ОПРЕДЕЛЕНИЕ
№
2121
Бургас,
03.08.2023 г.
Административният
съд - Бургас - XVIII-ти състав, в закрито заседание на трети август две хиляди
и двадесет и трета година в състав:
Съдия:
МАРИНА НИКОЛОВА
Като
разгледа докладваното от съдия МАРИНА НИКОЛОВА частно административно дело №
20237040701459 / 2023 г., за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.60 от
Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл.188 от Закона за
данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Образувано е по жалба на „СК. КОНСУЛТАНТ“ ЕООД, ЕИК:*********,
със седалище и адрес на управление: град Бургас, ж.к. „Изгрев“, бл. 118, ет.5,
представлявано от управителя С.С.К.против разпореждане за допускане на
предварително изпълнение на заповед за налагане на принудителна административна
мярка № ФК-102-0097146/27.07.2023г. на началник отдел "Оперативни
дейности" Бургас, дирекция "Оперативни дейности", Главна
дирекция (ГД) "Фискален контрол", в Централно управление (ЦУ) на
Национална агенция по приходите (НАП), с която е наложена принудителна
административна мярка (ПАМ) запечатване на търговски обект - сергия плодове и зеленчуци, находяща се в град Бургас, ж.к. Изгрев, пазар
„Велека“, стопанисван от „СК. КОНСУЛТАНТ“ ЕООД и забрана за достъп до него за
срок от 30 дни, на основание чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС.
Жалбоподателят счита оспорената заповед в частта, с
която е разпоредено предварително изпълнение за незаконосъобразна. Сочи, че за установеното по време на проверката нарушение има
издаден АУАН и съответно НП, с което е наложена имуществена санкция, която е
изцяло заплатена, като въпреки този факт изпълнението на ПАМ не е прекратено.
Позовава се на постановеното Решение
от 04.05.2023г. по дело С-97/21г. на СЕС, като счита, че мярката надхвърля
тежестта на извършеното нарушение по чл.118, ал.1 от ЗДДС и е в противоречие с
изискванията на принципа за пропорционалност. Твърди се и липса на мотиви
относно допуснатото предварително изпълнение, както се оспорва твърдението, че
търговския обект е със сезонен характер. В заключение се иска отмяна на
разпореждането за предварително изпълнение и присъждане на разноски.
Ответникът - началник отдел
„Оперативни дейности“ гр. Бургас, дирекция „Оперативни дейности“, главна
дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, представя административната преписка
по издаване на обжалваната заповед с писмо вх. № 8009/03.08.2022 год. и не
изразява становище по жалбата.
Административен съд - Бургас след като се запозна с
доказателствата по делото от фактическа страна намира следното:
На 14.07.2023 год., в 16:43 часа инспектори от ГДФК,
отдел „Оперативни дейности“ Бургас, ЦУ на НАП извършили проверка на търговски
обект - сергия плодове и зеленчуци, находяща се в град Бургас, ж.к. Изгрев, пазар
„Велека“, стопанисван от „СК. КОНСУЛТАНТ“ ЕООД, за която съставили протокол за
извършена проверка сер. АА № 0097146/ 14.07.2023г. При проверката била
извършена контролна покупка на 0,550 кг. нектарини, на стойност 2,10 лева,
заплатена в брой от проверяващия екип преди легитимация, като за извършената
продажба не била издадена фискална касова бележка от монтираното и работещо в
обекта фискално устройство, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки
при плащането на услугата. Сумата била заплатена от Пенчо Василев Николов -
инспектор по приходите, а плащането е прието от Сами Салих Карабузлиев -
управител в обекта. След легитимация на органите по приходи, от фискалното
устройство бил отпечатан дневен финансов отчет № 003380/14.07.2023г., както и
КЛЕН за 14.07.2023г., от които станало видно, че горепосочената продажба не е
отразена като регистрирана чрез издаване на фискален бон. Контролните органи приели
и изрично посочили, че търговският обект е временен, сезонен.
За извършена контролна покупка, за която не бил
издаден касов бон, на основание чл.186, ал.1, т.1,б.“а“ във вр. с чл.186, ал.3
от ЗДДС, началник отдел „Оперативни дейности“ Бургас, дирекция „Оперативни
дейности“, главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП издал заповед № ФК- 102-0097146/27.07.2023г.,
с която наложил принудителна административна мярка запечатване на обекта,
където било установено нарушението и забранил достъпа до него за срок от 30
дни.
В заповедта е включено разпореждане за предварително
изпълнение на ПАМ, чиято необходимост е обоснована от обстоятелството, че се
касае за временен търговски обект, при проверка, на който за цитираната
контролна покупка не е издадена фискална касова бележка от монтирано и работещо
в обекта фискално устройство; има наличие на касова разлика в размер на 26,25
лева между наличните парични средства в касата и тези, маркирани във ФУ; средно-дневния
оборот е на стойност 102,82 лева; за същото по вид нарушение има издадено НП № 690048-Р689876/
24.02.2023г., влязло в сила на 24.04.2023г.; декларирани финансови резултати от
дейността на дружеството по години, са както следва: данъчна печалба за 2022-ра
година - 00.00 лв.; 2021-ва г. - 1050,64 лв., 2020-та г. - 962,58 лева.
При тези съображения административният орган е приел, че
предварителното изпълнение е наложително за предотвратяване и преустановяване
на административни нарушения от същия вид, с цел да се защитят особено важни
държавни интереси, а именно интересът на държавния бюджет за законосъобразното
регистриране и отчитане на продажбите чрез фискално устройство в проверения
търговски обект от задълженото лице, респективно за правилното определяне на
реализираните от същия доходи и размера на неговите публични задължения, както
и че съществува опасност от закъснението на изпълнението да последват
значителни или трудно поправими вреди за бюджета. Направени са изводи, че с
извършването на нарушението, преценено от законодателя като значимо по своята
тежест и изрично посочено като изискващо налагането на ПАМ, се е стигнало до
отклонение от данъчното облагане чрез конкретното неиздаване на ФКБ за
извършваните продажби, препятстващо възможността за проследяване на оборота.
Посочено е, че необходимостта от предварително изпълнение е предопределена с
оглед начина и вида на организиране на отчетността, които са довели до
извършеното деяние и индиректно от степента на неговата обществена опасност.
Акцентирано е на факта, че въпреки, че е запознат с изискванията за този вид
дейност, търговецът е извършил административно нарушение, с което засяга
основния ред в търговския оборот и следва да бъдат предприети мерки за защита
на фиска, като се предотврати веднага възможността неотразяването на продажби
чрез неиздаване на ФКБ да се превърне в системно нарушение, а също така и да се
коригира неговото поведение към спазване отчетността и начисляването на
дължимите данъци върху реализираните обороти. Направен е извод, че по-ранното
налагане на ПАМ от една страна ще предотврати възможността да се допусне отново
административно нарушение от същия търговец, при това такова, което води до
задълбочаване нарушенията на фискалната дисциплина, а от друга страна
препятства опасността незаконосъобразното поведение да се превърне в практика
на конкретния субект, като представлява и превенция на непосредствено
настъпващите от нарушението вреди за фиска. Административният орган е направил
извод, че налагането на финансова дисциплина чрез спазване отчетността при
реално реализирани продажби без отклонение в данъчното облагане безспорно
представлява защита на особено важни държавни и обществени интереси, свързани с
осигуряването на регулярност на приходите в държавния бюджет и нормално
функциониране на цялата държавна бюджетна система. Констатираното нарушение
„неиздаване на касов бон или надлежен заместващ документ”, според органа,
обосновава извода за укриване на приходи, които не могат да бъдат постоянно
контролирани, а също и определени по размер в тяхната съвкупност, което
нарушение води до ощетяване на бюджета и следователно е от значим интерес както
за държавата, така и за обществото. В заключение е посочено, че разпореждането
е съобразено и с характера и целта на наложената ПАМ, а именно:
преустановителен и превантивен характер с цел предотвратяване укриването на
приходи и отклонение от данъчно облагане, като именно с оглед на това и
отлагането на ПАМ във времето би попречило за постигането на посочените цели.
За установеното административно нарушение бил съставен
и АУАН серия АN № F 715958/15.07.2023г.,
а въз основа на него било издадено и Наказателно постановление № 713598-F715958/27.07.2023г.,
с което на дружеството била наложена имуществена санкция в размер на 1000 лева,
заплатена от дружеството на 31.07.2023 год.
При така установеното от фактическа страна, съдът
достига до следните правни изводи:
Жалбата е процесуално ДОПУСТИМА като подадена от
надлежна страна, имаща право и интерес от обжалването. Съдът намира и че
жалбата е депозирана в срока по чл.60, ал.5 от АПК, тъй като заповедта за
налагане на принудителна административна мярка е връчена на 31.07.2023 год., а
жалбата е депозирана в съда на 02.08.2023 год.
Разгледана по същество, жалбата е ОСНОВАТЕЛНА, по
следните съображения:
Предмет на проверка е ЗНПАМ в частта ù, в която
е допуснато предварително изпълнение на ПАМ.
Оспореното разпореждане е издадено от компетентен
орган, съгласно чл.186, ал.3 от ЗДДС вр. с чл.7, ал.1, т.3 от ЗНАП, овластен
със Заповед № 445/16.06.2023г. и Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на
изпълнителния директор на НАП.
Разпореждането е издадено в писмена форма и съдържа
изложение на фактически и правни основания за постановяването му. Разпореждането
за предварително изпълнение съдържа мотиви, които, макар и да могат да се
квалифицират като бланкетни, като цяло от тях може да се изведат съображенията
на органа, поради които е допуснал предварителното изпълнение, а именно
предотвратяване на бъдещи нарушения, за защита на особено значими държавни и
обществени интереси и че от закъснялото изпълнение на заповедта ще последват
значителни или трудно поправими вреди. Съответствието на изложените от
административния орган мотиви с установените в производството факти, не касае
формалната, а материалната законосъобразност на акта.
Съдът не установи на този етап от административното
производство да са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила,
вкл. и на разпоредбата на чл.60, ал.2 от АПК за мотивиране на акта.
Разпореждането, с което е допусната предварителната
изпълнение на заповедта, обаче, е незаконосъобразно.
Съгласно нормата на чл.188, ал.1 от ЗДДС,
принудителната административна мярка по чл.186, ал.1 от ЗДДС, подлежи на
предварително изпълнение при условията на АПК.
В нормата на чл.60, ал.1 от АПК е регламентирана
възможността административния орган да включи в административния акт разпореждане
за предварителното му изпълнение, ако това се налага, за да се осигури животът
или здравето на гражданите, да се защитят особено важни държавни или обществени
интереси, при опасност, че може да бъде осуетено или сериозно затруднено
изпълнението на акта или ако от закъснението на изпълнението може да последва
значителна или трудно поправима вреда, или по искане на някоя от страните - в
защита на особено важен неин интерес. В този смисъл, в тежест на
административния орган е да изложи конкретни съображения за наличието на някоя
от изброените предпоставки, които да обуславят постановяване на разпореждането
му за предварително изпълнение, като преценката му следва да се направи и да
бъде изложена под формата на мотиви, за постановяване на разпореждането.
Следва да се има в предвид, че когато законодателят с
норма в закона допуска предварително изпълнение на някоя категория
административни актове, той предпоставя, че за тази категория актове, с оглед
техния предмет и обществените отношения, които охраняват, се презумира
наличието на една или няколко от предпоставките на чл.60, ал.1 от АПК. Само в
тези случаи може да се обобщава, че всеки административен акт от тази категория
защитава особено важни интереси – държавни и обществени и именно това налага
неговото предварително изпълнение. Във всички останали случаи административният
акт подлежи на изпълнение след влизането му в сила, тоест принципа е, че
административните актове се изпълняват след като влязат в сила, а хипотезата,
при която на акта е придадено предварително изпълнение със закон е изключение,
като в тежест на органа е да докаже наличието на сочената от него предпоставка.
От регламентираните в чл.60, ал.1 от АПК хипотези се
вижда, че такова разпореждане може да бъде постановено само в изключителни случаи,
при наличието на една или повече от предпоставките. Приложението на чл.60, ал.1
от АПК за всеки административен акт, когато за този акт законът не предвижда
предварително изпълнение, не е разума на закона вложен в тази разпоредба.
Настоящият съдебен състав след анализ на изложените от
органа фактически основания и
мотиви, намира че същите не могат да се обосноват изводи за допускане на
предварително изпълнение на издадената заповед.
Както беше посочено вече, заповедта за налагане на ПАМ
по ЗДДС е административен акт, за който законодателят не е допуснал
предварително изпълнение по нормативен път. Това означава, че по принцип целта,
за която се налага ПАМ, на основание чл.186, ал.1 от ЗДДС ефективно може да
бъде постигната без да се налага предварителното изпълнение на тази мярка.
Самата мярка се състои в запечатването на търговския обект, в който е
констатирано нарушението, за определен срок, не по-дълъг от 30 дни. Със
запечатването на търговския обект се цели преустановяване на административното
нарушение. С тази ПАМ не може да се защити фиска, защото изпълнението и́
не се състои в събирането или предотвратяване на разхищаването на средства и
имущество, които съответния търговец притежава и които могат да послужат за
ефективно събиране на дължими публични задължения. За това нейното
предварително изпълнение по никакъв начин не може да допринесе за защита
интереса на държавния бюджет, свързан със заплащането на данъци върху
действително реализирани приходи, както твърди органа. Ефектът от изпълнението
на процесната ПАМ не би бил по-различен, ако тя се изпълни след като
административният акт, който я постановява влезе в сила.
Установяването на укрити приходи от продажби може и да
попада в хипотезата на труднопоправими вреди, но само ако се констатирана, макар
и чрез косвени доказателства, че заплащането на данъчните задължения,
произтичащи от тези укрити приходи не може да бъде обезпечено. Дори тогава
обаче с предварително изпълнение на ПАМ, като процесната не може да се
предотврати настъпването на труднопоправимата вреда, защото със запечатването
на търговският обект не може да се постигне предотвратяване на укриването на
приходи, нито да се обезпечат публичните вземания възникнали от тези укрити
приходи, както и не може да доведе до защита на вземанията, които фискът
евентуално има.
На следващо място, абсолютно неправилно
административният орган счита, че превенцията срещу ощетяване на фиска е именно
разпореждането за предварително изпълнение. Предварителното изпълнение означава
единствено, че административният акт ще бъде изпълнен преди да е влязъл в сила.
Заповедта за налагане на ПАМ, с която е постановено запечатване на търговски
обект няма по никакъв начин да обезпечи неощетяването на фиска, защото чрез
запечатването на търговския обект не могат да се събират данъчни задължения.
Напротив, така дейността на търговеца временно ще бъде спряна, а от там и
неговите приходи, които да обезпечат плащането на публични задължения.
Отделно от изложеното, следва да бъде съобразено и
тълкуването, дадено в Решение от 04.05.2023г. по дело С-97/21г. на СЕС, според
което чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно общата
система на ДДС и чл.50 от Хартата на основните права на ЕС трябва да тълкува в
смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също
неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни
производства на данъчнозадълженото лице може да бъде наложена мярка имуществена
санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване
пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява
координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно
необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не
позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства
на тежестта на разглежданото нарушение. Липсата към момента на законови
механизми за координиране на производствата води до невъзможност за преценка
дали съвкупността от наказанието/санкцията, наложено с наказателно
постановление, и принудителната административна мярка са съответни на тежестта
на извършеното нарушение. По настоящия случай е видно, че спрямо дружеството е проведено
административнонаказателно производство – съставен е АУАН и е издадено НП, с
което е наложена имуществена санкция, заплатена от жалбоподателя. В т.54 от
решението на СЕС се казва още, че автоматичното кумулиране, което не зависи от
никакво изчерпателно определено условие, не може да се разглежда като зачитащо
основното съдържание на правото, гарантирано в чл.50 от Хартата. С оглед
решението на СЕС предстои съдебната практика да преосмисли допустимостта на
ПАМ, обичайно предшестващи налагане на административно наказание/имуществена
санкция, поради което и не следва да бъде позволено да се допуска тяхното
предварително изпълнение.
По така изложените съображения, съдът намира, че
обжалваното разпореждане, с което е допуснато предварително изпълнение на
заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-102-0097146/27.07.2023г.
на началник отдел "Оперативни дейности" Бургас, дирекция
"Оперативни дейности", Главна дирекция (ГД) "Фискален
контрол", в Централно управление (ЦУ) на Национална агенция по приходите
(НАП), следва да бъде отменено.
Предвид изхода на спора и с оглед направеното искане
от жалбоподателя за присъждане на разноски, такива следва да бъдат присъдени в
размер на 50 лева – заплатена държавна такса и 600 лева заплатено адвокатско
възнаграждение.
Мотивиран от горното и на основание чл.60, ал.5 и ал.6
от АПК, Административен съд гр.Бургас, осемнадесети състав,
ОПРЕДЕЛИ:
ОТМЕНЯ разпореждане
за допускане на предварително изпълнение на заповед за налагане на принудителна
административна мярка № ФК-
102-0097146/27.07.2023г. на началник отдел "Оперативни дейности"
Бургас, дирекция "Оперативни дейности", Главна дирекция (ГД)
"Фискален контрол", в Централно управление (ЦУ) на Национална агенция
по приходите (НАП).
ОСЪЖДА Национална
агенция по приходите /НАП/ да заплати на „СК. КОНСУЛТАНТ“ ЕООД, ЕИК:*********,
със седалище и адрес на управление: град Бургас, ж.к. „Изгрев“, бл. 118, ет.5,
представлявано от управителя С.С.К., сумата от 650 /шестстотин и петдесет/ лева
разноски по делото.
ОПРЕДЕЛЕНИЕТО не
подлежи на обжалване, съгласно чл. 188, ал. 2 от ЗДДС.
СЪДИЯ: