Р Е Ш
Е Н И Е
№74
гр.
Враца, 20 .02.2020 г.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД ВРАЦА, V състав,
в публично заседание на 24.01.2020 г. /двадесет и четвърти януари две хиляди и
двадесета година/ в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ:
МИГЛЕНА РАДЕНКОВА
при
секретаря ДАНИЕЛА ВАНЧИКОВА и с участието на прокурора НИКОЛАЙ ЛАЛОВ, като
разгледа докладваното от съдия Раденкова адм. дело № 626 по описа на АдмС – Враца
за 2018 г., и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на Ц.К.Ч. ***
срещу Ревизионен акт №Р-***/19.06.2018г. на ТД на НАП – Велико Търново,
потвърден с Решение №194/08.10.2018г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико
Търново относно определените му задължения, както следва:
- Данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за
2012г., 2013г. и 2014г., общо в размер на 188551,02 лева, от които за внасяне 179260,11 лева и лихви за просрочие в
размер на 108392,32 лева;
- Данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за
2013г. в размер на 2794,26 лева и
лихви за просрочие в размер на 1174,00 лева;
- ДДС за внасяне за данъчни периоди - м.12.2012г.
в размер на 108011,83 лева и лихви в
размер на 59543,00 лева; - м.12.2013г. в размер на 18857,76 лева и лихви в размер на 8479,10 лева; - м.12.2014г. в
размер на 40323,66 лева и лихви в
размер на 14033,00 лева; - м.02.2015г. в размер на 9292,61 лева и лихви в размер на 3081,40 лева и м. 12.2015г. в
размер на 55181,38 лева и лихви в
размер на 13601,40 лева.
Оспорва се наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. Твърди се съществено нарушение на чл. 114 от ДОПК; съществени нарушения при връчване на ЗВР и ЗИЗВР и исканията за предоставяне на информация и доказателства; противоречия при определяне субекта на ревизията и фискалния интерес; неправилно определяне на паричните потоци и данъчната основа за облагане; съществени нарушения на принципа на обективност. В хода по същество, процесуалният представител на жалбоподателя развива съображения за нищожност на РА, поради допуснати нарушения на чл. 7 от ДОПК и чл. 10, ал. 8 от ЗНАП – органите извършили ревизията са служители на ТД на НАП – Пловдив, като същите не са командировани по надлежния ред в компетентната да извърши ревизията ТД на НАП – Велико Търново.
Ответникът - Директор на Дирекция
„ОДОП“ – Велико Търново, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата
като неоснователна. Излага подробни съображения относно наличието на доказани обстоятелства по чл.
122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК,
поради което данъчните основи на задълженията на лицето са правилно определени
с оглед обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Моли жалбата да бъде отхвърлена, като претендира за разноски, включително
юрисконсултско възнаграждение в размер на 8843,17 лева. В представената по
делото писмена защита са изложени подробни съображения, във връзка с
твърденията за нищожност на РА, а именно: с писмо на зам. Изп. директор на НАП
е наредено конкретни служители на ТД на НАП – Пловдив да извършат ревизия на
жалбоподателя, с което е изпълнено първото условие на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП;
налице са и заповеди за командироване на органите по приходите, определени да
извършат ревизията, издадени от директора на ТД на НАП – Пловдив, при което и
фактическият състав на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП е осъществен.
Прокурорът
дава становище за основателност на жалбата, по съображения, че оспореният
Ревизионен акт е валиден, но обективираните в него резултати са оборени от
събраните по делото доказателства.
Съдът,
като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на
страните и представените по делото доказателства, приема за установено
следното:
Съгласно чл. 156, ал. 1 от ДОПК, ревизионния акт, в частта, която не е отменена с
решението по чл. 155, може да се обжалва чрез органа пред административния съд
по местонахождението му, в 14 дневен срок от получаването на решението. Според
чл. 156, ал. 4 от ДОПК, непроизнасянето на решаващия орган в срока по чл. 155
се смята за мълчаливо потвърждение на акта, в обжалваната част, като в този
случай съгласно чл. 156, ал. 5 от ДОПК актът подлежи на обжалване в 30 дневен срок от
изтичане на срока за произнасяне на решаващия орган
пред административния съд по местонахождението му.
По силата на чл. 155 от ДОПК решаващият орган
задължително разглежда подадената до него жалба и се произнася с мотивирано
решение в 60-дневен срок от изтичане на срока по чл. 146 от ДОПК респек. от
отстраняване нередовността на жалбата по чл. 145 от ДОПК.
В
конкретния случай, жалбата за оспорване по административен ред на Ревизионен
акт №Р-04000616000797-091-001/19.06.2018г. на ТД на НАП – Велико Търново е
подадена на 30.07.2018г., видно от разписка на „Еконт“, прикачена към нея, в
срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК – РА е връчен на 17.07.2018г.
Предвид на горното следва решаващият
орган да се произнесе по подадената жалба в срок до 67-дни от получаването й
на 31.07.2018г., т.е. до 06.10.2018г., като произнасяне
във визирания срок липсва.
Решението, с което е потвърден РА е постановено на 08.10.2018г., извън срока по
чл. 155, ал. 1 от ДОПК.
Изтичането на срока по чл. 155, ал.
1 от ДОПК за произнасяне от страна
на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико Търново по жалбата против Ревизионен
акт №Р-04000616000797-091-001/19.06.2018г. на ТД на НАП – Велико Търново по административен ред, поражда субективното материално право на
адресата за оспорването на РА по съдебен ред - чл. 156, ал. 5 от ДОПК, което следва да бъде упражнено в 30 дневен срок, считано от 07.10.2018г.
Жалбата е входирана в
деловодството на административния орган на 01.11.2018г. – л. 19 от адм. дело
№820/2018г. на АдмС – Велико Търново,
при което срокът за депозирането ѝ е спазен.
Изхожда от надлежна страна, срещу подлежащ на обжалване административен акт, след
изчерпване на фазата на административния контрол, поради което същата е
допустима. Относно компетентността на АдмС – Враца да се произнесе по жалбата
на Ц.К.Ч. е налице произнасяне на ВАС, с определение № 15194 от 07.12.2018г.,
постановено по адм. дело № 14684/2018г., I о.
Разгледана по
същество е ОСНОВАТЕЛНА.
Ревизионно производство е образувано със
Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-04000616000797-020-001/08.02.2016г. –
л. 162, издадена от М.И.Д. на длъжност Началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП
Велико Търново, надлежно оправомощена за това съгласно представените Заповед №
532/25.08.2014г. и Заповед № 6/03.01.2017г. на директора на ТД на НАП Велико
Търново /л. 158 - 160 от делото/. С посочената ЗВР е определен обхват на
ревизията – здравно осигуряване-за самоосигуряващи се от 01.01.2012г. до
31.12.2014г.; установяване на задълженията за данък върху добавената стойност
за данъчни периоди от 01.01.2012г. до 31.12.2015г.; годишен и авансов данък по
ЗДДФЛ на ЕТ за периоди от 01.01.2012г. – 31.12.2014г.; за задълженията данък
върху доходите на ФЛ – свободни професии, граждански договори и др. за периоди
от 01.01.2012г. до 31.12.2014г. и ДОО за самоосигуряващи се, за периода от
01.01.2012г. до 31.12.2014г.
Със заповедта е разпоредено ревизията да
бъде извършена от С.С.К. – главен инспектор по приходите, ръководител на
ревизията, Г.И.Л. – главен инспектор по приходите и М.Н.М. – главен инспектор
по приходите.
С последващи Заповеди за изменение на ЗВР
№ Р-04000616000797-020-002/23.02.2016г., № Р-04000616000797-020-003/12.05.2016г.,
№ Р-04000616000797-020-004/15.06.2016г., № Р-04000616000797-020-005/12.07.2016г.,
№ Р-04000616000797-020-006/09.05.2017г., издадени от същия орган, последните
две във връзка със заповеди №№ Р-04000616000797-ЗИД-001/07.07.2016 г. и
Р-04000616000797-ЗИД-002/04.05.2017 г. на изп. директор на НАП (л. 163 - 176),
е продължен срокът за извършване на ревизията от същия ревизиращ екип.
По искане на ревизираното лице ревизията е
била спряна със Заповед № Р-04000616000797-023-001/13.10.2017г. – л.178 и
възобновена със Заповед № Р-04000616000797-143-001/15.01.2018г. – л.181 на
същия орган по приходите.
Съставен е Ревизионен доклад №
Р-04000616000797-092-001/08.03.2018г. (л. 42 – 155) от определения ревизиращ
екип, срещу който жалбоподателя е подал възражение по чл. 117, ал. 5 от ДОПК (л. 40 – 41). Ревизията е завършила с издаването на Ревизионен
акт № Р-04000616000797-091-001/19.06.2018г. (л. 30 – 37) от М.И.Д., на длъжност
Началник сектор, възложила ревизията и С.С.К. на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, с който са установени задължения за
внасяне в размер на 413721,61 лева и лихви върху тях в размер на 208304,22 лева.
Задълженото лице е обжалвало РА по
административен ред, като същият е потвърден с Решение №194/08.10.2018г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – гр.Велико
Търново.
По делото няма спор, че жалбоподателя Ц.К.Ч.
е местно физическо лице с постоянен адрес по чл. 8, ал. 1, т. 1
от ДОПК в с.Г., общ Б.С.. Съгласно чл. 8, ал. 1, т. 1
от ДОПК компетентна териториална дирекция на Националната агенция за
приходите относно производствата по този кодекс, освен ако е
предвидено друго, е тази по постоянния адрес на физическите лица, в случая – ТД
на НАП Велико Търново.
В тази връзка и в изпълнение на
определение на съда от 21.01.2019г. за представяне на доказателства,
установяващи компетентността на органите по приходите, извършили ревизията, от
страна на ответника е представено писмо изх. № 91-00-13/05.02.2016г. на зам.
изпълнителен директор на НАП до директора на ТД на НАП Пловдив, до директора на
ТД на НАП Велико Търново и до директора на ТД на НАП София – л. 296, с което им
възлага на основание чл. 10, ал. 2,
вр. чл. 10, ал. 1, т.
1 от ЗНАП да организират извършването на ревизии на шест физически
лица, сред които и жалбоподателя, за установяване на задълженията за всички
видове данъци и задължителни осигурителни вноски за всички неревизирани
периоди.
Според същото писмо, в заповедите за
възлагане на ревизиите следва да бъдат включени като извършващи ревизиите
следните органи по приходите:
С.С.К. – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизиите, Г.И.Л. –
главен инспектор по приходите и М.Н.М. – главен инспектор по приходите, Т.П.К.
– главен инспектор по приходите и Л.М.Л. – инспектор по приходите, всички те –
служители на ТД на НАП Пловдив.
Писмото съдържа указания, командироването
на органите по приходите в ТД на НАП Велико Търново и ТД на НАП София да се
извърши при условията и реда, определени в Закона за държавния служител.
Представена е (на л. 297) и заповед № ЗЦУ-232/24.02.2014г. на изп. директор на
НАП, с която на основание чл. 10, ал. 2,
вр. чл. 10, ал. 1, т.
1 от ЗНАП е възложено на з. и. д. Г.П.Д. правомощието да възлага
организирането на надлежни действия с оглед извършването на проверки и ревизии
по реда на ДОПК. Представени са заповеди за преназначаване от 30.04.2014г.,
видно от които С.С.К., Г.И.Л. и М.Н.М. са преназначени на длъжност „главен
инспектор по приходите“ в ТД на НАП Пловдив, Дирекция „Контрол“, отдел „Ревизии“
/л. 299 - 301 от делото/. Със заповед за преназначаване от 19.05.2014г. М.И.Д. е
преназначена на длъжността „Началник сектор“ в ТД на НАП Велико Търново,
Дирекция „Контрол“, отдел „Ревизии“, сектор „Ревизии“ – л. 298.
Като доказателство по делото са представени
и 6 броя командировъчни заповеди, съответно от 16.02.2016г. и от 12.04.2016г.,
издадени от директора на ТД на НАП Пловдив /л. 302 - 307 от делото/ с които:
1. С.С.К., Г.И.Л. и М.Н.М. са
командировани от директора на ТД на НАП – Пловдив до гр.Бяла Слатина за един
ден – 18.02.2016 г. със задача: ревизия по конкретно посочени ЗВР, сред които и
ЗВР № Р-04000616000797-020-001/08.02.2016 г. В докладите за извършената работа
е отразено следното: „връчване на 3 бр. ЗВР и 3 бр. ИПДПОЗЛ (искане
за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице)“ и „връчване на ЗВР и ИПДПОЗЛ на
лицата Ц.Ч. и Ц.Н.“ – заповеди за командироване от 16.02.2016г.
2. С.С.К., Г.И.Л. и М.Н. М. са
командировани от директора на ТД на НАП – Пловдив до гр.Бяла Слатина за три дни
– от 19.04.2016 до 21.04.2016г. със задача: ревизия по ЗВР №
Р-04000616000797-020-001/08.02.2016 г. и ЗВР № Р-04000616000798-020-001/08.02.2016
г. В докладите за извършената работа е отразено „проверка по документи за
спазване на данъчното и осигурителното законодателство от ЗЛ“, "процесуални
действия по ЗВР" и „процесуални действия във връзка с ревизионни производства
на Ц.Ч. и Ц.Н." - заповеди
за командироване от 12.04.2016г.
Съгласно чл. 7, ал. 1 от ДОПК актовете по този кодекс
се издават от орган по приходите, съответно от публичен изпълнител, от
компетентната териториална дирекция. Както бе посочено, постоянният адрес на Ц.Ч.
***, от което следва, че компетентната териториална дирекция относно извършване
на ревизията и съставяне на ревизионен акт е ТД на НАП Велико Търново. В
процесния случай ревизионният доклад е съставен от органи по приходите, които
са служители на ТД на НАП Пловдив, а единият от органите издал ревизионния акт
- ръководителя на ревизията - С.С.К. също
е орган по приходите в ТД на НАП Пловдив. Относно последното обстоятелство
между страните по делото липсва спор.
Съгласно чл. 10, ал. 8 от
Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) при необходимост
за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или
оправомощено от него длъжностно лице може да нареди служители от една
териториална дирекция да преминат в друга териториална дирекция, за изпълнение
на което съответният териториален директор командирова служители от поверената
му дирекция при условия и по ред, определени в Кодекса на труда. Анализът
на цитираната разпоредба от ЗНАП показва, че същата регламентира
последователност на действията на съответните органи в йерархията на НАП.
Първо, изпълнителният директор на НАП /или оправомощено от него лице/ следва да
нареди служители от една териториална дирекция да преминат в друга териториална
дирекция за извършване на конкретни действия, които той трябва да формулира в
нареждането си, като мотивира необходимостта от това, а след това
териториалният директор в дирекцията, в която работят тези служители, въз
основа на нареждането на изпълнителния директор, трябва да ги командирова в
друга дирекция (за срока на ревизията) за осъществяване на възложените от
изпълнителния директор /или негов заместник/ конкретни задачи.
В случая е изпълнена първата хипотеза на
разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП предвид цитираното писмо изх. № 91-00-13/05.02.2016 г. на зам.
изп. директор на НАП, независимо от обстоятелството, че в него не са посочени обстоятелства,
които да налагат ревизионното производство да бъде проведено от лице извън
служителите на компетентната териториална дирекция. Не е изпълнено обаче
второто кумулативно изискване, а именно съответният териториален директор да
командирова служителите от поверената му дирекция при условия и по ред,
определени в КТ. От представените заповеди за преназначаване и командировъчни
заповеди се установява, че С.С.К., Г.И.Л. и М.Н.М. не са преминали в ТД на НАП
Велико Търново, а освен това са били командировани от директора на ТД на НАП
Пловдив единствено за 4 дни от целия период на ревизията, възложена със ЗВР №
Р-04000616000797-020-001/08.02.2016г.
От приложените с административната
преписка доказателства е видно, че от тези органи по приходите са осъществени
множество процесуални действия, насочени към установяване задълженията на
лицето, датите на извършването на които обаче не са обхванати от горепосочените
командировъчни заповеди – например: ИПДПОЗЛ № Р-04000616000797-040-001/17.02.2016г.,
изготвено от Г.И.Л. – л. 195 – 197; ИПДПОЗЛ № Р-04000616000797-040-002/28.03.2016г.,
изготвено от Г.И.Л. – л. 200 – 201; ИПДПОЗЛ
№ Р-04000616000797-040-003/20.01.2017г., изготвено от С.С.К. – л. 209 – 210;
Уведомление № Р-04000616000797-113-001/18.012018г., изготвено от М.Н.М. л. 183
– 187; Уведомление № Р-04000616000797-139-001/18.012018г., изготвено от М.Н.М.
л. 189 – 191 и др.
В случая срокът на командироване не
покрива нито периода на извършване на ревизията, нито дори датите на издаване
на ревизионния доклад и ревизионния акт. Обстоятелството, че органите по
приходите, извършили ревизията, не са били командировани в ТД на НАП Велико Търново
за целия на срок на ревизията, се установява и от факта, че отговорите на
ревизираното лице с представени документи във връзка с получени искания са
адресирани до ТД на НАП Пловдив л. 202 и 221. Ирелевантно е това, че РД и РА са
подписани с електронен подпис, тъй като според настоящия състав съответните
органи е следвало да бъдат командировани в компетентната ТД на НАП Велико
Търново най-малкото към тези дати, за да издадат правно валидни актове.
Противното тълкуване би довело до едно недопустимо заобикаляне на императивното
изискване за териториална компетентност с издаването на командировъчни заповеди
например само за един ден от целия период на ревизията.
След като фактическият състав на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП не е завършен следва изводът, че органите по приходите,
извършили ревизията и съставили ревизионния доклад, а единият от тях, като
ръководител на ревизията и съставил РА, не са били териториално компетентни да
извършат ревизията
- противно на нареденото от зам. изпълнителния директор на НАП в Писмо изх. №
91-00-13/05.02.2016 г. на зам. изп. директор на НАП те не са били
командировани от териториалния директор на ТД на НАП – Пловдив в ТД на НАП – Велико
Търново по смисъла на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП. Неизпълнението на фактическия състав по чл. 10, ал. 8 от ЗНАП опорочава РА до степен на нищожност, като в този смисъл е и
съдебната практика по идентични казуси – Решение № 14982 от 06.11.2019г. на ВАС
по адм. дело № 5670/2019г., VIII о.; Решение № 8639 от 26.06.2018г. на ВАС по
адм. д. № 2537/2018г., I о., Решение № 7876 от 12.06.2018г. на ВАС по адм. д. №
12352/2017г., VIII о., Решение № 3361 от 16.03.2018г. на ВАС по адм. д. №
7101/2017г., VIII о., Решение № 9116 от 11.07.2017г. на ВАС по адм. д. № 3331/2017г., VIII о. и др.
По аргумент от чл. 112, ал. 3 от ДОПК, териториалната компетентност би могла да бъде преодоляна, ако
ревизията бе възложена в хипотезата на чл. 112, ал. 2, т.
2 от ДОПК от изпълнителния директор на НАП или определен от него
заместник изпълнителен директор, каквато обаче в настоящият случай не е налице.
Според приетото в ТР № 2 от 14.05.1991 г.
по гр. д. № 2/1991 г. на ОСГК на ВС всяка некомпетентност води до нищожност.
След като органът по приходите, подписал оспорения ревизионен акт в качеството на
ръководител на ревизията, не притежава териториална компетентност, актът е
нищожен. С оглед предвидената в закона съвместна компетентност на издателите на
РА, опорочаване участието дори и на единия от тях влече нищожност на РА като
цяло.
В случая се касае за порок, който не може
да бъде отстранен в съдебна фаза. За наличието му съдът следи служебно,
независимо от това дали жалбоподателят се е позовал на него. При констатиране
на порок, водещ до нищожност на обжалвания акт, нищожността следва да бъде обявена
с решението на съда, тъй като преценката за това е част от предметните предели
на съдебната проверка. При установената нищожност на РА не е необходимо
обсъждането на останалите въпроси от съществото на спора, свързани с
материалната законосъобразност на акта. Тъй като разпоредбата на чл. 160, ал. 4 от ДОПК не позволява връщане на преписката на компетентния орган по
приходите следва единствено нищожността да бъде обявена от съда.
При този изход на делото ответникът следва
да бъде осъден да заплати на жалбоподателя претендираните съобразно списъка по чл. 80 от ГПК
и доказани разноски по производството. Същите представляват внесена държавна
такса в размер на 10,00 лева, депозити за ССЕ и САТЕ в общ размер на 1800,00
лева и адвокатско възнаграждение в размер на 10500,00 лева, заплатено по банков
път (л. 836 - 837 от делото).
По изложените съображения, съдът
РЕШИ:
ПРОГЛАСЯВА НИЩОЖННОСТТА на Ревизионен
акт №Р-***19.06.2018г. на ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение
№194/08.10.2018г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико Търново, с който са установени
задължения за внасяне в размер на 413721,61 лева и лихви върху тях в размер на
208304,22 лева.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ Велико Търново при
ЦУ на НАП да заплати на Ц.К.Ч. *** направените по делото в размер на 12310,00 лева. (дванадесет
хиляди триста и десет лева).
Решението подлежи на обжалване пред
ВАС в 14-дневен срок от уведомяване на страните, на които на основание чл. 138 от АПК да се изпрати препис от същото.
АДМ. СЪДИЯ: