О
П Р Е
Д Е Л
Е Н И Е
№ 10 09.01.2020г. град Стара Загора
Старозагорският административен съд, V състав, в закрито заседание на девети
януари през две хиляди и двадесета година, в състав:
СЪДИЯ: РАЙНА ТОДОРОВА
при секретар и с
участието
на
прокурор
като разгледа
докладваното
от съдия Р. ТОДОРОВА административно дело № 14 по описа за 2020г.,
за да се произнесе, съобрази следното:
Производство е по реда на чл. чл. 60, ал. 6 от Административно-процесуалния
кодекс (АПК) във връзка с чл. 188 от Закона за данък върху добавената стойност
(ЗДДС).
Производството по административно дело № 14/ 2020г. по описа на
Административен съд – Стара Загора е образувано по жалба на „АМАЛУНА“ ЕООД със седалище
и адрес на управление с. Кирилово, област Стара Загора, представлявано от Т.Д.М.,
против Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-С235-0402416/
20.12.2019г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – София в Главна
дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.
В
жалбата е обективирано и оспорване на постановено със Заповед за налагане на
принудителна административна мярка /ЗНПАМ/ № ФК-С235-0402416/ 20.12.2019г. на
Началник отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на
НАП разпореждане за предварително изпълнение на наложена принудителна
административна мярка. Изложени са доводи
за незаконосъобразност на разпореждането за предварително изпълнение на принудителната
административна мярка, по съображения за неговата необоснованост, недоказано
наличие на нормативно регламентираните основания по чл.60, ал.1 от АПК за
упражненото административно правомощие и несъобразяване с целта на закона.
Жалбоподателят поддържа, че в мотивите за разпореденото предварително
изпълнение на принудителната административна мярка, не са посочени конкретни
фактически съображения за необходимостта от това предварително изпълнение. Счита,
че допуснатото нарушение само по себе си не може да обоснове извод за
съществуването на основания за предварителното изпълнение на принудителната
административна мярка, като с разпореденото в този смисъл се ограничават
правата на субекта в степен, надхвърляща тази, произтичаща от преследваната от
закона цел, включително се възпрепятства възможността за упражняване на правата
по чл.187, ал.4 от ЗДДС. С подробно изложени в жалбата съображения за липсата
на законово предвидените материалноправни предпоставки по чл.60, ал.1 от АПК и
за неспазване на принципа за съразмерността по чл.6 от АПК, е направено искане
да бъде отменено разпореждането за предварително изпълнение на наложената със
ЗНПАМ № ФК-С235-0402416/ 20.12.2019г. принудителна административна мярка.
Ответникът - Началник отдел „Оперативни дейности“ – София
в Главна дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител, в представеното по делото писмено становище оспорва жалбата като
неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа, че допуснатото предварително
изпълнение на наложената принудителна административна мярка е обосновано,
правилно и законосъобразно от гл.т наличието на материалноправните предпоставки
по чл.60, ал.1 от АПК, за което излага подробни съображения.
Оспорването на постановено със ЗНПАМ № ФК-С235-0402416/
20.12.2019г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП разпореждане за предварително изпълнение на наложена
принудителна административна мярка, като направено от легитимирано лице с
правен интерес, в нормативно регламентирания срок по чл.60, ал.5 от АПК, е
процесуално допустимо.
Разгледана по същество жалбата е основателна.
От
приложените към жалбата и от представените с административна преписка
доказателства, се установява следната фактическа обстановка:
Съгласно
Протокол за извършена проверка /ПИП/ сер. АА № 0402416/ 14.12.2019г., съставен
на основание чл.50 и чл.110, ал.4 от ДОПК от служители на ГДФК при ЦУ на НАП, Отдел
„Оперативни дейности” - София, на 14.12.2019г. е извършена проверка на обект – бръснарница,
находяща се в гр. София, ул. „Уилям Гладстон“ № 18, стопанисван от „АМАЛУНА“
ЕООД. При проверката била извършена контролна покупка във вид на услуга –
„бръснарска услуга“ на стойност 45 лева, която е била заплатена в брой от
проверяващия А.Б.М.преди легитимация, като плащането е прието от Т.М. -
управител, за което не е издадена фискална касова бележка от фискално
устройство. В протокола са посочени вида на осъществяваната в обекта дейност,
работното време, проверените документи и др.
Със
Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-С235-0402416/
20.12.2019г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, е наложена принудителна административна мярка
/ПАМ/ – запечатване на търговски обект – бръснарница, находящ се в гр. София,
ул. „Уилям Гладстон“ № 18, стопанисван от „АМАЛУНА“ ЕООД със седалище и адрес
на управление с. Кирилово, област Стара Загора и забрана за достъп до него за
срок от 14 дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1
от ЗДДС.
В
заповедта е посочено, че при извършена оперативна проверка на 14.12.2019г. в 12.12
часа на търговски обект по смисъла §1, т.41 от ДР на ЗДДС – бръснарница,
находящ се в гр. София, ул. „Уилям Гладстон“ № 18, стопанисван от „АМАЛУНА“
ЕООД, е констатирано, че търговецът, в качеството си на задължено лице по чл.3
от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. за регистриране и отчитане на продажби в
търговските обекти чрез фискални устройства, не регистрира и отчита всяка
извършена продажба на стоки и услуги от търговския обект, чрез издаване на
фискални касови бележки от въведеното в експлоатация за обекта фискално
устройство, с което е допуснато нарушение на разпоредбите на същата наредба. Нарушението
е установено при извършена контролна покупка на услуга „подстрижка и оформяне
на брада“ на обща стойност 45 лева, заплатена в брой от А.М.СИП в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП, като плащането е прието от Т.М. за сметка на „АМАЛУНА“
ЕООД, за което не е издадена фискална касова бележка от монтираното в обекта и
работещо фискално устройство с ИН на ФУ DУ501950 и ИН на ФП 36660423. Плащането
е осъществено преди легитимирането на органите на НАП. Разпечатан е ДФО и КЛЕН
за дата 14.12.2019г., от който е видно, че посочената продажба на стойност 45
лева не е регистрирана чрез издаване на фискален бон от монтираното в обекта
фискално устройство. За установените факти и обстоятелства се сочи съставен на
основание чл.110, ал.4 във вр. с чл.50, ал.1 от ДОПК Протокол за извършена
проверка сер. АА №0402416/ 14.12.2019г. Въз основа на констатациите е направен
извод, че „АМАЛУНА“ ЕООД не е спазило реда за издаване на съответен документ за
продажба, издаден по установения ред за продажба. Извършеното нарушение на
чл.118, ал.1 от ЗДДС, е възприето като основание по смисъла на чл.186, ал.1,
т.1, б „а“ от ЗДДС за прилагане на принудителна административна мярка със
заповед по чл.186, ал.3 от ЗДДС. С оглед на което на „АМАЛУНА“ ЕООД е наложена
принудителна административна мярка – запечатване на търговски обект – бръснарница,
находящ се в гр. София, ул. „Уилям Гладстон“ № 18, и забрана за достъп до него
за срок от 14 дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и чл.187 ал.1
от ЗДДС.
На основание чл.188 от ЗДДС във вр. с чл.60 от АПК е
разпоредено предварителното изпълнение на наложената принудителна
административна мярка „запечатване на търговски обект”, мотивирано с
необходимост от предварителното изпълнение за да се защитят особено важни
държавни интереси, а именно интересът на държавния бюджет за законосъобразното
регистриране и отчитане на продажбите чрез фискално устройство в проверения
търговски обект от задълженото лице, респективно за правилното определяне на
реализираните от задълженото лице доходи и размера на неговите публични
задължения. Прието е, че с установеното неотчитане на продажби по съответния
ред в проверявания търговски обект, безспорно съществено се накърнявали
нормативно установени правила, гарантиращи регистриране и отчитане на
извършваните от субектите продажби на стоки и услуги, поради което за защита на
тези важни държавни интереси, свързани с формиране и изпълнение на държавния
бюджет, се сочи наложително допускането на предварително изпълнение на ПАМ.
Изложени са съображения и че с действията си по неиздаване на фискален бон от
ФУ за извършена покупка на стойност 45 лева, търговецът е нанесъл увреда на
държавния интерес, а и може да се направи извод че е предприемал действия по
укриване на приходи, като неспазването на задължението за издаване на касов бон,
доколкото винаги води до негативни последици за фиска, засяга и интереса на
потребителите, който е обществено значим, поради което е налице и втората
предпоставка на чл.60, ал.1 от АПК. Обосновано е, че нарушението има негативни
последици за фиска, тъй като не позволява да се установи фактически
реализирания оборот на проверявания търговец. Сочи се, че неотразяването на
продажби на услуги/ неиздаване на ФКБ в обекта, който обект е с потенциална възможност
за реализиране на големи обороти, предвид местонахождението и характера на
дейността му, с постоянна клиентела и значим обем на упражняваната дейност,
води до извода, че с това си поведение проверяваното лице накърнява съществено
обществения интерес и фискалната политика на държавата и причинява значителни и
трудно поправими вреди, тъй като не позволява да бъдат проверени извършените от
него продажби и като последица се явява неправилното определяне на реализираните
доходи от стопанисващия обекта търговец и съотв. дължимите данъци.
Необходимостта от предварително изпълнение се свързва и със
създадената организация в търговския обект, която няма за цел и не води до
изпълнението на установените правни регламенти, с оглед на което следва да
бъдат предприети мерки за защита на фиска, като се предотврати веднага
възможността неотразяването на продажби чрез издаване на ФКБ да се превърне
системно нарушение, а също така и да се коригира поведението на търговеца към
спазване на отчетността и начисляването на дължимите данъци върху реализираните
обороти. Като основание за допускането на предварително изпълнение на ПАМ е
възприет и нейния преустановителен и превантивен характер, поради което всяко
отлагане във времето би попречило постигането целите на ПАМ – предотвратяване
укриване на приходи и отклонение от данъчно облагане.
При така установеното от фактическа страна, се следват
следните правни изводи:
На
оспорващото дружество е наложена принудителна административна мярка по чл.186,
ал.1, т.1, б „а“ от ЗДДС, според която норма принудителната административна мярка
запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или
имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване
на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба. Следователно юридически факт пораждащ правомощието на органа
в хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а" от ЗДДС да наложи ПАМ
запечатване на обект, е неспазването на реда или начина за издаване на документ
за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. Към реда за
издаване на документ за продажба е относимо задължението по чл. 3, ал. 1 от
Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговски обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин, за регистриране и отчитане на извършваните продажби на
стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова
бележка от фискално устройство или касова бележка. Възприемайки установеното на
място в проверения търговски обект на жалбоподателя като нарушение на
посочената разпоредба от наредбата и съотв. като източник на правомощието по чл. 186, ал. 3 във вр. с ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС, административният орган е приложил със ЗНПАМ № ФК-С235-0402416
от 20.12.2019г. принудителна административна мярка запечатване на търговския
обект, в който е прието че е осъществена противоправната деятелност,
кумулативно с нея и при същите предпоставки и ПАМ по чл. 187, ал. 1 от ЗДДС за забрана на
достъпа до обекта.
Съгласно чл. 188 от ЗДДС наложената принудителна
административна мярка по чл.186, ал.1 от ЗДДС подлежи на предварително
изпълнение при условията на АПК, т. е. то може да се допусне с разпореждане,
както е в случая, при наличие на предпоставките, регламентирани в чл. 60 ал.1 от АПК. За да пристъпи към допускане на предварително
изпълнение на издадената заповед за налагане на ПАМ, административният орган
следва да съобрази налице ли е някое от основанията, включени в хипотезата на 60,
ал.1 от АПК и да мотивира разпореждането за предварително изпълнение /чл.60
ал.2 от АПК/, вкл. като установи, че то се налага - за да се осигурят животът
или здравето на гражданите, да се защитят особено важни държавни или обществени
интереси, при опасност, че може да бъде осуетено или сериозно затруднено
изпълнението на акта или ако от закъснението на изпълнението може да последва
значителна или трудно поправима вреда, или по искане на някоя от страните - в
защита на особено важен неин интерес.
В случая съдът приема, че нито е обосновано, нито е
доказано съществуването на обстоятелства, които законът в разпоредбата на чл. 60, ал. 1 от АПК регламентира като
материалноправно основание за допускане на предварителното изпълнение на заповедта
и на наложената с нея принудителната административна мярка.
На
първо място оспореното разпореждане за предварително изпълнение на наложената
ПАМ не съответства на изискването по чл.60, ал.2 от АПК за мотивираност – не е обоснована
нито нуждата от защита на особено важен държавен интерес, нито съществуваща
опасност от закъснението на изпълнението да последват значителни или трудно
поправими вреди за фиска. Общо формулираните в заповедта мотиви, свързани със
значимостта на охраняваните с наложената ПАМ обществени отношения, на държавния
интерес, чиято защита цели издаването на заповедта, както и с вероятността от
закъснението на изпълнението да настъпят значителни и трудно поправими вреди, не
изпълняват изискването по чл.60, ал.2 от АПК за мотивираност на разпореждането
за допускане на предварителното изпълнение на ПАМ. Оспореният акт не съдържа
конкретни и относими факти и съображения, които да обосновават извод за
необходимост от предварително изпълнение на наложената мярка при прилагането на
някоя от законово регламентираните предпоставки по чл.60, ал.1 от АПК. При
условие, че единственият конкретен факт, на който се основава административното
решение за издаване на разпореждане за допускане на предварителното изпълнение
на наложената ПАМ, е за извършена контролна покупка на услуга на стойност 45
лева, за която продажба не е била издадена ФКБ, не става ясно как точно този
факт обосновава в конкретния случай съществуването на особено важен държавен
интерес по см. на чл.60, ал.1 от АПК. Посоченото фактическо обстоятелство
обосновава наличието на основание по чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС и чл.187
ал.1 от ЗДДС за издаване на заповед за налагане на ПАМ запечатване на
търговския обект и забрана на достъпа до обекта, но не може да бъде разглеждано
като такова за мотивиране на материалноправна предпоставка за постановяване
разпореждане за предварителното изпълнение на ПАМ в хипотезата на чл.60, ал.1
от АПК. На практика изложените мотиви за разпореденото предварително изпълнение
се свеждат до обосноваване на фактическото основание и на целите на налаганата
ПАМ от гл.т на нейния преустановителен и превантивен характер и общи съждения
относно държавния интерес за спазването на фискалната дисциплина и реда за
отчитане на извършваните продажби на стоки и услуги в търговския обект чрез
издаване на фискални касови бележки, което обаче по никакъв начин не изпълнява
изискването по чл.60, ал.2 от АПК за мотивираност на разпореждането за предварително изпълнение
на акта.
Въз основа на представените по делото документи, съдът
приема, че не е доказано и съществуването на възприетите от административния
орган материално правнипредпоставки за
допускане на предварителното изпълнение на наложената ПАМ, по следните
съображения:
Превантивният
характер на ПАМ, противно на приетото от решаващия административен орган, не
предпоставя автоматично извод за наличие на предпоставка за допускане на
предварително изпълнение на акта, с който се налагат. Предотвратяването и
преустановяването на административни нарушения от същия вид, както и коригирането
поведението на търговеца и налагането на финансова дисциплина, принципно се
постига с налагането на самата принудителна мярка и са предпоставки за издаване
на заповедта за налагане на ПАМ. На следващо място целите на ПАМ и на
предварителното изпълнение са различни и за реализирането им е необходимо да
бъдат доказани различни предпоставки. Действително обществените отношения,
свързани с коректното отчитане на продажбите на стоки или услуги в или от
търговските обекти, са пряко свързани с фискалните интереси на държавата и
предполагат засилена охрана, в законово очертаните рамки - съобразно целите на
закона (чл. 4, ал. 2 АПК), но без да се засягат
права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за
която актът се издава (чл. 6, ал. 2 АПК). Както принудителната
административна мярка, така и допускането на нейното предварително изпълнение,
трябва да бъдат необходими за постигане на целта на закона, но и да са
съразмерни по тежест с установените факти и с преследваната цел. Следва да се
отбележи и че законодателят не презумира наличието на особено важен държавен
интерес във всеки случай, когато се констатират нарушения във връзка с регистрирането
и отчитането на продажбите чрез фискално устройство и се налага принудителна
административна мярка по чл. 186 от ЗДДС, тъй като не е предвидил
предварително изпълнение на мярката по силата на закона, а обуславя допускането
на изпълнението й с наличие на предпоставките по чл. 60 АПК, като защитата на обществения
интерес, който се засяга от поведението на търговеца, се осигурява от
предвидената и наложена принудителната административна мярка, включително чрез
продължителността на срока, за който е наложена.
В случая, освен че посочената като цел за допускане на
предварителното изпълнение на наложената ПАМ, се смесва с целта на самата
принудителна административна мярка, имаща преустановителен и превантивен
характер, не е доказано и наличието на която и да е било от материалноправните
предпоставки за упражняване на правомощието по чл.60, ал.1 от АПК.
Административното решение за издаване на разпореждане за допускане на
предварителното изпълнение на наложената ПАМ се свързва с необходимостта от
защита на особено важен държавен интерес по см. на чл.60, ал.1 от АПК, какъвто
несъмнено е интересът от надлежното регистриране и отчитане на приходите от
задълженото лице и заплащането на данъци върху действителния им размер. Действително
регистрирането и отчитането на извършваните продажби на стоки или услуги в
търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство
или касова бележка, е нормативно установено задължение на субектите,
стопанисващи търговски обекти по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС. Съответно
неизпълнението на това задължение има за последица нерегистриране и неотчитане
на приход от продажби, като неспазването на реда или начина за издаване на
съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба,
законът в разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б. „а” от ЗДДС предвижда като
материалноправна предпоставка за издаването на заповед за налагане на ПАМ
запечатване на търговски обект. Но доколкото в ЗДДС липсва регламентирано
предварително изпълнение на мярката по чл.186, ал.1 от ЗДДС, следва извода, че
за постановяването на разпореждане за предварително изпълнение на ПАМ е
необходимо във всеки конкретен случай да бъде доказана нуждата от защита на
особено важен държавен интерес по см. на чл.60, ал.1 от АПК, което доказване не
се свърза с доказването наличието на накърнен държавен интерес от допуснатото
нарушение, нормативно установено като материалноправно основание за налагане на
самата ПАМ. След като законът не
презюмира наличието на засегнати от обуславящото налагането на ПАМ нарушение
права и интереси по см. на чл.60, ал.1 от АПК, които е необходимо да бъдат
защитени чрез допуснато по силата на закона предварително изпълнение на
административния акт, с който се налага мярката, недопустимо е охранявания с
предварителното изпълнение по чл.60, ал.1 от АПК държавен интерес да се
презюмира от правоприлагащия орган по съображения за засегнат държавен интерес
от самото извършено нарушение, съставляващо основание за налагане на ПАМ, както
е направено в случая. Нито е посочено, още по-малко доказано как точно създадената
организация в търговския обект води до отклонение от установени правни
регламенти и че така създадената организация на дейността не позволява да бъдат
проверени реализираните от търговеца продажби и правилното определяне на
реализираните приходи, съответно и размера на публичните му задължения. Неподкрепени
с каквито и да е било фактически констатации и доказателства са и съображенията,
че може да се направи извод, че търговецът е „предприемал действия за
прикриване на доходи”; че има дори потенциална възможност „неотразяването на
продажби чрез ФКБ да се превърне в системно нарушение”; че е налице „опасност
незаконосъобразното поведение да се превърне в практика на конкретния субект” и
че съществува „потенциал за извършване на други нарушения“ – няма каквито и да
е било данни за други извършени от търговеца нарушения на Наредба № Н-18 от
13.12.2006г. на МФ и изобщо за допуснати нарушения на данъчното законодателство,
като в проверения търговски обект не е констатирана разлика в касовата
наличност /извън сумата по нерегистрираната продажба при извършената от
органите на ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП контролна покупка/. В този
смисъл не е ясно и защо административният орган е приел, че от закъснението на
изпълнението могат да последват значителни или трудно поправими вреди за фиска.
Нито местонахождението на обекта, нито вида на предлаганите услуги, нито
стойността на извършената контролна покупка, предвид липсата на данни,
индициращи други нарушения на търговеца във връзка с регистрирането и
отчитането на извършваните в обекта продажби на услуги, са обстоятелства, които
сами по себе си могат да обосноват и докажат наличието на необходимост от
предварителното изпълнение на наложената ПАМ. Следователно недоказано се явява
съществуването на твърдените от административния орган материалноправни
предпоставки за упражняване на правомощието по чл.60, ал.1 от АПК.
Фактическата и доказателствена необоснованост
на разпореденото предварително изпълнение на наложената ПАМ, обуславя извод и
за неговата несъразмерност, в нарушение на принципа по чл. 6, ал. 1 от АПК.
По
изложените съображения разпореждането за предварително изпълнение на
принудителната административна мярка, наложена със Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № ФК-С235-0402416/ 20.12.2019г., издадена от
Началник отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на
НАП, се явява незаконосъобразно и следва да бъде отменено.
Водим от гореизложеното, съдът
О П Р Е Д Е Л И:
ОТМЕНЯ по жалба на „АМАЛУНА“ ЕООД със седалище и адрес на
управление с. Кирилово, област Стара Загора, представлявано от Т.Д.М., разпореждане за предварително изпълнение на
наложена принудителна административна мярка, постановено със Заповед за
налагане на принудителна административна мярка № ФК-С235-0402416/ 20.12.2019г.,
издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – София в Главна дирекция
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, като
незаконосъобразно.
Определението не подлежи на обжалване,
съгласно чл.188, ал.2 от ЗДДС.
СЪДИЯ: