни операции, в хода на предходна проверка било изпратено запитване до Италианската администрация във връзка с обмен на информация съгласно Регламент 904/2010/ЕС, относно отразяване на получените доставки от придобиващия в тристранната операция D&D Distribuzione S.R.L с VАТ № IТ01936350675. Според получен отговор, присъединен към ревизионно производство : „Дружеството D&D Distribuzione S.R.L, ДДС номер 01936350675, с адрес на управление ул. Via Ravenna, 24 - Rоmе започва дейност през февруари 2016г., като извършва покупки на дизелово гориво от българското дружество G. Petroli LTD, ДДС номер BG203674173. Тези енергийни продукти са докарани в търговския склад на дружеството GENEZIS TRANSPORTI SRL в гр. Аnсоnа, Viа Маrtiri dellа Rеsisteпzа, 18, което е било отговорно за заплащането на сумата на акциза за този продукт, който след това е бил платен от D&D Distribuzione. От ревизията произтича, че през първата половина на 2016г. това дружество е извършило вътреобщностни покупки на обща стойност 8 902 817,31 евро без ДДС. Ревизията на циркулацията на енергийните продукти показа, че продуктът, закупен от G. PETROLI LTD е превозен с ЕАD* от склада на Petrol D.D., находящ се в гр. Ljubljana - ДДС номер SI80267432D00, директно до получателя GENEZIS TRANSPORTI S.R.L., който, след национализиране**, се е заел с препродажбата на този продукт с фактури, издадени от D&D Distribuzione S.r.l. Намерената счетоводна документация е само до юни 2016г. Не установихме място, където италианското дружество извършва неговата дейност, нито познаваме неговия законен представляващ. Дружеството е липсващ търговец и се отклонява от облагане в Италия.". Към отговора са направени бележки на ОС в ЦЗВ на НАП: ЕАD* - има се предвид „електронен административен документ, национализиране ** - има се предвид, че стоките са придобили статут на местни стоки в Италия. От италианското дружество са представени издадени инвойси до м. юни 2016г., вкл., от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione. Представена е обобщена справка за периода 01.02.2016г. - 30.06.2016г. на издадените към придобиващия инвойси с посочени номер, дата и стойност. Разплащането по доставките е извършено по банков път. В получените документи с отговора от италианските органи са представени копия от банкови извлечения. За периода от 01.07.2016г. до 28.02.2017г. не са установени данни за придобиване от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione. Италианските данъчни власти са направили извод, че стоките са транспортирани до Италия, но не е установен крайния получател на стоката - дизелово гориво и бензин.

Предвид изложеното, органите по приходите приели, че събраните доказателства не доказват, че за издадените след 30.06.16г. фактури от Джи Петроли ЕООД като посредник, са налице условията за определяне на операциите като тристранни, тъй като италианското дружество е квалифицирано като „липсващ търговец" и не е декларирало такива покупки. Направен е извод за прилагане разпоредбата на чл. 62 ал. 2 ЗДДС. Счетено е, че вътреобщностното придобиване е с място на изпълнение на територията на страната и данъкът става изискуем от посредника - РЛ. Посочено е, че в случаите, когато при придобиване на стоки от лица, регистрирани за целите на ДДС в други държави членки българското дружество е предоставило на контрагентите си своя идентификационен номер по ЗДДС, за същото възниква задължение да начисли ДДС за ВОП с място на изпълнение на територията на страната, на основание чл. 62 ал. 2 ЗДДС, освен ако не докаже, че ВОП е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им. За удостоверяване на обстоятелството, че ВОП е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им, придобиващият по чл. 62 ал. 2 от закона следва да разполага с документ, издаден от компетентната администрация на държавата членка, където стоките са. пристигнали или е завършил превозът им – в случая Италия. Такива доказателства не са налични.

По отношение правото на приспадане на данъчен кредит за изискуемия от дружеството като платец данък при вътреобщностното придобиване по чл. 62 ал. 2 от ЗДДС в посочените по-горе размери, приходните органи приели, че съгл. чл. 69 ал. 1 ЗДДС когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне изискуемия от него данък като платец по Глава осма от закона. От друга страна, упражняването на правото на данъчен кредит може да се осъществи само при изпълнени условия на чл. 71 ЗДДС, т. 5 - издаден е протокол по чл. 117 от ЗДДС и са спазени изисквания на чл. 86 от закона - в случаите на ВОП. Съобразявайки отговора на италианската данъчна администрация и предоставените документи от РЛ относно придобиването на стоки, е прието, че не са налице основните условия, за да се признае кредит по осъществените от ревизираното лице на територията на България ВОП, а именно стоките да се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки и следователно не е налице право на приспадане на ДДС по ВОП, като лицето обаче ще остане задължено с данък върху добавената стойност по ВОП доколкото то се явява лице платец на този данък.

3. Приети доказателства в съдебното производство по доказателствени искания на жалбоподателя / вр. и с чл.171 ал.4 АПК / :

3.1. Писмени доказателства : Разпечатки от VIES системата за декларирани от и към Джи Петроли ЕООД – сделки с италиански контрагент за периода 01.02.2016г. – 30.12.2019г. - D&D Distribuzione S.R.L. с VAT № IT01936350675 /л.2903, 2904, т.10/; Заверени разпечатки на отговори на молби за информация по чл.7 от регламент /ЕС/ № 904/2010 относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данък върху добавената стойност, на езика, на който са постъпили : VAT_BG_023117_SI-0101-1607.2016_20161116_G_RI_R; VAT_BG_023118_IT_1376.2018.SL_20161106_G_RI_R; VAT_BG_023119_IT_213866-2016_20161116_G_RI_R – писмено е заявено, че към посочените молби за информация не са прилагани документи от страна на НАП при изпращането им към приходните администрации на Словения и Италия. Посочено е относно механизма за обмен на информация в областта на ДДС между държавите членки на ЕС и разпоредбите, въз основа на които се осъществява – обменът на информация между държавите-членки на ЕС се извършва по електронен път чрез мрежа CCN / CSI, съгл. чл.2 б.”р” от регламент /ЕС/ № 904/2010г. Освен това, с позоваване на чл.171 ЗДДС и чл.54 ал.5 ДОПК, приложените документи са заверени в съответствие с чл.54 ал.5 ДОПК /л.2907 и сл., т.10/.

По отношение превод на представените отговори от Дирекция ЦЗВ /заповед на ИД на НАП, л.2922/, както и представените от РЛ в хода на ревизионното производство документи без превод и в хода на административното обжалване, представителят на ответника заяви, че са изискани преводи, каквито не са представени, поради което доказателствата без превод не следва да се ценят, с изключение банковите извлечения и доказателствата за плащане – по същите спор няма /съдебно заседание от 23.01.2020г., л.2923 и сл., т.10/. Ответникът представи и са приети без оспорване – заверени копия на представени доказателства по отношение доставчика Петрол Словения АД, гр.Любляна, както и относно Аutotransporti Verza – към два от SCAC /л.2952 и сл., т.10/, като бе уточнено, че представените доказателства към SCAC по отношение D&D Distribuzione S.R.L. – са в заверен вид в преписката. Данните се съдържат в ревизионната преписка, л.382 и сл., т.2 : От 16.11.2016г. са били открити административни процедури за обмен на информация между компетентните органи на РБългария и Словения и Италия съгл. чл.7 от Регламент /ЕС/ 904/2010, с цел установяване на факти и обстоятелства от значение за определяне на данъчните задължения на Джи Петроли ЕООД. За Аutotransporti Verza е отразен период, за който се иска информацията : 01.02.2016г. – 30.09.2016г., л.306 и сл., л.388, т.2, л.488 и сл.; поискано е уточнение дали са извършени реално транспортните услуги по транспортиране на стоки – дизелово гориво от Словения до Италия от италианския търговец Аutotransporti Verza S.A.S DI Loro Maria Gabriella &C VIN IT00986670297. В отговор /л.315 гръб/ е посочено, че 7 „Нашият данъкоплатец извършва търговия на дребно със собствени моторни горива. Нашият данъкоплатец не е извършил доставка на стоките към италианското дружество D&D Distribuzione S.R.L. …това дружество е непознато за нашия търговец. Стоките са натоварени в Копер, Словения. Превозвачът на стоките от Словения е виден от ЧМР документите. Стоките са доставени на Genesis Transporti /посочено в ЧМР документите, фактура, документ за експедиране, също така и договора/…”. За D&D Distribuzione S.R.L. е отразен същия период /л.421 и сл./, като в отговор е посочено, че дружеството D&D Distribuzione S.R.L. започва дейност през февруари 2016г. – извършва покупки на дизелово гориво от Джи Петроли ЕООД. Енергийните продукти са докарани в търговския склад на Genesis Transporti – в Ancona Via Martiri della Resistenza 18, което е било отговорно за заплащане на акциза от този продукт, който след това е бил платен от D&D Distribuzione. През първата половина на 2016г. това дружество е извършвало вътреобщностни покупки на обща стойност 8 902 817,31 евро без ДДС. Продуктът, закупен от Джи Петроли ЕООД е превозен с административен документ /АД/, директно до получателя Genesis Transporti, който „след национализиране” /статут на местни стоки/ се е заел с препродажбата на този продукт с фактури, издадени от D&D Distribuzione. „Намерената счетоводна документация е само до юни 2016г. Не установихме място където италианското дружество извършва неговата дейност, нито познаваме неговия законен представляващ. Дружеството е липсващ търговец и се отклонява от облагане в Италия.”, л.434, т.2.

3.2. ССч.Е /л.4629 и сл., т.16/ : Таблично са представени протоколите за тристранни операции, приравнени на ВОП, с прехвърлител – Петрол Словения, по които не е признато право на данъчен кредит по РА : общо за м.07.2016г. – данъчна основа 4 019677, 01 и отказан данъчен кредит /ДК/ по ВОП – 803 935,40; общо за м.08.2016г. – данъчна основа /д.о./ 3 004 807,76 и отказан ДК – 600 961,55; общо за м.09.2016г. – д.о. 486 971,12 и отказан ДК - 97 394,22; общо за м.10.2016г. – д.о. 471 699,44 и отказан ДК – 94 339,89; общо за периода 01.07.2016г. – 31.10.2016г. – д.о. 7 983 155,33 и отказан ДК – 1 596 631,07.

1 въпрос – В заключението са отразени фактури, издадени от Петрол Словения към Джи Петроли ЕООД и извън периода 01.07.2016г. до 31.10.2016г., като всички са с предмет – дизелово гориво. Издадените от Петрол Словения фактури са представени в Приложение № 1 към експертизата, ведно с фактурите за транспорт по доставките и международните товарителници /ЧМР/ към тях. Фактурите за транспорт по доставките са обвързани на база номер на ЧМР, който фигурира във всяка фактура за транспорт. Експертизата установи, че за всички фактури за покупка на горива са налични по делото транспортни документи, освен за фактурите, по които има издадени кредитни известия. За доставките на гориво са налице заявки за доставки, които са представени към приложени от Петрол Словения документи при извършен обмен на информация. Цитиран е договора от 14.01.2016г. между Петрол, Любляна и Джи Петроли ЕООД /л.3054 и сл., т.10/ за покупка на два продукта – дизел с ултра ниско съдържание на сяра 10 ppm - ULSD и дизел с ултра ниско съдържание на сяра 10 ppm  - В7, В5, В4 - ULSD 10 ppm с FAME съдържание минимум 6,6% стойност на обемна част или минимум 5% обемна част или минимум 4% обемна час, като са определени ежемесечни доставки около 2 000 000 литра /чл.4, 4.1/.

В Приложение № 1 са представени таблично : фактури за покупка на гориво от Петрол Словения за м.07, м.08, м.09 и м.10.2016г., с получател Генезис Транспорти СРЛ – том 11, 12, 14, 15 и съответен лист /л.4660 – 4664/, с отразени номер на фактура, дата на издаване, номер на поръчка за доставка, транспорт №, тегло в кг, продукт – дизел, литри, ед.цена в евро, стойност в евро том и лист на местонахождение на фактурата; фактури за покупка на транспорт по доставките от Петрол Словения – номер на фактура, дата на издаване, доставчик – Верца Аутотрансп. СРЛ, предмет – транспорт, количество – единично, ед.цена в евро, стойност в евро, том 12, 14 и лист; транспортни документи – ЧМР – всички с получател Генезис Транспорти СРЛ : номер и дата на издаване на ЧМР, изпращач – Петрол д.д., товарен пункт – Копер, разтоварен пункт – Сан Северино Марче и Кава де Тирени, товар – дизел, тегло кг, литри, данни за превозвачите и номер на МПС, том 12, 13, 14, 15, 16 и лист.

2 въпрос – Приложение № 2 представя процесните фактури за продажба на горива от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione S.R.L. за периода 01.07.2016г. до 31.10.2016г., ведно с предмет на фактурите, наличието на писмено потвърждение и обвръзка на транспортни документи /л.4665 – 4669/ : фактурите издадени от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione S.R.L са обозначени с номер и дата, предмет – дизел, литри, ед.цена евро, стойност евро, том 9, том 3, том 4 и съответен лист; данни от потвърдителни писма към фактурите за продажба – том 9, том 3, том 4 и съответен лист; данни от транспортни документи – ЧМР : номер и дата на издаване, изпращач – Петрол д.д., получател – Генезис Транспорти СРЛ, товарен пункт - Копер, разтоварен пункт – Сан Северино Марче и Кава де Тирени, товар – дизел, тегло кг, обем литри, превозвач и рег. № на МПС, том 9, 12, 13, 14, 15, 16 и съответен лист.

В Приложение № 2.1. е представена обвръзка на фактурите за префактуриране на транспорт от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione S.R.L. в периода 01.07.2016г. – 31.10.2016г. с обвръзка на транспортни документи – ЧМР, л.4670 – 4675 : фактура с номер и дата на издаване, предмет – транспорт, ЧМР, литри, ед.цена и стойност евро, том 9, 3, 4 и съответен лист; транспортни документи - ЧМР номер и дата на издаване, изпращач Петрол д.д., получател Генезис Транспорти СРЛ, товарен пункт Копер, разтоварен пункт Сан Северино Марче и Кава де Тирени, товар – дизел, тегло кг, литри, превозвачи, рег.№ на МПС, том 13, 14, 12, , 9, 15, 16 и съотв. лист.

Цитирани са гаранционния договор от 01.02.2016г. /т.3, л.697/ между Джи Петроли ЕООД – бенефициент и D&D Distribuzione S.R.L. и анекс № 1 към този договор /т.1, л.98/ ; две Уведомителни писма от D&D Distribuzione S.R.L. – от 19.02.2016г. – уведомява и изисква стоките, предмет на сделките между двете страни да бъдат разтоварени в нает от D&D Distribuzione S.R.L. – склад, собственост на Дженезис Транспорти СРЛ с адрес – Италия, Сан Северино Марке, ул.Сералта 23 с описание на ДДС номер и лиценз на складодържателя /т.3, л.702/ и от 22.09.2016г. – идентична информация /т.1, л.50/.

3 въпрос – Представена е обвръзка между покупните и продажните фактури на гориво, потвърдителните писма и транспортните документи – Приложение № 3 /л.4676 – 4680/. Приложението съдържа информацията от първи и втори въпрос, като експертизата е обърнала внимание на факта – транспортните документи са едни и същи при покупките и продажбите на Джи Петроли ЕООД, тъй като сделките са тристранни операции, при които стоките не идват до България, а горивото се движи от Петрол, Словения, гр. Копер към D&D Distribuzione S.R.L. с адрес за доставка – до склад на Дженезис Транспорти СРЛ, Италия, Сан Северино Марке, ул. Сералта 23.

В Приложение 3.1. е представена обвръзка на фактури за покупка на гориво с фактури за транспорт на гориво и транспортни документи, а в Приложение № 3.2. – обвръзка на фактури за покупка на гориво с фактури за префактуриране на гориво и транспортни документи.

4 въпрос – Отразени са суми и дати на плащания от Джи Петроли ЕООД към Петрол, Словения /т.2, съответен лист/. Извършена е проверка в счетоводството на Джи Петроли ЕООД с изискване на счетоводни справки за периода 01.01.2016г. – 31.10.2016г. относно осчетоводени плащания на суми към Петрол, Словения; Верца Аутотранспорти СРЛ; Ми Оскърба ДОО, както и справка за осчетоводени суми, платени на жалбоподателя от D&D Distribuzione S.R.L. : представени са сч.справки „Обороти по с-ка 401 Доставчици” със съответна аналитична партида по изброени доставчици и „Обороти по с-ка 411 Клиенти” със съответна аналитична партиди на клиента D&D Distribuzione S.R.L. Таблично са представени всички осчетоводени доставки и разплащания по процесните сделки, л.4636 и сл. /включени са и данни преди 01.07.2016г./. За ревизирания период 01.07.2016г. – 31.10.2016г. са доставени стоки на стойност 7 983 155,70лв. / 4 081 722,70 евро/, а платената към доставчика сума е 9 608 992,79лв. /4 913 000 евро/. Заприхождаването на стоки в регистрите на Джи Петроли ЕООД е отразено по дебита на с-ка 304 Стоки срещу кредита на с-ка 401 Доставчици, аналитична партида „2” – петрол, Словения. Платените суми са осчетоводени по дебита на с-ка 401 Доставчици, аналитична партида „2” – петрол, Словения срещу кредита на с-ка 504-1 Разплащателна сметка във валута. За периода 01.01.2016г.-31.10.2016г. е платена сума от Джи Петроли ЕООД към Верца Аутотранспорти СРЛ сума в размер на 2 771 411,13лв. и са фактурирани транспортни услуги на същата стойност. Към 31.10.2016г. няма дължими или неплатени суми към доставчика. За периода 01.07.2016г. – 31.10.2016г. са фактурирани транспортни услуги на стойност 887 360лв. Осчетоводяването на фактурите за транспорт при жалбоподателя е отразено по дебита на с-ка 602-1 разходи за външни услуги срещу кредита на с-ка 401 доставчици, аналитична партида „3” – Верца Верца Аутотранспорти СРЛ. Платените суми са осчетоводени по дебита на с-ка 401 доставчици, по същата аналитична партида срещу кредита на с-ка 504-1 разплащателна с-ка във валута. Идентично са представени данните за счетоводни записвания по сделките за покупка на транспорт от Ми Оскърба ДОО и плащанията към доставчика. Таблично са представени данните за счетоводни записвания по сделките за продажби на гориво от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione S.R.L. за периода 01.01.2016г.-31.10.2016г. /л.4647 и сл./ : През ревизирания период 01.07.2016г.-31.10.2016г. има издадени фактури на стойност 9 553 110,49лв. и извършени плащания на стойност 10 208 316,99лв. Осчетоводяването на продажбите при Джи Петроли ЕООД е отразено по дебита на с-ка 411 Клиенти, партида „1” - D&D Distribuzione S.R.L. срещу кредита на с-ка 702 Приходи от продажба на стоки – при продажбите на горива или кредита на с-ка 703 Приходи от услуги – при префактуриране на транспорт. Платените суми са осчетоводени по дебита на с-ка 504 – 1 разплащателна сметка във валута, срещу кредита на с-ка 411 Клиенти, партида „1”. Проверката е установила, че са налице банкови преводи за всички осчетоводени плащания. Банковите извлечения на Джи Петроли ЕООД не са налични по делото.

5 въпрос съдържа данните от Приложение № 3, вкл. Приложения №№ 3.1 и 3.2 – относно транспортирането на стоките, документ за транспорт с данни за изпращач, получател, място на натоварване и на разтоварване, вид и рег.№ на МПС, количество, превозвач и др.

6 въпрос – описани са документи на лицензирания складодържател – Дженезис Транспорти СРЛ /или Генезис Транспорти СРЛ, тъй като се превежда по двата начина/, което отдава складове за горива на D&D Distribuzione S.R.L. : Разрешително за извършване на търговия с безоловен бензин и газьол в режим на отложено плащане на акциз под акцизен № IT00SAO00146F /т.1, л.114/ за склад в м. Санта Лучия, ул.Ф.Рисполи СНЧ – Кава де Тирени, провенция Салерно, от 12.09.2016г. Цитирани са и шест разписки, издадени от Дженесиз Транспорти СРЛ на D&D Distribuzione S.R.L. за заплатен акциз в евро за продукти „дизел транспорт” – „банкови преводи за плащане на акцизи” за периоди – 01.07.2016г.-15.07.2016г., склад за петролни продукти в Сан Северино Марке, лиценз IT00MCО00105Х; 16.06.2016г.-31.07.2016г. – за същия склад и лиценз; 01.08.2016г.-15.08.2016г. – за същия склад и лиценз; 16.08.2016г.-31.08.2016г. – за същия склад и лиценз; 26.09.2016г.-30.09.2016г. – склад за петролни продукти в Кава де Тирени с лиценз T00SAO00146F; 26.09.2016г.-30.09.2016г. – за същия склад в Кава ди Тирени.

7 въпрос – да се установи мястото на разтоварване по ЧМР по фактурите за периода 01.07.2016г.-31.10.2016г. съвпада ли с мястото на разтоварване, посочено в ЧМР за периода 01.02.2016г.-30.06.2016г., като се посочат местата на разтоварване по ЧМР преди 01.07.2016г. и посочения получател по всяко ЧМР : В Приложение № 7 са представени данни за периода 01.02.2016г.-30.06.2016г., за който са установени липсващи транспортни документи по делото или налични, които не са четливи, което е причината за празни клетки на някои редове или празни редове, когато не е открит транспортен документ. В заключение, според ССч.Е – по всички сделки, за които са налице транспортни документи, мястото на разтоварване е Сан Северино Марче, за периода 01.02.2016г.-30.06.2016г., което съвпада с мястото на разтоварване за периода 01.07.2016г.-24.09.2016г. От 25.09.2016г. съгл. транспортни документи – горивото се разтоварва в Кава де Тирени.

8 – За м.07., м.08, м.09 и м.10.2016г. е установено, че всички процесни фактури за покупка и продажба на Джи Петроли ЕООД фигурират в отчетните регистри по ЗДДС, респективно във VIES – декларацията за същия месец фигурират всички продажби към D&D Distribuzione S.R.L. /представено е подробно описание/.

9 въпрос – Описана е информация, постъпила от обмена на данни със Словения /относно Петрол/ и с Италия /относно Верца Аутотранспорти СРЛ – доставчик на транспортни услуги на Джи Петроли ЕООД .

10 въпрос – Има представени документи във вр. с платен акциз от крайния получател D&D Distribuzione S.R.L. за периода 01.07.2016г. – 31.10.2016г. Налице са и документи за стопанисван акцизен склад от D&D Distribuzione S.R.L.

- При изслушване на заключението, в.л. заяви, че обвръзката е лесно направена, тъй като във фактурата от доставчика Петрол Словения има много подробно описание на всяко количество гориво – с кой превозвач се превозва, с коя кола, с кое ЧМР. Във фактурите за префактурирания транспорт по същия начин фигурира номерът на ЧМР и е установено абсолютно съответствие при обвръзката. Според приложенията към ССч.Е – няма никъде несъответствия. На поставен въпрос от представителя на ответника – дали на експерта са представени документи, от които може да се направи извод, че дължимия ДДС по фактурите за периода м.07-м.10.2016г. е внесен от Италия /считан за основен спорен въпрос, на който адв.А. заяви, че ДДС не е платено, защото D&D Distribuzione S.R.L. се е отклонил от плащането, л. 4703 гръб, т.16/ - в.л. отговори, че няма документи за платен ДДС.

- ССч.Е е отговорила в цялост на поставените въпроси и задачи, независимо, че част от тях не изискват специални знания. Проверените документи са описани в пълнота и с местоположение в делото, обвръзката между тях е извършена обективно.

3.3. Приети са проверените от ССч.Е документи при изготвяне на заключението – молба с опис, л.4711 и сл., т.17. В обхвата на доказателствата са преводи на две фактури по договор за склад между Генесиз Транспорти СРЛ и D&D Distribuzione S.R.L., за периода 16.07.2016г.-30.07.2016г., за периода 16.08.-31.08.2016г. Приети са и доказателства в превод, представени при ревизията, л.3345 и сл., т.11, т.12, т.13, т.14, т.15

3.4. СТЕ / л.4919 и сл., т.17/ : Посочено е, че по всяка конкретна доставка горивото е превозвано от лицензиран акцизен склад в Словения, където е съхранявано под режим „Отложено плащане на акциз” до акцизен склад в Италия. Цитиран е л.52 от делото /превод на товарителница/, в който е отразен акцизен документ № ARC 16SIITV4 P6EJ006XVWD59, което означава, че конкретната доставка е извършена през 2016г. от Словения с предназначение за Италия за регистриран получател на акцизни стоки. В случая са налице данни за лиценз на акцизен склад – 2 склада /л.114, 118 и др./. Според данни в товарителницата – стоката е „дизелово гориво”, натоварена е в акцизен склад с лиценз 0 425-30/9-99/1300-009 Петрол ДД Любляна, изпращач е Петрол ДД Любляна, превозвач – Туз Туризем Стритве – клиент на Джи Петроли № BG*********, получател – Генезис Транспорти със съответен номер , за получаване в акцизен склад с лиценз. Според експертът, данните показват, че стоката посочена в този документ е транспортирана и доставена в Италия на получателя. В случая е налице процедура по движение на акцизна стока „дизелово гориво” под режим „отложено плащане на акциз”. Доставките, посочени в справката на л.189 са получени в лицензиран склад в Италия със статус „завършен”. Отразено е, че не са открити документи за извеждане на акцизни стоки от данъчен склад, тоест – не е налице процедура „освобождаване за потребление”, при което с въвеждането на акцизни стоки в акцизен склад след приключване на транспортната операция, не съществува задължение за заплащане на акциз, което възниква от дата на освобождаване на акцизните стоки за потребление. Тъй като стоката – предмет на процесните доставки е акцизна – „дизелово гориво”, е посочена Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 относно общия режим за облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО, Директива /ЕС/ 2020/262 на Съвета от 19 декември 2019г. за определяне на общия режим за облагане с акциз – по отношение движението на акцизните стоки в рамките на Европейския съюз. В резюме – движението на акцизни стоки под режим „отложено плащане на акциз” се извършва от лицензиран акцизен склад до друг лицензиран акцизен склад под контрола на митническите органи, след регистриране на електронен административен документ /е-АД, който е данъчен документ по см. на ЗАДСк./.

Системата EMCS представлява компютъризирана система за мониторинг /контрол, наблюдение/ на движението на акцизни стоки, като в ЕС е регламентирана с Регламент 8ЕО/ 684/2009 на Комисията от 24 юли 2009г. за прилагане на Директива 2008/118/ЕО на Съвета по отношение компютъризираните процедури за движението на акцизни стоки под режим отложено плащане на акциз. Предназначението на системата е проследяване и контрол на движението на акцизни стоки под режим отложено плащане на акциз. В системата се отразяват данни, които са видими и на хартиен формуляр, който се предоставя на превозвача. Копията на електронните административни документи в кориците на делото показват, че движението на процесните стоки е изисквало отразяване в системата EMCS и данните за доставките отразяват движението на стоките в компютърната система. Акцизни регистрации имат доставчика на гориво /словенското дружество/ и получателя – акцизния склад, където е разтоварено процесното гориво в Италия. Акцизните стоки, които не са освободени за потребление, се съхраняват в лицензирани от митниците акцизни складове, под контрола на съответното митническо учреждение, който режим е валиден за страните-членки на ЕС, вкл. Словения и Италия. Според документите по делото – процесните стоки са натоварени от лицензиран акцизен склад с лиценз на Петрол ДД Любляна, Словения и са разтоварени в акцизен склад в Италия.

Задължението за заплащане на акциз възниква от датата на освобождаване на акцизните стоки за потребление и се дължи от данъчно задълженото лице. С получаването на акцизните стоки в лицензиран данъчен склад под режим „отложено плащане на акциз”, не възниква задължение за заплащане на акциз и не е възможно получаването на акцизни стоки и освобождаването им за потребление, без заплащане на акциз. Експертът се позовава на съдържащи се в делото копия на документи – „разписки”, издадени от Генезис Транспорти на D&D Distribuzione S.R.L. : Кавер Петроли и Каваран Петрол, съдържащи информация за банкови преводи за плащане на акцизи на различни суми за различни периоди от 2016г. „Следователно са налице данни за заплатен акциз.”. В издадените разписки от Генезис Транспорти Сри – Салерна са посочени банкови преводи за плащане на акциз за конкретни периоди.

- При изслушване на заключението бе потвърдено, че според същността на системата EMCS, Джи Петроли ЕООД няма задължение за въвеждане на данни в нея, каквото задължение имат складодържателите при натоварване и разтоварване на акцизните стоки. Експертът отговори на въпрос на представителя на ответника /л.4941, т.17/ - чрез системата EMCS не може да се проследи или докаже плащане на ДДС. Системата позволява проследяване получаването на стоката.

- СТЕ се цени като компетентно изготвена с приложени специални знания. Заключението обективно представя информация от съдържащи се в ревизионната преписка и по делото писмени доказателства.

4. За ревизираните периоди Джи Петроли ЕООД е издало фактури, отразени в дневник продажби, к.25 – ДО на доставки като посредник в тристранни операции и кл.18 от подадените СД от РЛ към италианското дружество за стоки – гориво, на обща стойност 23 648 022,43лв. и за транспортни услуги – 2 966 329,15лв. Ревизираното дружество е представило първични документи – издадени фактури към придобиващия в тристранната операция – италианското дружество D&D Distribuzione S.R.L с VAT IT01936350675. В издадените фактури съгл. чл.114 ал.3 ЗДДС като основание за неначисляване на данъка е посочено – чл.141 2006/112/ЕО. Подадени са VIES декларации. Участници в декларираните тристранни операция са: 1. РЕТRОL d.d., Любляна с VАТ № SI80267432, в качеството на прехвърлител; 2. Джи Петроли ЕООД с ЕИК № ВG203674173, в качеството на посредник; 3. DiD Distribuzione S.R.L с VАТ № IT01936350675, в качеството на придобиващ.

Съгласно чл. 15 ЗДДС : Тристранна операция е доставката на стоки между три регистрирани за целите на ДДС лица в три различни държави членки А, Б и В, за които са налице едновременно следните условия: 1. регистрирано лице в държава членка А (прехвърлител) извършва доставка на стока на лице, регистрирано в държава членка Б (посредник), което след това извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В (придобиващ); 2. стоките се транспортират директно от А до В; 3. посредникът не е регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В; 4. придобиващият начислява ДДС като получател по доставката. Разпоредбата на чл. 17 ал. 3 ЗДДС предвижда, че място на изпълнение при доставка на стока от посредник в тристранна операция до придобиващ в тристранна операция е държавата членка, където придобиващият в тристранната операция е регистриран за целите на ДДС.

Предвид твърденията на жалбоподателя във вр. с представените доказателства, вкл. при административното оспорване, е прието, че в случая по отношение изискванията на нормата – чл.15 ЗДДС, са налице следните данни : т.1. регистрирано лице в държава членка А /прехвърлител/ - РЕТRОL d.d., Словения / извършва доставка на стока на лице, регистрирано в държава членка Б /посредник/ - Джи Петроли ЕООД, регистрирано за целите на ДДС в България, което след това извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В /придобиващ/ - Италия; т. 2. стоките се транспортират директно от А до В – счетено е, че не е предмет на спора; т.3 посредникът не е регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В – прието е, че не е спорно ; т.4 придобиващият начислява ДДС като получател по доставката - не е направено за доставките след 30.06.2016г.

Според приходната администрация не е доказано облагането на сделките в държавата – членка, където транспортът на стоките приключва и приравнява сделките на ВОП, за което не признава данъчен кредит, на основание чл. 86 ал. 1 от ЗДДС и във връзка с чл. 62 ал. 2 ЗДДС, е начислен ДДС за ВОП, съгласно приложените описи на фактурите, отчетени по периоди: за м. 07.16 г. -. 803,935,39 лв.; за м.08.16 г . - 600 961,62 лв.; за м.09.16 г. -97 394,23 лв. и за м.10.16 г. - 94 339,96 лв. /общо за м.07.2016г. – данъчна основа 4 019 677, 97 и отказан данъчен кредит /ДК/ по ВОП – 803 935,39 и лихва 238 743,25, по фактури за м.07.2016г. – отразени в РА, л.201; общо за м.08.2016г. – данъчна основа /д.о./ 3 004 808,09 и отказан ДК – 600 961,62 и лихва 173 291,13, по фактури за м.08.2016г. – отразени в РА, л.201 гръб; общо за м.09.2016г. – д.о. 486 971,16 и отказан ДК - 97 394,23 и лихва 27 272,57, по фактури за м.09.2016г. – отразени в РА, л.201 гръб и л.202; общо за м.10.2016г. – д.о. 471 699,48 и отказан ДК – 94 339,96 и лихва 25 604.87, по фактури за м.10.2016г. – отразени в РА, л.202; общо за периода 01.07.2016г. – 31.10.2016г. – д.о. 7 983 155,33 и отказан ДК – 1 596 631,07 и лихви 464 911,82 за съответните периоди на олихвяване, всеки изтичащ на дата на издаване на РА – 19.07.2019г./.

В случая посредством ССч.Е се потвърди тезата на жалбоподателя относно транспортиране на закупеното гориво от словенското дружество от страна на Джи Петроли ЕООД до лицензирани складове в Италия, за които е заплащан наем от придобиващото италианско дружество D&D Distribuzione S.R.L. Приложенията към ССч.Е таблично представят съответствие между количествата закупено гориво от Петрол Словения и превозеното гориво с конкретни МПС на индивидуализирани в ЧМР превозвачи до лицензирани акцизни складове на Genesis Transporti S.R.L. Движението на акцизната стока – предмет на доставките е проследимо посредством информацията в системата EMCS. Италианските власти са потвърдили пристигането на стоката – гориво на територията на Италия в акцизен склад при проверката за дружеството Autotrasportti versa S.A.S. di Loro Maria Gabriella&C. Транспортните услуги са потвърдени от италианските данъчни власти за целия ревизиран период, което във вр. с конкретиката на фактите, не обосновава пряк извод за придобиване на горивото от D&D Distribuzione S.R.L. в периода след 30.06.2016г. Информацията от обмена за посоченото като придобиващо дружество не е благоприятна относно периода след 30.06.2016г., вкл. по твърдението за последваща реализация на горивото.

Посредством ССч.Е и СТЕ не бе установено заплащане на ДДС от страна на придобиващото италианско дружество, което с основание е възприето за отсъствие на предпоставка по см. на чл.15 т.4 ЗДДС. Тоест, не бе доказано, а и не се твърди от жалбоподателя, че сделките са обложени с ДДС в Италия – в тази насока процесуалният представител на оспорващото дружество заяви, че D&D Distribuzione S.R.L. се е отклонило от облагане. Съобрази се, че доказването на това обстоятелство, което е в тежест на ревизираното лице, не може да се прехвърли върху приходните органи поради възможностите, които им дава Регламентът за административно сътрудничество № 904/2010 /ЕС/. Данните от обмена на информация с данъчната администрация на Италия съгл. Регламент № 904/2010/ЕС, събрани при предходна проверка и присъединени към ревизионното производство по отношение транспорт/спедиция от Verza Autotransporti – „Съгласно крайните резултати на нашите разследвания тези вътрешно общностни сделки са били действително извършени.” - не са противопоставими на информацията от обмена относно D&D Distribuzione – неоткриване на търговеца. Транспортирането на стоките от Косер, Словения до данъчен склад на Genesis Transporti не означава прякото им получаване от D&D Distribuzione в ревизирания период – след 30.06.2016г. В тази вр. е посоченото от приходните органи - италианските данъчни власти са направили извод, че стоките са транспортирани до Италия, но не е установен крайния получател на дизеловото гориво и бензин. Независимо от идентичен механизъм на доставките преди 01.07.2016г. и след тази дата, приходните органи са имали основание да се доверят на информацията от обмена с данъчната администрация на Италия след 01.07.2016г. Присъединените данни от обмена, събрани при предходна проверка относно D&D Distribuzione са касаели отразяване на получените доставки от придобиващото дружество в тристранната операция. Намерената счетоводна документация е до м.юни 2016г., като италианската данъчна администрация не е установила място, където придобиващото според фактурите дружество извършва дейност, вкл. не познава неговия законен представител. Дори да няма основание за квалифициране на D&D Distribuzione за „липсващ търговец” по см. на дефиницията за целите на Регламент /ЕО/ № 1925/2004 г. на Комисията от 29 октомври 2004г. за определяне на подробни правила за прилагането на някои разпоредби на Регламент /ЕО/ № 1798/2003 на Съвета, търговецът не е открит от данъчната администрация и се е отклонил от облагане в Италия – като придобиващ в тристранна операция не е начислил ДДС като предпоставка на чл.15 т.4 ЗДДС. В реда на изложеното е обобщението от информацията, постъпила по реда на обмена – за периода от 01.07.2016г. до 28.02.2017г. - не са установени данни за придобиване от Джи Петроли ЕООД към D&D Distribuzione, като независимо от транспортиране на стоките до Италия, не е установен крайния получател на същите. Изводът на приходните органи се основава на обективен факт – придобиващото италианско дружество не е декларирало покупките, вкл. не е открито от данъчната администрация в Италия за проверка на информация в периода след 30.06.2016г. Приходните органи са се придържали към данните от обмена с Италия, поради което е прието, че транспортирането на стоките „не е предмет на спора” – изводът следва да бъде възприет като неоспорени доказателства за осъществен транспорт и не е нарушен чл.13 от Регламент /ЕС/ № 904/2010г. на Съвета от 07.10.2010г. Запитванията са били във вр. с конкретни дружества по повод тристранните операции и не се откриват подвеждащи или двусмислени изрази, а постъпилите данни са обективно възприети. Фактите за неотразени фактури в отчетните регистри на D&D Distribuzione след 30.06.2016г. и неначислен дължимия ДДС не са опровергани в съдебното производство.

Описвайки механизма на облагане при тристранните операции / прехвърлителят извършва ВОД към посредника, която доставка е облагаема с нулева ставка; посредникът извършва ВОП с място на изпълнение в държавата членка, където стоките пристигат; това ВОП е освободено от облагане на посредника; посредникът извършва последваща доставка на стоките до придобиващия, като тази доставка е с място на изпълнение в държавата членка, където стоките пристигат - чл. 17 ал. 3 ЗДДС; придобиващият извършва ВОП, за което е задължен да начисли данъка, чл. 82, ал. 3 от ЗДДС /, правилно решаващият орган е посочил, че правото на приспадане на данъчен кредит за осъществено вътреобщностно придобиване /ВОП/ на стоки, предназначени за последваща доставка към лице в друга държава членка, е поставено в зависимост от условието дали стоките са обложени в държавата членка на крайно потребление. В тази връзка е посочен отговорът от италианската данъчна администрация, според който придобиващият DiD Distribuzione S.R.L, с VАТ № IТ01936350675 не е начислил ДДС за придобиването. В реда на изложеното е позоваването на приходните органи на възприетото в решения на ЕС, че в тежест на доставчика на стоките /в случая - на посредника в тристранната операция/ е да докаже, че са изпълнени условията, предвидени в разпоредбите на Общностното право и съответното национално законодателство, за да се гарантира правилното и ясно прилагане на съответните разпоредби за освобождаване от задължението за начисляване и да се предотврати всяка евентуална измама, избягване на данъци или злоупотреба. Съдът на Европейските общности приема, че при особени случаи, при които има основателни причини да се предполага, че в държавата членка по местоназначение може да не бъде платен ДДС за вътреобщностното придобиване, което съответства на посочената доставка, държавата членка, от която се изпращат или транспортират стоките, по принцип е длъжна да не допуска освобождаване в полза на доставчика на стоките и да го задължи впоследствие да внесе данъка, за да се избегне опасността сделката да остане изцяло необложена.

Българският посредник издава фактура съобразно изискванията на чл. 114 ЗДДС, за доставката към придобиващото лице, в която посочва, че е посредник в тристранна операция, както и че данъкът по доставката се дължи от придобиващия и декларира доставките до придобиващата фирма във VIЕS - декларацията за съответния данъчен период. Разпоредбата на чл. 141 от Директивата се отнася за освобождаване на ВОП на стоки на територията на държава – членка, извършени в съответствие с чл. 40 от Директивата : "За място на вътреобщностното придобиване на стоки се счита мястото, където завършва изпращането или превозът на стоките за лицето, което ги придобива. " /текстът е транспониран с този на чл. 62, ал. 1 ЗДДС/. Според чл. 141 от Директивата : "Всяка държава-членка взема специални мерки, за да гарантира, че ДДС не се начислява върху вътреобщностните придобивания на стоки на нейна територия, извършени в съответствие с член 40, когато са изпълнени следните условия: а) придобиването на стоките се извършва от данъчнозадължено лице, което не е установено в съответната държава-членка, а е идентифицирано за целите на ДДС в друга държава-членка; б) придобиването на стоките се извършва за целите на последващата доставка на тези стоки в съответната държава-членка от данъчнозадълженото лице, посочено в буква а); в) стоките, придобити по този начин от данъчнозадълженото лице, посочено в буква а), се изпращат или превозват директно от държава-членка, различна от тази, в която е идентифицирано за целите на ДДС, до лицето, за което то трябва да извърши последващата доставка; г) лицето, до което се извършва последващата доставка, е друго данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е идентифицирано за целите на ДДС в съответната държава-членка; д) лицето, посочено в буква г), е определено в съответствие с член 197 като платец на дължимия ДДС върху доставката, извършена от данъчнозадълженото лице, което не е установено в държавата-членка, в която се дължи данъка.". Цитираната разпоредба задължава всяка страна членка да предприеме специфични мерки с цел да не се начислява ДДС върху вътреобщностното придобиване на стоки на нейна територия при тристранна операция. Задължение да начисли ДДС по тази доставка ще има регистрираното за целите на ДДС лице в държавата на клиента като получател в тристранна операция. Ако изброените условия са налице, българският посредник се освобождава от облагане на ВОП, тъй като данъкът ще се дължи от придобиващия. По този начин данъчната тежест се прехвърля в държавата членка на крайното потребление. При недоказана тристранна операция с посредничеството на РЛ на вътреобщностната доставка на стоката, съответства вътреобщностно придобиване с място, определено съгласно чл. 41 от Директивата /транспониран с чл. 62 ал. 2 ЗДДС/.

Възприето е, че целта на чл. 141 от Директивата ДДС е да се избегне междинният оператор в поредица от операции, както е определено в посочения член, да трябва да отговаря на условия за идентифициране и деклариране в държавата членка, в която пристигат стоките /т. 41 от решението на СЕС по дело C-580/16, коментирано по-горе/. Условията и документите, които посредникът в тристранната операция следва да представи, за да бъде освободен от заплащане на ДДС, са регламентирани ясно в закона и посредникът следва да се снабди с тях, полагайки добросъвестно грижа за собствените си търговски дела, а именно - като поиска от получателя да декларира получаване на стоките по начина, регламентиран в българския закон / чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС – при действаща редакция на изм. с ДВ бр.8 от 2016г. – в сила от 29.01.2016г. : документът е необходимо да съдържа и – „име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество”/.

4.1. Отсъствието на предпоставката по чл.15 т.4 ЗДДС във вр. с текста на чл.62 ал.3 ЗДДС /” Алинея 2 не се прилага, когато лицето разполага с доказателства, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им.”/ се разглежда при обвръзка с чл.9 ал.1 ППЗДДС : „За доказване на обстоятелствата по чл. 62, ал. 3 от закона, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им, придобиващият по чл. 62, ал. 2 от закона следва да разполага с документ, удостоверяващ, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в тази държава членка. Този документ се издава от компетентната администрация на държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им.”. Изискуемият документ не е налице. В тази вр. са данните от обмена с италианската данъчна администрация, според които спорните фактури, издадени след 30.06.2016г. – описани в РД в цялост / и преди 30.06.2016г. /, като тези след посочената дата са от позиция 88 до позиция 134 – таблица в РД, л.246, 247 - не са отразени в отчетните регистри на италианското дружество и не е начислен дължимият ДДС. По отношение на придобиващият търговец информацията за начисляване на ДДС е до м.06.2016г., което правилно е съобразено от приходните органи спрямо твърдението за идентичност на сделките преди и след 30.06.2016г.

В случая е необходимо да се извърши проверка за кумулативното изпълнение на условията по чл. 15 ЗДДС, като ако се установи, че извършените сделки не отговарят на някое от условията и не могат да бъдат квалифицирани като тристранни операции, следва да се прецени място на изпълнение на вътреобщностното придобиване по чл. 62 ал. 5 ЗДДС въз основа на документите по чл. 9 ал. 2 ЗДДС. В чл. 9 ал. 2 от ППЗДДС са посочени документите, с които трябва да разполага посредникът в тристранната операция. Сред тях, освен фактури и VIES-декларация за съответния данъчен период, е посочено и писмено потвърждение от придобиващия в тристранната операция, удостоверяващо, че стоките са получени, в което са посочени : дата и място на получаване, вид и количество на стоката, и алтернативно вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество, или в случаите на транспорт на стоки чрез куриерска услуга - номер на товарителница. В случай, че посредникът в тристранната операция не се снабди с документите по ал. 2 на чл. 9 ППЗДДС до изтичането на данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното придобиване би станал изискуем, съобразно разпоредбата на чл. 62 ал. 2 ЗДДС, вр. чл. 9 ал. 3 ППЗДДС се счита, че вътреобщностното придобиване е с място на изпълнение на територията на страната, данъкът за което става изискуем от посредника. На основание чл. 9 ал. 4 ППЗДДС, в случаите по ал. 3 данъкът става изискуем на последния ден от данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното придобиване по чл. 62, ал. 2 от закона би станал изискуем, и се начислява от посредника чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 2 от закона. Протоколът по ал. 4 се издава в 15-дневен срок, считано от датата, на която данъкът по ал. 4 е станал изискуем. Според събраните доказателства, Джи Петроли ЕООД не е издавало протоколи по описания ред. В ал. 3 на чл. 9 ППЗДДС е закрепена законова фикция, която влиза в действие, в случай, че посредникът в тристранната операция не се снабди с документите по ал. 2 до изтичането на данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за вътреобщностното придобиване по чл. 62, ал. 2 от закона би станал изискуем. В този случай се счита, че вътреобщностно придобиване е с място на изпълнение на територията на страната, данъкът за което става изискуем от посредника. Приложението на визираната норма не се дерогира от разпоредбата на чл. 62 ал. 3 ЗДДС, тъй като не са представени доказателства, че стоките са обложени в държавата членка, където са пристигнали или е завършил превозът им. Отбелязва се, че обсъдените разпоредби на ал. 1-3, както и следващите – ал. 4 и ал. 5 на чл. 62 точно транспонират правилата на чл. 40- чл. 42 от Директивата за ДДС, намиращи се в глава Втора със заглавие "Място на вътреобщностно придобиване на стоки". Член 62 ал. 1 ЗДДС възпроизвежда правилото на чл. 40 от Директивата. Член 42 от Директивата гласи: "Член 41, алинея първа /транспониран с чл. 62 ал. 2 ЗДДС/ не се прилага и ДДС се счита за приложен за вътреобщностното придобиване на стоки в съответствие с член 40 /транспониран с чл. 62 ал. 1 ЗДДС/, когато са изпълнени следните условия: а) лицето, придобиващо стоките, установи, че е извършило вътреобщностно придобиване за целите на последваща доставка на територията на държавата-членка, идентифицирана в съответствие с член 40 /където завършва превоза на стоките/, за която лицето, за което е извършена доставката, е определено в съответствие с член 197 като платеца на ДДС.; б) лицето, придобиващо стоките, е удовлетворило задълженията, изложени в член 265 по отношение на представянето на извлечение за рекапитулация.

4.2. При недоказана предпоставка, свързана с тристранната операция по чл. 15 ЗДДС, приложима е разпоредбата на чл. 62 ал. 2 ЗДДС, съгласно която независимо от ал. 1, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, когато лицето, което придобива стоките, е регистрирано по този закон и е осъществило придобиването им под идентификационен номер, издаден в страната. Същевременно, нормата на чл. 62 ал. 5 ЗДДС предвижда, че независимо от ал. 2, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, когато са налице едновременно следните условия: 1. посредникът в тристранна операция придобива стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2; 2. лицето по т. 1 осъществява последваща доставка на стоките до придобиващия в тристранната операция; 3. лицето по т. 1 издаде фактура за доставката по т. 2, отговаряща на изискванията на чл. 114, в която посочи, че е посредник в тристранната операция и че данъкът по доставката се дължи от придобиващия в тристранната операция; 4. лицето по т. 1 декларира доставката по т. 2 във VIES-декларацията за съответния данъчен период. Документите, които трябва да има посредник в тристранната операция за доказване място на изпълнение на вътреобщностното придобиване в държавата членка на пристигане на стоките /обстоятелствата по чл. 62 ал. 5 ЗДДС/, са отразени в чл. 9 ал. 2 ППЗДДС и доказателствената тежест за тях е на данъчно задълженото лице – съгл. чл.62 ал.6 ЗДДС - Документите, удостоверяващи обстоятелствата по ал. 3, 4 и 5, и редът за извършване на корекцията по ал. 4 се определят с правилника за прилагане на закона.

Съгл. чл.9 ал.2 ППЗДДС : „ За доказване на обстоятелствата по чл. 62, ал. 5 от закона посредникът в тристранна операция следва да разполага със следните документи: 1. фактура, издадена от прехвърлителя в тристранната операция, в която е посочен идентификационният номер по ДДС по чл. 94, ал. 2 от закона на посредника; 2. (доп. - ДВ, бр. 101 от 2006 г.) фактура по чл. 79, ал. 2, т. 1, издадена от посредника в тристранната операция, в която е посочен ДДС номерът на придобиващия в тристранната операция, издаден от държавата членка, където стоките пристигат; 3. VIES-декларация за съответния данъчен период, в която е декларирана доставката, във връзка с която е издадена фактурата по т. 2; 4. (доп. - ДВ, бр. 10 от 2011 г., в сила от 1.02.2011 г., изм., бр. 15 от 2012 г., в сила от 21.02.2012 г., доп., бр. 8 от 2016 г., в сила от 29.01.2016 г.) писмено потвърждение от придобиващия в тристранната операция, удостоверяващо, че стоките са получени, в което са посочени дата и място на получаване, вид и количество на стоката, и алтернативно вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество, или в случаите на транспорт на стоки чрез куриерска услуга - номер на товарителница.“.

При извършените проверки от данъчни власти на Италия е установено, че дружеството посочено като придобиващ търговец - не представя нужната счетоводна отчетност, не подава декларации, не е начислило и платило данък във връзка с декларираните от Джи Петроли ЕООД доставки /след 30.06.2016г./. Тези установени обстоятелства в хода на извършените проверки на придобиващото дружество са възприети за достатъчни, за да опровергаят доказателствената стойност на представените писмени потвърждения, които представляват частни свидетелстващи документи.

Посочените аргументи не са достатъчни за обосноваване тезата на приходните органи, но изводът е правилен по резултат. Установеното при проверките от данъчни власти на Италия за периода след 30.06.2016г. действително разколебава доказателствената стойност на представените писмени потвърждения - частни свидетелстващи документи, но е налице и допълнително основание във вр. с изискването на чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС. По отношение писмените потвърждения за периода след 30.06.2016г. следва да бъде прието, макар непосочено от приходните органи, че същите /част от които цитирани в ССч.Е – т.3, л.912, 915, 918, 921, 924, 955, 958, 961, 964, 967, др.; т.4, л.1068, 1070, 1072, 1074, 1160, 1164, 1166, 1171, 1173, 1175, др.; т.9, л.2517, 2520, 2526, 2528, 2531, 2571, 2573, 2576, 2579, 2582/ не съдържат изцяло реквизитите в обхвата на чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС и в частност - име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество. В писмените потвърждения не са отразени имената на лицата – предавали и приемали стоката, както и длъжностните им качества, макар да има печат на D&D Distribuzione с подпис без данни за положило подписа лице. Не е посочен и законния представител - М.Джерардо. ППЗДДС не е поставил изискване за поставяне на печат и подпис без данни за автор и без отразяване на длъжностно качество на конкретното лице - реквизити име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество. Изискването е необходимо, тъй като касае установяване фактическото получаване на стоките. Отразеният адрес в потвържденията е на D&D Distribuzione S.R.L, ДДС номер 01936350675, с адрес на управление str. Ravenna, 24 – Rоmе, Italy / ул.Равена, 24, Рим, Италия. Според документацията за словенското дружество - стоките са натоварени от Koper, Slovenia и са доставяни на Genesis Transporti S.r.l – Италия, като лицето, получило стоките, е управителят на Genesis Transport S.r.l – Panicheli Andrea. Отсъстват твърдения за получаване посредством това лице от името на D&D Distribuzione, като изискването по чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС касае приоритетно установяване фактическото получаване на стоките, респект. място на получаване и не подлежи на разширително тълкуване. В случая мястото на разтоварване е Сан Северино Марче, за периода 01.02.2016г.-30.06.2016г., което съвпада с мястото на разтоварване за периода 01.07.2016г.-24.09.2016г., а от 25.09.2016г. съгл. транспортни документи – горивото се разтоварва в Кава де Тирени. Двата адреса е следвало да бъдат отразени в потвържденията към съответните дати по отношение на двата склада – реквизити дата и място по см. на чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС. При тези данни не следва да бъде прието, че потвържденията съответстват на изискванията на чл.9 ал.2 т.4 ППЗДДС.

Следва да се има предвид, че с посочената констатация се въвежда допълнително обстоятелство, като същата е израз на задължението на съда за произнасяне по същество. В тази вр. се отбелязва, че е възприето, че неточна правна квалификация на спорните правоотношения не обосновава извод за незаконосъобразност на обжалван ревизионен акт, което следва от разпоредбата на чл.160 ал.1 ЗДДС, съгласно която съдът в производството по данъчни дела е инстанция по същество - следва да се произнесе по дължимостта и размера на данъчните задължения, с оглед установените в хода на ревизионното и съдебното производство факти и обстоятелства, независимо от квалификацията, дадена от ревизиращите органи, при което положение, съдът може да определи дължимостта на данъчните задължения и на друго правно основание, различно от приетото от ревизиращите органи. Допълнителното обстоятелства в случая не променя извода на приходните органи. Значението на непълнотата на писмените потвърждения не следва да бъде подценявано - името и длъжностното качество на лицето получило стоката са реквизити на писменото потвърждение по чл. 9 ал. 2 т. 4 ППЗДДС, както и мястото и датата /в тази насока Решение № 13227 от 8.10.2019г. на ВАС по адм. д. № 4535/2019г., I о./. Преценката за доказателствената сила на частните писмени документи не е обвързана от оспорването им от другата страна в процеса. Съвкупната преценка на доказателствата потвърждава крайният извод на ответника за разколебана доказателствена сила на частните документи.

Обстоятелствата по чл.62 ал.5 ЗДДС са обвързани с удостоверяване посредством препратка от чл.62 ал.6 ЗДДС към ППЗДДС. При конкретните факти следва да бъде приет за верен извода на приходните органи – отсъстват доказателства по см. на чл.9 ал.1 ЗДДС, а представените от обхвата на чл.9 ал.2 и в частност – т.4, не са с доказателствена стойност, обосноваваща прилагането на чл.62 ал.5 ЗДДС. Правилно представените от РЛ доказателства са съпоставени с останалите събрани при ревизията – информацията от запитванията до Италия, като съпоставката води до извод за недоказано транспортиране на стоките директно от прехвърлителя до декларираното като придобиващо дружество, съответно, че са изпълнени изискванията на чл. 62 ал. 5 ЗДДС. Поради недоказани осъществени тристранни операции по чл. 15 ЗДДС - доколкото са налице непълни доказателства по чл. 9 ал. 2 т. 4 ППЗДДС в конкретиката на фактите и недоказано, че стоките са обложени с ДДС в държавата-членка, посочена като получател по доставките в процесните фактури или където е завършил превозът им, то съгласно чл. 62 ал. 2 ЗДДС мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, за което по силата на чл. 9 ал. 3 ЗДДС данъкът става изискуем от посредника. При недоказани предпоставки, свързани с тристранната операция по чл. 15 ЗДДС, приложима е разпоредбата на чл. 62 ал. 2 ЗДДС, съгласно която независимо от ал. 1, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, когато лицето, което придобива стоките, е регистрирано по този закон и е осъществило придобиването им под идентификационен номер, издаден в страната. Непълното доказване на предпоставките за освобождаване на ВОП като част от тристранна операция по чл. 141 от Директивата обуславя изискуемостта на данъка от сочения за посредник в тристранната операция на основание чл. 84 ЗДДС. За ревизираното дружеството е налице вътреобщностно придобиване, поради което правилно на основание чл. 84 и чл. 86 ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 62 ал. 2 ЗДДС е начислен ДДС.

В допълнение и както твърди представителят на ответника по същество – според СИк.Е липсват документи, показващи извеждането на акцизните стоки от данъчния склад, което ориентира към извод, че стоката не е напуснала данъчния склад - доказателство, че D & D Distribuzione не е станало собственик на същата, респект. не е заплатило дължимия ДДС.

4.3. По приложението на чл. 73а ЗДДС и в частност - дали при действието на фикцията по чл. 9 ал. 3 ППЗДДС и място на изпълнение на вътреобщностното придобиване, определено в хипотезата на чл. 62 ал. 2 ЗДДС посредникът има право на данъчен кредит, чрез механизма на обратното начисляване : Възприето е, че в хипотезата на фингиран ВОП по чл. 62 ал. 2 ЗДДС за получателя не възниква правото на приспадане на данъчен кредит. В тази хипотеза за място на изпълнението се приема територията на страната, когато получателят е придобил стоките под идентификационния си номер, издаден в страната, макар стоките да не пристигат и превозът им да не завършва тук /вр. с чл. 62 ал. 1 ЗДДС/. Според Решението на Съда на ЕС по съединени дела С-536/08 и С-539/08, когато доставките са обложени като вътреобщностни придобивания, за които се приема, че са осъществени в държавата членка по идентификация съгласно чл. 28, б. "а", § 2, първа алинея от Шеста директива, не може да се счита, че посочените сделки пораждат "право на приспадане" по смисъла на чл. 17 от същата директива. Фактите в процесния спор са сходни с тези в главното производство, по които е дадено тълкуването - стоките не пристигат на територията на държавата членка, а мястото на изпълнение се определя от идентификацията на посредника в тристранната операция. Това разрешение произтича от принципа мястото на облагане с ДДС да е на територията на държавата членка, където се осъществява крайното потребление на стоките. Поради това в този случай е приложим специалният режим за освобождаване от облагане съгласно чл. 62 ал. 3 ЗДДС, респективно корекция на облагането по чл. 62 ал. 4 ЗДДС във връзка с чл. 10 от ППЗДДС - когато се докаже, че вътреобщностното придобиване е обложено в страната, в която пристигат стоките или е завършен превозът им. Доказателства в тази насока не са ангажирани в по делото. В съответствие с разпоредбата на чл. 62 ал. 4 ЗДДС, според която ако ВОП е обложено на основание чл. 62 ал. 2 от същия закон и впоследствие лицето докаже, че това същото ВОП е обложено и в държавата-членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, то може да коригира резултата от прилагането на ал. 2. От цитираната законова разпоредба следва, че на основание чл. 62 ал. 2 ЗДДС данъчно задълженото лице начислява данъка, но не приспада веднага същия. Начисляването може да бъде коригирано при наличието на доказателства по ал. 4. Съгласно чл. 9 ал. 1 ППЗДДС това обстоятелство се доказва с документ, удостоверяващ, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено, издаден от компетентната администрация на държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им. В потвърждение на това, че по реда на чл. 62 ал. 2 ЗДДС данъкът се начислява, но не се приспада веднага, е и разпоредбата на чл. 10 ал. 1 ППЗДДС, според която, когато данъкът за вътреобщностното придобиване по чл. 62 ал. 2 от закона е начислен с протокол по чл. 117 ал. 2 от закона и впоследствие лицето, осъществило вътреобщностното придобиване, се снабди с документа по чл. 9 ал. 1, то коригира резултата от прилагането на чл. 62 ал. 2 от закона чрез анулиране на протокола по чл. 117 ал. 2, с който данъкът е начислен / Решение № 850 от 21.01.2019г. на ВАС по адм. д. № 8323/2018г., I о. – „…Ако това беше така, то би се обезсмислил корекционният механизъм, регламентиран в чл. 62, ал. 4 ЗДДС. В този смисъл е и приетото в т. 44 от решението на СЕС от 22.04.2010 г. по съединени дела С-536/08 и С-539/08, X, Facet, според което: "Предоставянето на право на приспадане в този случай би могло да лиши член 28 б, A, параграф 2, втора и трета алинея от Шеста директива /чл. 41 Директива 2006/112/ от полезно действие, тъй като данъчнозадълженото лице, след като се е ползвало от право на приспадане в държавата членка, издала идентификационния номер, вече не би имало интерес да установи облагането на разглежданото вътреобщностно придобиване в държавата членка по пристигане на пратката или на транспорта. Едно такова решение би могло в крайна сметка да застраши прилагането на основното правило, според което при вътреобщностното придобиване се приема, че мястото на облагане се намира в държавата членка на пристигане на пратката или на транспорта, а именно държавата членка на крайно потребление, каквато е целта на преходния режим".; Решение № 12174 от 1.10.2020г. на ВАС по адм. д. № 2254/2020 г., I о.; Решение № 10258 от 30.07.2018г. на ВАС по адм. д. № 11085/2017г., I о.; Решение № 8621 от 26.06.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1121/2018 г., VIII о.; Решение № 6255 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 789/2020 г., VIII о.; др./.

Представянето на превод на документите не попада пряко в хипотезата на чл.161 ал.3 ДОПК, макар да е изискан превод от приходните органи. Предвид съображенията, жалбата се приема за неоснователна с присъждане на разноски – чл.8 ал.1 т.6 от Наредба № 1/2014г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения/.

Мотивиран с изложеното , съдът

 

                                                      Р Е Ш И :

 

Отхвърля жалбата на Джи Петроли ЕООД против Ревизионен акт № Р-16001617001826-091-001 от 19.07.2019г., потвърден с Решение № 587 от 11.10.2019г. на изпълняващ правомощията на Директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, относно допълнително установени задължения по ЗДДС общо в размер на 1 596 631,20лв., с прилежащи лихви – 464 911,82лв.

Осъжда Джи Петроли ЕООД, ЕИК ********* : с.Ягодово, ул. „Чая” № 2, представлявано от Ж.Д.М. да заплати на Д ОДОП – Пловдив, юрисконсултско възнаграждение в размер на 15 714,63лв.

Решението може да се обжалва пред Върховния Административен Съд, в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

 

 

Административен съдия :