Р Е Ш Е Н И Е
Номер 368, 07.04.2023г.,
град Бургас
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
БУРГАС, ХХІІІ-ти състав, в открито съдебно заседание, проведено на 27.03.2023г.,
в следния състав:
СЪДИЯ
: ЙОВКА БЪЧВАРОВА
като разгледа докладваното от съдията административно
дело № 28 по описа за 2023г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството по делото се движи по процесуалния ред на
чл.145 и сл. от АПК вр. чл.186, ал.4 вр. ал.1 от ЗДДС. Образувано е по жалба на
дружество „МОТОРС БУРГАС“ ЕООД срещу Заповед за налагане на принудителна
административна мярка (ЗНПАМ) № ФК-187-0088513/01.11.2022г. на Началник отдел
„Оперативни дейности“ Бургас, ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която е разпоредено
запечатване на търговски обект – гумаджийница, находящ се в град Бургас, ж.к.
Зорница, до бензиностанция „Шел“, стопанисван от жалбоподателя, и забрана на
достъпа до обект за срок от 14 дни, за извършено по чл.25, ал.1, т.1 вр. чл.3,
ал.1 от Наредба Н-18/13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане на
продажбите в търговските обекти чрез
фискални устройства вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС административно нарушение, с
искане за отмяна на атакуваната заповед.
Твърдят се следните отменителни основания : Било
допуснато съществено нарушение на процесуалното правило на чл.59, ал.2, т.4 от АПК, тъй като не било конкретизирано нарушение по коя от петте хипотези на
чл.186, ал.1, т.1 от ЗДДС било извършено. Правото на жалбоподателя по чл.187,
ал.4 от ЗДДС било невъзможно да се реализира, тъй като не било издадено наказателно
постановление. Актът не бил мотивиран – нарушение на чл.186, ал.3 от ЗДДС и
чл.59, ал.2, т.4 от АПК.
Актът бил постановен при несъобразяване с целта на закона
– мярката надхвърляла присъщата си цел да предотврати и преустанови
нарушението, както и да отстрани вредните последици от него, тъй като ù
била придадена санкционна функция. Били изложени бланкетни мотиви за определяне
на продължителността на срока на мярката.
В срока по чл.163, ал.2 от АПК ответникът по оспорването
не е подал писмен отговор.
В съдебно заседание жалбоподателят се представлява по
пълномощие от адвокат В.В. ***, която поддържа жалбата и наведените в нея
отменителни основания. Заявява претенция за разноски, съобразно представен
списък.
Ответникът оспорването - Началник отдел „Оперативни
дейности“ Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, не се явява и не изпраща
представител. Постъпило е писмено становище от Д.Ж.– старши юрисконсулт при ТД
на НАП Бургас, упълномощена от Изпълнителния директор на НАП. Съдът не взема
предвид постъпилото становище, тъй като то е подадено от лице, което не е
страна в административното производство и с него не е създадено процесуално
правоотношение.
Съдът, след като обсъди събраните доказателства, прие за
установено следното от фактическа страна :
Дружество „МОТОРС БУРГАС“ ЕООД е със седалище в град
Бургас. Дружеството стопанисва търговски обект – гумаджийница, находяща се в в
ж.к. Зорница в град Бургас, в близост до бензиностанция „Шел“, където
осъществява търговия с гуми втора употреба и предлага на клиентите си смяна на
гуми.
На 28.10.2022г. в 14:50ч. двама инспектори по приходите в
ТД на НАП Бургас, в присъствието на управителя М. М., извършили проверка и
съставили протокол серия АА, фабр. № 0088513, в който удостоверили установените
при проверката обстоятелства : Преди инспекторите да се представят, един от тях
извършил контролна покупка на два броя гуми на обща стойност 110.00 лева.
Парите били приети лично от управителя М., който не издал касова бележка. След
като проверяващите се представили, от инсталираното и работещо в момента на
проверката фискално устройство бил изведен дневен фискален Х-отчет с нулева стойност. В обекта
нямало ПОС терминално устройство за безкасово плащане. Фискалното устройство
имало два департамента : за гуми и за услугата смяна на гуми. Били изброени
наличните в касата парични средства в общ размер 110.00 лева и от управителя М.
бил изготвен опис. Отразено, че разликата в касовата наличност се дължи на
сумата, платена при контролната покупка. Проверяващите върнали гумите и взели
обратно дадените от тях пари. Протоколът е подписан от проверяващите и от
управителя.
На 03.11.2022г. е изготвен проект на акт за установяване
на административно нарушение, затова че на 28.10.2022г. не била издадена
фискална касова бележка от регистрираното и работещо в момента на проверката
фискално устройство, нито касова бележка от кочан. Извършеното деяние е
квалифицирано като административно нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба
Н-18/13.12.2006г. за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин, издадена от министъра на финансите, вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС. Актът нито е подписан от
посочения за негов издател – инспекторът по приходите М.К.и от свидетеля Д.Ж.,
нито е връчен на лицето, срещу което е съставен.
Процесната ЗНПАМ № ФК-187-0088513 била издадена на
01.11.2022г. от Д.П.Д. – Началник-отдел „Оперативни дейности“ Бургас в ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, в която е описана следната фактическа
обстановка : На 28.10.2022г. в 14:50 часа при извършена проверка в търговски
обект по смисъла на §1, т.41 от ДР на ЗДДС – гумаджийница, стопанисвана от
жалбоподателя, търговецът, като лице по чл.3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г.,
не регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговския
оборот чрез издаване на фискални касови бележки от въведеното в експлоатация в
обекта фискално устройство. Извършена е контролна покупка на два броя гуми
„Фулда“ – втора употреба, на обща стойност 110.00 лева, заплатена от
проверяващия екип преди легитимацията. Не е издадена касова бележка от монтираното
и работещо в обекта фискално касово устройство, нито ръчна касова бележка от
кочан с касови бележки при плащане на стоката. След легитимация на органите по
приходите от фискалното устройство е отпечатан дневен фискален отчет, от който
е видно, че горепосочената продажба не е отразена като регистрирана чрез
издаване на фискален бон. Обектът е целогодишен с работно време от петък до
събота, с почивен ден неделя. Заето е едно самоосигуряващо се лице. Прието е,
че дружеството не е спазило реда и начина за издаване на съответен документ за
продажба, поради което за извършеното по чл.25, ал.1, т.1 вр. чл.3, ал.1 от
Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС и на основание чл.186,
ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС и чл.186, ал.3 от ЗДДС на дружеството е наложена ПАМ
запечатване на търговския обект и забрана за достъп до него за срок от 14 дни.
Отделно са изложени мотиви относно продължителността на срока, който бил
определен в рамките на оперативната самостоятелност и били взети предвид
тежестта на извършеното нарушение и последиците от него, вида и характера на
търговската дейност : не била издадена касова бележка за покупка на стойност
110.00 лева; наличие на касова разлика в размер на 110.00 лева, дължаща се и на
други неотчетени приходи и представляваща индиция за системно неизползване на
касовия апарат; средно дневен оборот в размер на 31.10 лева. Създадената
организация на работа позволявала част от оборота да не се отчита през
фискалното устройство. Липсвала организация за създаване на условия търговският
обект да се ръководи и да се организира дейността му в съответствие с
изискванията на Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. Налице била невъзможност за
проследяване на реализираните обороти, обосноваваща необходимост от осигуряване
на защитата на обществения интерес, като така се предотврати възможността за
извършване на нови нарушения. Неспазването на задължение за издаване на касова
бележка винаги водело до отрицателни последици
за фиска, тъй като не се отчитали приходи, не се отразявали обороти и по
този начин се стигало до намаляване на данъчната основа, а оттам и до
отклонение от данъчно облагане. Вредата от процесното нарушение се съизмерявала
на дължимия корпоративен данък, изчислен върху неотчетените продажби, но
невнесен. Органът е преценил, че деянието е с висока степен на обществена
опасност, произтичаща от възможността за многократно проявление на установеното
нарушение във времето. Законосъобразното отчитане и регистриране на продажби
чрез фискалното устройство, както и правилното определяне на реализираните
доходи били от съществено значение за охраната на държавния интерес и
правилното функциониране на държавата. Деянието индицирало на поведение,
насочено срещу установената фискална дисциплина, целяща да гарантира, че всички
лица ще спазват законовите норми и ще се гарантират бюджетни приходи. Срокът на
ПАМ е преценен като съразмерен на извършеното и съобразен с целената превенция
за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта, така и достатъчен от
гледна точка на времето, необходимо да се реорганизира работата в обекта в
посока недопускане за в бъдеще на подобни нарушения. Целта на ПАМ била промяна
в начина на извършване на дейността в обекта, като прекият резултат е правилно
отчитане на оборота от продажби, а индиректният – недопускане на вреда за
фиска.
Разпоредено е запечатването да се извърши в деня, следващ
влизане на ЗНПАМ в сила, а ако денят е неприсъствен – на първия работен ден.
Дадени са указания за необходимите действия, които следва да се предприемат от
страна на дружеството. ЗНПАМ е съобщено на жалбоподателя на 03.11.2022г., който
на 15.11.2022г. я обжалвал по реда на глава VІ от АПК пред по – горестоящия
административен орган – Директор на дирекция „Оперативни дейности“ в Главна
дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, който се произнесъл с решение №
ГДФК-167/17.11.2022г., с което отхвърлил жалбата. Проверяваният акт е преценен
за законосъобразен, вкл. и в частта му относно продължителността на срока на
ПАМ. Решението е съобщено на жалбоподателя на 02.12.2022г.
Жалбата срещу ПАМ е подадена на 15.12.2022г. чрез органа,
постановил оспорения акт.
Със заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на Изпълнителния
директор на НАП, директорите на дирекция „Контрол“ в ТД на НАП и началниците на
отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален
контрол“ в ЦУ на НАП са определени да издават заповеди за налагане на
принудителна административна мярка запечатване на обект по чл.186 от ЗДДС.
Горните факти съдът установи след анализ и преценка на
събраните по делото доказателствени източници. Писмените доказателства съдът
кредитира с оглед доказателствената сила, която им придава ГПК.
Въз основа на установеното от фактическа страна съдът
направи следните правни изводи :
Оспорването
е извършено от лице с надлежна легитимация – адресат на обжалвания
административен акт, стопанисващо търговския обект, за който е разпоредено запечатване. Жалбата е
подадена в срока по чл.149,
ал.1 от АПК вр. с чл.186,
ал.4 от ЗДДС и от външна страна отговаря на изискванията на чл.150 и чл.151
от АПК. Липсват очертаните в
чл.159
от АПК отрицателни предпоставки, поради което жалбата се явява процесуално допустима и подлежи на разглеждане по същество.
Съгласно чл.168 от АПК, съдът не се
ограничава само с обсъждане на основанията, посочени от оспорващия, а е длъжен
въз основа на представените от страните доказателства да провери
законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания по чл.146 от АПК, вкл.
да обяви нищожността на акта, дори да липсва искане за това.
При извършената служебна проверка,
съобразно установеното в посочената в предходния абзац разпоредба, съдът не
установи оспореният акт да е нищожен. ЗНПАМ е издадена в писмена форма и съдържа задължителните реквизити -
наименование на органа, който я издава, наименование на акта, адресат,
разпоредителна част, определяща правата и задълженията на адресата, начина и
срока на изпълнение на ПАМ, срокът и реда за обжалване и подпис на физическото
лице, персонализиращо административния орган.
Издателят – Началник на отдел „Оперативни дейности“ Бургас в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП, е опровомощен да издава ЗНПАМ за запечатване на обект
по реда на чл.186 от ЗДДС. Компетентността е делегирана, съобразно чл.186, ал.3
от ЗДДС вр. с чл. 7, ал. 1, т. 3 от ЗНАП и т. 1 от описаната заповед.
Заповедта е издадена в писмена форма и
съдържа изложение на фактически и правни основания за постановяването ù,
с което са спазени изискванията на чл.59, ал.2 от АПК и чл.186, ал.3 от ЗДДС. В
ЗНПАМ се съдържа словесно описание на приетите за установени от
административния орган факти и посочване на правното основание за налагането на
принудителните мерки. Отбелязано е, че нарушението е с висока степен на
обществена опасност. Определеният срок за запечатване на обекта е мотивиран с
постигане целите на ПАМ, подробно пресъздадени по – горе в настоящия съдебен
акт. Съответствието на изложените от административния орган мотиви с
установените в производството факти не касае формалната, а материалната
законосъобразност на акта.
Несподелими са доводите в жалбата за
нарушено право на защита, поради непосочване в ЗНПАМ по коя точно от петте
букви на чл.186, ал.1, т.1 от ЗДДС се налага ПАМ. Прочитът на текста на
заповедта сочи, че органът стриктно е посочил чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС
на три места на страница втора от заповедта, като те дори са болднати, за да
бъдат по – видими.
Заповедта за налагането на ПАМ е издадена в
съответствие с материалноправните разпоредби на закона. Съгласно чл.186, ал.1,
т.1, б.”а” от ЗДДС, ПАМ запечатване на обект за срок до един месец, независимо
от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не
издаде съответен документ за продажба по чл.118 от
ЗДДС. Съгласно чл.118, ал.1 от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по
този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него
доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
(системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Няма
спор по делото, че по време на извършената контролна покупка не била издадена
касова бележка или друг заместващ документ.
Заповедта е издадена при несъответствие с
целта на закона – отменително основание по чл.146, т.5 от АПК, поради което
следва да бъде отменена. Според чл.22 от ЗАНН, за предотвратяване и
преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и
отстраняване на вредните последици от тях могат да се прилагат принудителни
административни мерки, които са израз на административна държавна принуда,
налагащи във всеки конкретен случай мярката да е определена в такъв вид и обем,
че да не ограничава правата на субектите в степен надхвърляща тази, произтичаща
от преследваната от закона цел. Посоченото задължение произтича от изискването
на принципа на съразмерност в чл.6,
ал.2 от АПК,
според който административните органи упражняват правомощията си по разумен
начин, добросъвестно и справедливо; не следва да бъдат засягани правата и
законните интереси в по – голяма степен от най – необходимото за целта, за
която актът се издава; при засягане права или при създаване на задължения се
прилагат онези мерки, които са по – благоприятни за засегнатото лице, ако и по
този начин се постига целта на закона; от две или повече законосъобразни
възможности органът е длъжен да избере тази възможност, която е осъществима най
– икономично и е най – благоприятна за държавата и обществото; органът има
задължение да се въздържа от актове и действия, които да причинят вреди, явно
несъизмерими с преследваната цел.
В случая ПАМ е с продължителност на
запечатването на обекта от 14 дни,
който срок е в размер около средната предвидена от закон – до 30 дни. По – горе
съдът описа подробно съдържанието на мотивите както на заповедта, така и на
потвърждаващото я решение на горестоящия орган. Прочитът им сочи на шаблонен
подход, типизиран за този вид ПАМ. Посочено е, че извършеното се отличавало с
висока степен на обществена опасност, произтичаща от възможността за
многократно проявление на установеното нарушение. Изводът се базира на
съотнасянето на стойността на покупката – 120.00 лева, към средно – дневния оборот,
който бил в размер на 31.10 лева. Констатираната при проверката наличност в
касата и несъответствието ù с отчетените на каса приходи се дължала и на
други неотчетени приходи и било индиция за системно неизползване на касовия
апарат. Посочено е, че била създадена организация на работа, която позволявала
част от оборота да не се отчита, без да се сочи какви точно фактори водят до
порочните, според заповедта, практики в обекта. Изводите в мотивите не се
потвърждават от доказателствата по делото, поради което съдът ги намира за
голословни и произволни. Всъщност, те почиват на логиката, че щом на
28.10.2022г. не била издадена касова бележка, то касови бележки не са издавани
и през предходните дни, щом среднодневният оборот е 31.10 лева, и ще продължи наложилата се практика да не се
издават касови бележки и за в бъдеще. Изводът обаче не е подкрепен с никакви
доказателства и не е направен анализ на осъществяваната в обекта търговска
дейност от гледна точка на местоположението на обекта, клиентопотока и посещаемостта
в обекта, цените на предлаганите стоки и услуги, кога е активният (за смяна на
гуми) сезон. Не е уточнено и за какъв период средният дневен оборот е 31.10
лева – за една седмица, за един, два, пет, седем месеца, една година и пр. Не е
коментирано, че в обекта работи само управителя, което обстоятелство,
самò по себе си, не предполага осъществяване на много интензивна и
печеливша търговска дейност. Не е уточнено какви са размерите на
гумаджийницата, колко автомобили могат да бъдат обслужвани едновременно и дали
всички тези обстоятелства, обсъдени в тяхната взаимна връзка и вътрешна
обусловеност, могат да доведат до направения от органа извод, че жалбоподателят
е системен извършител на нарушения, затова следва да бъде санкциониран чрез
затваряне и то за 14 дни. Както в административния акт, така и в преписката
липсват данни търговецът да е извършвал и преди нарушения от вида на
процесното, което означава, че органът налага ПАМ с цел преустановяване на
порочни практики, въпреки еднократността на деяние. Посочените изводи
противоречат на доказателствата и са в разрез с изискването на закона за
съразмерност, а именно как чрез преустановяване на дейността на обекта в
14-дневен срок би се постигала целта на превенцията. При положение че
максималната продължителност на ПАМ е 30 дни, е резонен въпросът каква би била
адекватната продължителност на ПАМ при неиздаване на касова бележка за по –
голяма сума в гумаджийница с голям капацитет. Чрез налагане на ПАМ именно в
посочената продължителност се стига до засягане на правната сфера на адресата в
степен по – голяма от най – необходимото за целта, за която актът се издава.
Органът не е успял да обоснове в мотивите си кое е „най – необходимото за
целта“, като общо е посочено, че така се защитавали интересите на държавата,
тъй като всяко неиздаване на касова бележка води до неотчитане на приходи,
съответно до укриване на данъци. В тази връзка съдът намира за
необходимо да отбележи, че преустановяването на дейността на търговския обект
води до пропуснати приходи за държавата от данъчни и осигурителни плащания, от
една страна, а от друга, лишава потребителите от предоставяните в този обект
стоки и услуги. Така се засягат не само права на данъчнозадълженото лице, но и
фискалния интерес от извършване на регистрирани продажби, в резултат от които
да бъдат генерирани данъчни приходи, а косвено се засягат и трети лица.
За същото нарушение очевидно е задвижено
административнонаказателно производство, в хода на което евентуално би била
наложена санкция, която има за цел да предупреди и превъзпита нарушителя, като
същевременно окаже предупредително въздействие и върху останалите субекти, т.
е. ПАМ не може да бъде използвана като санкция за допуснатото нарушение, тъй
като това в разрез с правната природа на принудителните административни мерки,
регламентирани в чл. 22 ЗАНН. Определяне на ПАМ с продължителност 14 дни
тангира към санкцията, с което се стига до ефекта на двойното санкциониране,
което не се позволява от закона.
Тъй
като определянето на продължителността на срока на ПАМ е израз на оперативната
самостоятелност на административния орган, законът
не предоставя правомощие на съда да измени определения от органа по приходите
срок, поради което заповедта, с която е наложена, следва да бъде отменена в
цялост.
По разноските :
Жалбоподателят претендира присъждане на
разноски по списък в общ размер 550.00 лева, от които 50.00 лева държавна такса
и 500.00 лева адвокатско възнаграждение, което е платено в брой, според
направеното в договора за правна помощ отбелязване, имащо характер на разписка.
Претенцията е основателна и юридическото лице – НАП, в структурата на което е
ответникът по оспорването, следва да бъде осъдено да заплати на жалбоподателя
целия размер на претендираните от него разноски.
Ръководен от гореизложените съображения, Административен съд
Бургас, ХХІІІ-ти състав,
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на дружество „МОТОРС БУРГАС“ ЕООД, ЕИК *********, седалище и адрес на управление град Бургас, ж.к. Зорница бл.9, вх.6, ет.6,
ап.17, представлявано от управителя М.Н.М., Заповед за налагане на принудителна административна мярка
№ ФК-187-0088513/01.11.2022г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Бургас в
ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА
на основание чл.143, ал.1 от АПК вр.
чл.78, ал.1 от ГПК Централно управление на НАП, град София, бул. Княз Дондуков
52, да заплати на дружество „МОТОРС БУРГАС“ ЕООД, с посочени данни, сумата 550.00 (петстотин и петдесет) лева,
представляващи направени по делото разноски.
РЕШЕНИЕТО може да се обжалва пред Върховния административен съд с
касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
С Ъ Д И Я :