Решение по дело №1472/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл. 186, ал. 4 ЗДДС вр. чл. 145 и сл. АПК.

Образувано е по жалба на "Н. 2020" ЕООД, с ЕИК ***, управител к. т. к.с адрес гр.Варна, ***, против Заповед за налагане на ПАМ № 142-ФК/21.06.23г. издадена от началника на отдел "Оперативни дейности"-Варна в ГД "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 ЗДДС на дружеството е наложена Принудителна административна мярка /ПАМ/ "запечатване на търговски обект - автомивка, находящ се в гр.Варна, ***, стопанисван от "Н. 2020" ЕООД, ЕИК *** и забрана за достъп до него за срок от 10дни".

Жалбоподателят твърди, че оспорената заповед е незаконосъобразна поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, неспазване на установената форма и несъответствие с целта на закона. Излага оплаквания за нарушение на административнопроизводствените правила при издаване на оспорваната заповед, навеждайки твърдения за неизяснена фактическа обстановка. Налага доводи за нецелесъобразно налагане на ПАМ, с аргументи, че наложената такава не цели предотвратяване извършването на следващи нарушения и не цели поправяне последиците от вече извършеното нарушение, а реално цели да осъществи неприсъщи за такава наказателни функции. Сочи липса на мотиви относно необходимостта за налагане на ПАМ и относно срока, за който е наложена. Оспорва издадената заповед за налагане на ПАМ и с аргумент за несъразмерност на същата с целта за която служи такава мярка. Позовава се на Решение на СЕС от 04.05.23г. по дело С-97/21г.

В съдебно заседание не изпраща представител.

Ответникът – Началник отдел "Оперативни дейности" Варна в ГД "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, в писмен отговор подаден чрез упълномощен юрисконсулт, изразява становище за неоснователност на жалбата. Представени са и писмени бележки от същия процесуален представител, с които оспорва жалбата и моли съдът да потвърди оспорената заповед. Претендира се присъждане на сторените разноски.

Съдът, след преценка на събраните по делото доказателства, становищата на страните и нормативните актове регламентиращи процесните отношения, приема за установено следното:

По допустимостта:

Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 149 АПК и при наличието на правен интерес, поради което се явява допустима за разглеждане.

По основателността:

На 16.06.2023 година във връзка с издадена Резолюция №0- 03000323021618/16.06.2023г. е извършена проверка с цел установяване спазването на данъчното и осигурителното законодателство на обект - автомивка, находящ се в гр.Варна, ***, стопанисван от „Н. 2020“ ЕООД с ЕИК ***, с представляващ К. Т. К.. Обектът се състои от 3 броя клетки за измиване на автомобили и 3 места за вътрешно почистване. Цените на услугите са следните: Лека кола/вътре,вън,комплексно обслужване, багажник- 10/10/20/ 1 лев; Джип - 12/12/22-2 лева; Бус - 14/14/24 - 3 лева.

Извършено е скрито наблюдение от 16.20ч до 17.00ч. Наблюдавана е продажба на услуга на мъж на възраст около 50 годишен с автомобил марка Сеат, сребрист цвят с варненска регистрация. За услугата е заплатена цена 20лв в 16.40ч. За наблюдаваната продажба на услуга не е издадена фискална касова бележка от въведения в обекта ЕКАФП или на касова бележка от кочан.

Извършена е и контролна покупка, на стойност 26лева, заплатена от Лъчезар Татолов, за която е издадена ФКБ №004741 в 17.19ч.

След легитимация на органите по приходите е пристъпено към сравнение на фактическа и разчетена касова наличност. Проверени са следните документи: паспорт на ФУ, свидетелство за регистрация на ФУ;Договор за сервизно обслужване до 19.08.23г., кочн с ръчни касови бележки и регистър.

Органите по приходи посочват, че извършеното нарушение се доказва от описаното за установено в протокола за извършена проверка сер.АА №0066754/16.06.2023г. и приложените към него и описани писмени доказателства. Съгласно ал.3 на чл.25 от Наредба № Н-18/13.12.2006г. на МФ фискалната касова бележка по ал.1 се издава при извършване на плащането като лицата са длъжни да предоставят фискална касова бележка на клиента.

Процесната заповед е издадена въз основа резултатите от проверката и събраните в хода на същата доказателства, като е прието, че нарушението изпълнява състава на чл. 186, ал. 1, т. 1 буква "а" ЗДДС.

В заповедта са изложени мотиви, че срокът на запечатване се определя съобразно тежестта на нарушението и последиците от същото, вида и местоположението на търговския обект; характера на дейността. Посочено е, че срокът е съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта. Както и че с изпълнението на ПАМ ще се защитят важни обществени интереси, като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения, а също и ще се даде възможност на нарушителя да реорганизира дейността си в съответствие с нормативните изисквания.

С преписката е представен Протокола за извършена проверка сер.АА №0066754/16.06.2023г.; АУАН № F711967/21.06.23г. Дневен отчет; Опис на наличните парични средства в касата към момента на проверката; Декларация от лице, работещо по трудово правоотношение- 2бр.; КЛЕН за 16.06.23г.

В хода на съдебното производство е представено НП №713649- F711967 от 20.07.23г. ; Справка за задълженията на дружеството;

При така установената фактическа обстановка, съдът достигна до следните правни изводи:

Заповедта е издадена от компетентен орган съгласно чл. 186, ал. 3 ЗДДС, предвид и представените Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. и Заповед № ЗЦУ-1157/27.08.2020 г. на Изпълнителен директор на НАП, като е постановена и в изискуемата от закона писмена форма, поради което съдът приема, че същата не страда от пороци водещи до нейната нищожност.

Съдът намира за неоснователни възраженията на жалбоподателя за допуснати при издаване на оспорената заповед съществени процесуални нарушения, изразяващи се в неизяснена фактическа обстановка. Видно е от съдържанието на оспорения административен акт, че в същия подробно е описана фактическата обстановка свързана с мястото и датата на извършването му, извършената покупка на стойност 20,00лв. и неиздаването на фискален касов бон.

Заповедта безспорно съдържа и мотиви, които в частта относно съставомерността на нарушението и необходимостта от прилагане на ПАМ са ясни и конкретни, отразяващи особеностите на процесния случай. Те отговарят на изискването на чл. 186, ал. 3 ЗДДС за мотивиране на акта и са достатъчни, за да може да се извърши проверката за законосъобразност на оспорената заповед, включително за съответствието на мярката с целта на закона. Както от самата заповед, така и от доказателствата към преписката, категорично се установява, че се касае за неиздаден касов бон и липсата на регистрираното в обекта ФУ. Допълнително следва да се посочи, че доколкото органът изрично се е позовал и на Протокола за проверка от 16.06.23г., респ. на констатациите и установяванията в същия, последните следва да се приемат за част от мотивите на оспорения акт, съдържащи в подробност и конкретната фактическа обстановка.

Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/2006 г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги в или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен при изрично предвидените в закона изключения. В случая административното производството е образувано за нарушение на ЗДДС свързано именно с регистриране и отчитане на продажбите и за този вид нарушения, разпоредбата на чл. 185, ал. 1 ЗДДС предвижда налагането на глоба или имуществена санкция. Отделно от това, независимо от предвидените глоби и имуществени санкции, нормата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДС регламентира налагането на ПАМ запечатване на обект за срок до един месец, спрямо лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. Съгласно чл. 118, ал. 3 ЗДДС фискалната касова бележка е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство, от одобрен тип, в случая – фискално устройство с конкретизиран в атакуваната заповед модел и ИН.

Описаната по-горе фактическа обстановка относно неотчетена в обекта продажба чрез издаване на ФКБ, се установява по безспорен начин от обсъдените във фактическата част на настоящото решение писмени доказателства. Видно от същите продажба е извършена, цената е заплатена и не е издадена фискална касова бележка, което обстоятелство надлежно е отразено в протокола от проверката подписан без възражения от присъстващия на проверката управител на дружеството жалбоподател.

Предвид горното, съдът намира, че в случая безспорно е осъществен състава на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДС, основанието на което е наложена процесната ПАМ. В този случай административният орган действа при условията на обвързана компетентност и няма право на преценка по същество дали да наложи ПАМ или не, без значение каква е стойността на покупката, за която не е издаден касов бон.

Основните възражения се свеждат до немотивираност на заповедта за прилагане на ПАМ в частта относно определения срок, както за несъответствие на мярката с целта на закона и до нарушаване принципа на съразмерност.

С процесната ПАМ се цели предотвратяване на административни нарушения. При определяне на срока на мярката следва органите по приходите както да извършат преценка по отношение на конкретното нарушение и по отношение на конкретния нарушител, така и да мотивират заповедта за прилагане на ПАМ като посочат конкретните си съображения – фактическите и правни основания за определяне на конкретен срок на ПАМ. При определянето на срока на запечатване на търговския обект административните органи трябва да се ръководят от ясни критерии, които след това при съдебния контрол по реда на чл. 169 АПК да бъдат обсъдени.

Срокът на ПАМ се определя по целесъобразност, като в настоящия случай преценката на органа е незаконосъобразна. При определяне продължителността на срока, органът действа при условията на оперативна самостоятелност, което следва и от използвания в чл. 186, ал. 1 ЗДДС израз "до 30 дни"

Посочените в оспорвания акт мотиви относно определяне на срока на ПАМ са недостатъчни, общи и лишени от конкретност, до степен, обосноваваща извод за липса на мотиви. Липсата на конкретни мотиви относно срока, за който се прилага ПАМ, представлява нарушение на изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 АПК и е самостоятелно основание за незаконосъобразност на административния акт, което обосновава отмяната му. При липса на мотиви относно срока на мярката е невъзможно да се прецени съответствието на целта на административния акт с целта на закона като критерий за законосъобразност на акта в неговата цялост.

Изложените мотиви по отношение продължителността на срока за налагане на ПАМ са абсолютно бланкетни и не съдържат обосноваване на обстоятелството как тежестта на конкретното нарушение обуславя определянето на срок на ПАМ 10 дни. Не следва да се приема, че срокът е обусловен единствено от посочването на факти за конкретния нарушител, предметът му на дейност, предлагани стоки, взаимоотношенията му с фиска до този момент, фактите относно обекта – местоположение. Липсват мотиви относно утежняващите или смекчаващите обстоятелства, имащи връзка с нарушението. Липсва обосноваване, основано на съотнасяне към релевантни за спора факти или към обстоятелства, имащи значение за определяне тежестта на конкретното нарушение (като например реализирания оборот до момента с оглед стойността на предлаганите услуги, разлика във фактическата наличност, за която да има данни, че е поради неиздаване на фискален касов бон за извършени продажби, респ. причините за тази разлика, съпоставка с оборота в други дни и др.) и оттам - към срока, за който се налага мярката. Определеният 10-дневен срок на ПАМ по никакъв начин не е обоснован от органите по приходите с тежестта на конкретното нарушение, извършено от оспорващото дружество, както и с обстоятелствата, при които е извършено.

Така например не е ясно по какъв начин местонахождението на търговския обект обосновава само по себе си необходимост от "осигуряване защита на обществения интерес, като се предотврати възможността за извършени на нови нарушения". От мотивите в оспорената заповед не става ясно и как евентуално извършване и на друго нарушение на данъчното законодателство, обуславя определянето на по-дълъг срок на ПАМ, която в случая органът налага за неиздаването на фискален касов бон. Неясно е и как точно се отразяват на преценката за определяне на срока на мярката посочените в оспорваната заповед стойността на отчетената продажба от контролната покупка. Изброяването е формално и не способства за установяване от съда на конкретните съображения за определяне именно на срок на мярката 10 дни.

Безспорно следва органите по приходите да осигуряват защита на обществения интерес, като се предотвратява възможността за извършване на нови нарушения, безспорно принципно неиздаването на фискален бон за извършена продажба създава предпоставки с това си поведение търговецът да накърнява обществения интерес и фискалната политика, укривайки част от продажбите с отражение върху реализираните доходи, но тези констатации следва да са обвързани с конкретните обстоятелства във връзка с конкретно нарушение и конкретния нарушител.

Общото принципно посочване, че с процесното нарушение се засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който осигурява пълна отчетност на извършените от лицата продажби и тяхната регистрация, както и само позоваването на евентуална последваща невъзможност за проследяване на реалните обороти и че извършеното деяние показва поведение на лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина, макар и да са принципно елемент от тежестта на нарушението, не удовлетворява изискванията за мотивираност на решението на органите по приходите по отношение на срока на мярката, доколкото не са обвързани с конкретни констатации по отношение на конкретното нарушение.

В случая органите по приходите не са извършили преценка на конкретни фактически обстоятелства и обективни данни, обусловили адекватната степен на административна принуда в определения от органа срок. Не са изяснени, в съответствие с чл. 35 АПК, релевантните факти и обстоятелства в този аспект, което представлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила, обуславящо отмяна на оспорвания акт.

Налагането на принудителната административна мярка за 10-дневен срок е целесъобразно (адекватно) само при наличие на утежняващи обстоятелства – например неединично нарушение, особено висока цена на продажбата, за която не е издаден документ за продажба по чл. 118 ЗДДС и/или ясни индиции, че издаването на касов бон се пропуска с цел избягване на данъчно облагане. След като нарушението е констатирано в обект и по отношение на лице, за които няма данни да не е за първи път, не е установено от органа по приходите да са произтекли съществени вредни последици за държавния бюджет, то налагането на ПАМ за срок от 10 дни, съдът приема, че не би могло да се определи като съразмерно – предвид и стойността на продажбата (20,00лв.) и размера на вредите, които евентуално биха настъпили за държавния бюджет, в сравнение с тези, които биха настъпили за жалбоподателя, осигуряващ дейност по перилни препарати, електрически уреди, почистващи препарати, домашни потреби и т. н., ако обектът бъде запечатан за срок от 10 дни. При тази продължителност на срока се засяга съществено правната сфера на адресата на ПАМ и се игнорира целта на закона за защита на обществения интерес чрез налагането на адекватни на нарушението мерки.

Съдът счита, че оспорената заповед е издадена в противоречие с принципа на съразмерност, уреден в чл. 6, ал. 5 АПК и в ЕКЗПЧОС, доколкото запечатването на процесния търговски обект, за срок от 10дни, засяга съществено правната сфера на жалбоподателя и е явно несъизмеримо с преследваната от закона цел. Дори да се приеме, че са налице мотиви за прилагане на процесната ПАМ по отношение на срока, то несъответствието с принципа на съразмерност влече материална незаконосъобразност на оспорвания акт.

В същия смисъл е и Решение на Съда на ЕС от 04.05. 2023г. постановено по дело С-97/21 по преюдициално запитване,отправено на основание чл.267 ДФЕС, от АС-Благоевград, за тълкуване на чл.273 от Директива 2006/ 112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно общата система на данъка върху доба-вената стойност (Директивата за ДДС) и чл.50 от Хартата на основните права на ЕС.Съществуващата диспропорция в националното ни право,свързана с автоматичното кумулиране (едновременното налагане) на административни принудителни мерки и санкции за административни нарушения за едно също деяние,извършено от едно и също лице, е недопустимо (Вж.т.42;т.44;т.49;т.54-т.56 и т.62 от посоченото Решение на СЕС).

Стартирало административнонаказателно производство (арг.чл.36 ЗАНН) сочи, че за едно и също неизпълнение на задължение, нормирано с материален данъчен закон, на жалбоподателя са наложени две отделни мерки с правоограничителен характер, като всяка от тях, сама по себе си, е достатъчно тежка (Вж.т.47 и т.48 от Решението на СЕС). Кумулираното действие на тези мерки надхвърля тежестта на извършеното от оспорващото дружество, което е в противоречие с принципа за пропорционалност.

Според диспозитива на Решението на СЕС от 04.05.23г. по дело С-97/21, „чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. и чл.50 от ХОПЕС трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства, на ДЗЛ може да бъде наложена мярка „имуществена санкция“ и мярка „запечатване на търговски обект“, които подлежат на обжалване пред различни съдилища. Това тълкуване е задължително за настоящия съд, в контекста на примата на общностното право пред националното. Следователно, до преодоляване по законотворчески път на констатираното несъответствие в разпоредбите от националното ни право, прилагащите го юрисдикции следва да съобразяват коментираното Решение по дело С-97/21г. на Съда на Европейския съюз.

Предвид изложеното съдът приема, че оспорваната заповед е издадена при неспазване на изискването за форма, при съществено нарушение на административнопроизводствените правила, в противоречие с материалния закон е и не съответства на целта на закона, с оглед на което и по аргумент от чл. 146, т. 2, 3, 4 и 5 АПК се явява незаконосъобразна и следва да бъде отменена.

Предвид изложеното, на основание чл. 172, ал. 2 АПК, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Заповед за налагане на ПАМ № 142-ФК/21.06.23г. издадена от началника на отдел "Оперативни дейности"-Варна в ГД "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 ЗДДС на дружеството е наложена Принудителна административна мярка /ПАМ/ "запечатване на търговски обект - автомивка, находящ се в гр.Варна, ***, стопанисван от "Н. 2020" ЕООД, ЕИК *** и забрана за достъп до него за срок от 10дни“.

Решението подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщението до страните пред Върховен административен съд.

	Съдия: