Р Е Ш Е Н И Е
№…………
гр. В., ………….**21г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненският
административен съд, ХХІ състав, в закрито съдебно заседание на двадесет и първи юни две хиляди
двадесет и първа година в състав:
Председател:
Стоян Колев
С участието на
секретаря АННА ДИМИТРОВА, като разгледа докладваното от съдията Стоян Колев
адм. дело № 648 по описа за **21 год., за да се произнесе, взе предвид:
Производството е по реда на чл. 186 ал. 4 ЗДДС вр. чл. 145 и сл. АПК.
„А. - **“ ****, с ЕИК *********, управител Д.В.Р., с адрес: В. ж.к. „В.“
бл. **, ет. *, ап. **, против Заповед за налагане на ПАМ № 65- ФК/ 15. 03. **21
г. издадена от началника на отдел „Оперативни дейности“ - В. в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 ЗДДС на дружеството е наложена Принудителна административна мярка /ПАМ/
„запечатване на търговски обект -
пекарна, находящ се в ----------, стопанисван от „АРИЕС 78" **** с ЕИК
*********“ и забрана за достъп до него за срок от 14 дни“.
Жалбоподателят твърди, че оспорената заповед е незаконосъобразна поради
допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на
материалния закон, неспазване на установената форма и несъответствие с целта на
закона. Излага оплаквания за нарушение на административнопроизводствените
правила при издаване на оспорваната заповед, навеждайки твърдения за неизяснена
фактическа обстановка. Излагат се твърдения, че не са налице
данни за допуснато административно нарушение. Оспорва се от страна на жалбоподателя, че е извършвано нарушение на
разпоредбата на чл. 25, ал. 1 от наредба Н-18/13.12. **06г. на МФ, вр. чл. 118
и чл. 186,ал. 1, б “А“ ЗДДС. На изложените основания моли за отмяна на акта. В
съдебно заседание, чрез процесуалния си представител, поддържа жалбата.
Ответникът – Началник отдел „Оперативни дейности“ В. в ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, се представлява в съдебно заседание от
юрисконсулт П., които оспорва жалбата и моли съдът да потвърди оспорената
заповед. Претендира се присъждане на сторените разноски.
Съдът, след преценка на събраните по делото
доказателства, становищата на страните и нормативните актове регламентиращи
процесните отношения, приема за установено следното:
По допустимостта:
Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 149 АПК и при наличието на правен интерес, поради което се явява допустима за разглеждане.
По основателността:
На 13.03.**21г. органи по приходите при отдел ЦУ на НАП –
София, сектор „ОД“ - В. извършили проверка на търговски обект – по смисъла на §
1, т. 41 от ДР на ЗДДС – пекарна, находящ се в ----------, стопанисван от
„АРИЕС 78" **** с ЕИК *********. Резултатът е обективиран в Протокол серия
АА № 0434106/13.03.**21 г. Съгласно същия при проверката на 13.03.**21г. в 10.45,
в обекта е извършена контролна покупка от проверяващия инспектор по приходите на: 1 бр. баничка със
сирене на стойност 1,40 лв. Стойността на контролната покупка с заплатена с 1
брой банкнота с номинал 5 лв. при върнато ресто на монети. Сумата е заплатена
на продавач-консултант Е.С.С.. За горепосочената сума не е издаден фискален бон
от въведено в експлоатация и работещо в обекта Фискално Устройство - модел
"DATCES DP-150" с ИН на ФУ: DT738646 и ИН на ФП: 02738646, с peг.
№4015362/07.02.**19г. в НАП, отговарящ на изискванията на Наредба № Н-18/13,12.**0бг.
Извършеното нарушение се доказва и от установената липса на запис във ФП на
ЕКАФП за регистрирана продажба в размер на 1.40лв. за часа на покупката, чрез
изведена от устройство КЛЕН. Изведен е ДФО №001**41 /13.03.**21 г. (10:56:00
ч.) като е установено, че разчетената касова наличност е в размер на 215,80 лв.
включващ, служебно въведени 150,00 лв. и отчетен оборот 65,80 лв., като
фактическата касова наличност съгласно изготвен от служителя в обекта опис е в
размер на 430,90 лв. г. От Справка КЛЕН за период на записи от №001**24
(05:09:36 ч.) до №001**41 (10:56:00 ч.) е установено, че стойността на
направената в 10:45 ч. контролна покупка в размер на 1,40 лв. не е отразена. За
стойността на направената контролна покупка на стоки, при плащането й в брой не
е регистрирана и не е издадена фискална касова бележка от работеното въведено в
експлоатация и регистрирано в НАП ФУ в обекта, или касова бележка от кочан с
ръчни касови бележки, отговарящ на изискванията на Наредба № Н-18 /13Л2.**06 г..
Процесната заповед е издадена въз основа резултатите от
проверката и събраните в хода на същата доказателства, като е прието, че
нарушението изпълнява състава на чл. 186, ал. 1, т. 1 буква “а“ ЗДДС.
В заповедта са изложени мотиви, че срокът на запечатване
се определя съобразно тежестта на нарушението и последиците от същото, вида и
местоположението на търговския обект; характера на дейността. Посочено е, че
срокът е съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразни
практики в обекта. Както и че с изпълнението на ПАМ ще се защитят важни
обществени интереси, като се предотврати
възможността за извършване на нови нарушения, а също и ще се даде възможност на
нарушителя да реорганизира дейността си в съответствие с нормативните
изисквания.
С преписката е представен и АУАН № F606570 от 22.03.**21г.,
за констатираното с Протокола за извършена проверка № АА № 0434106/13.03.**21 г.
нарушение за неиздаден касов бон, квалифицирано в същия като такова по чл. 25,
ал. 1, т. 1 и по чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/**06г. на МФ вр. чл. 118, ал. 1 ЗДДС.
В хода на съдебното дирене от страна на жалбоподателя бе
представен касов бон за извършена на 13.03.**21
г. от 10.54 часа покупка на безалкохолни напитки на стойност 1,40 лв.
За установяване извършени от контролните органи процесуални
нарушения, по искане на жалбоподателя бе разпитан свидетеля Е.С.С.. Последната
излага в показанията си, че проверката от НАП била извършена от двама души.
Единият си купил баничка и си тръгнал. Свидетелката пуснала бон и го оставила
пред монетника. След това проверяващите се представили и започнали проверка на
касата. Изброили касата и отдолу на касата намерили личния ѝ портфейл. Преброили
и парите в него. Тази проверка била на 13 март в 10,55 часа. В личния ѝ
портфейл имало около 215 лева. Свидетелката лично направила описа на паричните
средства, като записала и тези 215 лева.
С оглед установяване обстоятелствата свързани с
установеното нарушение, по искане на ответника бе разпитан и свидетеля Х.Д.Х...
От показанията на същия се установява, че е съставител на Протокола за
извършена проверка № АА № 0434106/13.03.**21 г., познат му е, спомня си
фактическата обстановка около съставянето му. По отношение поправката на часа,
не помни точно защо я е извършил. По време на проверката установили нарушение
по неиздаване на касов бон за покупка на стойност 1.40 лв., което е стойността
на една баничка. Като извадили дневния финансов отчет установили и друго
нарушение - положителна разлика в касата на обекта, по спомен около **0 лв. По
отношение приложения в предходно о.с.з. от жалбоподателя касов бон от 13.03.**21
г. 10.54 часа, в който е цитирана покупка на безалкохолни напитки 1.40 лв. установява,
че при разпечатване на КЛЕН артикулите са излизали според вида отделно за
безалкохолни напитки и за закуски. Докато течала проверката, обектът бил
затворен за около 2-3 мин, през които продавач-консултантът правел описа на
паричните средства, през останалото време обектът е работил и са били продавани
стоки. По отношение установената разлика в касовата наличност на обекта установява
с показанията си, че парите на касата са преброени от неговия колега, през това
време свидетелят оформял протокола. Не са вадени пари от дамска чанта или
портмоне, а само от мястото, което им било посочено като каса на обекта.
Описът на паричните средства бил изготвен от продавач-консултанта. Не е
правен от проверяващите. Продавач-консултантът
оформил описа на паричните средства. Преди това преброили парите с колегата му.
Записали първо на едно листче и после прехвърлили официално на самия опис, за
да не стават грешки.
При така установената фактическа обстановка, съдът
достигна до следните правни изводи:
Заповедта е издадена от компетентен орган съгласно чл.
186 ал. 3 ЗДДС, предвид и представената Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.**** г. на
Изпълнителен директор на НАП, като е постановена и в изискуемата от закона
писмена форма, поради което съдът приема, че същата не страда от пороци водещи
до нейната нищожност.
Съдът намира за неоснователни
възраженията на жалбоподателя за допуснати при издаване на оспорената заповед
съществени процесуални нарушения, изразяващи се в неизяснена фактическа
обстановка. Видно е от съдържанието на
оспорения административен акт, че в същия подробно е описана фактическата
обстановка свързана с мястото и датата на извършване на нарушението - извършената
покупка на стойност 1,40 лв. и неиздаването на фискален касов бон след
получаване на плащането по цената.
Заповедта безспорно съдържа
и мотиви, които в частта относно извършването на нарушението са ясни и
конкретни, като отразяват особеностите на процесния случай. Те отговарят на
изискването на чл. 186, ал. 3 ЗДДС за мотивиране на акта и са достатъчни, за да
може да се извърши проверката за законосъобразност на оспорената заповед,
включително за съответствието на заповедта с целта на закона. Както от самата
заповед, така и от доказателствата към преписката, категорично се установява,
че се касае за неиздаден касов бон от регистрираното в обекта ФУ. Допълнително следва да се посочи, че
доколкото органът изрично се е позовал и на Протокола за проверка от 13.03.**21г.,
респ. на констатациите и установяванията в същия, последните следва да се
приемат за част от мотивите на оспорения акт, съдържащи в подробност и конкретната
фактическа обстановка.
По отношение на
възражението, че Протокол за извършена проверка cep. АА № 0433734/15.02.**21 г.
e антидатиран, тъй като е налице поправка в часа посочен в заглавната му
част, съдът намира същото за неоснователно. Поправката касае датата и часа сочещи
момента, в който е изготвен констативния протокол, а не часа на извършване на
нарушението, в който смисъл е тезата на жалбоподателя. Часът в на нарушението
недвусмислено е посочен на втората страница от същия протокол, където
актосъставителят изрично сочи, че на 13.03.**21г. в 10.45, в обекта е извършена
контролна покупка от проверяващия
инспектор по приходите на: 1 бр. баничка със сирене на стойност 1,40
лв.; че стойността на контролната покупка с заплатена с 1 брой банкнота с
номинал 5 лв. при върнато ресто на монети; че сумата е заплатена на
продавач-консултант Е.С.С. и че за горепосочената сума не е издаден фискален
бон от въведено в експлоатация и работещо в обекта Фискално Устройство. В тази
връзка съдът намира, че представения от процесуалния представител на
жалбоподателя касов бон на стойност 1,40 лева с посочено основание на покупката
„безалкохолни напитки“, не е в състояние да обори доказателствената сила на
протокола, тъй като касае друга покупка на друг вид стоки и е извършена по
друго време. В подкрепа на този извод са и показанията св. Х., които
недвусмислено сочат, че през времетраенето на проверката обектът е продължил да
работи. Освен това твърденията на св. С.че е издала касов бон при контролната
покупка не се кредитират от съда. Свидетелката е в трудово правоотношение с
жалбоподателя и е пряк извършител на нарушението. Освен това показанията
ѝ са в противоречие с останалите събрани по делото доказателства, поради което съдът
счита, че в случая е приложима разпоредбата на чл. 172 ГПК, вр. чл. 144 АПК.
Неотносима към случая е тезата
изградена от процесуалния представител на жалбоподателя, че разликата в
касовата наличност в обекта на жалбоподателя към момента на нарушението е
обусловена от включването в нея на лични средства на св. С... Наличието на
такава разлика не е елемент от фактическия състав на нарушението по чл. 25, ал.
1, т. 1 и по чл. 3, ал. 1 от вр. чл. 118, ал. 1 ЗДДС. Освен това, става въпрос
за различно административно нарушение, за установяването на което следва да се
издаде самостоятелен акт. Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 1 от Наредба
Н-18/**06г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него
продажби на стоки или услуги в или от търговски обект чрез издаване на фискална
касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен при изрично
предвидените в закона изключения. Съгласно чл. 118, ал. 3 ЗДДС фискалната
касова бележка е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или
услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова
кредитна или дебитна карта, издаден от въведено в експлоатация фискално
устройство, от одобрен тип, в случая – фискално устройство с конкретизиран в
атакуваната заповед модел и ИН. В случая административното производството е
образувано за нарушение на ЗДДС свързано именно с регистриране и отчитане на
продажбите и за този вид нарушения, разпоредбата на чл. 185, ал. 1 ЗДДС
предвижда налагането на глоба или имуществена санкция.
Отделно от това, независимо
от предвидените глоби и имуществени санкции, нормата на чл. 186, ал. 1, т. 1,
б. „а“ ЗДДС регламентира налагането на ПАМ запечатване на обект за срок до един
месец, спрямо лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен
документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. Законодателят
е преценил, че целите на ПАМ, посочени в чл. 22 ЗАНН ще бъдат постигнати именно
с налагането на процесната предвидена в чл. 186, ал. 1 ЗДДС мярка. Като
основания за налагане на въпросната ПАМ законодателят е посочил различни
основания/нарушения, като неиздаването на касов бон за прието плащане по
извършена продажба е едно от тези основания, предвид преценката на
законодателя, че обществената значимост на процесното административно нарушение
изисква в условията на обвързана компетентност да се постанови именно ПАМ като
въпросната по делото.
Ето защо съдът приема, че оспорващият, въпреки указаната му още при
насрочване на делото доказателствена тежест във връзка с твърденията му в
жалбата, не успя да ангажира доказателства, от които по безсъмнен за съда начин
да се установява фактическа обстановка, различна от приетата от органите по
приходите.
Оспореният акт обаче, е немотивиран и
незаконосъобразен по отношение на определения по целесъобразност от органа срок
на ПАМ.
С процесната ПАМ се цели предотвратяване на
административни нарушения. При определяне на срока на мярката следва органите
по приходите както да извършат преценка по отношение на конкретното нарушение и
по отношение на конкретния нарушител, така и да мотивират заповедта за
прилагане на ПАМ като посочат конкретните си съображения – фактическите и
правни основания за определяне на конкретен срок на ПАМ. При определянето на срока на запечатване на
търговския обект административните органи трябва да се ръководят от ясни
критерии, които след това при съдебния контрол по реда на чл. 169 АПК да бъдат обсъдени.
Срокът на ПАМ се определя по
целесъобразност, като в настоящия случай преценката на органа е
незаконосъобразна. При определяне продължителността на срока, органът действа
при условията на оперативна самостоятелност, което следва и от използвания в
чл. 186, ал. 1 ЗДДС израз "до 30 дни" (Решение № 13682 от 15.10.**19
г. на ВАС по адм. д. № 4440/**19 г., I о., докладчик съдията М.Р.).
Посочените в оспорвания акт мотиви за определяне на
срока на ПАМ са недостатъчни, общи и
лишени от конкретност, до степен, обосноваваща извод за липса на мотиви.
Липсата на мотиви относно срока, за който се прилага ПАМ, представлява
нарушение на изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 АПК и е самостоятелно основание за
незаконосъобразност на административния акт, което обосновава отмяната му. При
липса на мотиви относно срока на мярката е невъзможно да се прецени
съответствието на целта на административния акт с целта на закона като критерий
за законосъобразност на акта.
Изложените мотиви по
отношение продължителността на срока за налагане на ПАМ са абсолютно бланкетни
и не съдържат обосноваване на обстоятелството как тежестта на конкретното
нарушение обуславя определянето на срок на ПАМ 14 дни. Не следва да се приеме,
че срокът е обусловен единствено от посочването на факти за конкретния нарушител,
предметът му на дейност, предлагани стоки, взаимоотношенията му с фиска до този
момент, фактите относно обекта – местоположение. Липсват мотиви относно
утежняващите или смекчаващите обстоятелства, имащи връзка с нарушението. Липсва
обосноваване, основано на съотнасяне към релевантни за спора факти или към
обстоятелства, имащи значение за определяне тежестта на конкретното нарушение
(като например реализирания оборот до момента с оглед стойността на
предлаганите услуги, разлика между касова и фактическа наличност към определен
момент от работното време, за която разлика да има данни, че е поради
неиздаване на фискален касов бон за извършени продажби, респ. причините за тази
разлика, съпоставка с оборота в други дни и др.) и оттам - към срока, за който се
налага мярката. Определеният 14-дневен срок на ПАМ по никакъв начин не е
обоснован от органите по приходите с тежестта на конкретното нарушение,
извършено от оспорващото дружество, както и с обстоятелствата, при които е
извършено.
Така например не е ясно по
какъв начин местонахождението на търговския обект обосновава само по себе си
необходимост от „осигуряване защита на обществения интерес, като се предотврати
възможността за извършени на нови нарушения“. От мотивите в оспорената заповед
не става ясно и как извършването и на друго нарушение на данъчното
законодателство, обуславя определянето на по-дълъг срок на ПАМ, която в случая органът
налага за неиздаването на фискален касов бон. Неясно е и как точно се отразяват
на преценката за определяне на срока на мярката посочените в оспорваната
заповед стойността на отчетената продажба от контролната покупка. Изброяването
е формално и не способства за установяване от съда на конкретните съображения
за определяне именно на срок на мярката 14 дни.
Безспорно следва органите по
приходите да осигуряват защита на обществения интерес, като се предотвратява
възможността за извършване на нови нарушения, безспорно принципно неиздаването
на фискален бон за извършена продажба създава предпоставки с това си поведение
търговецът да накърнява обществения интерес и фискалната политика, укривайки
част от продажбите с отражение върху реализираните доходи, но тези констатации
следва да са обвързани с конкретните обстоятелства във връзка с конкретно
нарушение и конкретния нарушител.
Общото принципно посочване,
че с процесното нарушение се засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който
осигурява пълна отчетност на извършените от лицата продажби и тяхната
регистрация, както и само позоваването на евентуална последваща невъзможност за
проследяване на реалните обороти и че извършеното деяние показва поведение на
лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина, макар и да са
принципно елемент от тежестта на нарушението, не удовлетворява изискванията за
мотивираност на решението на органите по приходите по отношение на срока на
мярката, доколкото не са обвързани с конкретни констатации по отношение на
конкретното нарушение.
В случая органите по приходите не са извършили преценка на конкретни фактически обстоятелства и
обективни данни, обусловили адекватната степен на административна принуда в
определения от органа срок. Не са изяснени, в
съответствие с чл. 35 АПК, релевантните факти и обстоятелства в този аспект,
което представлява съществено нарушение на административнопроизводствените
правила, обуславящо отмяна на оспорвания акт.
Налагането на принудителната
административна мярка за 14-дневен срок е целесъобразно (адекватно) само при
наличие на утежняващи обстоятелства – например неединично нарушение, особено
висока цена на продажбата, за която не е издаден документ за продажба по чл.
118 ЗДДС и/или ясни индиции, че издаването на касов бон се пропуска с цел
избягване на данъчно облагане. След като нарушението е констатирано в обект и
по отношение на лице, за които няма данни да не е за първи път, не е установено
от органа по приходите да са произтекли съществени вредни последици за
държавния бюджет, то налагането на ПАМ за срок от 14 дни, съдът приема, че не
би могло да се определи като съразмерно – предвид и стойността на продажбата (1,40
лв.) и размера на вредите, които евентуално биха настъпили за държавния бюджет,
в сравнение с тези, които биха настъпили за жалбоподателя, осигуряващ дейност
по производство и продажба на закуски, безалкохолни напитки и т.н., ако обектът
бъде запечатан за срок от 14 дни. При тази продължителност на срока се засяга
съществено правната сфера на адресата на ПАМ и се игнорира целта на закона за
защита на обществения интерес чрез налагането на адекватни на нарушението
мерки.
Съдът счита, че оспорената
заповед е издадена в противоречие с принципа на съразмерност, уреден в чл. 6, ал. 5 АПК и в ЕКЗПЧОС, доколкото запечатването на процесния
търговски обект, за срок от 14 дни, засяга съществено правната сфера на
жалбоподателя и е явно несъизмеримо с преследваната от закона цел. Дори да се
приеме, че са налице мотиви за прилагане на процесната ПАМ по отношение на
срока, то несъответствието с принципа на съразмерност влече материална
незаконосъобразност на оспорвания акт.
Предвид изложеното съдът приема, че оспорваната
заповед е издадена при неспазване на изискването за форма, при съществено
нарушение на административнопроизводствените правила, в противоречие с
материалния закон е и не съответства на целта на закона, с оглед на което и по
аргумент от чл. 146, т. 2, 3, 4 и 5 АПК се явява незаконосъобразна и следва да бъде отменена.
В този смисъл е и практиката на ВАС - Решение № 3784 от 24.03.**21 г. на
ВАС по адм. д. № 13273/**** г., VIII о., докладчик председателят М.Ч., Решение
№ 4037 от 30.03.**21 г. на ВАС по адм. д. № 10717/**** г., VIII о., докладчик
съдията Т.Н., Решение № 2555 от 24.02.**21 г. на ВАС по адм. д. № 9**6/**** г.,
VIII о., докладчик председателят Т.Н., Решение № 4335 от 5.04.**21 г. на ВАС по
адм. д. № 12828/**** г., I о., докладчик съдията П.Ж., Решение № 1108 от 28.01.**21
г. на ВАС по адм. д. № 8169/**** г., VIII о., докладчик съдията С.П., Решение №
1449 от 3.02.**21 г. на ВАС по адм. д. № 9**4/**** г., I о., докладчик съдията В.П.,
Решение № 1424 от 3.02.**21 г. на ВАС по адм. д. № 10639/**** г., I о.,
докладчик съдията Б.Л., Решение № 1415 от 3.02.**21 г. на ВАС по адм. д. №
8891/**** г., VIII о., докладчик съдията Е.И., Решение № 1098 от 28.01.**21 г.
на ВАС по адм. д. № 11**9/**** г., I о., докладчик председателят Й.К., Решение
№ 7332 от 17.06.**21 г. на ВАС по адм. д. № 2453/**21 г., VIII о., докладчик
съдията С.П. и др.
Предвид изложеното, на основание чл. 172, ал. 2 АПК,
съдът
ОТМЕНЯ Заповед
№ 65- ФК/ 15. 03. **21 г. на Началника на отдел „Оперативни дейности“ в ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП за налагане на принудителна административна
мярка - запечатване на търговски обект – пекарна, находящ се в ----------,
стопанисван от „АРИЕС 78" **** с ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: В. ж.к. „В.“ бл. **, ет. *, ап. **, представлявано от Д.В.Р. - управител,
и забрана за достъп до обекта за срок от 14 дни.
Решението подлежи на касационно обжалване в 14-дневен
срок от съобщението до страните пред Върховен административен съд.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: