Р Е Ш Е Н И Е
№ 197
гр. Русе, 17 юли 2023 год.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Русенският административен съд, в публичното
заседание на 21 юни 2023 г. в състав:
Съдия: ДИАН ВАСИЛЕВ
при секретаря Наталия Георгиева и в
присъствието на прокурора ……. като
разгледа докладваното от
съдията Василев административно дело №94 по описа за 2023
година, за да се произнесе, взе предвид:
Производството е по реда на чл. 156 и сл.
ДОПК (Данъчно-осигурителен
процесуален кодекс).
В Административен съд Русе е било образувано административно дело
№689/2020г. след депозирана жалба от „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление гр. Две могили. Тя е била насочена срещу
Ревизионен акт (РА) № Р-03001819005935-091-001/04.06.2020 г., издаден от органи
по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходи (ТД
на НАП) гр. Варна, потвърден с Решение № 211/04.11.2020 г. на директора на
Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при
Централното управление на Националната агенция за приходи.
Решението на съда от 25.06.2021 год. по адм. дело №689/2020г. е било
оспорено пред Върховен административен съд, по повод на което пред касационната
инстанция е образувано адм. дело № 8632 от 2021 г., I о. Със съдебния си акт
ВАС отменя решение №30/25.06.2021 г. на Административен съд – Русе, постановено
по адм. дело № 689/2020 г., в частта, в която е отхвърлена жалбата на
"Дан Индъстри Р" ЕООД срещу ревизионен акт №
Р-03001819005935-091-001/4.06.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП –
Варна за установени задължения за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ и задължителни
осигурителни вноски за ДОО, здравно осигуряване и ДЗПО-УПФ за ревизираните
периоди от 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г. и връща делото за ново разглеждане от
друг състав на първоинстанционния съд в тази част.
Мотивите на съда досежно този резултат са свързани основно с Тълкувателно
решение 6/27.10.2022 г. на ОСС от І и ІІ колегия на Върховния административен
съд по т. д. № 6/2021 г., съгласно което при установяване на данъчни и
осигурителни задължения на работодатели в ревизионно производство по ДОПК,
органите по приходите не разполагат с правомощия инцидентно да обявяват
(констатират) съществуването на трудови правоотношения, прикрити от привидни
граждански договори по ЗЗД, като работна сила се предоставя в нарушение на чл.
1, ал. 2 КТ, тъй като такава компетентност имат само и единствено контролните
органи на Инспекцията по труда по реда на чл. 405а КТ.
Съответно, дадени са и указания за произнасяне на първоинстанционният съд
съгласно чл. 226, ал. 3 АПК относно разноските за касационното производство в
частта, в която делото е върнато за нова разглеждане.
Жалбоподателят в настоящото съдебно производство поддържа жалбата,
депозирана още по административно дело №689/2020г. по описа на РАС за отмяна на
ревизионния акт и в тази му част относно установени задължения за данък по чл.
42/49 ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски за ДОО, здравно осигуряване и
ДЗПО-УПФ за ревизираните периоди от 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г. Претендира присъждане
на разноски, за които представя и списък.
Ответникът по оспорването – Директор на дирекция „ОДОП” гр. Варна при ЦУ на
НАП, действащ чрез процесуален представител гл. юрисконсулт З. Е. намира
оспорването за неоснователно. В съдебна зала и в писмени бележки се поддържат съображения,
свързани с неоснователност на оспорването досежно определените с РА задължения
на дружеството за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски
за ДОО, здравно осигуряване и ДЗПО-УПФ за ревизираните периоди от 20.04.2017 г.
– 31.08.2019 г. Твърди, че според него е налице прикриване на трудови
правоотношения чрез привидни договори, сключени по реда на ЗЗД. Това нарушавало
и трудовите права на работниците и служителите, като и техните осигурителни
права. Излага подробни доводи в тази насока. Претендира присъждане на
юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.
Русенският административен съд, след като обсъди данните по делото и
доводите на страните, след преценка на събраните по делото писмени доказателства
и заключението по назначената и приета съдебно-счетоводна
експертиза приема от фактическа и правна страна следното:
С Ревизионен акт №
Р-03001819005935-091-001/04.06.2020 г., издаден от органи по приходите при
Териториална дирекция на Националната агенция за приходи гр. Варна, потвърден с
Решение № 211/04.11.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при Централното управление на
Националната агенция за приходи, на „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД били установени
задължения за корпоративен данък за съответни периоди, за данък върху
добавената стойност по същия начин и лихви. Установени били още задължения за данък
върху доходите по ЗДДФЛ за периода от м.07.2017г. до м.04.2019г. – 7 936,92 лева
главница и 1 685,27 лева – лихви; ДОО - за осигурители за периода от м.07.2017г.
до м.03.2019г. – 19 160,13 лева главница и 3 793,56 лева – лихви; Вноски за
здравно осигуряване - за осигурители по ЗЗО за периода от м.07.2017г. до м.03.2019г.
– 7 565,52 лева главница и 1 521,84 лева – лихви; Универсален пенсионен фонд -
за осигурители по КСО за периода от м.07.2017г.
до м.03.2019г. – 4 687,97 лева главница и 959,40 лева – лихви.
По отношение на задълженията за корпоративен данък и ДДС е
налице произнасяне по адм. дело №689/2020г. по описа на АС-Русе и в тази му
част след оспорване съдебният акт е оставен в сила с решение №1816 от
16.02.2023г. по адм. д. № 8632 от 2021 г., I о по описа на ВАС.
Върховен административен съд I отд., съобразявайки и Тълкувателно решение 6/27.10.2022 г. на ОСС от І и ІІ
колегия на Върховния административен съд по т. д. № 6/2021 г., и забраната на
чл.220 от АПК за нови фактически установявания отменя решението на РА по
административно дело №689/2020г. в частта, в която е отхвърлена жалбата на
"Дан Индъстри Р" ЕООД по отношение на установените с ревизионния акт
задължения за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ за периода 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г.
в общ размер на 7 936. 92 лева и лихви от 1 685. 27 лева, задължителни
осигурителни вноски като осигурител за периода 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г. за
ДОО в общ размер на 19 160. 13 лева и лихви от 3 793. 56 лева, за здравно
осигурителни вноски в общ размер 7 565. 52 лева и лихви от 1521. 84 лева и
ДЗПО-УПФ в общ размер на 4 687. 97 лева и лихви от 959. 40 лева и връща делото
за ново разглеждане от друг състав на съда за изясняване размера на облагаемия
и осигурителния доход на лицата, работили за ревизираното дружество по трудови
правоотношения и лицата, работили по граждански договори и установяване размера
на задълженията, определени в нарушение на чл. 405а КТ.
Настоящият съдебен състав, съобразявайки решение №1816 от
16.02.2023г. по адм. д. № 8632 от 2021 г., I о по описа на ВАС и дадените с
него указания, които са и задължителни за първоинстанционния съд, за изясняване
на въпроси, които са от значение за правилното разрешаване на спора в тази му
част, назначи съдебно-счетоводна експертиза. Към вещото лице бяха
поставени следните задачи : 1. Какъв е
размерът на задълженията по ЗДДФЛ, 330 и КСО по трудови правоотношения за
данъчен период м.04.2017 г. – м.08.2019г. за периоди съгласно заповед за
възлагане на ревизия, а също и като сбор за съответната данъчна година за
лицата описани в РД и РА? 2. Какъв е размерът на задълженията по ЗДДФЛ, 33О и
КСО по граждански договори за данъчен период м.04.2017 г. - м.12.2018 г. и по
периоди съгласно заповед за възлагане на ревизия, а също и като сбор за
съответната данъчна година за лицата описани в РД и РА? 3. При съобразяване на
отговорите на предходните два въпроса, да определи какъв е размерът на
задълженията, които се дължат от дружеството — жалбоподател и които са за
сметка на дружеството — жалбоподател- осигурител. Бе поставена и четвърта
задача, която не касае спора по настоящото дело, въпреки, че съдът я допусна.
Вещото лице даде отговор на всички въпроси,
като видно от заключението му (л.33-44 от делото), резултатите които са
получени на база неговите изчисления са идентични с тези по оспорения РА както досежно
всички възнаграждения за положен труд и плащания по трудовите възнаграждения и
задълженията по ЗДДФЛ, ЗЗО и КСО, така и относно всички възнаграждения за
положен труд по граждански договори. Тези сметки са направени след анализ на
вноските по ЗДДФЛ, ЗЗО и КСО, които „ДАН
ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД дължи по двата вида правоотношения.
Всъщност, задълженията които са
определени от ревизиращия екип на НАП, свързани с изплатените от дружеството възнаграждения за
положен труд по трудовите възнаграждения имат изключително минимална разлика, с
изчисленията на вещото лице, която дори може да се причисли към
статистическа/техническа грешка и вероятно е точно такава. Касае се за разлика
в задълженията за 2019г. по вноските към НЗОК, като ревизиращите са определили
общо сумата от 786.72 лева, а вещото лице е приело, че тази сума е 786.52 лева или разликата е в размер на 0.20 лева. С
толкова се променя и крайната сума по задължението, описано в таблица 9 на л.43
от делото. Вместо приетата в РА обща сума в размер на 39 823.62 лева,
вещото лице определя сумата в размер на 39 823.42 лева.
По - съществено значение имат
определените с РА задължения на дружеството за данък по чл.42 и чл.49, ал.5 от ЗДДФЛ, ДОО и ТЗ, ДЗПО и УПФ и задължения към НЗОК. Те са напълно идентични след
извършената проверка с изчисленията на вещото лице (виж и сравни таблица 8 на
л.42 от делото и таблица 10 на л.43). Тези задължения ревизиращия екип приема
за налични, а в РД и в оспорения РА излага доводи, че сключените между дружеството
и лицата – В.П.Б., В.Ц.К., М.М.И., П.М.А., И.П.Д.,
К.А.С., Б.Д. Г., А.Л.Х., Ж.Ж.Г., М.Ж. И., А.Т.С., И.Т.А., М.Й.Г., П.И.С., Р.И.Б.,
А.Х.Д. граждански договори, за периода м.04/2017 г. до м. 08/2019 г., са
некоректни и по своята същност са прикрити трудови договори.
По този начин служителите на НАП,
приемайки тези правоотношения не за граждански, а за трудови, променя и задълженията
за съответните вноски, които има „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД досежно сключените граждански договори с описаните
по-горе лица, приравнявайки задълженията не за граждански, по каквито са
внасяни от дружеството вноски по ЗДДФЛ /авансов данък/, ЗЗО и КСО, а за задължения
по трудови договори с тези лица. Това е най-добре видно от таблицата, намираща
се на стр. 37 – 45 от ревизионния доклад, където е посочена сумата, която се
дължи от „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД, ако тези договори не бяха граждански, а трудови.
Тук обаче, съдът е длъжен да
съобрази задължителното за прилагане от съдилищата Тълкувателно решение №6/27.10.2022
г. на ОСС от І и ІІ колегия на Върховния административен съд по т. д. № 6/2021
г. Според решеното с него, „При установяване на данъчни и осигурителни
задължения на работодатели в ревизионно производство по ДОПК, органите по
приходите не разполагат с правомощия инцидентно да обявяват (констатират)
съществуването на трудови правоотношения, прикрити от привидни граждански
договори по ЗЗД, като работна сила се предоставя в нарушение на чл. 1, ал. 2 КТ, тъй като такава компетентност имат само и единствено контролните органи на
Инспекцията по труда по реда на чл. 405а КТ“.
Липсата на такива констатации
от компетентните органи – съответната Инспекция по труда, които съгласно чл.
405а КТ да са обявили всички тези граждански правоотношения, описани и по-горе
като съществуващи трудови правоотношения, съответно, различните суми, които са
получени от лицата по сключените граждански договори с дружеството - изплатените
средства по банков път на лица с различни основания - разходи по пътуване, визи
и други с характер на издръжка, приети за суми, изплащани именно на работилите
лица с трудово - правни отношения, води на извода, че неправилно ревизиращият
екип в РД и съответно в оспорения РА са приели всички тези граждански договори за прикрити трудови, съответно
сумите за такива трудови и приравнени на тях правоотношения за ревизираният
период. Погрешни се явяват и направените изчисления за внасяне на допълнителни
суми по ЗДДФЛ, ЗЗО и КСО за процесните периоди, които са описани и в таблица 9
(л.43 от делото) на приетото заключение по назначената експертиза. Те са
описани както следва:
Таблица 9
|
№ |
Година |
Данък ДДФЛ |
ДОО+ТЗ |
ДЗПО- УПФ |
НЗОК |
Общо |
|
1 |
2017 |
566.58 |
1358.00 |
350.00 |
560.00 |
2 834.58 |
|
2 |
2018 |
6943.94 |
15855.97 |
3860.97 |
6218.80 |
32 879.68 |
|
3 |
2019 |
899.48 |
1946.16 |
477.00 |
786.52 |
4 109.16 |
|
|
Общо |
8 410.00 |
19 160.13 |
4 687.97 |
7 565.52 |
39 823.62 |
Забележка: В таблица №9 в
експертизата, в които в.л. посочва данни за задълженията за НЗОК, вероятно
поради техническа грешка изписва общият размер на задълженията по ЗЗО/НЗОК/ на 7565.32,
вместо сумата 7 565.52. В предходната таблица №7 сумата е вярно
записана. Разликата от 0.20 лева съдът я коригира, защото таблица №9 е
тази, при която се сравняват данните от задача 1 и задача 2 по ССЕ, и за да е
правилна и сумата в общ размер за задълженията по НЗОК, които са били
определени в РА и описани от в.л.
Или съобразявайки изчисленията
на вещото лице в назначената и приета съдебно-счетоводна експертиза и
Тълкувателно решение №6/27.10.2022 г. на ОСС от І и ІІ колегия на Върховния
административен съд по т. д. № 6/2021 г., настоящият съдебен състав счита, че
дължимите суми /публичните задължения/ от „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД за данък върху
доходите по ЗДДФЛ, по КСО /ДОО+ТЗ/, за ДЗПО – УПФ и към НЗОК касаят само и
единствено задълженията, които имат по сключените с лицата граждански договори.
Тези задължения вещото лице е изчислило в таблица 10 и са както следва:
Таблица 10
|
Период |
Данък, чл. 42 и чл.49,ал.5
ЗДДФЛ |
ДОО+ ТЗ |
ДЗПО- УПФ |
НЗОК |
Общо |
|
2017 г. |
473.08 |
344.72 |
126.00 |
216.00 |
1 159.80 |
|
2018 г. |
1175.06 |
979.16 |
327.36 |
476.16 |
2 957.74 |
|
|
1648.14 |
1323.88 |
453.36 |
692.16 |
4 117.54 |
Предвид гореизложеното, съдът
приема, че ревизионен акт № Р-03001819005935-091-001/4.06.2020 г. на органи по
приходите при ТД на НАП – Варна, в частта, с която за "Дан Индъстри
Р" ЕООД са установени задължения за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ и
задължителни осигурителни вноски за ДОО, здравно осигуряване и ДЗПО-УПФ за
ревизираните периоди от 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г., следва да бъде частично
отменен.
Съгласно записаното в РА от
извършилите ревизията служители на НАП, общите задължения на „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД за данък ДДФЛ, ДОО+ТЗ, ДЗПО-
УПФ и към НЗОК са определени на 39 823.62 лева и съответните лихви, за които не се
спори, защото те следват размера на главницата.
Приемайки,
че органите по приходите не разполагат с правомощия инцидентно да констатират
съществуването на трудови правоотношения, прикрити от привидни граждански
договори по ЗЗД, като работна сила се предоставя в нарушение на чл. 1, ал. 2 КТ, тъй като такава компетентност имат само и единствено контролните органи на
Инспекцията по труда по реда на чл. 405а КТ, съдът се съгласява с изчисленията
на вещото лице и определя задълженията на дружеството за данък върху доходите
по ЗДДФЛ, по КСО /ДОО+ТЗ/, за ДЗПО – УПФ и към НЗОК са в общ размер на 4 117.54 лева и съответните лихви. Над тази сума, РА,
в частта за задължения за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ и задължителни осигурителни
вноски за ДОО, здравно осигуряване и ДЗПО-УПФ следва да бъде отменен като
незаконосъобразен.
Жалбата на „ДАН ИНДЪСТРИ Р“ ЕООД се явява частично
основателна.
При този изход на спора, частично
основателно е искането за присъждане на направените по делото разноски, както и
за тези пред Върховен административен съд по адм. д. № 8632 от 2021 г., I о. Съгласно
чл. 226, ал. 3 АПК относно разноските за касационното производство в частта, в
която делото е върнато за нова разглеждане произнасяне дължи първоинстанционния
съд.
От оспорващата страна са поискани
направените разноски в общ размер от 4 898.72 лева. Те включват : 1. Платена
държавна такса по дело № 689/2020г. на АС-Русе в размер на 50 лева; 2. Депозит за
вещо лице по назначената ССЕ по адм. дело № 689/2020 г. по описа на АС-Русе,
който е поискан в размер на 302,50 лева /300 лева за депозита и 2.50 лева за
превода/ и доплащане-200 лева; 3. Платено адвокатско възнаграждение –
1 000 лева; 4. Платено адвокатско възнаграждение за касационната инстанция
– 2 000 лева; 5. Платена д.т. по касационното дело – 646.22 лева; 6.
Депозит за вещо лице по ССЕ по адм. дело №94/2023г. – 700 лева.
От ответната страна само е
направено искане за разноски, без да се уточнява техния размер. В писмени
бележки уточнява, че ги претендира за юрисконсултско възнаграждение за
настоящото дело и за касационната инстанция по адм. д. № 8632
от 2021 г., I о. по описа на ВАС.
Материалният интерес по настоящото дело е в размер от 39
823.62 лева. Жалбата е основателна за сумата от 39
823.62 - 4 117.54 или за сумата в размер на 35 706.08 лева. На жалбоподателя следва да се присъдят разноски в размер на 35 706.08 х 4
898.72 / 39 823.62 = 4 392 лева.
В полза на ответника са поискани разноски за
юрисконсултско възнаграждение. Такива се дължат съобразно отхвърлената част от
жалбата, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК– за 4 117.54 лева, относно настоящото
дело и за пред касационната инстанция по адм. д. № 8632 от
2021 г., I о. по описа на ВАС. Те са в
общ размер на 793.22
лева.
По компенсация на жалбоподателя се присъждат разноски в
размер на 4 138.78 лева / 4 392
лева –793.22 лева/.
Воден
от горното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд – град Русе,
трети състав
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03001819005935-091-001/4.06.2020 г.
на органи по приходите при ТД на НАП – Варна, в частта, с която за
"Дан Индъстри Р" ЕООД са установени задължения за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски за ДОО, здравно осигуряване и ДЗПО-УПФ
за ревизираните периоди от 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г. за сумата над 4 117.54
лева до 39 823.62 лева.
Отхвърля жалбата в останалата
част относно задължения на дружеството за данък по чл. 42/49 ЗДДФЛ и
задължителни осигурителни вноски за ДОО, здравно осигуряване и ДЗПО-УПФ за
ревизираните периоди от 20.04.2017 г. – 31.08.2019 г., за сумата до 4 117.54 (Четири хиляди, сто и седемнадесет лева и 54 ст.).
Осъжда Дирекция „ОДОП“ Варна, ЦУ НАП да заплати на "Дан Индъстри Р" ЕООД,
гр. Две могили, ЕИК *********, представлявано от управителя И.Д.Й. разноски по
делото в размер на 4 138.78 лева (Четири хиляди сто тридесет и
осем лева и 78 ст.).
Решението може да се обжалва с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му
на страните пред Върховния административен съд.
Съдия: