Решение по адм. дело №3153/2022 на Административен съд - Пловдив

Производството по делото е по реда на чл. 203 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл.2в от Закона за отговорността на държавата и общините за вреди (ЗОДОВ).

Образувано е по искова молба от „Грийн Лайф“ ЕООД, [населено място], [ЕИК] и на М. М. Г., [ЕГН], с които се иска солидарно осъждане на ответниците /1/НАП - София и /2/ Върховен административен съд, [населено място] за заплащане на обезщетение за причинени имуществени и неимуществени вреди вследствие на извършено от двамата ответници нарушение на правото на Европейския съюз и по- конкретно: разпоредбите на чл.63, чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. и принципите на данъчния неутралитет и на правната сигурност/включващ принципа на оправданите правни очаквания/ на Грийн Лайф“ ЕООД, [населено място], [ЕИК] и на М. М. Г., [ЕГН] както следва:

1/ Обезщетение за имуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД, под формата на претърпени вреди, в размер от 88 222 лева (осемдесет и осем хиляди двеста двадесет и два лева);

2/ мораторната лихва върху посочената в т.1) сума, представляваща сбор от лихвите, начислени за всяко от плащанията, сформиращи претенцията за имуществени вреди, от 12.12.2019 г. (три години преди датата на предявяване на исковата молба, до 12.12.2022 г. (датата на предявяване на исковата молба), възлизаща на 26 883, 20 лева (двадесет и шест хиляди осемстотин осемдесет и три лева и двадесет стотинки);

3/ обезщетение за пропуснати ползи на „Грийн Лайф“ ЕООД, в размер на 456 000 лева;

4/ обезщетение за претърпените неимуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД в размер на 10 000 лева (десет хиляди лева) за периода 19.10.2015 г.-12.12.2022 г.;

5/ мораторната лихва върху посочената в т. 4. сума, натрупана в период от три години преди датата на подаване на исковата молба (12.12.2022 г.) и възлизаща на 3 047, 23 лева (три хиляди и четиридесет и седем и двадесет и три стотинки) лева;

6/ обезщетение за претърпените неимуществени вреди на М. М. Г. за периода 19.10.2015 г.-12.12.2022 г.; в размер на 10 000 лева (десет хиляди/ лева:

7/ мораторната лихва върху посочената в т,6 сума, натрупана в период от три години преди датата на подаване на исковата молба (12.12.2022 г.) и възлизаща на 3 047, 23 лева (три хиляди и четиридесет и седем и двадесет и три стотинки) лева;

8/ законната лихва върху посочените в т.1 т.3, т.4 и т.6 суми, начислени от датата на предявяване на исковата молба, до окончателното им плащане;

При условията на евентуалност, в случай, че исковете за солидарно осъждане на ответниците бъде отхвърлен, се иска осъждане на НАП - София за заплащане на обезщетение за причинени имуществени и неимуществени вреди вследствие на извършено нарушение на правото на Европейския съюз и по- конкретно: разпоредбите на чл.63, чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. и принципите на данъчния неутралитет и на правната сигурност/включващ принципа на оправданите правни очаквания/ на Грийн Лайф“ ЕООД, [населено място], [ЕИК] и на М. М. Г., [ЕГН] както следва:

1/Обезщетение за имуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД, под формата на претърпени загуби, в размер от 88 222 лева (осемдесет и осем хиляди двеста двадесет и два лева);

2/ мораторната лихва върху посочената в т.1) сума, представляваща сбор от лихвите, начислени за всяко от плащанията, сформиращи претенцията за имуществени вреди, от 12.12.2019 г. (три години преди датата на предявяване на исковата молба, до 12.12.2022 г. (датата на предявяване на исковата молба), възлизаща на 26 883, 20 лева (двадесет и шест хиляди осемстотин осемдесет и три лева и двадесет стотинки);

3/ обезщетение за пропуснати ползи на „Грийн Лайф“ ЕООД, в размер на 456 000 лева;

4/ обезщетение за претърпените неимуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД в размер на 10 000 лева (десет хиляди лева) за периода 19.10.2015 г.-12.12.2022 г.;

5/ мораторната лихва върху посочената в т. 4. сума, натрупана в период от три години преди датата на подаване на исковата молба (12.12.2022 г.) и възлизаща на 3 047, 23 лева (три хиляди и четиридесет и седем и двадесет и три стотинки) лева;

6/ обезщетение за претърпените неимуществени вреди на М. М. Г. за периода 19.10.2015 г.-12.12.2022 г.; в размер на 10 000 лева (десет хиляди/ лева:

7/ мораторната лихва върху посочената в т,6 сума, натрупана в период от три години преди датата на подаване на исковата молба (12.12.2022 г.) и възлизаща на 3 047, 23 лева (три хиляди и четиридесет и седем и двадесет и три стотинки) лева;

8/ законната лихва върху посочените в т.1 т.3, т.4 и т.6 суми, начислени от датата на предявяване на исковата молба, до окончателното им плащане;

При условията на евентуалност, в случай, че и искът срещу НАП София бъде отхвърлен, се предявяват искове за заплащане на обезщетение за причинени имуществени и неимуществени вреди вследствие на извършено нарушение на правото на Европейския съюз и по- конкретно:разпоредбите на чл.63, чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. и принципите на данъчния неутралитет и на правната сигурност /включващ принципа на оправданите правни очаквания/ на Грийн Лайф“ ЕООД, [населено място], [ЕИК] и на М. М. Г., [ЕГН] както следва:

1/Обезщетение за имуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД, под формата на претърпени загуби, в размер от 88 222 лева (осемдесет и осем хиляди двеста двадесет и два лева);

2/мораторната лихва върху посочената в т.1) сума, представляваща сбор от лихвите, начислени за всяко от плащанията, сформиращи претенцията за имуществени вреди, от 12.12.2019 г. (три години преди датата на предявяване на исковата молба, до 12.12.2022 г. (датата на предявяване на исковата молба), възлизаща на 26 883, 20 лева (двадесет и шест хиляди осемстотин осемдесет и три лева и двадесет стотинки);

3/обезщетение за пропуснати ползи на „Грийн Лайф“ ЕООД, в размер на 456 000 лева;

4/ обезщетение за претърпените неимуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД в размер на 10 000 лева (десет хиляди лева) за периода 19.10.2015 г.-12.12.2022 г.;

5/мораторната лихва върху посочената в т. 4. сума, натрупана в период от три години преди датата на подаване на исковата молба (12.12.2022 г.) и възлизаща на 3 047, 23 лева (три хиляди и четиридесет и седем и двадесет и три стотинки) лева;

6/ обезщетение за претърпените неимуществени вреди от М. М. Г. за периода 19.10.2015 г.-12.12.2022 г.; в размер на 10 000 лева (десет хиляди) лева:

7/ мораторната лихва върху посочената в т,6 сума, натрупана в период от три години преди датата на подаване на исковата молба (12.12.2022 г.) и възлизаща на 3 047, 23 лева (три хиляди и четиридесет и седем и двадесет и три стотинки) лева;

8/ законната лихва върху посочените в т.1 т.3, т.4 и т.6 суми, начислени от датата на предявяване на исковата молба, до окончателното им плащане;

Ищците поддържат, че претърпените от тях вреди са резултат от съществени нарушения на правото на Европейския съюз, извършени както от органите на Национална агенция за приходите при постановяване на ревизионния акт, така и от Върховния административен съд при осъществяване на съдебен контрол върху този акт. Според тях в хода на административното и съдебното производство са били погазени разпоредбите на чл. 63, чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, както и основни принципи на правото на Съюза, сред които принципът на данъчен неутралитет, принципът на пропорционалност, принципът на правна сигурност и произтичащият от него принцип на оправданите правни очаквания, както и принципът на ефективна съдебна защита.

Ищците твърдят, че отказът на НАП да признае право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури за строително-монтажни работи е постановен в явно противоречие със задължителните стандарти, установени в практиката на Съда на Европейския съюз относно условията за възникване и упражняване на правото на приспадане по ДДС. Те излагат, че органите по приходите са приели, че доставките не са реални, без да извършат самостоятелна обективна проверка на фактическото им осъществяване, и без да идентифицират конкретни данни, които да сочат на участие или знание за участие на ищцовото дружество в измама по веригата на доставките. Напротив, според ищците доказателствата по преписката недвусмислено установяват, че дружеството е сключило договори за СМР, че дейностите са действително извършени, че съществуват разходи за материали и човешки труд, както и че обектите са завършени.

В тази връзка ищците се позовават на обширна практика на Съда на ЕС, в която е разяснено, че правото на приспадане представлява основен елемент на системата на ДДС и не може да бъде ограничавано освен при наличие на недвусмислени доказателства за участие или знание за участие на получателя в данъчна измама. Според ищците НАП е приложила стандарт, несъвместим с решенията по делата Mahagében и Dávid, Bonik, Tóth, LVK-56, Maks Pen, Italmoda, Auto Lease Holland, Enteco Baltic, Koela-N, HA.EN, Altic, Vikingo и Crewprint, в които последователно се приема, че липсата на персонал, ДМА или материална обезпеченост у доставчика, нарушения на неговите данъчни задължения или непълноти в счетоводните му документи не могат да бъдат прехвърляни като последици върху добросъвестния получател, нито да водят до отказ на данъчен кредит при липса на доказателства за съучастие в измама или знание за такава.

Ищците поддържат, че приходната администрация е възприела подход, при който от получателя на доставката се очаква да доказва кадровата и материалната обезпеченост на своите доставчици и подизпълнители, както и тяхното данъчно поведение, което според тях противоречи на установения от Съда на ЕС принцип, че данъчният субект няма задължение да контролира изпълнението на данъчните и счетоводните задължения на своите контрагенти. В тяхната теза се подчертава, че ревизионният орган е превърнал липсата на определени документи у доставчиците в презумпция за нереалност, вместо сам да събере доказателства за евентуална измама, както изисква практиката на СЕС.

Според ищците НАП е нарушила и правилата за доказване, като е приложила чл. 37, ал. 4 ДОПК по начин, несъвместим с принципите на равнопоставеност и ефективност. Поддържа се, че администрацията е използвала непредставянето на документи от страна на доставчиците, за да прехвърли последиците от техните пропуски върху получателя, без да отчете, че данъчнозадълженото лице няма правна възможност да принуди трети лица да сътрудничат. В исковата молба се твърди още, че органите на НАП са укрили информация, получена при ревизия на един от доставчиците („Софграйн“ ЕООД), от която се установявало, че последният е възложил дейностите на подизпълнител („Мондес“ ЕООД) и че съществува реално извършена стопанска дейност, но тези данни не били разкрити в процесното ревизионно производство.

По отношение на решението на Върховния административен съд ищците поддържат, че съдът е допуснал неправилно приложение на материалното право, като е възприел фактическите изводи и правните преценки на органите по приходите, без да извърши необходимата самостоятелна проверка за съответствието им с нормите и принципите на правото на ЕС. Според ищците ВАС е приложил доказателствен стандарт, който е несъвместим с изискването за установяване на конкретни данни за измама или за знание от страна на получателя. Те твърдят, че касационната инстанция е приела, че ищците е следвало да проверят материалната, кадровата, техническата и организационната обезпеченост на доставчиците и техните подизпълнители, както и да следят за тяхното данъчно поведение, което според тях противоречи на принципа на недопускане на обективна отговорност, формулиран от Съда на ЕС.

Ищците считат, че ВАС е игнорирал богатата практика на Съда на ЕС, въпреки че тази практика е била изрично въведена и подробно анализирана в касационната жалба. Освен това се твърди, че при наличието на сериозно и неразрешено тълкувателно съмнение относно приложението на Директива 2006/112/ЕО съдът е имал задължение да отправи преюдициално запитване, но не го е сторил, което според ищците представлява допълнително нарушение на правото на ЕС.

На това основание ищците поддържат, че са налице всички предпоставки за ангажиране отговорността на държавата за вреди поради нарушение на правото на ЕС, а именно: предоставена от правната норма на ЕС защита на индивидуални субективни права; допуснато достатъчно съществено нарушение на тази норма, изразяващо се както в неправилни действия на данъчната администрация, така и в неправилно упражняване на правораздавателната дейност от ВАС; и наличие на пряка причинно-следствена връзка между тези нарушения и вредите, които ищците твърдят, че са претърпели.

Ищците поддържат, че на дружеството са причинени преки имуществени вреди, състоящи се в заплатени суми по ревизионния акт, в пропуснати ползи от невъзможността да упражнява нормално дейността си поради предприети обезпечителни мерки и в накърняване на търговската му репутация, а на Г. – неимуществени вреди, изразяващи се в трайно повишени нива на стрес и напрежение и в негативни последици за здравословното му състояние. Претендират се и мораторни и законни лихви.

Ответникът Върховен административен съд, чрез своя пълномощник юрк. П. Д., оспорва предявените срещу него искове като допустими, но изцяло неоснователни. В становището се излага, че за да бъде ангажирана отговорността на държавата по чл. 2в ЗОДОВ във връзка с чл. 4 §3 ДЕС, следва кумулативно да се установят три предпоставки: наличието на приложима съюзна правна норма, предоставяща права на частноправните субекти; допуснато от държавен орган достатъчно сериозно и очевидно нарушение на тази норма; и пряка причинно-следствена връзка между нарушението и настъпилата вреда. Според ответника тези предпоставки не са изпълнени.

По отношение на иска на „Грийн Лайф“ ЕООД ВАС не спори, че цитираните разпоредби от Директива 2006/112/ЕО, свързани с правото на приспадане, предоставят права на данъчнозадължени лица и са приложими в националния правен ред. Ответникът поддържа обаче, че втората и третата предпоставка от фактическия състав за настъпване на държавна отговорност не са налице. ВАС излага, че съответно на утвърдената практика на Съда на ЕС отговорността на съд, действащ като последна инстанция, може да бъде ангажирана само в изключителни случаи, когато съдът е нарушил по очевиден и сериозен начин приложимото право на ЕС. Посочва се, че при преценката на очевидността на нарушението следва да се отчитат яснотата на правната норма, степента на свобода на преценка, която тя предоставя, възможността грешката да бъде извинителна, както и дали има несъобразяване с трайна и ясно установена практика на Съда на ЕС.

ВАС счита, че в конкретния случай неговото решение не представлява нарушение на правото на ЕС, още по-малко такова с очевиден и достатъчно сериозен характер. В изложението подробно се подчертава, че практиката на СЕС допуска при спор относно реалността на доставка националният съд да извърши цялостна преценка на всички относими факти и доказателства, за да установи кой е действителният доставчик, както и дали има данни за данъчна измама или злоупотреба. ВАС се позовава на решенията на СЕС по дела С-324/11, С-285/11 и С-18/13, според които правото на приспадане може да бъде отказано, когато фактурата не отразява реално извършена доставка и когато обективните данни сочат на участие на данъчнозадълженото лице в измама или на знание или дължимо знание за такава. Ответникът подчертава, че според тези решения принципът на данъчен неутралитет не защитава лице, което съзнателно използва документ с невярно съдържание, или лице, което чрез фактури, неподлежащо на реалност данъчно събитие, се опитва да извлече неправомерно данъчно предимство.

В становището си ВАС излага, че неговото решение е постановено след цялостна преценка на доказателствата и обстоятелствата по делото. Съдът е приел, че процесните доставки по фактурите не са били извършени от посочените доставчици и подизпълнители, които не са потвърдили нито получаването на възлагане, нито реално осъществяване на дейностите. Според ответника това води до извода, че фактурите са с невярно съдържание и се използват за неправомерно приспадане на данъчен кредит, което поставя ревизираното лице в положението на недобросъвестен данъчноправен субект.

ВАС поддържа, че борбата с данъчните измами е цел, която системата на ДДС по принцип преследва, и че правото на ЕС не допуска позоваване на съюзни норми с измамна цел. Поради това, според ответника, отказът на право на приспадане в разглеждания случай е бил напълно допустим и съответен на практика на СЕС, включително на решенията по дела Kittel, Mahagében и Dávid, Bonik, LVK-56 и др.

Ответникът излага и довода, че значителна част от практиката на Съда на ЕС, на която ищците се позовават, е постановена след окончателното решение по ревизионния спор, поради което не може да се приеме, че ВАС е бил длъжен да я съобрази, още по-малко че е нарушил съществуваща към момента на решението установена съдебна практика. Според него тълкуванията, които са се появили впоследствие, не могат да се третират като критерий за констатиране на „явно нарушение“.

По отношение на оплакването за неизпращане на преюдициално запитване ответникът поддържа, че такова задължение е налице само когато има неяснота или тълкувателно съмнение относно приложението на релевантната разпоредба на правото на ЕС. В случая това не е било необходимо, тъй като въпросът относно възможността националната юрисдикция да проверява действителността на доставчика и при наличие на обективни данни за измама да отказва данъчен кредит е бил вече многократно изяснен в съществуващата практика на Съда на ЕС, на която ВАС се е позовал.

Ответникът счита, че по изложените съображения в случая липсва нарушение на правото на ЕС, а оттам и първите две предпоставки за ангажиране на държавната отговорност. Липсата на нарушение прави излишно обсъждането на вредите и причинната връзка, но ВАС все пак отбелязва, че претенциите за неимуществени вреди са прекомерни и при евентуално уважаване следва да бъдат редуцирани по правилата на чл. 52 ЗЗД. Навежда се и възражение за съпричиняване по чл. 5, ал. 2 ЗОДОВ, доколкото исковата молба е подадена в последния ден на давностния срок, поради което ищците следвало да понесат част от последиците от собственото си поведение.

По отношение на иска на М. Г. ответникът поддържа, че той е изцяло неоснователен още на плоскостта на първата предпоставка от фактическия състав. Излага се, че разпоредбите на Директивата, на които той се позовава, предоставят права единствено на данъчнозадължени лица, каквото качеството той сам не притежава. Данъчнозадълженото лице в случая е търговското дружество „Грийн Лайф“ ЕООД, поради което само то би могло да бъде носител на евентуални права, черпени от правото на приспадане. Ответникът счита, че при липса на приложима съюзна норма към личната правна сфера на Г. искът е недопустим и неоснователен още в основата си.

Дори хипотетично да се приеме наличие на нарушение, ВАС сочи, че вредите, които Г. твърди, че е претърпял, не са пряко свързани с евентуално неправомерно поведение на съда, тъй като са опосредени от действията и имуществената сфера на дружеството, което е самостоятелен правен субект с отделен патримониум. Поради това липсвала и третата предпоставка за отговорност – пряката причинно-следствена връзка.

В заключение ответникът моли исковете да бъдат отхвърлени изцяло като неоснователни и недоказани и претендира присъждане на направените по делото разноски.

Ответникът Национална агенция за приходите, чрез пълномощника си – главен юрисконсулт при ТД на НАП – Пловдив, оспорва предявените искове като неоснователни и недоказани. Посочва, че искът е формално допустим, но по същество не са налице кумулативните предпоставки за ангажиране на отговорността на държавата по чл. 2в ЗОДОВ във връзка с чл. 4 § 3 ДЕС, както те са изведени в практиката на СЕС по делата Köbler и C-168/15. Напомня се, че следва да се установи: приложима норма на правото на Съюза, предоставяща права на частноправни субекти; достатъчно съществено („явно квалифицирано“) нарушение на тази норма; и пряка причинно-следствена връзка между нарушението и претърпените вреди.

НАП не оспорва, че разпоредбите на чл. 167 и чл. 168 от Директива 2006/112/ЕО предоставят права на данъчнозадължените лица, включително правото на приспадане на данъчен кредит при наличие на установените от Съюзното право предпоставки. Според агенцията обаче липсва втората и най-съществена предпоставка – допускане на достатъчно съществено, очевидно нарушение на правото на ЕС от националните органи и най-вече от ВАС. Излагат се съображения, че понятието за „очевидно нарушение“ при отговорност за действия на последна съдебна инстанция трябва да се тълкува стриктно: такава отговорност може да бъде ангажирана само в изключителни, извънредни случаи, когато съдебният акт е постановен в явно противоречие с утвърдената практика на Съда на ЕС и при очевидно пренебрегване на приложимите съюзни норми.

В тази връзка НАП подчертава, че според мотивите на исковата молба ищците приписват на ВАС тълкуване, при което липсата на кадрова обезпеченост на доставчиците била въздигната като самостоятелно основание за отказ от право на приспадане, без изобщо да се изследва дали „Грийн Лайф“ ЕООД е знаело или е трябвало да знае за участие в измама. Според НАП това не съответства на действителните мотиви на ревизионния акт и на решението на ВАС. Агенцията сочи, че правното основание за отказ е установената липса на реалност на процесните доставки от посочените във фактурите доставчици и липсата на доказателства, че именно те са действителни изпълнители. Посочва се, че ВАС изрично е приел, че спорът не е дали своеобразни строителни и монтажни работи са извършени в някакъв вид и обем, а дали те са извършени именно от фактурираните доставчици, така че да се признае право на приспадане по тези фактури.

В становището се акцентира върху това, че реалността на доставката и установяването на действителния доставчик са водещи предпоставки както за начисляване на ДДС, така и за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит. НАП се позовава на трайната практика на Съда на ЕС, включително Решение по дело C-154/20 и решението по дело Ferimet, според която данъчната администрация не може да се ограничи до формалното наличие на фактура, а е длъжна да съобрази и допълнителната информация и доказателства. Подчертава се, че данъчнозадълженото лице, което упражнява правото си на приспадане, носи тежестта да докаже, че стоките или услугите действително са му доставени от данъчнозадължено лице, и че при липса на данни, позволяващи да се установи качеството „данъчнозадължено лице“ на реалния доставчик, правото на приспадане може да бъде отказано, без да е необходимо да се доказва участие в измама или знание за измамата.

НАП развива и аргумент относно разпределението на доказателствената тежест – с оглед чл. 154 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. Твърди се, че в хода на ревизионното и съдебно производство „Грийн Лайф“ ЕООД не е установило по пътя на пълно и главно доказване реалността на доставките от сочените доставчици. Представените фактури, включването им в счетоводни регистри и извършените плащания не са достатъчни сами по себе си за доказване на данъчното събитие, особено при родово определени стоки и специфични услуги като строително-монтажни работи, при които е необходима материална и кадрова обезпеченост и ясна индивидуализация на обекта и обема на работите. Липсата на такива убедителни данни, според НАП, обосновава изводите за нереалност на доставките от фактурираните лица и съответно отказа на данъчен кредит.

В отговора се подчертава, че решенията на Съда на ЕС, на които ищците се позовават, са постановени при съществено различна фактическа обстановка, при която реалността на доставките не е била спорна и спорът се е концентрирал върху знанието или дължимото знание за измами по веригата. В разглеждания казус спорът е именно за реалността и за това кой е действителният доставчик, поради което, според НАП, приложими са стандартите от делата C-154/20 и Ferimet, които позволяват отказ на право на приспадане без да е необходимо установяване на знание за измама, когато реалният доставчик не е установен и липсват данни за неговото качество.

НАП сочи още, че за част от процесните доставки към момента на отговора е внесен и обвинителен акт срещу М. Г., въз основа на който е образувано наказателно производство по НОХД № 1207/2022 г. на Окръжен съд – Пловдив, което, по мнение на агенцията, допълнително потвърждава, че поведението на ревизионните органи и последващата съдебна преценка не са в противоречие с правото на ЕС, а са насочени към противодействие на данъчни злоупотреби.

По отношение на претенцията за пропуснати ползи в размер на 456 000 лв. НАП излага, че такава вреда по своята правна природа предполага неосъществен, но сигурен приход, чиято реализация е била осуетена единствено от противоправния акт. Според агенцията в случая пропуснатите ползи са формулирани абстрактно и хипотетично, без да са посочени конкретни факти, сделки, клиенти или договори, от които да следва сигурност за реализиране на твърдените приходи. Липсват и годни доказателства за начина, по който е формиран размерът на претендираните пропуснати ползи. Поради това НАП счита, че искът в тази част е нередовен и моли съдът, на основание чл. 129, ал. 2 ГПК, да остави исковата молба без движение и да укаже на ищците да конкретизират от какви конкретни факти и отношения произтича претенцията за пропуснати ползи и да представят доказателства.

В заключение НАП поддържа, че ревизионният акт е издаден при правилно прилагане на националното и съюзното право, а ВАС, потвърждавайки го, не е допуснал нарушение на правото на ЕС, още по-малко очевидно и достатъчно съществено такова. Поради липсата на ключовите елементи от фактическия състав на отговорността по чл. 2в ЗОДОВ. включително и поради недоказаност на претендираните вреди, ответникът моли предявените искове да бъдат изцяло отхвърлени и претендира присъждане на разноските по делото.

Участвалият в производството прокурор, представител на Окръжна прокуратура Пловдив, дава заключение, че предявените искове са неоснователни и като такива следва да бъдат оставени без уважение.

Административен съд – Пловдив, като прецени процесуалните предпоставки за допустимост на предявените искове, събраните по делото доказателства – поотделно и в тяхната съвкупност, както и доводите на страните, прие за установено следното:

Съгласно чл. 203, ал. 1 и ал. 2 от АПК исковете за обезщетения за вреди, причинени на граждани или юридически лица от незаконосъобразни актове, действия или бездействия на административни органи и длъжностни лица, се разглеждат по реда на глава единадесета. Законодателят е предвидил, че за неуредените въпроси относно имуществената отговорност се прилагат разпоредбите на Закона за отговорността на държавата и общините за вреди (ЗОДОВ), доколкото те са съвместими с административния процес. Чл. 4, ал. 1 от ЗОДОВ съдържа общия принцип, че държавата дължи обезщетение за всички вреди, които са пряка и непосредствена последица от увреждането, независимо от вината на длъжностното лице. При кумулативно участие на няколко ответници те отговарят солидарно – чл. 4, ал. 2 от ЗОДОВ.

Според чл. 203, ал. 3 от АПК по реда на глава единадесета се разглеждат и исковете за вреди, причинени от достатъчно съществено нарушение на правото на Европейския съюз. Законодателят изрично въвежда стандарта за държавна отговорност, произтичащ от практиката на Съда на ЕС по делата Francovich, Brasserie du Pêcheur, Köbler и последващата юриспруденция, според която националният съд следва да преценява:

– дали нарушената съюзна норма предоставя права на частноправни субекти;

– дали нарушението е достатъчно съществено;

– дали вредите са в пряка причинно-следствена връзка с нарушението.

В чл. 2в, ал. 1, т. 1 от ЗОДОВ законодателят транспонира този стандарт на законово ниво, като предвижда, че искове за вреди, причинени от достатъчно съществено нарушение на правото на ЕС, включително от правораздавателната дейност на административните съдилища и на Върховния административен съд, се разглеждат по реда на АПК. Тази разпоредба придава процесуална легитимация на съдилищата като ответници по такива искове, като същевременно подчертава, че съдът не отговаря за тълкуване на закона, а единствено при наличие на „достатъчно съществено“, т.е. очевидно и съществено нарушение на правото на ЕС.

По силата на чл. 2в, ал. 2 ЗОДОВ, когато искът е насочен срещу няколко ответници, включително административен съд или ВАС, компетентен да го разгледа е административният съд, което съответства на правилата на чл. 128, т. 6 АПК и чл. 133, ал. 1 АПК.

Съгласно чл. 205, ал. 1 от АПК искът за обезщетение се предявява срещу юридическото лице, представлявано от органа, чийто акт, действие или бездействие се твърди, че е причинило вредите. Тази норма очертава пасивната легитимация в делата по чл. 203 и сл. АПК и гарантира, че исковете се насочват срещу правния субект, носител на властническите правомощия, а не срещу физическото лице – орган или длъжностно лице.

В разглеждания случай исковете са насочени срещу Национална агенция за приходите и Върховния административен съд – и двете са юридически лица по смисъла на чл. 205, ал. 1 АПК. Твърденията на ищците се отнасят както до вреди, причинени от дейността на органи на приходната администрация при постановяване на ревизионния акт, така и от съдебни актове на Върховния административен съд, поради което и двете институции са надлежно посочени като ответници.

От представените по делото доказателства се установява, че исковата молба е подадена от лица, които твърдят, че са претърпели вреди в качеството си на адресати на ревизионния акт и участници в съдебния процес по неговото обжалване. Ето защо съдът приема, че ищците имат правен интерес да предявят исковата претенция, а активната им процесуална легитимация е налице.

Съдът отчита също, че спорът по своя характер попада в категорията на дела, за които е приложима специалната уредба на чл. 2в ЗОДОВ. Искът е формулиран като обезщетителен с твърдение за достатъчно съществено нарушение на правото на Европейския съюз от административните органи и административния съд, което е пряко допустимо по силата на закона и практиката на Съда на ЕС (вкл. делата Köbler, Traghetti del Mediterraneo и др.), според която държавната отговорност се простира и върху действията на юрисдикции от последна инстанция.

Предвид горното съдът приема, че предявените искове са подведомствени на административните съдилища, предявени са срещу надлежните ответници, от лица с правен интерес, в законоустановения срок, и при условията на чл. 2в ЗОДОВ са процесуално допустими за разглеждане по същество

Разгледани по същество са НЕОСНОВАТЕЛНИ.

От приложената ревизионна преписка се установява, че по отношение на „Грийн Лайф“ ЕООД е възложена данъчна ревизия от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, обхващаща задължения по ЗДДС за данъчни периоди през 2011 г., през които дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от негови преки доставчици за строително-монтажни работи и съпътстващи дейности. В хода на ревизията са извършени насрещни проверки на доставчиците „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД, и са събрани данни от информационните масиви на НАП, писмени обяснения и счетоводни документи.

Ревизията приключва с издаването на Ревизионен акт № Р-16001615003797-091-001 от 16.12.2015 г., с който на „Грийн Лайф“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 68 593,19 лв., като са начислени лихви в размер на 28 796,24 лв. В частта, релевантна за настоящото производство, отказът е постановен по фактури, издадени от трима доставчици – „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД. По отношение на „Софграйн“ ЕООД са отчетени фактури за СМР, осъществени съответно на обект УМБАЛ „Св. Г.“ – Пловдив и на обект „БИЛЛА Маркет Л.“ – София, всички от 30.08.2011 г., въз основа на които е отказан данъчен кредит в размер на 44 007,71 лв. По отношение на „Нотеб“ ЕООД са отчетени фактури за аванси и извършени земно-изкопни и демонтажни дейности от юли 2011 г., за които е отказан данъчен кредит в размер на 12 396,88 лв. По отношение на „Д. Трейд Комерс“ ЕООД са отчетени фактури за гипсокартонни дейности и доставка на материали от септември 2011 г., за които е отказан данъчен кредит в размер на 5 704,30 лв.

В мотивите на ревизионния акт органите по приходите приемат, че при извършените насрещни проверки доставчиците не са открити на адресите за кореспонденция, връчванията са осъществени по реда на чл. 32 ДОПК и не са представени изисканите документи. Органите приемат, че липсват доказателства за извършени доставки, нает персонал, материална обезпеченост и редовно водено счетоводство, поради което данъчната администрация достига до извод за липса на реалност на доставките. Допълнително се сочи, че получателят не е доказал „грижа на добър търговец“ при избор на доставчиците и че липсват документи за приемане на СМР и проследяване на всички етапи на изпълнение.

Ревизионният акт е обжалван пред директора на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, който с Решение № 236/19.04.2016 г. го потвърждава изцяло. В решението се възприемат констатациите на ревизиращия екип, като по отношение на „Софграйн“ ЕООД е прието, че представените впоследствие договори, протоколи, граждански договори и счетоводни регистри не доказват реалност на доставките, поради липса на данни за закупени и вложени материали, неподаване на декларации по чл. 73 ЗДДФЛ, липса на данни за изплатени възнаграждения по граждански договори и липса на доказателства за кадрова и материална обезпеченост. По отношение на „Нотеб“ ЕООД е прието, че макар дружеството да представя документи след съставяне на ревизионния доклад, те не доказват реално изпълнение на услугите, поради липса на приемо-предавателни протоколи, данни за работници, техника и материали. По отношение на „Д. Трейд Комерс“ ЕООД е посочено, че фактурите не са включени в дневника за продажби на доставчика, декларираната му дейност е несъвместима с фактурираните СМР, а доказателства за извършени доставки, материали, техника или персонал не са представени.

Решението на директора на „ОДОП“ – Пловдив е обжалвано пред Административен съд – Пловдив, като е образувано адм. дело № 1152/2016 г. В хода на съдебното производство са събрани допълнителни доказателства, включително писмени материали за реалното изпълнение на СМР по процесните обекти, както и съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертиза. Счетоводната експертиза установява, че всички процесни фактури са осчетоводени от доставчиците (с изключение на тези на „Д. Трейд Комерс“ ЕООД), че „Грийн Лайф“ ЕООД е извършило плащанията по тях и че счетоводното отразяване съответства на Закона за счетоводството. Техническата експертиза установява реално изпълнение на СМР на процесните обекти, като вещото лице отбелязва, че част от скритите работи по обект „БИЛЛА Л.“ не могат да бъдат проверени визуално; искане за разпит на свидетел относно тези дейности е оставено без уважение от съда.

Административен съд – Пловдив постановява Решение № 341/08.03.2017 г., с което отменя ревизионния акт в частта относно процесните доставчици. Съдът приема, че представените договори, протоколи, банкови преводи и експертизите доказват реално изпълнение на СМР, че нарушенията при връчването по чл. 32 ДОПК не могат да бъдат вменени във вреда на ревизираното лице и че липсата на кадрова и материална обезпеченост при доставчиците не обуславя липса на реални доставки при наличие на други доказателства. Съдът приема, че правото на данъчен кредит е налице.

По касационна жалба на НАП е образувано адм. дело № 4898/2017 г. по описа на ВАС, по което тричленен състав на съда постановява Решение № 15324/13.12.2017 г., с което отменя първоинстанционното решение и отхвърля жалбата на „Грийн Лайф“ ЕООД срещу ревизионния акт в частта, отнасяща се до „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД. В мотивите си ВАС приема, че доставчиците не са били открити на адресите си, че не са представили изисканите документи, че представените впоследствие договори и протоколи не е доказано да изхождат от тях и не са потвърдени от подписалите ги лица, както и че не е установена кадрова и материална обезпеченост за извършване на фактурираните дейности. Съдът приема, че макар СМР на обектите действително да са осъществени, те са извършени от самото „Грийн Лайф“ ЕООД, а не от процесните доставчици като негови подизпълнители, поради което отказът на данъчен кредит е законосъобразен.

„Грийн Лайф“ ЕООД подава молба за отмяна на решението, по която петчленен състав на ВАС постановява Решение № 7554/06.06.2018 г., с което оставя искането без уважение. В това производство петчленният състав изрично отбелязва, че част от констатациите на тричленния състав относно наличие на ревизионен акт срещу „Софграйн“ ЕООД не съответстват на наличните по преписката материали, но приема, че това несъответствие не обуславя основания за отмяна по чл. 239 АПК.

В хода на настоящото съдебното производство е представена административната преписка по издадения на „Грийн Лайф“ ЕООД ревизионен акт (РА) № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г., изпратена от ТД на НАП – Пловдив с писма с вх. № 11364/23.05.2023 г., № 12062/02.06.2023 г. и № 12296/06.06.2023 г., съдържаща заверени копия на всички материали от ревизионното производство и от производството по административното обжалване.

От приложеното изпълнително дело № 16130001632/2013 г. на публичен изпълнител при ТД на НАП – Пловдив се установява, че срещу „Грийн Лайф“ ЕООД е било образувано производство по принудително събиране на публични задължения, включително и на установените с процесния ревизионен акт. В съдържащите се в преписката материали се установяват наложени обезпечителни и изпълнителни мерки – запори и възбрани върху имущество на дружеството, извършени доброволни и принудителни плащания, кореспонденция и документи относно движението на изпълнителното производство. Конкретният размер на погасените задължения и направените разноски е установен по-долу въз основа на заключенията на допуснатите съдебно-счетоводни експертизи.

Към доказателствения материал по делото са представени и приобщени адм. дело № 1152/2016 г. на Административен съд – Пловдив, XVIII състав, както и приложените към него административни дела, изпратени от Окръжен съд – Пловдив с писмо с вх. № 19626/06.10.2023 г. Със същото писмо са представени и липсващи части от преписката по жалбата на „Грийн Лайф“ ЕООД пред Дирекция „ОДОП“ – Пловдив. Всички документи са приети с протокол от 06.11.2023 г.

По делото е представен и приобщен обвинителният акт по НОХД № 1207/2022 г. на Окръжен съд – Пловдив, както и служебна справка относно страните, предмета и движението на наказателното производство, постъпили с писмо на Окръжен съд – Пловдив от 04.05.2023 г.

От страна на пълномощника на ищеца са представени и приети като доказателства всички писмени материали, приложени към исковата молба, както и три броя класьори, съдържащи договори и споразумения на „Грийн Лайф“ ЕООД, справки–декларации и дневници по ЗДДС, счетоводни справки, оборотни ведомости, данъчни декларации и годишни финансови отчети за периода 2011–2018 г., заверени от представител на дружеството.

От страна на пълномощника на ответника – Национална агенция за приходите – са представени и приети писмени доказателства, съдържащи данни от ревизионното производство, документи относно образуваното срещу ищеца наказателно производство по НОХД № 1207/2022 г., както и писмени становища и документи, обосноваващи възраженията на ответника във връзка с констатациите по ревизионния акт.

По делото са събрани и гласни доказателства. Разпитани са свидетелите К. Т., З. Р. и Д. Я., чиито показания съдът цени като последователни, логични и относими към релевантните за делото факти.

От показанията на св. Т. се установява, че той познава М. Г. от дълги години във връзка с професионалната си дейност и е бил негов адвокат в производството по обжалване на процесния ревизионен акт. Свидетелят твърди, че след потвърждаването на ревизионния акт пред ВАС ищецът е изпаднал в състояние на силно психическо напрежение, станал е затворен, тревожен и видимо притеснен за бъдещето на дружеството. По думите му част от контрагентите започнали да отказват да работят с „Грийн Лайф“ ЕООД, а предварителни договори за обществени поръчки и рамкови договори не се реализирали поради влошеното финансово състояние на фирмата. Той сочи и че в хода на ревизионното производство са били налагани обезпечителни мерки, включително продажба на имущество, което допълнително засилило стреса у Г..

От показанията на св. Рупкова се установява, че познава ищеца от 2007 г. във връзка със съвместна работа по строителни обекти и че през годините са поддържали близки отношения. По нейни наблюдения процесната ревизия е оказала изключително негативно влияние върху Г., като през 2015 г. и 2016 г. той е претърпял два инфаркта, които тя свързва с преживения стрес. Свидетелката твърди, че „Грийн Лайф“ ЕООД е загубило възможността да участва в обществени поръчки, след като е било дерегистрирано по ДДС, а рамкови договори, включително за поддръжка на светофарни уредби, били прекратени. Посочва също, че ищецът е изпитвал затруднения при получаване на кредити, поради което е прибягвал до неблагоприятни „бързи кредити“, което още повече го е поставило в тежко финансово положение. Описва здравословното му състояние през този период като сериозно разклатено, с чести медицински проблеми и нужда от постоянни грижи.

От показанията на св. Я. – партньорка на М. Г., с която живеят на фактически начала от 2017 г. – се установява, че още при запознанството им той е бил в нестабилно здравословно състояние, приемал е медикаменти и е посещавал лекари. По нейните впечатления ревизията и последвалото съдебно производство са се отразили силно негативно върху психическото му състояние – станал е тревожен, неспокоен, страдал е от нарушения на съня, изпитвал е чувство за несправедливост и често е търсил сам да изучава данъчното право, за да разбере допуснатите според него грешки в ревизията. Свидетелката заявява, че след първоначалното решение в негова полза Г. е бил видимо по-спокоен, но след отмяната му от ВАС отново изпаднал в депресивно състояние и влошено здраве. Твърди, че вследствие на всичко това дружеството е загубило възможност да работи нормално и фактически е преустановило дейността си.

Показанията на тримата свидетели, разгледани в тяхната съвкупност, установяват, че след издаването и влизането в сила на ревизионния акт и потвърждаването му от ВАС, ищецът Г. е преживял значително влошаване както на психическото, така и на физическото си състояние, изпитал е силен стрес във връзка с ревизионното производство и последиците за дружеството, а „Грийн Лайф“ ЕООД е понесло негативни отражения върху своята дейност, включително загуба на договори и невъзможност за нормално участие в обществени поръчки.

По делото е назначена и приета съдебно-психологична експертиза, изготвена от клиничен психолог Д. В., която съдът кредитира като обективна, вътрешно непротиворечива и съобразена с наличния по делото материал. От заключението се установява, че издаването и поддържането на ревизионния акт от НАП, както и потвърждаването му от ВАС, са се отразили неблагоприятно върху емоционалното състояние на М. Г., като са обусловили състояние на психоемоционален стрес и траен психологичен дискомфорт. Описани са неудоволствени преживявания с негативен емоционален оттенък – чувства на срам, обида, уронен престиж, накърнено чувство за чест и достойнство, повишена тревожност и напрежение, нестабилна самооценка, ограничаване на социалните контакти и затваряне в себе си. Експертизата сочи, че негативните преживявания са засегнали личната, социалната и професионалната сфера на ищеца, като и към момента се наблюдават остатъчни емоционални тригери – повтарящи се спомени, непримиримост и ситуативни негативни емоции. В същото време вещото лице изрично приема, че при Г. не се установява психично разстройство в клиничния смисъл, не е налице житейска дезадаптация и той е съхранил възможността да се справя с преживения стрес в рамките на своя личностов капацитет, като е запазено доброто му социално и професионално функциониране.

По делото е назначена и изготвена съдебно-счетоводна експертиза от вещото лице М. М.. При изготвяне на заключението с вх. № 14105/02.09.2024 г. вещото лице се е запознало с ревизионния акт, процесната данъчна преписка, материалите от изпълнителното производство, счетоводните регистри на „Грийн Лайф“ ЕООД и представените по делото платежни документи.

В подробен табличен и описателен вид експертизата проследява начислените с ревизионния акт задължения за ДДС (главница и лихви), тяхното погасяване чрез доброволни плащания, чрез събиране от публичен изпълнител и чрез отписване поради изтекла давност. Установено е, че общият размер на погасените (платени и отписани) задължения по процесния ревизионен акт е 136 374,90 лв., от които 65 602,73 лв. главница и 70 772,17 лв. лихви. Към 20.05.2024 г. непогасена остава единствено сума от 2 169,11 лв., представляваща законна лихва по ревизионния акт.

Вещото лице е изчислило размера на законната лихва върху платените и отписаните суми за периода от датите на плащанията/отписванията до 12.12.2022 г. (датата на подаване на исковата молба). Тази лихва възлиза на 16 151,74 лв.

Експертизата установява и размера на заплатените от ищеца разноски във връзка с административното и съдебното обжалване на ревизионния акт. На база на представените договори за правна помощ, платежни нареждания и квитанции вещото лице установява, че са заплатени адвокатски възнаграждения и такси в общ размер 12 139,60 лв. Изчислена е и законната лихва върху тези разноски за периода от датите на плащанията до 12.12.2022 г., която възлиза на 7 298,73 лв.

В заключението са обсъдени и присъдените в полза на НАП юрисконсултски възнаграждения по административните дела, като вещото лице е посочило, че не разполага с информация дали и кога същите са събрани по гражданско-правен ред, поради което тази част следва да бъде допълнена след изискване на справка от компетентното звено на НАП.

По делото е назначена и комплексна съдебно-икономическа и счетоводна експертиза, възложена на вещи лица доц. д-р А. В. (икономист – оценител) и М. М. (счетоводител). В заключението вещите лица са използвали данни от публикуваните годишни финансови отчети на дружеството за периода 2007–2020 г., от справки на НАП за паричните потоци по банкови сметки, както и от официална статистика за строителния сектор. На база на тези данни е установено, че пазарният дял на „Грийн Лайф“ ЕООД спрямо общия обем на строителната продукция в страната през периода 2008–2022 г. е практически нулев, като дейността се характеризира с ниски и силно колебливи годишни приходи.

При изграждането на прогностични модели за приходите и разходите вещите лица са установили, че коефициентът на детерминация (R²) е под 0,5, което означава, че данните не позволяват създаване на статистически достоверен модел за прогнозиране на бъдещи парични потоци. Това води до извод, че приходите на дружеството са сто-хастични и непредвидими, което прави невъзможно изчисляването на бъдещи стойности с необходимата икономическа надеждност.

С оглед методологията на Европейската комисия по анализ „разходи–ползи“, вещите лица прилагат референтна дисконтовa норма 4 %. На тази основа е изчислена нетната настояща стойност (ННС) на паричните потоци при инвестиционен момент 2007 г. за периода 2007–2015 г. – резултатът е отрицателен, приблизително –787,31 лв. Това означава, че за този период стопанската дейност на дружеството не е генерирала положителна икономическа печалба над нормалната норма на възвръщаемост на капитала. Същият резултат се получава и при модел за периода до 2021 г. (около –787,46 лв.).

На тази база комплексната експертиза стига до категоричния извод, че не е възможно да се определи размер на пропуснатите ползи, тъй като при нулеви или отрицателни стойности на паричните потоци липсва икономическа основа за формиране на позитивна пропусната печалба. Вещите лица изрично посочват, че: размерът на вредата не може да бъде определен при нулеви и отрицателни стойности; не може да бъде изчислена пропусната полза, тъй като липсва стабилна база за прогнозиране на бъдещи приходи; не може да бъде изчислена лихва, тъй като липсва определен размер на вредата; не могат да бъдат установени загуби от прекратени или несъстояли се договори, нито да бъде оценена евентуална ограничена ликвидност вследствие на ревизионния акт; не може да бъде моделиран паричен поток при хипотезата „ако не беше издаден ревизионният акт“.

Експертните заключения ясно очертават две групи факти: (1) чрез счетоводната експертиза – реално настъпилите и документално установени разходи на ищеца, свързани с ревизионния акт (платени задължения, лихви и разноски); и (2) чрез комплексната икономическа експертиза – липсата на възможност за количествено определяне на претендираните пропуснати ползи и допълнителни разходи, като по икономически критерии не може да бъде установен нито размерът, нито причинната връзка на твърдените имуществени вреди.

В хода на разпита в съдебно заседание на 05.05.2025 г. на вещото лице В. пояснява използваната методика – прилагане на стандартните функции в Excel за нетна настояща стойност и норма на възвръщаемост, приемане на първоначалния капитал от 7 000 лв. като инвестиция и използване на референтна дисконтовa ставка 4 % съобразно актуалните указания на Европейската комисия по анализа „разходи–ползи“, като изрично подчертава, че не притежава квалификация на лицензиран оценител на предприятия и не работи със специализиран софтуер за анализ на чувствителност и стохастично моделиране. Вещото лице М. уточнява, че след 2020 г. дружеството няма публикувани годишни финансови отчети, а само декларация за липса на дейност за 2021 г., както и че процесният ревизионен акт не е намерил отражение в счетоводните регистри, което според нея представлява нарушение на счетоводното законодателство предвид изискването публичните задължения да бъдат осчетоводени като условни или действителни пасиви.

По искане на ищеца съдът е допуснал и повторна съдебно-счетоводна експертиза, изготвена от вещото лице И. Й. К., чието заключение е изслушано в открито съдебно заседание на 27.10.2025 г. и прието от съда. При изготвянето ѝ експертът е извършил насрещна проверка в ТД на НАП – Пловдив въз основа на съдебно удостоверение, като е анализирал данъчно-осигурителната сметка на „Грийн Лайф“ ЕООД, разпорежданията за разпределение на постъпилите по изпълнителното дело суми, справката за общите задължения към 12.09.2025 г., както и допълнителна информация от приходната администрация. Експертизата установява, че по процесния ревизионен акт № 16001615003797-091-001/16.12.2015 г. за периода 01.01.2011 г. – 31.12.2012 г. е определен дължим ДДС (главница) в размер на 75 451,14 лв. и лихви 38 187,22 лв., като от тази главница по ревизионния акт реално са заплатени 39 496,03 лв., а лихви по него не са платени. В същото време декларираният и внесен от дружеството (включително чрез разпределения от публичния изпълнител) ДДС за периода 2011–2012 г. възлиза общо на 78 487,34 лв. (39 496,03 лв. по ревизионния акт и 38 991,31 лв. по подадените справки-декларации), като за закъснялото внасяне на част от този ДДС (март, юли и август 2011 г.) са заплатени лихви в размер на 96,92 лв. На база анализ на данъчно-осигурителната сметка експертизата изчислява, че към датата на подаване на исковата молба – 12.12.2022 г. – остатъкът от неиздължена главница по ревизионния акт възлиза на 3 274,87 лв. (стойност, която не може да бъде извлечена автоматично от информационната система на НАП и затова е определена чрез самостоятелни изчисления на вещото лице), а към 12.09.2025 г. по данните на НАП остава непогасено само задължение за лихва по ревизионния акт в размер на 3,73 лв. В заключението са включени и данни за платеното от ищеца юрисконсултско възнаграждение в полза на НАП по адм. д. № 2370/2021 г. на АС – Пловдив (100 лв.) и начислената законна лихва върху него до 12.12.2022 г. (1,78 лв.), като общият размер на изчислените законни лихви върху релевантните плащания (вкл. по РА и по присъдените суми) е определен на 7 371,68 лв.

Впоследствие е изготвено и допълнително заключение на същото вещо лице, след поставяне на допълнителни задачи, свързани с начина на осчетоводяване на ревизионния акт и последващите корекции, както и с отчитането на определени плащания и евентуални надвнесени суми. В рамките на това допълнително заключение К. е извършила проверка както в счетоводството на „Грийн Лайф“ ЕООД, така и в ТД на НАП – Пловдив, като е установила, че платеният от дружеството ДДС за процесния период, отразен в неговите счетоводни регистри, съвпада по размер с данните в данъчно-осигурителната сметка – 38 991,31 лв. деклариран ДДС и 39 496,03 лв. ДДС, платен по ревизионния акт.

Експертизата анализира Протокол № [рег. номер]-026-0010560/07.06.2016 г., с който са коригирани (увеличени) определени лихви, като констатира разлика от 11,45 лв., но сочи, че извън този протокол не са предоставени други актове или лихвени листи, относими към тази корекция. Установено е още, че по данните на НАП за 2011–2012 г. не са налице актове за прихващане или възстановяване (АПВ), които да променят размера на задълженията по ревизионния акт, с изключение на вече отчетеното осчетоводяване на решението на ВАС от 13.12.2017 г., довело до намаляване на главницата и лихвите за февруари и април 2012 г. Във връзка с поставения въпрос за редовността на счетоводството на ТД на НАП вещото лице описва, че част от постъпилите през 2018 г. плащания по изпълнителното дело са били осчетоводени едва през 2019 г., като между датите на постъпване и на счетоводно отразяване са възникнали и други публични задължения; констатира се, че на практика това е довело до използване на част от постъпилите суми за покриване на новите задължения, а не до пропорционалното им разпределение между всички дългове, включително тези по процесния ревизионен акт. В този контекст експертизата посочва и малки надвнесени суми (общо 14,50 лв.), по които, ако бяха коректно отчетени като активни по сметката, до 13.11.2025 г. не биха се натрупали наказателни лихви в размер около 11,06 лв., но изрично подчертава, че тези отклонения не водят до промяна на основните изводи относно размера на дължимите и платени суми по ревизионния акт.

При така установената фактическа обстановка съдът прави следните правни изводи:

В случая исковата претенция по чл. 2в от ЗОДОВ и чл. 4, пар. 3 от Договора за Европейския съюз (ДЕС) е насочена срещу ответниците Национална агенция за приходите и Върховния административен съд за солидарното им осъждане. В този контекст е необходимо да се посочи, че Държавата участва в съдебните производства по спорове за обезщетения за вреди по ЗОДОВ чрез процесуален субституент – органът, от чиито незаконни актове, действия или бездействия са причинени вредите (чл. 7, ал. 1 ЗОДОВ). Без да става страна по делото, тя е обвързана от постановеното решение. Положението на Върховния административен съд, като национална юрисдикция, която се произнася като последна инстанция по отнесен пред нея правен спор, не изключва възможността иск за отговорността на държавата за вреди, причинени от нарушение на ПЕС, да бъде предявен против него като процесуален субституент на държавата с твърдения, че това нарушение е допуснато в правораздавателната ѝ дейност (вж. Решение № 14 от 05.02.2021 г., постановено по гр. д. № 5165 по описа на Върховния касационен съд за 2016 г.).

Правото на ЕС не съдържа изрична регламентация на иска за обезщетение за вреди, причинени на частноправните субекти от нарушаването му. Съдът на Европейския съюз приема в своите решения, че по силата на предвидения в чл. 4, пар. 3 от Договора за Европейския съюз (ДЕС) принцип на лоялното сътрудничество държавите – членки (ДЧ) са длъжни да отстранят незаконосъобразните последици от всяко нарушение на ПЕС и че принципът на отговорност на държавата за вреди, причинени на частноправните субекти вследствие на такива нарушения, за което носи отговорност тя, е присъщ на системата на договорите, на които се основава Съюзът (в този смисъл решение по съединени дела C-6/90 и C-9/90, т. 35; решение по съединени дела C-46/93 и C-48/93, т. 31; и решение по дело C-420/11, т. 37 и т. 40).

Приложимите процесуални правила се определят във вътрешния правен ред на всяка ДЧ по силата на принципа на процесуалната автономия, при условие все пак те да не са по-неблагоприятни от правилата, които уреждат аналогични вътрешноправни положения (принцип на равностойност), и да не правят практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правата, предоставени от общностния правен ред (принцип на ефективността). В този смисъл са Решение от 07 януари 2004 г. по дело C-201/02, т. 67 и Решение от 14 март 2013 г. по дело C-420/11, т. 38.

Материалноправните предпоставки за ангажиране на отговорността на държавата за нарушаване на ПЕС са определени от чл. 2в от ЗОДОВ и СЕС в неговите решения. Те следва да са налице в условията на кумулативност, а именно – предмет на нарушената правна норма на Съюза да е предоставянето на права на частноправните субекти (1), нарушението на нормата да е „достатъчно съществено“ или „явно квалифицирано“ (2) и да съществува причинно-следствена връзка между нарушението и претърпяната от частноправните субекти вреда (3). В този смисъл са следните решения на СЕС: Решение от 25 ноември 2010 г. по дело C-429/09, т. 47; Решение от 09 декември 2010 г. по дело C-568/08, т. 87; Решение от 14 март 2013 г. по дело C-420/11, т. 37.

Задължението на ДЧ да отстрани незаконосъобразните последици от всяко нарушение на ПЕС съществува във всички хипотези на нарушаването му, независимо кой е публичният орган, извършил нарушението, и кой е публичният орган, който съгласно правото на съответната ДЧ носи отговорност за поправянето на вредите (в този смисъл Решение от 05 март 1996 г. по съединени дела C-46/93 и C-48/93, т. 32; Решение от 01 юни 1999 г. по дело C-302/97, т. 62; Решение от 04 юли 2000 г. по дело C-424/97, т. 27; Решение от 30 септември 2003 г. по дело C-224/01, т. 31; Решение от 25 ноември 2010 г. по дело C-429/09, т. 46). Според приетото от СЕС в т. 20 и т. 23 от решението му по дело C-168/15 принципът на отговорност на държавата за вреди, причинени на частноправните субекти вследствие на нарушения на ПЕС, за което носи отговорност държавата, е приложим и когато въпросното нарушение произтича от решение на национална юрисдикция, която се произнася като последна инстанция, при наличието на същите материалноправни предпоставки. Съдът е приел, че това се налага предвид съществената роля, която изпълнява съдебната власт за защита на правата, които частноправните субекти извеждат от правните норми на Съюза, и обстоятелството, че юрисдикция, която се произнася като последна инстанция, по дефиниция представлява последната инстанция, пред която те могат да предявят правата, предоставени им от тези правни норми.

Съгласно дадените от СЕС насоки (вж. Решение от 14 март 2013 г. по дело C-420/11, т. 43; Решение от 12 декември 2006 г. по дело C-446/04, т. 210), преценката за това дали допуснатото нарушение на ПЕС е достатъчно съществено, както и за наличието на пряка причинно-следствена връзка между него и претърпените от частноправните субекти вреди, е на националните юрисдикции. При всички положения обаче, нарушението на ПЕС е достатъчно съществено, когато то е извършено при явно несъобразяване с практиката на Съда в съответната област (вж. Решение от 30 септември 2003 г. по дело C-224/01, т. 56, Решение от 28 юли 2016 г. по дело C-168/15, т. 26). Според СЕС отговорност на държавата за вреди, причинени от национална юрисдикция, постановила акт като последна инстанция, възниква само в изключителни случаи, при допуснато очевидно нарушение на приложимото ПЕС (Решение от 30 септември 2003 г. по дело C-224/01, т. 53; Решение от 13 юни 2006 г. по дело C-173/03, т. 32 и 42 и Решение от 28 юни 2016 г. по дело C-168/15, т. 24). Пак според СЕС това е налице ако с влязло в сила решение националната юрисдикция не се е съобразила с практиката му в съответната област на обществени отношения, които ПЕС регулира, или когато е иззела компетентност, която ПЕС изрично възлага на орган на ЕС.

Съгласно чл. 19, пар. 1 и пар. 3, буква „б“ ДЕС СЕС осигурява спазването на ПЕС и се произнася с преюдициални заключения по искане на националните юрисдикции за тълкуването на това право. От решения на СЕС по дело C-224/01 и дело C-168/15 се извежда задължителната сила на неговите решения, постановени по преюдициални запитвания на националните юрисдикции, при това не само за тези национални юрисдикции, които са отправили преюдициалното запитване, но и за всички национални съдилища, разглеждащи правен спор, решаването на който изисква прилагане на общностна норма, тълкувана с тези решения. Тази задължителна сила на решенията на СЕС е израз на принципа, че сходните казуси трябва да се решават по сходен начин. Следва обаче да се има предвид, че тълкуването, което СЕС дава, има за основна цел да подпомогне националния съд при решаването на конкретен случай, поради което СЕС съобразява даденото от него тълкуване с конкретните факти по главния спор и ги излага в своето решение. Затова само когато преюдициалният въпрос е идентичен с въпрос, по който СЕС вече се е произнесъл, отговорът на този въпрос се налага недвусмислено от съдебната практика или отговорът не оставя място за разумно съмнение, той се произнася с определение съгласно чл. 99 от Процедурния правилник на съда. В този смисъл тълкуването, което СЕС дава в решенията си по преюдициални запитвания, не е абстрактно, а е съобразено с конкретна фактическа обстановка и именно в светлината на това следва да се преценява от националния съд относимостта на решенията на СЕС с даденото от националната юрисдикция разрешение на правния спор, с който е била сезирана.

При така очертаната правна регламентация, предвид характера на производството по обезщетение, образувано по предявените искове с правно основание чл. 4, пар. 3 ДЕС, във връзка с чл. 2в, във връзка с чл. 1, ал. 1 ЗОДОВ, подлежащите на установяване в него материални предпоставки за реализиране на отговорността на държавата и установените по делото факти, налагат да се направят следните правни изводи.

В предявената от „Грийн Лайф“ ЕООД искова молба се твърди нарушение на разпоредбите на чл. 63, чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 г. и на практиката на СЕС, намерила израз в цитираните в исковата молба решения на СЕС, като резултат от издаването от органи по приходите на НАП на ревизионния акт, потвърден първо от директора на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, след това отменен от Административен съд – Пловдив, но впоследствие окончателно потвърден с Решение № 15324/13.12.2017 г. по адм. д. № 4898/2017 г. на Върховния административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА.

В този смисъл дължима от настоящият съд е преценката, при установените по делото по оспорване на законосъобразността на ревизионния акт факти и крайния резултат от съдебното оспорване, налага ли се извод за допуснато от настоящите ответници – Национална агенция за приходите и Върховния административен съд, достатъчно съществено нарушение на релевираните разпоредби от съюзното право, от които дружеството черпи права, и при положителен отговор на този въпрос – налице ли са доказани вреди от вида на твърдените, чието настъпване да е в пряка причинно-следствена връзка с така твърдените достатъчно съществени нарушения на правото на Европейския съюз.

Съгласно чл. 63 от Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 г. данъчното събитие настъпва и данъкът върху добавената стойност става изискуем, когато стоките или услугите са доставени. Член 167 и чл. 168, буква „а“ от същата директива регламентират правото на приспадане на ДДС, което възниква при настъпване на изискуемостта на подлежащия на приспадане данък, при наличието на две условия – първо, на приспадане подлежи дължимият или платен ДДС по отношение на доставка на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчно задължено лице, и второ, стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчно задълженото лице, упражняващо правото на приспадане. Според чл. 178, буква „а“ от тази директива за целите на това приспадане, по отношение на доставка на стоки или услуги, данъчно задълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 – 236 и членове 238, 239 и 240 от същата директива.

Цитираните разпоредби от Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 г., на които е направено позоваване в исковата молба, са точно транспонирани в националния закон – чл. 25, ал. 6, т. 1 ЗДДС, чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, чл. 71, т. 1 ЗДДС. Те без всякакво съмнение предоставят определено право на частноправните субекти, с оглед на което в случая е налице първото от изброените по-горе условия, изведени в практиката на Съда на Европейския съюз, за ангажиране отговорността на държавата за вреди от нарушаване на правото на Европейския съюз – норма от правото на Европейския съюз, която предоставя права на частноправния субект, предявил претенцията пред съда.

В случая не са налице останалите предпоставки за ангажиране на отговорността на ответниците по исковете – в частност относно извършването на достатъчно съществено нарушение на ПЕС във връзка с неправомерен отказ да се признае правото на данъчен кредит. В този смисъл основателността, респективно неоснователността на предявените искове, следва да бъде преценена през призмата на отговора на следния въпрос: налице ли е твърдяното достатъчно съществено нарушение на посочените от дружеството разпоредби от ПЕС, предоставящи му права като частноправен субект, съобразно приложимите стандарти от практиката на СЕС, и относими ли са решенията на СЕС, с които се твърди, че ответниците по исковете не са се съобразили, към фактическата обстановка по конкретния казус.

Спорът в производството по съдебно обжалване на издадения на „Грийн Лайф“ ЕООД ревизионен акт № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г. е бил относно това дали процесните строително-монтажни работи, фактурирани от тримата доставчици – „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД, представляват реално извършени доставки от именно тези лица, които да пораждат право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС. Правният спор се е концентрирал върху оценката на доказателствата относно реалността на доставките, кадровата и материална обезпеченост на доставчиците, достоверността на представените договори, протоколи, счетоводни регистри и други документи, както и върху въпроса дали евентуалната липса на такава обезпеченост може да бъде основание за отказ от право на данъчен кредит.

С Решение № 341/08.03.2017 г. по адм. д. № 1152/2016 г. Административен съд – Пловдив е отменил ревизионния акт, като е приел, че всички процесни СМР по обектите – УМБАЛ „Св. Г.“, „БИЛЛА Люлин“, складовата база и обект „Агроаптека“ – са реално извършени; че между „Грийн Лайф“ ЕООД и тримата доставчици са налице действителни граждански договори; че са подписани протоколи обр. 19, приемо-предавателни протоколи и са извършени плащания; че счетоводните записвания кореспондират с фактурите; както и че липсата на кадрова обезпеченост при доставчиците не е достатъчна, за да се отрече правото на приспадане на данъчен кредит при липса на доказателства за данъчна измама. Първоинстанционният съд се е позовал и на практиката на СЕС относно недопустимостта на прехвърляне върху получателя на задълженията по контрол и проверка на доставчика.

По касационната жалба на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, Върховният административен съд с Решение № 15324/13.12.2017 г. по адм. д. № 4898/2017 г. отменя решението на Административен съд – Пловдив и отхвърля жалбата на „Грийн Лайф“ ЕООД срещу ревизионния акт. Касационната инстанция приема, че доставчиците „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД не са открити на адресите си, не са представили изисканите по чл. 32 ДОПК документи, нямат назначен персонал, материално-техническа обезпеченост и счетоводна отчетност, а представените впоследствие документи не могат да бъдат обвързани с дейността им по процесните доставки, тъй като не е доказана тяхната автентичност и произход от самите доставчици. ВАС прави извод, че макар строително-монтажните работи по обектите да са реално извършени, те са изпълнени от самия данъчно задължен субект – „Грийн Лайф“ ЕООД, а не от посочените във фактурите подизпълнители, поради което процесните фактури не удостоверяват реални облагаеми доставки, за които дружеството да има право на данъчен кредит.

С последващото Решение № 7554/06.06.2018 г. на петчленен състав на Върховния административен съд по адм. д. № 4682/2018 г., постановено по реда на чл. 239 и сл. АПК, искането на „Грийн Лайф“ ЕООД за отмяна е оставено без уважение, с което окончателно е стабилизирано разрешението, дадено с Решение № 15324/13.12.2017 г. по адм. д. № 4898/2017 г. Следователно твърденията на ищците за нарушаване на разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО и практиката на СЕС следва да бъдат преценявани именно спрямо фактите и изводите, възприети с окончателното съдебно решение.

В този смисъл е и практиката на Съда на ЕС, включително цитираната в исковата молба. В Определение по дело С-123/14 (т. 41) СЕС посочва, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва – съгласно националните правила за доказването – да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да прецени дали лицето може да упражни право на приспадане по съответните доставки (в този смисъл и Решение по дело Евита К, С-78/12, т. 37).

Според решение по дело С-285/11 /т. 31/ за да се установи, че на основание на тези доставки на стоки е налице правото на приспадане, посочено от лицето, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от лицето за извършването на облагаеми сделки. В т. 32 от същото решение е уточнено, че в рамките на производството, образувано на основание член 267 ДФЕС, съдът няма компетентност да проверява, нито пък да преценява фактическите обстоятелства, свързани с делото по главното производство. Следователно запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да определи дали лицето може да упражни право на приспадане на основание на споменатите доставки на стоки (вж. в този смисъл Решение от 6 септември 2012 г. по дело Mecsek-Gabona, С-273/11, Сборник, стр. 1-10853, точка 53). Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от лицето за целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано /т. 33/.

Съгласно т 30 от решение по дело С-642/11, в съответствие с членове 167 и 63 от Директива 2006/112 правото на приспадане на начислен ДДС по принцип е свързано с действителното извършване на облагаема сделка (вж. Решение от 26 май 2005 г. по дело Antonio Jorge, С-536/03, Recueil, стр. 1-4463, точки 24 и 25) и упражняването на това право не обхваща ДДС, който се дължи по силата на член 203 от същата директива само защото е начислен във фактурата (вж. по- специално Решение от 13 декември 1989 г. по дело Genius, С-342/87, Recueil, стр. 4227, точки 13 и 19, както и Решение от 15 март 2007 г. по дело Reemtsma Cigarettenfabriken, С-35/05, Сборник, стр. 1-2425, точка 23).

Видно от определение по дело С-572/11 /т. 20/ упражняването на правото на приспадане не обхваща данък, който се дължи само защото е начислен във фактура (вж. Решение от 13 декември 1989 г. по дело Genius, С 342/87, Recueil, стр. 4227, точки 13 и 19, Решение от 19 септември 2000 г. по дело Schmeink & Cofreth и Strobel, С 454/98, Recueil, стр. I 6973, точка 53, Решение от 15 март 2007 г. по дело Reemtsma Cigarettenfabriken, С 35/05, Сборник, стр. I 2425, точка 23 и Решение по дело ЛВК-56, посочено по-горе, точка 34). В това отношение, от една страна, лицето, което иска приспадане на ДДС, трябва да докаже, че отговаря на условията за това (вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Enkler, С-230/94, Recueil, стр. 1-4517, точка 24), и от друга страна, запитващата юрисдикция е длъжна в съответствие с националните правила относно събирането на доказателства да извърши глобална преценка на всички факти и обстоятелства по спора, за да определи дали лицето може да упражни право на приспадане на основание на доставките, за които се отнасят разглежданите в главното производство фактури (вж. в този смисъл Решение от 6 септември 2012 г. по дело Mecsek-Gabona, С-273/11, все още непубликувано в Сборника, точка 53 и Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, все още непубликувано в Сборника, точка 32) - т. 22.

Според решение по дело С-324/11 /т. 26/ що се отнася до материалноправните изисквания за възникване на правото на приспадане, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че стоките или услугите, на които се основава това право, трябва да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки и че нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице.

Според решение по дело С-78/12 /т. 37/ лицето, което иска да си приспадне ДДС, от една страна, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Enkler, С 230/94, Recueil, стр. 14517, точка 24), и от друга страна, че запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали лицето може да упражни право на приспадане по посочените доставки на стоки (вж. в този смисъл Решение от 6 септември 2012 г. подело Mecsek- Gabona, С 273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, С 285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, С 643/11, точка 57).

Съгласно решение на СЕС по дело С-271/12 /т. 36/, разпоредбите на Шеста директива трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки.

В решение по дело С-154/20 /т. 20/ СЕС е приел, че основният принцип на неутралност на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните условия, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални условия (вж. в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, С 281/20, EU:C:2021:910, т. 33 и цитираната съдебна практика). Това би могло обаче да не е така, ако вследствие на нарушението на формалните изисквания, се възпрепятства представянето на сигурни доказателства за изпълнението на материалноправните изисквания (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, С 281/20, EU:C:2021:910, т. 36 и цитираната съдебна практика) /т. 31/. Според СЕС, в този контекст следва да се подчертае, от една страна, че данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура, а трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, С 281/20, EU:C:2021:910, т. 38 и цитираната съдебна практика) /т. 33/.

В същото решение - т. 36, СЕС е посочил още, че следва да се направи разграничение между установяването, от една страна, на изпълнението на материалноправните условия за правото на приспадане на ДДС и от друга страна, на наличието на измама с ДДС (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, С 281/20, EU:C:202l:910, т. 41). Затова, макар от искащото да упражни правото си на приспадане на ДДС данъчнозадължено лице по принцип да не може да се изисква — в контекста на борбата с измамите с ДДС — да проверява дали доставчикът на съответните стоки или услуги има качеството на данъчнозадължено лице, това не се отнася за случаите, когато установяването на това качество е необходимо, за да се провери дали е изпълнено това материалноправно условие за правото на приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, С 281/20, EU:C:2021:910, т. 42) -т. 37 от решението.

При спор относно реалността на доставки на стоки и услуги – какъвто е спорът в проведеното ревизионно и съдебно производство по отношение на „Грийн Лайф“ ЕООД – доказателствената тежест относно установяване на факта на реално осъществяване на доставките лежи върху ревизирания данъчен субект. Именно той следва да установи, при условията на пълно и главно доказване, че фактурираните строително-монтажни работи и услуги по процесните фактури, издадени от „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД, действително са изпълнени от посочените доставчици и че са изпълнени материалните предпоставки по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС, като не са налице пречките по чл. 70 ЗДДС. Това следва от общите правила за разпределение на доказателствената тежест по чл. 154 ГПК, приложим по силата на § 2 от ДР на ДОПК.

В тази връзка следва да се отчете, че доводите на ищците в исковата молба не съобразяват, че причината за отказа на данъчен кредит на „Грийн Лайф“ ЕООД не е основана на констатации за участие в данъчна измама „нагоре“ или „надолу“ по веригата, а изцяло върху възприетата от органите по приходите и от съда липса на доказателства за реалното изпълнение на доставките от конкретно посочените във фактурите подизпълнители.

В ревизионния акт № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г., с който е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД, органите по приходите са приели, че фактурите не отразяват реално осъществени доставки от тези дружества. Посочено е, че не е доказано настъпване на данъчно събитие по чл. 25 ЗДДС, тъй като липсват доказателства, че именно доставчиците – а не други лица или самото ревизирано дружество – са извършили СМР по процесните обекти. В акта е отразено, че при насрещните проверки трите дружества не са представили изисканите документи; липсват доказателства за кадрова и материално-техническа обезпеченост; не са установени работници, техника, закупени и вложени материали; част от фактурите не са включени в дневниците за продажби; а документите, представени впоследствие, не са счетени за достоверни. На това основание е прието, че е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС – неправомерно начислен ДДС, поради липса на реална доставка.

В административно обжалване директорът на дирекция „ОДОП“ – Пловдив е потвърдил изцяло тези изводи, след като е анализирал конкретно всички процесни фактури и представени документи. Приел е, че представените договори, протоколи, регистри и последващи документи от доставчиците „Софграйн“ и „Нотеб“ не оборват констатациите за липса на реално изпълнение, поради липса на доказани разходи за труд, материали, плащания към работници, транспорт и други релевантни факти, които биха потвърдили изпълнение на СМР от посочените дружества. За „Д. Трейд Комерс“ е посочено допълнително, че фактурите не са включени в дневника за продажби и че липсват доказателства за извършени доставки на материали и СМР.

Производството по съдебно оспорване пред Административен съд – Пловдив (адм. д. № 1152/2016 г.) е завършило с решение, с което първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт, приемайки реалност на доставките. Това решение обаче е отменено от Върховния административен съд по адм. д. № 4898/2017 г. С окончателното решение № 15324/13.12.2017 г. ВАС е приел, че не е доказано СМР по процесните обекти да са изпълнени от трите доставчика. Съдът е подчертал, че макар строителните дейности по обектите да са реално извършени, доказателствата не установяват тези работи да са изпълнени от посочените доставчици, а напротив – установява се тяхното извършване от самото „Грийн Лайф“ ЕООД.

ВАС е приел, че представените протоколи, договори и други документи не са доказано издадени от самите доставчици; не са потвърдени от тях; не са налице годни счетоводни регистри; нито документи за разход на материали, наличие на персонал или реално изпълнение. Част от фактурите не съдържат всички реквизити по чл. 114 ЗДДС; част не са включени в дневниците на доставчиците; а липсата на доказателства при насрещните проверки не може да бъде компенсирана единствено с документи, представени от ревизираното лице. При така установената фактическа обстановка, съдът е приел, че не е доказано прехвърляне на стоки или услуги от трите дружества към „Грийн Лайф“ ЕООД, което изключва възникването на материалноправните предпоставки за право на приспадане на данъчен кредит.

Тези изводи са окончателни и формират силата на пресъдено нещо на влезлото в сила решение на касационната инстанция. Следователно, при съпоставка с трайната практика на СЕС – според която упражняването на правото на приспадане предполага доказване на реално осъществена облагаема доставка (решения по дела C-285/11, C-273/11, C-271/12, C-78/12, C-324/11 и др.) – е видно, че както органите по приходите, така и ВАС са извършили именно тази преценка и са стигнали до извод, че процесните доставки не са доказани като реално извършени.

Следователно, в конкретния случай отказът на данъчен кредит е основан на липсата на доказани реално изпълнени доставки от процесните доставчици, а не на формални изисквания или на погрешно прилагане на правото на ЕС относно принципите на данъчната неутралност и възникването на правото на приспадане. Съобразно практиката на СЕС, държавата може да откаже право на приспадане, когато материалноправните условия не са доказани, дори когато данъчно задълженото лице разполага с формално редовни фактури, включително и при последващо представяне на документи, когато не е възможно да се установи достоверно изпълнението на сделките.

В този смисъл констатациите на ВАС, че СМР по обектите са извършени от самото „Грийн Лайф“ ЕООД, а не от процесните доставчици, както и че липсват необходимите доказателства за изпълнението им от тях, сочат, че отказът на данъчен кредит не е в резултат на противоречие с правото на ЕС, а представлява прилагане на критериите, установени от СЕС относно доказването на реалността на доставките.

Следва да се посочи, че предмет на разглеждане в производството по обезщетение за настъпили вреди от нарушение на правото на Европейския съюз не е повторна проверка на законосъобразността на ревизионния акт, а преценка дали при неговото издаване от органите на Националната агенция за приходите, както и при постановяването на окончателното решение от националната юрисдикция – в случая Върховния административен съд, е допуснато нарушение на правото на Съюза, което да е достатъчно съществено и да поражда отговорността на държавата по чл. 2в ЗОДОВ.

При съобразяване на горното, се налага изводът, че нито Националната агенция за приходите, нито Върховният административен съд са допуснали нарушение на правото на ЕС, като са изследвали основната, материалноправна предпоставка за признаване правото на данъчен кредит – наличие на реално извършени облагаеми доставки по смисъла на чл. 14, пар. 1, чл. 63 и чл. 167 от Директива 2006/112/ЕО. Именно тази предпоставка е била спорна в производството по издаване и оспорване на ревизионния акт.

Поради това, обратно на доводите на ищеца, към казуса не е относим въпросът дали „Грийн Лайф“ ЕООД е знаело или е трябвало да знае за участие в евентуална данъчна измама във веригата доставки. В конкретното производство извършването на такава преценка не е било дължимо, тъй като органите по приходите и съдът изобщо не са изграждали изводите си върху теза за участие в измама или злоупотреба с ДДС, а върху липса на доказателства за реално осъществяване на доставките от посочените във фактурите доставчици – „Софграйн“ ЕООД, „Нотеб“ ЕООД и „Д. Трейд Комерс“ ЕООД.

В този контекст са неоснователни и оплакванията на ищеца, че е относимо цитираната в исковата молба практика на СЕС, обективирана в решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11, относно критерия „знание или дължимо знание“ за участие в данъчна измама. Относителността на тази практика в конкретния казус не се подкрепя от фактическите установявания нито на органите по приходите, нито на Върховния административен съд в постановеното по адм. д. № 4898/2017 г. Решение № 15324/13.12.2017 г.

В случая единственият спорен въпрос пред НАП и ВАС е бил дали процесните доставки по фактури, издадени от „Софграйн“, „Нотеб“ и „Д. Трейд Комерс“, са реално осъществени. На този въпрос в хода на ревизионното производство, в производството пред директора на ОДОП – Пловдив, както и в съдебната фаза пред АС – Пловдив и ВАС е даден отрицателен отговор. Органите по приходите и ВАС са приели, че макар строително-монтажните работи по обектите на „Грийн Лайф“ ЕООД да са били реално изпълнени, не е доказано те да са извършени от посочените във фактурите доставчици. Представените впоследствие договори, протоколи и други документи не са приети за издадени и удостоверени от тези доставчици, а липсват и доказателства за материална и кадрова обезпеченост, за вложени материали, за реална икономическа дейност и за документално проследяване на изпълнението.

Правилното разрешаване на този основен и преюдициален въпрос от страна на данъчната администрация и ВАС действително изключва относимостта на цитираната от ищеца практика на Съда на ЕС, насочена към случаите на данъчни измами и злоупотреби. Впрочем, спор по делото, че са налице твърдения или доказателства за данъчна измама по веригата доставки, която „Грийн Лайф“ ЕООД да е знаело или да е трябвало да знае, няма.

При така изложеното, според настоящия съдебен състав не е налице извършено от страна на органите на Националната агенция за приходите или от Върховния административен съд нарушение – включително сериозно или достатъчно съществено – на приложимите разпоредби на Закона за данък върху добавената стойност, които транспонират Директива 2006/112/ЕО, нито на задължителните правни стандарти, установени в практиката на Съда на Европейския съюз.

Данъчната администрация и съдът не твърдят, че „Грийн Лайф“ ЕООД е знаело за злоупотреби с ДДС, извършени от преки или предходни доставчици по веригата. Тезата на дружеството за настъпване на вреди поради неправилна концепция относно неправомерно ползване на данъчен кредит, която според него противоречи на практиката на СЕС, е неправилна по изтъкнатата по-горе причина – спорът в производството по издаване и проверка на законосъобразността на ревизионния акт е бил разрешен единствено чрез отговора на въпроса дали са налице реално извършени облагаеми доставки от процесните доставчици.

Тъй като е прието, че такива доставки липсват, то въпросите, свързани с евентуална измама или злоупотреба с ДДС, не са значими за настоящия казус.

Не е установено и доказано и достатъчно съществено и явно нарушение на правото на Европейския съюз, осъществено от Националната агенция за приходите или от Върховния административен съд, което да се изразява в несъобразяване с основни принципи на правото на Съюза, с относимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 г. или с утвърдената практика на Съда на Европейския съюз в областта на данъчното облагане.

В конкретния случай липсата на доказателства за реалното изпълнение на строително-монтажните работи от посочените във фактурите доставчици, както и липсата на доказателства за предаване на резултата от услугите и за фактическо извършване на дейностите от именно тези юридически лица, в съвкупност с цялостната преценка на доказателствата, събрани в ревизионното производство и в последвалото съдебно обжалване, закономерно е довело до извода за недоказаност на реални доставки, на какъвто извод са се основали както ревизионният акт, така и решението на Върховния административен съд по адм. д. № 4898/2017 г.

Подобен извод при установените по ревизията факти не противоречи нито на посочените в исковата молба разпоредби от Директива 2006/112/ЕО, нито на практиката на СЕС.

Административният орган и съдът са изследвали основната положителна предпоставка за възникване на право на данъчен кредит – наличие на реално извършена облагаема доставка от лицето, което е издало фактурата. Именно върху тази предпоставка е бил концентриран и спорът в административното и съдебно производство.

При това положение съображенията относно евентуално знание или незнание от страна на „Грийн Лайф“ ЕООД, че сделките са част от измама с ДДС, са ирелевантни.

Подобна преценка би била допустима единствено ако беше доказано реално изпълнение на доставки от посочените доставчици, но се поставяше въпрос дали получателят е знаел или е трябвало да знае за участие в измамна схема. В случая обаче такова фактическо основание липсва – спорът въобще не е бил поставян в контекста на измама.

При отсъствие на доказателства за наличие на реални доставки – елемент от фактическия състав на чл. 68 и чл. 69 ЗДДС – не следва съдът да изследва субективния елемент „знанието“ на получателя. Не може да бъде нарушено правото на ЕС по отношение на принципите за борба с измамите, когато спорът не е бил свързан с измама, а с липса на материалноправна предпоставка за приспадане на данъчен кредит.

В този контекст следва да бъде разгледана и претенцията на М. М. Г., който поддържа, че вследствие на постановеното от Върховния административен съд решение са били нарушени разпоредбите на чл. 63, чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО. Действително тези норми уреждат материалноправните предпоставки за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит и установяват права в полза на частноправните субекти. Тези права обаче принадлежат единствено на данъчно задължените лица по смисъла на директивата и ЗДДС. М. М. Г. не притежава качеството на данъчно задължено лице, нито е бил страна в проведеното ревизионно производство, нито е адресат на ревизионния акт, нито е страна в съдебните производства по неговото оспорване. Единствен носител на правото на приспадане на данъчен кредит, както и единствен субект, спрямо който органите по приходите са формирали извод за липса на реално извършени доставки, е „Грийн Лайф“ ЕООД, чийто едноличен собственик и управител е Г.. Поради това твърденията му за накърняване на права по Директива 2006/112/ЕО са несъвместими с характера на тези права, които не са негови лични права, а права на самото дружество като данъчно задължен субект. Следователно претенцията му не може да бъде разглеждана през призмата на сочените разпоредби на правото на ЕС и неговото участие в настоящото производство има самостоятелно значение единствено доколкото се твърди, че в резултат на действия на държавата той лично е претърпял вреди, чието наличие следва да бъде обсъдено по-нататък.

Предвид горното, настоящият състав приема, че не са налице извършени нарушения на правото на ЕС от ответниците – Национална агенция за приходите и Върховния административен съд.
Липсата на основната материалноправна предпоставка за ангажиране на отговорността на държавата по чл. 4, пар. 3 ДЕС, във връзка с чл. 2в и чл. 1, ал. 1 ЗОДОВ – а именно установено нарушение на правото на ЕС – прави безпредметно обсъждането на останалите кумулативни предпоставки, включително дали твърдяното нарушение е „достатъчно съществено“, дали е налице причинно–следствена връзка и дали действително са настъпили вреди в претендирания размер. В същия смисъл е Решение № 7759 от 24.08.2022 г. на ВАС по адм. д. № 5129/2021 г.

Независимо от това и за пълнота, съдът намира, че следва да се разгледа и вторият елемент от фактическия състав на чл. 2в ЗОДОВ – наличието на вреди.

Ищците претендират обезщетяване на имуществени и неимуществени вреди, подробно индивидуализирани по вид и размер в исковата молба и в настоящото решение, които твърдят като пряка и непосредствена последица от потвърдения с Решение № 15324 от 13.12.2017 г. по адм. д. № 4898/2017 г. на Върховния административен съд ревизионен акт.

При предявени искове за обезщетяване на вреди на основание чл. 4, пар. 3 ДЕС, във връзка с чл. 2в, във връзка с чл. 1, ал. 1 ЗОДОВ, съдът следва да изследва поотделно и в съвкупност трите кумулативно изискуеми елемента от фактическия състав на отговорността на държавата за вреди от нарушение на правото на Европейския съюз. Тази отговорност има особен, деликтен характер и се реализира при следните предпоставки: (1) нарушена правна норма на Съюза, която предоставя права на частноправните субекти; (2) нарушение, което е „достатъчно съществено“ по смисъла на практиката на СЕС; (3) наличие на причинно-следствена връзка между нарушението и претърпяната вреда. Липсата на който и да е от тези елементи води до неоснователност на предявения иск.

В този контекст следва да се направи разграничение между отделните видове вреди, които могат да бъдат претендирани. Имуществените вреди включват както действително претърпени загуби (damnum emergens), изразяващи се в намаление на имуществото, така и пропуснати ползи (lucrum cessans) – стойността на нереализирания, но с достатъчна степен на вероятност очакван доход, който би настъпил при нормалното развитие на стопанския оборот, ако не беше противоправното поведение на държавния орган.

За да бъдат присъдени пропуснати ползи, ищецът следва да установи с достатъчна степен на сигурност, че при нормалното протичане на стопанския оборот конкретен доход би бил реализиран, но не е настъпил именно поради противоправното поведение на държавния орган. Не е достатъчно да бъде доказана абстрактна възможност за реализиране на печалба, нито вероятност, основана на хипотези, прогнози или очаквания. Изисква се доказателства за предстоящо сигурно увеличение на имуществото, което е било възпрепятствано. Такива доказателства могат да бъдат единствено реално съществуващи и правно обвързващи правоотношения – сключени договори, потвърдени поръчки, конкретни поети ангажименти от клиенти или контрагенти, надлежно оформени договорни отношения или други документи, от които с категоричност да се установи, че доходът не просто е бил възможен, а би настъпил сигурно, ако не беше твърдяното нарушение.

Не подлежат на обезщетяване хипотетични, предполагаеми или вероятностни ползи, изведени от бизнес планове, бъдещи намерения, статистически тенденции, иконометрични модели или ориентировъчни експертни оценки, когато те не се основават на реални, конкретни и вече възникнали правоотношения. Пропуснатата полза не може да бъде конструирана чрез прогноза, а трябва да почива на фактически осъществена стопанска дейност, прекъсната от увреждащо действие.

Отделно от това трябва да се докаже и пряка причинно-следствена връзка между твърдяното нарушение на правото на Съюза и настъпилия вредоносен резултат. Причинната връзка не може да се предполага, нито се извежда автоматично от самото наличие на неблагоприятно административно или съдебно решение. Съгласно установените принципи в практиката на СЕС, вредата трябва да е непосредствена и пряко обусловена от нарушението, а не от други независими фактори, като собственото стопанско поведение на дружеството, обективни пазарни условия или липса на предприети действия от страна на ищеца.

С оглед на изложеното, при анализа на всеки отделен иск следва да бъде изследвано: (1) настъпила ли е твърдяната вреда; (2) доказан ли е нейният размер при условията на пълно и главно доказване; (3) установена ли е пряка причинно-следствена връзка между вредата и евентуално допуснато нарушение на ПЕС.

Едва при утвърдителен отговор на всички тези въпроси може да се пристъпи към ангажиране на отговорността на държавата.

Към доказателствения материал по делото са приети в цялост преписките по административните и съдебни производства, свързани с ревизионния акт, включително адм. д. № 1152/2016 г. на Административен съд – Пловдив и прилежащите към него дела, както и всички документи, изпратени от Окръжен съд – Пловдив, съдържащи липсващи части от производството пред Дирекция „ОДОП“ – Пловдив. Приобщени са и материалите по НОХД № 1207/2022 г. на Окръжен съд – Пловдив, както и служебна справка относно движението на това наказателно производство. От страна на ищеца са представени множество писмени доказателства – договори, споразумения, справки-декларации по ЗДДС, дневници за покупки и продажби, счетоводни справки, оборотни ведомости и годишни финансови отчети. От страна на НАП са приети документи по ревизионното и изпълнителното производство, становища и доказателства относно възраженията по ревизионния акт. Всички тези доказателства обаче имат предимно описателен и удостоверителен характер – те отразяват извършени процесуални действия, подадени декларации, счетоводни данни и документи от административните преписки, но не съдържат данни за конкретно пропуснати ползи, неразграничени приходи, осуетени сделки или загубени търговски възможности, настъпили в причинна връзка с издаването или потвърждаването на ревизионния акт Исковата молба не индивидуализира и конкретен пропуснат доход – не се сочи определяем по вид, размер и период приход (по конкретен договор, обществена поръчка или трайно търговско отношение), който би бил реализиран при нормален ход на нещата, ако не беше издаден ревизионният акт. Представените писмени доказателства също не запълват тази празнина – те не установяват нито реално настъпила загуба (намаляване на конкретно имущество), нито пропусната сигурна полза, а само общото финансово състояние на дружеството и динамиката на неговата дейност. Липсват документи за отказани сделки с посочени контрагенти, стойност и период, за прекратени договори поради невъзможност за изпълнение, пряко свързана с ревизионния акт, както и за реално осуетено участие в конкретни процедури, от които биха произтекли сигурни и измерими приходи.

Поради изложеното съдът приема, че нито един от приетите писмени документи не установява по пътя на пълно и главно доказване настъпването на имуществени вреди под формата на реално претърпяна загуба или пропусната сигурна полза, нито доказва пряка и непосредствена причинно-следствена връзка между процесния ревизионен акт, съответно решението на Върховния административен съд, и твърдяното икономическо увреждане на ищеца.

По делото са изготвени и приети множество съдебно-счетоводни експертизи. С експертизата на вещото лице М. се установяват размерът и начинът на погасяване на задълженията по ревизионния акт (главница и лихви), както и направените разноски за адвокатска защита и такси. Установените с експертизата плащания безспорно водят до намаляване на имуществото на дружеството, но сами по себе си не представляват доказани имуществени вреди по смисъла на чл. 2в ЗОДОВ, тъй като отразяват изпълнение на публичноправни задължения и обичайни разходи за защита в административно и съдебно производство по оспорване на валиден ревизионен акт. Експертизата не установява загуба на стойност на предприятието, нито пропуснати конкретни сделки или договори, които да могат да бъдат пряко и единствено свързани с твърдяно нарушение на правото на ЕС. Правото изисква вредата да бъде доказана като действителна и сигурна, а не предполагаема или вероятна.

Комплексната икономическа и счетоводна експертиза, изготвена от вещите лица В. и М., достига до категоричния извод, че финансовите показатели на „Грийн Лайф“ ЕООД не позволяват създаването на какъвто и да е икономически достоверен модел. Анализирани са отчетите на дружеството за период от повече от петнадесет години, като е установено, че пазарният му дял е практически нулев, а приходите са ниски, нерегулярни и стохастични. Изчисленият коефициент на детерминация (R²) под 0,5 изключва възможността да се изгради статистически надеждна зависимост между миналите резултати и бъдещите доходи. В правен аспект това означава, че дори математическият модел да беше изведен, той би представлявал прогноза, а не доказателство за сигурна полза, каквато се изисква за присъждане на обезщетение за пропуснати ползи.

Вещите лица са изчислили и нетна настояща стойност (ННС) на базата на публикувани финансови отчети. И в двата модела (2007–2015 г. и 2007–2021 г.) ННС е отрицателна, което икономически означава, че дейността на дружеството не е генерирала печалба над нормалната норма на възвръщаемост. Но и този извод има ограничена правна значимост: дори и да беше положителна, ННС би представлявала прогноза, основана на предположения за бъдещи парични потоци, които в случая не могат да бъдат установени с необходимата степен на сигурност. Пропуснатата полза не може да бъде производна на икономически модел, който оперира с хипотези, а не с факти.

Икономическата част на комплексната експертиза посочва, че при R² < 0,5 прогнозният модел за приходите не е достоверен и че „не е възможно да се конструира достоверен прогностичен модел“ на паричните потоци. При тези данни съдът приема, че прилагането на метода на дисконтираните парични потоци (DCF) в случая не може да доведе до икономически надежден резултат за пропуснати ползи, поради което не може да обоснове присъждане на обезщетение.

Вещите лица категорично заявяват, че: „размерът на вредата не може да бъде определен при нулеви и отрицателни стойности“; „не може да бъде изчислена пропусната полза, тъй като липсва стабилна база за прогнозиране на бъдещи приходи“; „липсва икономическа основа за моделиране на паричен поток в хипотеза ‘ако не беше издаден ревизионният акт’“. Тези изводи не просто омаловажават доказателствената тежест на ищеца — те правят правно невъзможно да бъдат доказани пропуснати ползи, защото в отсъствие на стабилни данни не може да бъде установена сигурна, реално очаквана полза.

Повторната експертиза на вещото лице К., основана на проверка в ТД на НАП, допълва фактическата картина, но не установява каквато и да е имуществена вреда. Установените счетоводни несъответствия в начина на отразяване на определени плащания нито водят до икономически отрицателен резултат за дружеството, нито имат причинна връзка с твърдените вреди. Констатираните разлики в стотинки или левове не могат да бъдат квалифицирани като вреда, нито като пропусната печалба. Дори ако бяха съществували по-значителни разминавания, те пак щяха да бъдат резултат от счетоводна техника, а не от нарушение на правото на ЕС.

Следователно всички експертизи — счетоводни, икономически и комбинирани — водят до единен извод: в случая липсва реално настъпила имуществена вреда и липсва каквато и да е сигурност относно възможността да се реализира пропусната полза. Всички представени от ищеца икономически концепции, включително DCF-методът, представляват хипотетични модели, които не са съвместими с правния критерий за доказване на вреда. ЗОДОВ не обезщетява потенциални, вероятни или предполагаеми печалби. Обезщетяват се само реално настъпили вреди, доказани с категорични обективни данни, каквито по делото липсват напълно.

По отношение на свидетелските показания съдът намира, че те не установяват релевантни за спора факти, годни да обосноват настъпване на имуществени или неимуществени вреди по смисъла на чл. 2в ЗОДОВ. Разпитаните свидетели пресъздават преди всичко субективните си възприятия относно преживяванията на управителя на „Грийн Лайф“ ЕООД и неговото емоционално състояние след започване на ревизионното и последващото съдебно производство, както и общи трудности, свързани с бизнес средата и неблагоприятното финансово положение на дружеството. Съдът отчита, че част от свидетелските твърдения представляват субективни възприятия и не се потвърждават от събраните административни доказателства. Съдът отчита, че и свидетелите са лица, които се намират в близки лични или професионални отношения с ищеца, поради което техните показания следва да бъдат преценявани с повишена критичност в съответствие с принципа за свободна оценка на доказателствата. Те не сочат конкретен пропуснат договор, отменена поръчка, загубен клиент, осуетена инвестиция или каквото и да е фактическо обстоятелство, което да може да бъде свързано в причинно-следствена връзка с издаването на ревизионния акт или с решението на Върховния административен съд. В частта относно претенциите на М. Г. съдът приема, че свидетелските показания описват притеснение, тревожност и субективен дискомфорт, но не сочат данни за тежко и трайно емоционално увреждане, което да бъде пряко свързано с противоправното поведение на държавен орган.

Относно третия елемент от състава на отговорността по чл. 2в ЗОДОВ – наличието на причинно-следствена връзка между актовете на Националната агенция за приходите и Върховния административен съд, които според ищците нарушават съществено правото на Европейския съюз, и настъпилия вредоносен резултат, за пълнота следва да се изложи следното. Както вече подробно бе установено, в настоящия случай липсва първата и основна материалноправна предпоставка за реализиране на отговорността на държавата по чл. 4, пар. 3 ДЕС и чл. 2в ЗОДОВ, а именно – установено нарушение на правото на ЕС при издаването, респективно при окончателното потвърждаване на ревизионния акт № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г. Освен това претендираните от „Грийн Лайф“ ЕООД и М. Г. имуществени и неимуществени вреди бяха доказателствено опровергани и не се установиха по изискуемия от закона начин. Тези два самостоятелни изводa вече изключват възможността третата предпоставка – наличието на пряка и непосредствена причинна връзка – да бъде приета за изпълнена.

Независимо от това, за пълнота следва да се отбележи и самостоятелното основание, поради което претендираната причинно-следствена връзка не е налице. Ищците поддържат, че издаването и потвърждаването на ревизионния акт са довели до настъпване на вреди, изразяващи се в имуществени загуби на дружеството в размер на 88 222 лв., мораторни лихви в размер на 26 883,20 лв., пропуснати ползи в размер на 456 000 лв., както и различни по вид неимуществени вреди за дружеството и за управителя му. Тези твърдени от ищците вреди са представени като пряка и непосредствена последица от ревизионния акт и последвалото касационно решение на ВАС.

Настоящият съдебен състав приема, че по естеството си тези вреди не могат да бъдат квалифицирани като пряка и непосредствена последица от издаването на ревизионния акт. Съгласно чл. 108, ал. 1 ДОПК ревизионният акт установява публично вземане, но сам по себе си не поражда имуществено засягане. Материалните последици за данъчно задълженото лице не настъпват от акта по установяване на задължението, а от действията по неговото събиране, извършвани от публичния изпълнител, въз основа на самостоятелен фактически състав. Поради това имуществените загуби, на които се позовават ищците, включително платени суми, начислени лихви, наложени запори, затруднения в стопанската дейност или в банковото обслужване, са резултат не от ревизионния акт, а от действията на публичния изпълнител, които не са предмет на настоящото производство, нито се твърди, че са извършени в нарушение на правото на ЕС. Доколкото искът по чл. 2в ЗОДОВ е насочен срещу твърдяно нарушение на правото на ЕС, осъществено чрез ревизионния акт и чрез решението на ВАС, последиците от принудителното изпълнение не могат да се разглеждат като пряко причинени от тях.

Правната теория и съдебната практика, включително обобщена в Тълкувателно решение № 1/15.03.2017 г. по тълк. д. № 2/2016 г. на ОСГК и Първа и Втора колегия на ВАС, определя като непосредствени вреди тези, които по време и по място непосредствено следват противоправното действие, а като преки – тези, които представляват негово закономерно, типично и нормално следствие. СЕС също трайно изисква наличието на пряка причинна връзка между нарушението и вредата, като я приема за основен елемент от фактическия състав на отговорността на държавата (дела C-6/90 и C-9/90, C-46/93 и C-48/93 и др.). В настоящия случай този елемент не може да бъде установен, тъй като ревизионният акт не е породил автоматично настъпване на твърдените вреди, нито съдържа елемент, който да ги прави неизбежни или закономерни. Дори да се допусне хипотетично, че някои от твърдените разходи или ограничения са настъпили, тяхната причина е в последващите действия по изпълнение, които са самостоятелни административни актове и действия, подлежащи на отделен контрол и неангажиращи отговорност по чл. 2в ЗОДОВ за твърдяно нарушение на правото на ЕС при издаване на ревизионния акт.

Отделно от това, събраните по делото доказателства установяват, че изпълнителното производство срещу „Грийн Лайф“ ЕООД не е било ограничено само до задълженията по процесния ревизионен акт, а е включвало и други публични задължения, произтичащи от други ревизионни актове и подадени декларации. Поради това е обективно невъзможно да бъде определена каква част от евентуално настъпилите разходи или ограничения биха били свързани единствено и само с процесния ревизионен акт, което допълнително изключва възможността да се установи причинно-следствена връзка, отговаряща на изискванията на чл. 2в ЗОДОВ.

Комплексната икономическа и счетоводна експертиза по делото също не установява причинно-следствена връзка между ревизионния акт и твърдените пропуснати ползи. Експертите са категорични, че икономически модели за прогнозиране на бъдещи приходи на дружеството не могат да бъдат изградени поради нулев пазарен дял, ниски и стохастични приходи, липса на стабилни тенденции и R² под 0,5. При тези данни предполагаемите пропуснати ползи не могат да бъдат квалифицирани като сигурно настъпили при нормалния ход на стопанската дейност, а още по-малко като пряко и непосредствено обусловени от ревизионния акт. Пропуснатата полза по смисъла на закона изисква доказване на бъдещ доход, който би настъпил със сигурност при липса на противоправното поведение. Такъв доход не е доказан, а вследствие липсва и причинно-следствена връзка.

По отношение на неимуществените вреди съдебно-психологичната експертиза установи наличие единствено на обичаен за подобни производства стрес, който не представлява тежко или трайно емоционално увреждане и не може да бъде пряко и непосредствено свързан нито с процесния ревизионен акт, нито с решението на ВАС. Експертизата отчете и наличието на други фактори, които са оказали влияние върху емоционалното състояние на управителя, което допълнително изключва възможността за индивидуализиране на причинна връзка между твърдяното нарушение и твърдяните вреди. Следователно и в тази част липсва правно релевантна причинност.

Всичко изложено обуславя извода, че дори да се разглежда самостоятелно въпросът за причинната връзка, тя не е налице. Вредите, на които се позовава ищецът, произтичат или от нормалните последици на административното производство и съдебното оспорване, или от последващи действия на публичния изпълнител, или са хипотетични, недоказани или икономически непрогнозируеми. Никоя от тези групи последици не може да бъде квалифицирана като пряко и непосредствено произтичаща от ревизионния акт и неговото потвърждаване при твърдяно нарушение на правото на ЕС.

Предвид липсата на установено нарушение на правото на ЕС, липсата на доказани вреди и липсата на пряка и непосредствена причинно-следствена връзка, настоящият съдебен състав приема, че не са налице предпоставките за ангажиране на отговорността на държавата по чл. 2в ЗОДОВ. От това следва неоснователност на главните искове за имуществени и неимуществени вреди.

Като акцесорни спрямо главните искове, претенциите за присъждане на мораторна и законна лихва следва също да бъдат отхвърлени, тъй като тяхната съдба следва съдбата на главния иск. При отрицателен резултат по главните претенции отпада необходимостта от разглеждане на възраженията за давност или на други допълнителни възражения, тъй като липсва правно основание изобщо за възникване на задължение за заплащане на лихви.

С оглед изхода на спора и на основание чл. 10, ал. 4 от ЗОДОВ ищците дължат заплащане на всички направени по делото разноски. Съдът установява, че възнагражденията за назначените и приети по делото експертизи – съдебно-счетоводни, комплексна съдебно-икономическа и счетоводна, повторна съдебно-счетоводна и съдебно-психологична експертиза – са в общ размер на 1 936,93 (хиляда деветстотин тридесет и шест лева и деветдесет и три стотинки) и са изплатени от бюджета на съда, поради което тази сума следва да бъде възстановена от ищците в полза на бюджета на Административен съд – Пловдив.“

На основание чл. 10, ал. 4 от ЗОДОВ в полза на ответника Национална агенция за приходите следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение, което съдът определя в размер на 450 лева, изчислено съгласно чл. 24 от Наредбата за заплащане на правната помощ, приета на основание чл. 37, ал. 1 ЗПП, като е съобразена фактическата и правна сложност на делото.

На същото основание в полза на ответника Върховен административен съд следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение, което съдът определя в размер на 450 лева, съгласно чл. 24 от Наредбата за заплащане на правната помощ, при съобразяване на фактическата и правна сложност на спора.

Така мотивиран, Пловдивският административен съд, ХХХ състав,

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ предявената искова молба с правно основание чл. 203, ал. 1 и ал. 2 от АПК, вр. с чл. 2в ЗОДОВ, вр. с чл. 4, § 3 ДЕС, подадена от „Грийн Лайф“ ЕООД, [ЕИК], и М. М. Г., [ЕГН], срещу Национална агенция за приходите и Върховния административен съд, с която се иска солидарното им осъждане да заплатят:

– 88 222 лв. имуществени вреди;

– 26 883,20 лв. мораторна лихва върху тях;

– 456 000 лв. пропуснати ползи;

– 10 000 лв. неимуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД;

– 3 047,23 лв. мораторна лихва върху тях;

– 10 000 лв. неимуществени вреди на М. Г.;

– 3 047,23 лв. мораторна лихва върху тях;

– законна лихва върху главниците от 12.12.2022 г. до окончателното плащане,

като обезщетения за твърдени вреди от достатъчно съществено нарушение на правото на ЕС при издаване и съдебното потвърждаване на РА № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г., КАТО НЕОСНОВАТЕЛНИ.

ОТХВЪРЛЯ като неоснователни предявените от „Грийн Лайф“ ЕООД, [населено място], [ЕИК], и М. М. Г., [ЕГН], при условията на евентуалност искове, с правно основание чл. 203, ал. 1 и ал. 2 от АПК, вр. с чл. 2в ЗОДОВ, вр. с чл. 4, § 3 ДЕС, с които се иска осъждане само на Национална агенция за приходите, да заплати

– 88 222 лв. имуществени вреди;

– 26 883,20 лв. мораторна лихва върху тях;

– 456 000 лв. пропуснати ползи;

– 10 000 лв. неимуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД;

– 3 047,23 лв. мораторна лихва върху тях;

– 10 000 лв. неимуществени вреди на М. Г.;

– 3 047,23 лв. мораторна лихва върху тях;

– законна лихва върху главниците от 12.12.2022 г. до окончателното плащане,

като обезщетения за твърдени вреди от достатъчно съществено нарушение на правото на ЕС при издаване и съдебното потвърждаване на РА № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г., КАТО НЕОСНОВАТЕЛНИ.

ОТХВЪРЛЯ като неоснователни предявените от „Грийн Лайф“ ЕООД, [населено място], [ЕИК], и М. М. Г., [ЕГН], при условията на последваща евентуалност искове, с правно основание чл. 203, ал. 1 и ал. 2 от АПК, вр. с чл. 2в ЗОДОВ, вр. с чл. 4, § 3 ДЕС, с които се иска осъждане само на Върховния административен съд, да заплати

– 88 222 лв. имуществени вреди;

– 26 883,20 лв. мораторна лихва върху тях;

– 456 000 лв. пропуснати ползи;

– 10 000 лв. неимуществени вреди на „Грийн Лайф“ ЕООД;

– 3 047,23 лв. мораторна лихва върху тях;

– 10 000 лв. неимуществени вреди на М. Г.;

– 3 047,23 лв. мораторна лихва върху тях;

– законна лихва върху главниците от 12.12.2022 г. до окончателното плащане,

като обезщетения за твърдени вреди от достатъчно съществено нарушение на правото на ЕС при издаване и съдебното потвърждаване на РА № Р-16001615003797-091-001/16.12.2015 г., КАТО НЕОСНОВАТЕЛНИ.

ОСЪЖДА „Грийн Лайф“ ЕООД, [ЕИК], и М. М. Г., [ЕГН], да заплатят солидарно на Национална агенция за приходите, [населено място], сумата от 450 (четиристотин и петдесет) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение по реда на чл. 10, ал. 4 ЗОДОВ и чл. 24 от Наредбата за заплащане на правната помощ.

ОСЪЖДА „Грийн Лайф“ ЕООД, [ЕИК], и М. М. Г., [ЕГН], да заплатят солидарно на Върховния административен съд сумата от 450 (четиристотин и петдесет) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение по реда на чл. 10, ал. 4 ЗОДОВ и чл. 24 от Наредбата за заплащане на правната помощ.

ОСЪЖДА „Грийн Лайф“ ЕООД, [ЕИК], и М. М. Г., [ЕГН], солидарно да заплатят в полза на Административен съд – Пловдив, сумата от 1 936,93 (хиляда деветстотин тридесет и шест лева и деветдесет и три стотинки), представляваща възстановяване на изплатените от бюджета на съда възнаграждения за всички назначени, изготвени и приети по делото експертизи на основание чл. 10, ал. 4 ЗОДОВ, вр. чл. 75 ГПК, вр. чл. 144 АПК.

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.