№ 2021 год., гр. Варна
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Варненският административен
съд,
ХVІ-ти
състав
в публично заседание на седми декември през две хиляди двадесет и
първа година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
К. Кипров
при
секретаря Добринка Долчинкова, като разгледа докладваното
от съдията адм. д. № 547 по
описа за 2021 год., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на П.И.П., действащ и като ЕТ „П.П.“, против Ревизионен
акт /РА/ № Р-03000320002940-091-001/16.12.2020 г., издаден от органи по приходите
при Териториална дирекция на Националната агенция за приходи /ТД на НАП/ гр.
Варна, потвърден с Решение /Р/ № 338/25.02.2021 г. на директора на Дирекция “Обжалване
и данъчно-осигурителна практика” гр. Варна при Централното управление на
Националната агенция за приходи /”ОДОП” при „ЦУ” на НАП”/,с който за жалбоподателя са установени задължения за
данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за данъчни периоди 2014г., 2015г., 2016г., 2017
г. и 2018 г. в общ размер на главницата
от 37 679,40 лв. и общ размер на лихвата от 17 782,80 лв., както и задължения за ДДС
по ЗДДС за данъчни периоди м.05.2015 г., м.07.2015г., м.08.2015 г. ,
м.09.2015г., м.01.2016г., м.05.2016г., м.08.2016г., м.03.2019г. и м.04.2019 г.
в общ размер на главницата от 46 538,15 лв. и общ размер на лихвата от 7 754,54 лв.
Релевираните с жалбата доводи за
незаконосъобразност на оспорения РА са такива за издаването му при липсата на
основанията за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК; допуснати съществени
нарушения на процесуалните правила ,поради извършване на процесуалните действия след изтичане на
срока за извършване на ревизията ; данъчната основа за облагането по ЗДДФЛ била
незаконосъобразно определена, тъй като при липсата на основания за провеждане
на ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК направените от РЛ разходи не
представлявали облагаем доход по чл.35,т.6 във вр. с чл.10,ал.1,т.6 от ЗЗДФЛ ;налице
били изключенията по чл.80, ал.1 и ал.2 от ЗДДС, поради което за данъчните
органи не било възникнало правото на корекция по чл.79 от ЗДДС ; не била
направена съпоставка между наличността в склада на търговеца и наличността по
счетоводни документи, поради което направените с РА изводи за липси били необосновани; облагането с ДДС за м.04.2019 г.
било незаконосъобразно, защото за този данъчен период липсвало обстоятелство
налагащо корекция на данъчния кредит, тъй като според събраните доказателства
бракуването на процесните стоки било извършено на 9.03.2019 год.
Иска се постановяване на съдебно
решение за отмяна на оспорения РА и връщане на преписката на ревизиращите
органи със задължителни указания по прекратяването й, както и присъждане на
сторените в производството съдебно-деловодни разноски. В съдебно заседание жалбата
се поддържа от упълномощените адвокати Т., Л. и В. , включително с
представената писмена защита с.д. 18387/14.12.2021 год.
Ответникът – директорът на дирекция „ОДОП”-Варна, чрез упълномощения юрисконсулт М.
изразява становище за отхвърляне на жалбата като неоснователа, претендира присъждане
на разноски за юрисконсултско възнаграждение, прави възражение за прекомерност
на платеното от жалбоподателя адвокатско възнаграждение, като в предоставения от съда срок не представя
поисканата от него писмена защита.
След преценка на
събраните по делото доказателства и изложените от страните доводи,съдът намира
за установено от фактическа и правна страна следното :
І. По допустимостта на
жалбата :
РА № Р-03000320002940-091-001/16.12.2020 г. е бил изцяло обжалван по административен ред и потвърден с решение № 338/25.02.2021 г. на
директора на дирекция “ОДОП”- Варна. Последното е било съобщено на жалбоподателя
на 1.03.2021 г. /л.19 от делото/ ,а жалбата до АС-Варна е подадена на 12.03.2021
г.,когато е приета в дирекция “ОДОП” – Варна с вх.№ Ф-338. Видно е спазването на предвидения в чл. 156, ал. 1 от ДОПК 14-дневен срок за
обжалване. Същевременно,установява се,че жалбата е подадена от адресат на
оспорения РА и
при наличието на правен интерес от съдебно обжалване, подписана е от
упълномощен процесуален представител, поради което съдът намира същата за процесуално допустима.
ІІ.
По валидността,формата и процесуалната законосъобразност на РА
:
Ревизията
на П.И.П., действащ и като ЕТ “П.П.” обхваща задължения за годишен и авансов данък на ЕТ по ЗДДФЛ и данък върху
доходите на ФЛ за периода от 01.01.2014г. до 31.12.2018
г., както и данък върху добавената стойност за периода от
1.12.2014 г. до 30.11.2019 год. Същата е започнала
със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000320002940-020-001/21.05.2020 г. , изменена
със заповед № Р-03000320002940-020-002/1.09.2020 г. , издадени от Е. С. Х. на длъжност “началник сектор Ревизии”. За
издаването на ЗВР Х. е оправомощена с издадената от директора на ТД на НАП – Варна заповед № Д-2273/20.12.2018 год. С първоначалната ЗВР е определен срок за извършване
на ревизията три месеца от датата на връчването й,което е било сторено на 2.06.2020
г., а със заповедта за изменение е определен срок до 2.11.2020 год. От определеният със ЗВР ревизиращ екип в
състав : гл. инспектор по приходите М. Х. М. /ръководител на ревизията/,
инспектора по приходите Н.Й.М. и гл. инспектор по приходите С. Х. Ш. е
съставен в срока по чл.117,ал.1 от ДОПК ревизионен доклад /РД/ № Р-03000320002940-092-001/16.11.2020 г. ,връчен на ревизираното лице
/РЛ/ на 19.11.2020 г.,срещу който в срока по чл.117,ал.5 от ДОПК е подадено възражение
с вх. № 48682-1/3.12.2020 год. В срока
по чл.119,ал.2 от ДОПК ,считано от 3.12.2020 г. е издаден ревизионен акт № Р-03000320002940-091-001/16.12.2020 г. от
органа възложил ревизията – началник сектор „Ревизии“ Е. С. Х. и ръководителя на ревизията главен инспектор по
приходите М. Х. М. .
Видно е от гореизложеното ,че оспореният РА е издаден от органи по
приходите разполагащи с материалната компетентност по чл.119,ал.2 от ДОПК,чиито
квалифицирани електронни подписи са установени след проверката извършена в
проведеното на 28.09.2021 г. публично съдебно заседание /л.127-128 от делото/. Възражението
за невалидно извършени процесуални действия, тъй като продължаването на срока
на ревизията до 2.11.2020 г. било извършено след изтичането на 2.09.2020 г. на
първоначално определеният срок, при което продължаването на изтеклия срок било
невъзможно, съдът намира за неоснователно. Неправилна в тази връзка е тезата на
жалбоподателя, че изменението поражда правно действие от датата 16.09.2020 г. ,
когато на същият е връчена заповед за изменение на ЗВР № Р-03000320002940-020-002/1.09.2020
г. – съгласно разпоредбата на чл. 113, ал.3,изр.2 от ДОПК изменението се смята
за извършено от датата на издаване на новата заповед, която в случая е
1.09.2020 г. - тази дата е потвърдена и
със заключението на вещото лице Кр.К. по
извършената съдебно-техническа експертиза/л.70-72 от делото/. Като се имат
предвид обстоятелствата, че първоначално определеният за извършване на ревизията
срок е бил до 2.09.2020 г. /три месеца считано от 2.06.2020 г./ и че извършеното на 1.09.2020 г. изменение е
породило правното си действие преди изтичането му, то срокът за извършване на ревизията
е законосъобразно продължен до 2.11.2020 г., поради което всички извършени в
рамките на този срок процесуални действия, включително връчването на 16.09.2020
г. на уведомлението по чл. 124, ал.1 от
ДОПК, са валидни. По тези съображения, съдът намира оспореният РА за валидно
издаден адм. акт.
Установява се ,че ревизионният акт съдържа регламентираното с разпоредбата
на чл.120,ал.1 от ДОПК съдържание,а представляващия неразделна част от него
ревизионен доклад притежава съдържанието по чл.117,ал.2 от ДОПК ,с оглед на
което съдът приема за спазена установената от закона форма.
Установено е и спазването на предвидените за процедурата срокове, а повдигнатото
с жалбата възражение за допуснати съществени нарушения на процесуалните правила
с аргумента, че ревизията следвало да бъде проведена по общия, а не по специалния
ред, съдът намира за неоснователно. Възражението е
обвързано с твърдението за липсата на основанията по чл. 122, ал.1, т. 4 и т. 7
от ДОПК за ревизия при особени случаи. Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал.2
от ДОПК, доказателствената тежест за установяване наличието на въпросните
основания е за ревизиращите органи, като същата е указана на ответника в
първото по делото съдебно заседание. Нови
доказателства в тази насока не са представени в хода на съдебния процес, но
анализа на тези събрани в проведеното адм.
производство налага извода за установеност на посочените в уведомлението
по чл. 124, ал.1 от ДОПК основания по чл. 122, ал.1, т.4 и т. 7 от ДОПК.
Основанието по чл. 122, ал.1, т.4 от ДОПК – не е представена счетоводна
отчетност съгласно Закона за счетоводството, касае установените с РА задължения
за ДДС по ЗДДС, тъй като РЛ е било длъжно да води такава за извършваната от
него дейност като ЕТ „П.П.“. Наличието на това основание е обективирано от липсата
на първични счетоводни документи, която в случая не е спорен по делото факт –
същите са били изискани от ревизиращите органи, но не са били представени от РЛ
с обяснението, че същите се намирали при третото лице А.Ю., което водело счетоводството
на търговеца. По искане на жалбоподателя Ю. е разпитан в съдебно заседание като свидетел,
като чрез неговите показания съдът
намира за установен факта, че цялата
счетоводна документация е върната на жалбоподателя след приключване на
счетоводното му обслужване, което във времето се е случило преди началото на
ревизията. Тази констатация е подкрепена от факта , че първични счетоводни
документи не са открити при Ю. сред тези изискани от него по реда на чл. 192 от ГПК и представени в съда с молба с.д. 11613/3.08.2021 год. Същевременно,
липсата на редовно водено от жалбоподателя счетоводство е категорично потвърдена
от заключението по т.1 от назначената и извършена по делото съдебно-счетоводна
експертиза с.д. 13759/20.09.2021 г.,
което съдът намира за правилно с оглед обосноваността на изложените в тази
насока факти от констативно-съобразителната му част. Същото заключение е дадено
от вещото лице К.-Ж. и с допълнителната съдебно-счетоводна експертиза, която при
изслушването й в последното по делото съдебно заседание посочва, че сметка „304“
на търговеца не е завеждана аналитично , а само стойностно , поради което не
може да се направи причинно-следствена връзка за това с какъв първичен
счетоводен документ са придобити намерените при инвентаризацията стоки. Основанието
по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК – декларираните и/или получените приходи, доходи на
РЛ не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания
период ,касае установените с РА задължения за данък върху доходите на ФЛ по чл.
48, ал.1 от ЗДДФЛ за данъчни периоди 2014 год., 2015 год. и 2016 год. Наличието
на това основание е обективирано от установеното превишение на разходи над
приходи с размери, данните във връзка с които са подробно изложени в
съответните таблици от приложение № 2 към РД /л.695-696 от преписката/. В това
отношение, както в хода на адм. производство, така и с жалбата и въобще с
всички извършени в хода на съдебното производство процесуални действия,
жалбоподателят не излага твърдения и не сочи доказателства за размери на
разходи и доходи, различни от тези приети с оспореният РА - въпреки дадените от съда на жалбоподателя
указания относно съществуващата за него доказателствена тежест, упълномощените
от него процесуални представители с възложените по тяхно искане задачи по т.2 и
т.3 от първата съдебно-счетоводна експертиза и тези по допълнителната такава не
установяват релевантни за данъчната основа по чл.17 от ЗДДФЛ факти, а целят обследване на приходите и разходите на
ЕТ и то при положение , че с оспореният РА не са установени задължения за данък по чл.48, ал.2
от ЗДДФЛ върху доходите от стопанска дейност като ЕТ. Съобразно тези
обстоятелства, съдът приема, че ответникът успешно се е справил със
съществуващата за него доказателствена
тежест по установяване наличието на основанието по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК.
По отношение на установените с РА задължения за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ върху доходите придобити като морско лице през данъчни периоди 2017 г. и 2018 г. , жалбата не съдържа каквито и да
било конкретни възражения. Въпреки последното, съдът намира, че нито едно от
приетите от ревизиращите органи основания по чл.122, ал.1, т.4 и т.7 от ДОПК не
е приложимо за установените през тези
два периода данъчни задължения – в случая не е налице превишение на разходи над
приходи ,а за доходите от трудово правоотношение като морско лице
жалбоподателят не е бил длъжен да води счетоводство. С оспореният РА е прието,
че за установяването на годишната
данъчна основа по чл.25, ал.3 от ЗДДФЛ е следвало РЛ да подаде декларации по
чл.50 от ЗДДФЛ, каквито не били подавани за въпросните данъчни периоди.
Съответстващо на тези констатации е основанието по чл.122, ал.1, т.1 от ДОПК,
което обаче не е посочено в приложеното на л.280-281 от преписката уведомление
по чл.124,ал.1 от ДОПК. Този пропуск на ревизиращите органи действително
представлява израз на допуснато от тях процесуално нарушение, което съдът
намира за несъществено, тъй като не води до различно приложение на материалния закон,
т.е. съобразно по-долу изложените аргументи, прилагането му по общия ред би
довело до същият правен резултат.
По тези съображения, съдът намира, че оспореният РА е издаден при липсата
на допуснати от ревизиращите органи съществени нарушения на административно-производствените
правила.
ІІІ. По материалната законосъобразност на РА.
1. Задължения за данък по чл. 48, ал.1 от ЗДДФЛ :
1.1. С оспореният РА са
установени за данъчен период 2014 г. задължения за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер на главницата от 13700,13 лв. и лихва в размер на 7830,99 лв.
На основание чл.122,ал.4 от ДОПК след преценка на относимите
обстоятелства по чл.122, ал.2 от ДОПК /подробно описани в РД/ и извършена съпоставка за притежаваните
имущества /парични средства/ и направените разходи с декларираните и получени доходи
от РЛ е установено превишение на разходи спрямо доходи в размер на 137001,30
лв. Предвид липсата на доказателства за източника на този доход, същият е
квалифициран като такъв по чл. 35,т.6 от ЗДДФЛ, съответно към определената по
този начин и в същият размер годишна данъчна основа след прилагане на ставката от
10 % по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ е установено задължение за данък в размер на
главницата от 13 700,13 лв. Данните за
така извършената от приходните органи съпоставка са подробно изложени в Приложение
№ 2 от РД – таблица на л. 696 от преписката, като за определяне на началното
салдо в размер на 5000 лв. са ползвани доказателствата от предходно ревизионно
производство, материалите от което са приобщени в настоящото ревизионно
производство с протокол № Р-03000320002940-ППД-001/6.07.2020 г. – л.266-269 от
преписката. Релевантните за определяне на данъчната основа юр. факти, т.е.
размерите на установените от приходните органи разходи и доходи за 2014 г. не само, че не са
опровергани от жалбоподателя въпреки указаната му от съда и съществуваща за
него съгласно чл. 124, ал.2 от ДОПК доказателствена тежест, а дори те не са
оспорени от него в съдебния процес – нито има твърдения, нито пък се представят
доказателства за разходи в по-малък размер или че някои от посочените такива са
несъществуващи, съответно не се твърдят и не се представят доказателства за
доходи в по-голям размер, т.е. не е установено превишение на доходите на ФЛ спрямо разходите му. В тази връзка и както вече бе посочено
по-горе, доказателствената дейност на жалбоподателя е била насочена към ирелевантните
за спора приходи и разходи от стопанската му дейност като ЕТ, като единственият релевантен
факт представляващ разход на ФЛ от 140000 лв. внесени в касата на ЕТ е взет
предвид от приходните органи – сумата е посочена в т.18 от таблицата на л.696,
а в счетоводството на ЕТ тя е отразена по сметка 492 „Разчети със собственици“.
Твърдения и доказателства за връщане на сумата не са депозирани от жалбоподателя,
като такива данни не са установени и при проверката в счетоводството на ЕТ, извършена
от вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза. Установеното неспазване от РЛ
на рестрикциите по чл.3 от З-на за ограничаване на плащанията в брой не дисквалифицира
внесената сума като извършен от ФЛ-собственик разход в размер на 140000 лв. Резултатът от несправянето на жалбоподателя с
горепосочената доказателствена тежест е този за вярност на фактическата констатация
по РА за превишение на разход спрямо доход в размер на 137001,30 лв.
Към правилно установените факти, приходните органи са приложили
правилно материалния закон - в съответствие с разпоредбата на чл.123, ал.1,т.1
от ДОПК и тълкувателно решение № 11/3.12.2021 г. на ОСС от І и ІІ колегии на ВАС
по тълкувателно дело № 3/2020 г. сумата от 137001,30 лв. е квалифицирана като облагаем
доход по чл.35,т.6 от ЗДДФЛ, съответно при липсата на други установени за 2014
г. облагаеми доходи същата правилно е определена
като обща годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ. При прилагане на ставката по
чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, правилно с оспореният РА е определен данък в размер на 13700,13
лв. , съответно поради липсата на данни за внасянето му, правилно с оспореният РА
е установено задължение в същият размер на главницата и лихва в размер на 7830,99
лв.
По тези съображения, съдът намира РА за материално
законосъобразен в тази му част.
1.2. С оспореният РА са установени за данъчен период 2015 г.
задължения за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер на главницата от 11943,13
лв. и лихва в размер на 5603,98 лв.
По начина описан в предходната точка 1.1 е установено с РА превишение
на разходи спрямо доходи в размер на 119431,25
лв. , което е квалифицирано като облагаем доход по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ,
съответно като обща годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ, към която след
прилагане на ставката по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ е определен данък в посоченият
размер на главницата. Конкретните данни от извършената от приходните органи
съпоставка са изложени в таблица на гърба на л.696 от преписката – Приложение № 2 от РД.
По същите изложени в т.1.1. съображения съдът намира , че приетите
с оспореният РА фактически констатации не са опровергани от жалбоподателя в
хода на съдебния процес, което се отнася включително за разхода по т.18 от
таблицата – внесената от ФЛ в касата на ЕТ сума от 146275,24
лв., по отношение на която не са установени данни за връщането й.
Към правилно и вярно установените факти, по същите като тези изложени
в т.1.1 съображения съдът намира, че материалния закон е правилно
приложен в тази част от РА, с която са установени задължения за данък по чл.48,
ал.1 от ЗЗДФЛ в размер на главницата от 11943,13 лв. и размер на лихвата от 5603,98 лв.
1.3. С оспореният РА са установени за данъчен период 2016 г. задължения
за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер на главницата от 11448,79 лв. и лихва в размер на 4217,31 лв.
По начина описан в предходната точка 1.1. е установено от
ревизиращите органи превишение на разходи спрямо доходи в размер на 114487,94 лв. , което е квалифицирано
като облагаем доход по чл.35,т.6 от ЗДДФЛ, съответно като обща годишна данъчна
основа по чл.17 от ЗДДФЛ, към която след прилагане на ставката по чл.48, ал.1
от ЗДДФЛ е определен данък в посоченият размер на главницата. Конкретните данни
на извършената от приходните органи съпоставка са изложени в таблицата на л.695
от преписката – Приложение № 2 от РД.
По същите изложени в т.1.1 съображения жалбоподателят не е
постигнал успех в опровергаването на фактическите констатации по РА, но при
служебно извършената проверка съдът констатира неверни данни само по отношение
на разхода по т.18 от таблицата – като внесена от ФЛ в касата на ЕТ е посочена
сумата от 142750 лв., а вярната сума е 142400 лв. Размерът на последната е
установен от събраните писмени доказателства /оборотна ведомост/ и категорично потвърден
от заключенията на вещото лице по двете извършени от него съдебно-счетоводни
експертизи. Съобразно така установеният факт и предвид останалите вярно
посочени в таблицата разходи и доходи на РЛ, правилно установеното превишение
на разходи спрямо доходи е в размер на 114137,94 лв., а не в размер на 114487,94
лв. както неправилно е прието в РА.
След прилагане на материалния закон по начина изложен в т.1.1 към
общата годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ в размер на 114137, 94 лв. , установява
се дължим от РЛ данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер на 11413,79 лв. Спрямо
този размер на главницата, дължимата лихва за периода от 1.05.2017 г. /дата на
изискуемост на задължението/ до 16.12.2020 г. /дата на издаване на РА/ е в
размер на 4204,42 лв.
По тези съображения съдът намира оспореният РА за материално
законосъобразен до така посочените размери на главницата и лихвата , съответно същият е материално-незаконосъобразен
по отношение на главницата за разликата от 11413,79 лв. до 11448,79 лв. и по отношение на лихвата за
разликата от 4204,42 лв. до 4217,31 лв.
1.4. С оспореният РА са
установени за данъчен период 2017 г. задължения за данък по чл.48,ал.1 от ЗДДФЛ
в размер на главницата от 328,12 лв. и
лихва в размер на 87,60 лв.
При извършеното от ревизиращите органи съпоставяне на разходи и
доходи на РЛ не е установено превишение на първите над вторите, но е установен
получен доход от трудово правоотношение като морско лице в размер на 32811,90
лв. /посочен в т.3 от таблицата на гърба на л.695 от преписката – Приложение №2
към РД/ , за който не е подавана декларация по чл.50 от ЗЗДФЛ и съответно не е
заплащан дължимия данък. Фактите и обосноваващите ги доказателствата са описани на стр.16-18 от РД /л.717-718 от
преписката/, като възражения и доказателствени искания по отношение на тях не
са предприети от страна на жалбоподателя в хода на целия съдебен процес. При
пълното мълчание на жалбоподателя по този въпрос , служебно извършената от съда
проверка констатира абсолютна обоснованост от събраните доказателства на констатираният с РА размер на дохода, т.е.
дори ревизията да бе извършена в тази й част по общия ред, то фактическите
констатации биха били същите.
Изведените въз основа на така установените факти правни изводи, описани на стр.19-20 от
РД съответстват на правилното приложение на материалния закон – дадената квалификация
като морско лице по смисъла на пар.1,т.54 от ДР на ЗДДФЛ не е спорна по делото,
годишната данъчна основа е правилно определена съобразно разпоредбата
на чл.25,ал.3 от ЗЗДФЛ в размер на 3281,19 лв. спрямо която правилно е установен
данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер
на 328,12 лв. ,като липсата на неговото деклариране и внасяне не е спорна съобразно обясненията на РЛ дадени от него на гърба на л.298 от
преписката.
По тези съображения, съдът намира за материално законосъобразен
РА в частта му, с която за данъчен период 2017 г. са установени горепосочените
размери на главницата и лихвата от задължението за данък по чл.48,ал.1 от ЗДДФЛ.
1.5. С оспорения РА са установени за данъчен период 2018 г.
задължения за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер на главницата от 259,23
лв. и лихва в размер на 42,92 лв.
Както е посочено в предходната точка, при извършеното от
ревизиращите органи съпоставяне на разходите и доходите на РЛ, не е установено превишение
на първите над вторите, но е установен получен доход от трудово правоотношение
като морско лице в размер на 25922,88 лв./посочен в т.3 от таблицата на л.694
от преписката – Приложение №2 към РД/, за който не е подавана декларация по чл.
50 от ЗДДФЛ и съответно не е заплащан дължимия данък.
Съображенията на съда за установеността на релевантните факти и
правилността на следващите от тях изводи по приложението на материалния закон
са същите като тези изложени в предходната точка 1.4, поради което съдът намира
,че годишната данъчна основа в размер на 2592,28 лв. е правилно определена,
съответно при правилно приложение на материалния закон е установено с тази част
от РА задължение за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в горепосочените размери на
главницата и лихвата.
2. Задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС.
2.1. За данъчни периоди м.05.2015 г., м.07.2015г., м.08.2015г.,
м.09.2015г., м.01.2016г., м.05.2016г. и м.08.2016г. са установени задължения на ЕТ за
данък ДДС както следва :
-м.05.2015 г. – 11,74 лв. главница и 6,56 лв. лихва.
-м.07.2015 г. – 49,57 лв. главница и 26,87 лв. лихва.
-м.08.2015 г. – 5,14 лв. главница и 2,70 лв. лихва.
-м.09.2015г. – 142,03 лв. главница и 74,58 лв. лихва.
-м.01.2016 г. – 5,24 лв. главница и 2,57 лв. лихва.
-м.05.2016 г. – 1,19 лв. главница и 0,54 лв. лихва.
-м.08.2016 г. – 0,90 лв. главница и 0,39 лв. лихва.
Задълженията за всички тези данъчни периоди са установени след
извършена от приходните органи на основание чл.78, ал.2 от ЗДДС корекция на ползвания
от РЛ данъчен кредит във връзка с неотразени
в дневниците за покупки на ЕТ „П.П.“ и издадени от доставчика „А.к.Б. “ ЕООД
данъчни кредитни известия /ДКИ/, посочени в таблицата на стр.38 от РД. Конкретните
данни относно всеки един данъчен период за начислен ДДС, ползван данъчен кредит
и резултат ДДС за внасяне са описани в раздел V, т.4.2
от РД /стр.41-43 от РД, съответно л.705-706 от преписката/.
Релевантните за извършената корекция на ползвания данъчен кредит
факти във връзка с намаляване размерите
на съответните данъчни основи по отделните доставки /посочени в таблицата на
стр.38 от РД/ са установени ,включително
след изискване на ДКИ от третото лице „А.к.Б. “ ЕООД с искане за
представяне на документи ,сведения, писмени обяснения от трети лица №
Р-03000320002940-041-004/15.09.2020 г. /л.341-342 от преписката/. Фактите са
обосновани със събраните в хода на ревизионното производство доказателства и по
никакъв начин не са опровергани от жалбоподателя в хода на съдебното
производство, въпреки изрично дадените му от съда указания на л.48 от делото.
Нещо повече – освен липсата на доказателства, жалбоподателят не отправя никакви твърдения, доводи или
искания по този въпрос. Съобразно
тези обстоятелства и доколкото за ревизията в тази й част е приложимо
основанието по чл.122,ал.1,т.4 от ДОПК, то несправянето на жалбоподателя със
съществуващата за него доказателствена тежест по чл.124, ал.2 от ДОПК има за
резултат вярност на приетите с РА фактически констатации.
Към правилно установените
факти за изменение на данъчните основи в посока намаление, приходните органи са
приложили правилно материалния закон. Не е спорен по делото факта, че РЛ е ползвало
право на данъчен кредит по фактурите за
които впоследствие са издадени от неговия доставчик ДКИ, както и че не е
изпълнило само задължението си да коригира размера на ползвания данъчен кредит в
съответствие с намалените данъчни основи, поради което извършената от
приходните органи корекция изцяло е съобразена с правилното приложение на нормата на чл.78,ал.2 от ЗДДС. Получените
при корекцията на ползвания данъчен кредит разлики показани на стр.41-43 от РД
са фактически правилно изчислени и юридически правилно квалифицирани като
дължим ДДС след като за тях не се следва право на данъчен кредит по чл.68,ал.1
от ЗДДС.
По тези съображения съдът намира оспореният РА за материално
законосъобразен в частта му относно установените за горепосочените данъчни периоди
задължения за ДДС по ЗДДС.
2.2. За данъчен период м.03.2019 г. са установени задължения за данък ДДС по ЗДДС
в размер на главницата от 18736,62 лв. и
лихва в размер на 3180,28 лв.
Правното основание за установеното задължение е по чл.79, ал.1 от ЗДДС – за бракувани стоки на обща стойност 93683,07 лв. съгласно опис към
протокол №1/18.03.2019 г. за бракуване на материални запаси /л.185 от
преписката/ е начислен данък в размер на ползвания данъчен кредит.
Фактите за бракуването на стоките, за приспадането на данъчен
кредит във връзка с придобиването им и
за липсата на начисляване от РЛ на данък след бракуването им, не са били спорни
в хода на адм. производство. В този смисъл, релевантните за приложението на
нормата на чл.79, ал.1 от ЗДДС факти са установени от страна на приходните
органи, като в хода на съдебния процес жалбоподателят не е провеждал оборването им по
реда на чл.124,ал.2,пр.1 от ДОПК. В случая, повдигнатите от жалбоподателя възражения
са други, а именно за наличието на ограничения за корекции по чл.80 от ЗДДС.
Установяването на релевантните за ограничението факти винаги е в
доказателствена тежест на РЛ, т.е. независимо от това дали ревизията се
извършва по общия ред или по особения ред на чл. 122 от ДОПК. Наведените в
ревизионното производство твърдения за изтекъл 5-годишен давностен срок от
датата на придобиване на бракуваните стоки са изоставени по време на съдебното
производство. Същите правилно са приети от приходните органи за изцяло необосновани
и недоказани – въпреки отправеното искане за представяне на документи и писмени
обяснения от задължено лице № Р-03000320002940-040-004/12.11.2020 г. /л.310-311/,
от страна на РЛ не са представени каквито и да било първични счетоводни
документи от които да е видна датата на придобиване на съответните стоки, като липсата
на такива е категорично потвърдена със
заключението по т.5 от първата назначена по делото съдебно-счетоводна експертиза.
Възражението, наведено с подадената пред АС- Варна жалба от една страна не е конкретно обосновано - посочено е общо,
че били налице изключенията по чл.80, ал.1 и 2 от ЗДДС, а от друга страна същото
алтернативно се позовава на неприложената с РА разпоредба на чл.79, ал.3 от ЗДДС. Същевременно, по искане на жалбоподателя са събрани гласни доказателства –
показанията на свидетелите К. , Г.и Д. ,
които съгласно представената по делото
писмена защита очевидно имат за цел установяване на ограничението по чл.80,ал.2,т.1
от ЗДДС – брак причинен от непреодолима сила. Като проява на непреодолима сила,
процесуалните представители на жалбоподателя квалифицират сочените от
свидетелите факти за случило се преди около 10 години спрямо датата на бракуването
наводнение в склада на РЛ, причинено от спукана пожарна тръба и проникнала
дъждовна вода в резултат на счупени стъкла на прозорците. Нито един от така
сочените два факта не представлява израз на непреодолима сила, която според
чл.306, ал.2 от ТЗ представлява непредвидено или непредотвратимо събитие от
извънреден характер. Правилната квалификация на последиците от наведеният факт
за спукана пожарна тръба е тази по чл.80,ал.2,т.2 от ЗДДС- брак причинен от
авария, а последиците в резултат на счупени стъкла на прозорците дори не влизат
и в тази квалификация. Установяването на релевантните за разпоредбата на
чл.80,ал.2,т.2 от ЗДДС факти предполага
доказването на липсата на вина на РЛ за вредоносното събитие, каквито убедителни
данни изобщо не се съдържат в горепосочените свидетелски показания- според
свидетеля Д. металните авточасти
ръждясали не само от едно намокряне, а в резултат на залежаването на стоката и
въздействието върху нея на дъждовете, т.е. тези данни сочат по категоричен начин на
липсата на проявена и дължима от добрия стопанин грижа. От друга страна,
изложените от свидетелите факти недвусмислено противоречат на събраните писмени
доказателства – в съставеният от самото РЛ протокол №1/18.03.2019 г. като
причина за бракуването изрично е посочено изтекъл срок на годност, а не че стоката
е станала негодна в резултат на
увреждането й от наводнение. Доказването на възражението за наличието на ограничения
за корекции предполага пълно и главно доказване на релевантните за него факти от
страна на РЛ, каквото по гореизложените съображения съдът намира, че не е
осъществено – очевиден е стремежът на процесуалните представители на
жалбоподателя да изграждат правни конструкции и да цитират съдебна практика без
да са в състояние да установят реални и относими за тях факти.
При горепосочената установеност на материално-правните предпоставки
за корекция по чл.79,ал.1 от ЗДДС и недоказаност на ограниченията за корекции
по чл.80 от ЗДДС съдът намира, че при
правилно приложение на материалния закон е установено с оспореният РА
задължение за ДДС равно на ползвания данъчен кредит, който по отношение на
бракуваната стока на стойност от 93683,07 лв. е в размер на 18736,62 лв., чиято
дължима поради неплащането му лихва от датата на изискуемост 16.04.2019 г. до
датата на издаване на РА 16.12.2020 г. е в размер на 3180,28 лв.
2.3. За данъчен период м.04.2019 г. е установено задължение за ДДС по ЗДДС в
размер на главницата от 27585,72 лв. и
лихва в размер на 4460,05 лв.
Правното основание за установеното задължение е по чл.79, ал.1 от ЗДДС – за липси на стоки в размер на 137928,57 лв. ,установени при извършена на
9.04.2019 г. от приходните органи инвентаризация е начислен данък в размер на
ползвания от РЛ при придобиване на същите стоки данъчен кредит.
Фактите относно констатираните липси са посочени в таблицата на
стр. 33 и 34 от РД /л.710 от преписката/. В хода на ревизионното производство
същите са били оспорени от РЛ с аргументи за невярно констатирани липси и
неизвършено прихващане между липси и излишъци. Възражението относно верността
на констатациите не е прието от приходните органи по съображения, че РЛ физически е присъствало при съставянето на всеки
един опис на стоките, като подписвайки съставените за целта общо 12 бр.
протоколи /л.596-676/ е приело за верни изложените в тях фактически констатации,
а прихващането между липси и излишъци било реално извършено там където това е
възможно, т.е. при еднаквост или взаимозаменяемост на съответните стоки. Така
приетите от приходните органи изводи съдът намира за правилни, което се потвърждава и от факта, че същите възражения жалбоподателят
не повдига с подадената до съда жалба. Вместо да оспори приетите с оспореният
РА фактически констатации за липси, в хода на съдебния процес жалбоподателят единствено повдига възражения
по правото – твърди се, че инвентаризацията била проведена без извършването на
съпоставка между наличността в склада и наличността по счетоводни документи
както се изисквало от нормата на пар.1,т.10 от ДР на З-на за счетоводството
/приложимата разпоредба е тази на пар.1,т.5 от ДР на ЗСч/, а също и че в
нарушение на разпоредбата на чл.79, ал.4 от ЗДДС данък бил начислен за м. април
2019 г. , въпреки че бракуването на стоките било извършено през м. март 2019
год.
Възраженията съдът намира за изцяло неоснователни. Материалите от
извършената от приходните органи на 9.04.2019 г. инвентаризация и тези
представени от РЛ след изискването им с искане №
П-03000319038177-040-001/1.03.2019 г. /л.594/ са приобщени към настоящото ревизионно
производство с протокол № 1762527/23.10.2020
г. – л.691. Сред тези материали се намира сравнителна ведомост /л.510-529/,
съдържанието на която опровергава твърдението на жалбоподателя за липсата на
съпоставка между наличността в склада и наличността по счетоводни документи – в
колона 5 е посочена наличността по счетоводство ,в колона 6 фактически
установената наличност ,а в колона 7 разликата между тях. При извършване на
съпоставката данните за наличността по счетоводство са предоставени от самото РЛ
с протокол за предаване на документи от 1.04.2019 г. /л.508/ и представляват
приложена на л.499-508 справка за налични стоки в склад към 1.04.2019 г. на
обща стойност 2802018,83 лв. Същата стойност е отразена и в счетоводните
регистри на РЛ, приобщени към ревизията с протокол №
Р-03000320002940-ППД-001/6.07.2020 г. /л.269/ - в приложената на л.248 сметка
304 стоки от 1.01.2019 г. до 30.11.2019 г. сумата от 2802018,83 лв. е посочена
като крайно салдо, т.е. това доказателство потвърждава верността на данните
от използваната за съпоставката справка за налични стоки в склад към 1.04.2019
год. Констатиращите фактическата наличност в склада и съставени при участието
на РЛ протоколи от инвентаризацията с описите към тях , представляват съгласно
чл.50 от ДОПК доказателство за отразените в тях факти. Въпреки дадените от съда
указания, в хода на съдебното производство тези факти не са опровергани от
жалбоподателя по начина посочен в разпоредбата на чл.124, ал.2,пр.1 от ДОПК –
доказателствени действия в тази насока не са предприети. С оглед последното,
резултата от инвентаризацията на л.509 /пресъздаден в таблицата на стр.33 от
РД/, а именно липси на стойност 137928,57 лв., представлява вярна фактическа
констатация.
Към правилно установените факти, приходните органи са приложили
правилно материалния закон – нормата на чл.79, ал.1 от ЗДДС регламентира, че
при установяване на липси се дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. Обстоятелството
за ползване на данъчен кредит е признато от РЛ в обясненията му на л.278 – т.VІ.1 и
потвърдено от съвпадащите с оборотната ведомост данни от дневника за покупки деклариращи
упражнено право на данъчен кредит за всяка една покупка, а твърдението че всички
стоки били закупени преди 2012 г. е недоказано по същите съображения изложени в
предходната т.2.2 – липса на първични счетоводни документи. За разлика от
бракуваните стоки, по отношение на липсващите такива РЛ не отправя възражение за
наличието на ограничения за корекции по чл.80 от ЗДДС – не се твърди, че
липсите са причинени от непреодолима сила или авария. Същевременно, липсите са
установени без тяхната стойност да включва стойността на бракуваните стоки – на
18.03.2019 г. е бракувана стока на стойност 93683,07 лв., наличната към
31.12.2018 г. стока е на стойност 2896471,22 лв. съгласно справки от склад на л.549-565, наличната към 1.04.2019 г. стока
е на стойност 2802018,83 лв. съгласно горепосочената счетоводна справка на
л.499-508, т.е. 2 896 471,22 лв. – 2 802 018,33 лв.= сумата от 94 452,89 лв., която включва бракувана стока на стойност
93683,07 лв. и продадена до 1.04.2019 г. стока на стойност 769,82 лв. При тези
факти, макар и същите да намират своя регламент
все в нормата на чл.79, ал.1 от ЗДДС , то установяването на липси и бракуването
на стоки представляват самостоятелни и отделни основания за начисляване на
данък. В тази връзка и тъй като бракуването е извършено на 18.03.2019 г., а
липсите са установени на 9.04.2019 г. , то правилно данъка във връзка с
последните е начислен за данъчен период м.04.2019 г. – разпоредбата на чл.79,
ал.4 от ЗДДС определя, че начисляването на данъка се извършва в данъчния период
в който е възникнала съответното обстоятелство, като за липсите това е датата
9.04.2019 год. С оглед последното, неправилно жалбоподателят смесва данъчния
период за корекция при липси на стоки с данъчния период през който са бракувани
други стоки.
Тъй като РЛ не е начислило данък по отношение на липсващите стоки
на стойност 137928,57 лв. за които е упражнило право на данъчен кредит, то на
основание чл.79, ал.1 от ЗДДС дължи ДДС в размер на ползвания данъчен кредит,
т.е. в посоченият в РА размер на главницата от 27 585,72 лв. , поради
неплащането на която дължи лихва от датата на изискуемост 15.05.2019 г. до
датата на издаване на РА 16.12.2020 г. в посоченият в РА размер от 4460,05 лв.
По тези съображения, съдът намира оспореният РА за материално законосъобразен в
тази му част.
Предвид по-горе обоснованото отсъствие на всички основания за
оспорване с изключение на частта от РА
касаеща установеното задължение за данък върху доходите на ФЛ по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за данъчен период 2016 г., то по
отношение на всички останали части жалбата е неоснователна и следва да бъде
отхвърлена като такава.
Предвид материалната незаконосъобразност на установеното
задължение по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за данъчен период 2016 г., в тази част жалбата
се явява неоснователна за размер на главницата от 11413,79 лв. и размер на лихвата от 4204,42 лв. ,
съответно тя е основателна за разликата от 11413,79 лв. до 11448,79 лв. по отношение на главницата и за разликата от
4204,42 лв. до 4217,31 лв. по отношение на лихвата. В частта, в която
жалбата е неоснователна същата подлежи на отхвърляне като такава, а в основателната
й част оспореният РА подлежи на отмяна като материално незаконосъобразен,
поради което за този данъчен период оспореният РА следва да бъде изменен като
се установи задължение за данък върху доходите на ФЛ по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в
размер на главницата от 11 413,79 лв.
и размер на лихвата от 4 204, 42 лв.
При този изход от делото и съгласно разпоредбата на чл.161,ал.1
от ДОПК ,ответникът дължи на жалбоподателя заплащане на сторените от него
разноски съобразно уважения размер на жалбата,а жалбоподателят дължи на
ответника разноски за юрисконсултско възнаграждение съобразно отхвърлената част
на жалбата.
С представеният от жалбоподателя списък на разноските /л.146/ се претендират такива в общ размер на 6850 лв. от
които 6000 лв. за платено с ДДС адвокатско
възнаграждение. Представени са доказателства за плащане на адвокатско
възнаграждение само до размер от 3400 лв. – разписка на л.148, поради което за
разликата до договореното в размер на 6000 лв. адвокатско възнаграждение
съгласно договор на л.9, разноски не се
дължат. Съобразно общият спорен материален интерес в размер на 109 754,90
лв. /главница + лихви/ , минималният
размер на адвокатското възнаграждение съгласно чл.8,ал.1,т.5 от Наредба
№1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения е в
размер на 3627,54 лв. и тъй като реално платеното е под този размер, то
възражението за прекомерност на ответника се явява лишено от основание.
Разноските за държавна такса, експертизи и депозит за свидетел в общ размер на
850 лв. са реално платени от
жалбоподателя. При тези данни за сторени
от жалбоподателя разноски в общ размер на 4250 лв. и като се има предвид, че
жалбата е уважена за размер от 47,89 лв., то дължимите от ответника на
жалбоподателя разноски са в размер на 0,43 лв. Съобразно отхвърлената част от
жалбата, която е в размер на 109707,01 лв. , дължимото от жалбоподателя на
ответника юрисконсултско възнаграждение съгласно чл.8,ал.1,т.5 от Наредба
№1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения е в размер
на 3625,95 лв. След компенсация,жалбоподателят дължи на ответника разноски за
юрисконсултско възнаграждение в размер на 3625,52 лв.
Предвид изложеното,съдът
Р Е Ш И :
ИЗМЕНЯ издаденият от органи по приходите при ТД на НАП-Варна Ревизионен акт № Р-03000320002940-091-001/16.12.2020 г. в частта му ,с която за ФЛ П.И.П. с ЕГН ********** са
установени задължения за данък върху доходите по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за
данъчен период 2016 г. в размер на главницата от 11448,79 лв. и размер на лихвата от 4217,31 лв. , като
установява задължение в размер на главницата от 11413,79 лв. и в размер на лихвата от 4204,42 лв.
ОТХВЪРЛЯ
КАТО НЕОСНОВАТЕЛНА жалбата на П.И.П., действащ и като ЕТ „П.П.“, срещу всички
останали части на същият Ревизионен акт.
ОСЪЖДА П.И.П. с ЕГН ********** и адрес *** ДА ЗАПЛАТИ на Дирекция” Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” гр.Варна при ЦУ на НАП за разноски по делото
сумата от 3625,52 лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна
жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните по делото.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ
: