Р Е
Ш Е Н И Е
№
гр. Кърджали, 26.06.2023 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Кърджали в открито заседание
на шести юни през две хиляди двадесет
и трета година в състав:
СЪДИЯ:
АЙГЮЛ ШЕФКИ
при секретаря Мариана Кадиева като разгледа
докладваното от съдия Шефки адм.
дело
№ 160/2023г. по описа на КАС, и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.145
и сл. от АПК, във вр. с чл.186, ал.4
от Закона
за данък върху
добавената стойност /ЗДДС/.
Образувано е по жалба от ЕТ „Касус-З.Ч.“, с ЕИК ***, със седалище и адрес на управление:***, подадена чрез З.А.Ч. - собственик, против Заповед
за налагане на принудителна административна мярка (ЗНПАМ) №ФК-40-0471092/23.01.2023 г., издадена от началник отдел “Оперативни дейности"
– Пловдив, ГД „ФК“ в ЦУ на НАП,
потвърдена с
Решение №ГДФК-46/08.02.2023 г.
на директора на Дирекция
“Оперативни дейности“ в
ГД „ФК“ при ЦУ на НАП.
Жалбоподателят твърди незаконосъобразност на
оспорената заповед, като издадена
при съществено нарушение на административнопроизводствените
правила,
в противоречие с материалния закон и с неговата цел. Сочи, че описаните в заповедта факти и обстоятелства, не отговарят на действителните,
както и че не е извършил
вмененото му нарушение. В тази връзка се сочи, че на работещото в обекта лице не е била
дадена възможност да издаде касова
бележка. По отношение
на констатираната положителна
касова наличност сочи, че сумата в размер
на 19,50 лв.
се дължи на смесването
на оборота с лични средства. Намира наложената мярка за несъразмерна.
По горните съображения
иска отмяна на обжалваната заповед. Претендира направените по делото разноски. В о.с.з., чрез процесуалния
си представител, поддържа жалбата,
като счита, че в случая е извършено
и недопустимо кумулиране на
санкции. Позовава се на Решение на СЕС от 04.05.2023 г. по дело С-97/21.
Ответникът – Началник отдел “Оперативни дейности" - Пловдив към Главна дирекция "Фискален контрол"
в ЦУ на НАП,
чрез процесуалния
си представител, в о.с.з. и в
писмено становище, намира жалбата
за неоснователна. Счита, че оспорената
заповед е законосъобразна, като издадена
от компетентен орган,
с подробно изложени мотиви и съдържаща всички реквизити по чл.59, ал.2 от АПК. Излагат се съображения за наличие на предпоставките
на чл.186
от ЗДДС, за налагане
на принудителната административна
мярка,
както и за
обоснованост на срока, за който
е наложена. В тази връзка твърди, че административният
орган се е позовал на конкретни факти и обстоятелства, констатирани при извършената проверка.
Намира за неоснователно твърдението за кумулиране на санкции и непропорционалност на мярката,
тъй като по делото
не било установено
да е издавано наказателно постановление,
ведно с налагането на принудителната административна мярка. По горните съображения
счита,
че жалбата
следва да бъде отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение,
платено от жалбоподателя.
Съдът,
като взе
предвид доказателствата по делото, приема за
установено следното:
Видно от Протокол серия АА, №0471090, на 12.01.2023 г., в хранителен магазин,
находящ се в ***,
стопанисван от жалбоподателя, е извършена проверка от служители при ЦУ на НАП. В протокола е отразена извършена
контролна покупка на минерална вода, на стойност
1,00 лв., платени в брой от проверяващ служител, за която покупка не бил издаден касов бон от фискално
устройство или ръчна касова бележка от кочан. Посочено е, че с това е нарушен чл.3,
ал.1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ. В хода на проверката е констатирана и
касова разлика в размер на 19,50 лв., която
не е отчетена чрез фискалното устройство, видно от приложения опис на паричните
средства в касата, изготвен на 12.01.2023 г..
Със Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-40-0471092/23.01.2023
г., издадена от началник отдел “Оперативни дейности"
- Пловдив в ЦУ
на НАП, предмет на настоящия спор, на жалбоподателя е наложена принудителна административна
мярка – запечатване на търговски обект – хранителен магазин,
находящ се в ***,
стопанисван от жалбоподателя, както и забрана за достъпа до него, за срок от 14 дни, на основание чл.186,
ал.1, т.1, б.“а“ ЗДДС, за нарушение на чл.3, ал.1 от Наредба Н-18/2006 г., вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС. Мярката е приложена за това, че
като задължено лице по чл.3 от Наредба Н-18/2006 г., търговецът не регистрира и отчита всяка извършена продажба
на стоки в търговския обект, чрез издаване на касови бележки от фискалното устройство.
Отразено е, че за извършена контролна покупка, на стойност 1.00 лв, платена в брой от служителя, извършващ проверката, не е
издаден касов бон от въведеното в експлоатация и работещо в обекта фискално устройство,
или касова бележка от кочан. Посочено е, че извършеното нарушение се установява
и от констатираната разлика в размер на 19,50 лв. между наличните парични средства
в касата и разчетената касова наличност по
данни от фискалното устройство. По отношение на продължителността на срока на наложената
мярка е посочено, че са взети предвид тежестта на извършеното нарушение и последиците
от същото, както и че неиздаването на фискални
касови бележки препятства контролната дейност на приходната администрация, води
до укриване на доходи и намаляване на размера на внесените данъци. Посочено е също, че при определяне на срока са
съобразени комуникативното местоположение на обекта; работното му време: понеделник - петък: от 08.00ч. до 19.00ч., събота
и неделя: от 08:30ч. до 12:00 ч.; неговата площ- 16 кв.м.; характера на дейността
- продажба на разнообразни хранителни стоки, а именно: хляб, с цена 1.50 лв., брашно
- 1.60 лв., кисели млека - 1.50 лв., вафли - 0.50 лв., шоколадови бонбони -
3.40 лв., бисквити - от 1.90 лв. до 2.20 лв., минерална вода, с цена от 0.60 лв.
до 1.00 лв., безалкохолни напитки - от
0.60 лв. до 3.40 лв., тоалетна хартия - 2.20 лв. Описаното е прието като предпоставка
за реализиране на големи обороти, с множество потенциални клиенти. Посочена е необходимостта от прилагането на
принудителна административна мярка, за да се осигури защитата на държавния интерес,
като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения, както и да бъде
превъзпитан нарушителят, в бъдеще да извършва продажби по установения за това ред
и с наличието на регистрирано фискално устройство, а не, както към момента на извършване
на проверката - без редовна отчетност на приходите. Посочено е, че извършеното деяние
показва поведение на лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина, показва
организация в търговския обект, която няма за цел спазването на данъчното законодателство,
като целта на наложената ПАМ е да гарантира, че всички лица ще спазват законовите
норми и ще се осигурят бюджетните приходи, както и надлежното и законово деклариране
на движението на стоки и на всички реализирани обороти. Отразено е, че ако не бъде
наложена мярката, съществува възможност от извършване на ново нарушение, от което
за фиска ще настъпят значителни и труднопоправими
вреди. Посочено е също, че при определянето на срока е съобразен принципът на съразмерност,
а наложената мярка е съобразена с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразните
практики в обекта, както и с необходимото време за създаване на нормална организация
за отчитане на дейността.
С Решение №ГДФК-46/08.02.2023
г. на директора
на Дирекция “Оперативни дейности“ в ГД „ФК“ в ЦУ на НАП, подадената от
ЕТ „Касус-З.Ч.“ жалба с вх.№ВхК-918/03.02.2023
г. срещу горната ЗНПАМ №ФК-40-0471092/23.01.2023 г., е отхвърлена,
като неоснователна.
По делото е приложен и АУАН № F694962/03.02.2023 г., съставен от
орган по приходите, видно от който,
за нарушението на чл.3, ал.1 от Наредба Н-18/2006 г., вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, извършено на 12.01.2023 г. и изразяващо се в неиздаването на фискална касова бележка за извършена
продажба на минерална вода на стойност 1.00 лев, срещу ЕТ „Касус-З.Ч.“ е било образувано и административнонаказателно производство.
С оглед така установените факти, след преценка
на допустимостта на жалбата
и след като извърши проверка на обжалвания акт по чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът прави
следните правни изводи:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена
в рамките на установения от закона срок, и от лице с правен
интерес от оспорването,
а разгледана по същество е основателна.
Заповедта е издадена от компетентен орган – началник отдел “Оперативни дейности" - Пловдив към Главна дирекция "Фискален контрол"
в ЦУ на НАП,
упълномощен със Заповед №ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на изпълнителния директор
на НАП, приложена по делото.
Съдът намира обаче, че заповедта е издадена при допуснато съществено нарушение
на административнопроизводствените правила, както и в
несъответствие с материалния закон и с неговата цел.
Съгласно чл.118, ал.1 от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон
лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски
обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален
бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за
управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан
друг данъчен документ. Такова задължение за регистриране и отчитане на
извършваните продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез
издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, е регламентирано
и в чл. 3 от Наредба Н-18/2006 г. на МФ.
В конкретния случай, неоснователни са твърденията на жалбоподателя, че не е
извършил вмененото му нарушение. От обсъдените по-горе доказателства безспорно се
установява, че за извършената продажба, на стойност един лев, не е издадена фискална
касова бележка от монтирано и работещо в обекта фискално устройство. Издаването
на фискална касова бележка за извършената продажба на стока е било дължимо, но това
задължение не е било изпълнено. Следователно, налице е неизпълнение от страна на
жалбоподателя на задължението по чл. 118, ал. 1 ЗДДС за регистриране и отчитане
на всяка продажба, извършена в обекта.
Според разпоредбата на чл. 186, ал.1, т.1, б."а" от ЗДДС, принудителната административна мярка запечатване
на обект за срок до 30 дни независимо от предвидените глоби и имуществени санкции
се прилага на лице, което не издаде съответен документ за продажба по чл. 118.
При определяне на продължителността на срока на мярката административният орган
действа при условията на оперативна самостоятелност, като по аргумент от чл.186,
ал.3 от ЗДДС, следва за всеки
конкретен случай мярката да е определена
в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в степен, надхвърляща преследваната от закона цел.
В случая, в оспорената заповед е посочено, че при определянето на продължителността
на срока на наложената мярка са взети предвид тежестта на извършеното нарушение
и последиците от същото, характера на дейността, местонахождението на търговския
обект и работното му време. Посочено е също, че така определения срок е съобразен
с необходимото време за създаване на правилна организация за отчитане на дейността
от търговеца, а целта е свързана с преустановяване
на незаконосъобразните практики в обекта, както и с необходимото време за създаване
на нормална организация за отчитане на дейността, правилно установяване и събиране
на данъците, както и възможността за осъществяване на контрол. Така изброените основания
не са надлежни мотиви по смисъла на чл.186, ал.3 от ЗДДС, във вр. с чл.59, ал.2, т.4 от АПК и не обосновават срока на наложената
принудителна административна мярка. Изложените обстоятелства представляват основания
за прилагане на административната принуда, а не
конкретни факти и обстоятелства, обуславящи тежестта на нарушението и срока
на наложената мярка. Посоченото в заповедта, че търговският обект представлява хранителен магазин с комуникативно местоположение,
с разнообразни цени на предлаганите стоки, също не може да обоснове конкретно определената
продължителност на срока, поради липсата на конкретни
данни за клиентопотока, анализ на местоположението на
обекта и реализирания оборот, като потенциална възможност за реализиране на значителни
обороти. От своя страна, липсата на конкретни мотиви
относно срока, за който се прилага принудителната административна мярка, е нарушение
на изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 АПК, тъй като не позволява извършването на
надлежна съдебна проверка за съответствието на акта с целта на закона. Следва да
се отбележи, че въпреки предоставената на административния орган оперативна самостоятелност
при определяне срока на мярката, същият следва да обоснове причините за определяне
на срок, различен от минималния, за да се установи дали е налице съответствие между
определения от него срок и заложените в закона цели. Изискването за надлежно мотивиране
на административните актове обезпечава правилно упражняване на съдебния контрол
за законосъобразност и осигурява възможност на страните за защита, а неизлагането
на конкретни и относими мотиви относно срока, за който
е наложена мярката, е основание за отмяна на оспорената заповед.
Наложената принудителна мярка не съответства и на целите, посочени в чл.22 ЗАНН
- предотвратяване и преустановяване на нарушенията, както и предотвратяване и отстраняване
на вредните последици от тях. Тези мерки следва да са свързани с конкретното нарушение
и не следва да имат характер на санкция. В оспорената заповед не са изложени конкретни
мотиви за коригиращия и превантивен ефект на определения срок, като наличието в
търговския обект на регистрирано фискално устройство предполага, че е създадена
организация за отчитане на продажбите, извършвани в този обект. По тази причина,
необоснован се явява и изводът,
че целта на търговеца е именно отклонение от данъчно облагане. Дори при наличието
на такава цел, пак не е ясно защо
конкретно избраният срок на ограничаване на правната му сфера
ще има коригиращ
ефект. В тази връзка,
налагането на
процесната ПАМ не би могло да
преустанови евентуално административно нарушение,
нито да предотврати вредните последици от него, тъй като то вече
е довършено към момента на констатирането му от приходните
органи. Посоченото
в заповедта обстоятелство, че ако не се приложи ПАМ съществува възможност от извършване
на ново нарушение, от което за фиска ще настъпят значителни
и труднопоправими вреди, които засягат пряко интересите
на държавата, поради неотразяването на реално извършените продажби, водещо до неправилно
определяне на дължимите налози, касае необходимостта от прилагането на мярката,
и не е пряко относимо към продължителността на срока, за който се налага същата. В случая, с
прилагането на ПАМ се преустановява търговската дейност в обекта и генерирането
на приходи от нея, респ. постъпването на данъци за фиска,
поради което наложената мярка може да причини вреди, които са явно несъизмерими
с преследваната цел, поради което издадената заповед е несъответна и на чл. 6, ал.
5 от АПК.
Отделно
от изложеното, съдът следва да съобрази и приетото в Решение на СЕС от 04.05.2023 г. по дело С-97/21 MV – 98, съгласно което: „Член
273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата
система на данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права
на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна
уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след
провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може
да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект,
които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна
уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно
необходимото допълнителната тежест от кумулирането на
посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени
санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.“ От това тълкуване следва
извод, че разпоредбата на чл.186,
ал.1, т.1,б.“а“ от ЗДДС, противоречи на чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета
от 28.11.2006 год. /Директива 2006/112/ЕО/ и на чл.50 от Хартата за основните
права на ЕС.
В контекста на изложеното, по делото
е установено, че наред с наложената ПАМ, срещу търговеца е било образувано и административнонаказателно производство със съставянето на АУАН № F694962/03.02.2023 г., за нарушението на чл.3, ал.1 от Наредба Н-18/2006 г., вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, извършено на 12.01.2023 г. и изразяващо се в
неиздаването на фискална касова бележка за извършена
продажба на минерална вода на стойност един лев. Последното обстоятелство, с оглед тълкуването
на чл.273 от Директива 2006/112/ЕО и на чл.50
от Хартата за основните права на ЕС, дадено в решението на СЕС по дело С-97/21,
съставлява самостоятелно основание да се приеме, че оспорената заповед е издадена
в нарушение на законовата цел, независимо от изложените по-горе съображения за немотивираност
на срока на наложената ПАМ. Това е така, защото с образуване на административнонаказателното производство е преклудирана възможността на данъчната администрация да наложи
и мярката по чл.186, ал.1, т.1,б.“а“ и чл.187
от ЗДДС, тъй като последното производство е самостоятелно и предвижда налагане
на допълнителни ограничения в дейността на търговеца, наред с административнонаказателната отговорност, предвидена в чл.185
от ЗДДС, без да е налице възможност двата
вида санкции да бъдат съобразени с тежестта на нарушението. За направения извод
е без значение обстоятелството, че по делото не са приложени доказателства за издаване
на наказателно постановление, тъй като с факта на издаване и връчване на АУАН данъчната администрация е предприела действия
за санкциониране на търговското дружество, чийто логичен завършек е издаването на
наказателно постановление за налагане на имуществената санкция, предвидената в закона.
Следва да се има предвид, че прилагането на санкционни
мерки в областта на ДДС представлява прилагане на правото на Съюза по смисъла на
член 51, параграф 1 от Хартата и на чл.2 и чл. чл.273 от Директива 2006/112/ЕО – т.27
от решение от 26.02.2013 г., Ekerberg Fransson, С-617/10
(EU: C:2013:105),
и т.16 от решение от 05.04.2017 г., Orsi r Baldetti, С-217/15
и С-350/15 (EU: C:2017:264). Последните мерки следва да бъдат съобразени с изискването
да не надхвърлят необходимото за постигане на преследваните от законодателството
цели – чл.6, ал.2 от АПК и т. 56 и 57 от решението на СЕС по дело С-97/21. В тази
връзка, следва да се приеме, че кумулирането на мярката
по чл.186, ал.1, т.1,б.“а“ от ЗДДС, с иницииране на административнонаказателно
производство срещу търговското дружество за налагане на имуществена санкция по чл.185,
ал.1 от ЗДДС, за нарушението по чл.118, ал.1 от ЗДДС, не зачита правото по чл.50
от Хартата на основните права на ЕС (т.55 от Решението на СЕС по дело С-97/21) и
се явява непропорционално. Спрямо конкретния случай, в който размерът на неплатения
ДДС е 0,20 лв., запечатването на търговския
обект за срок от 14 дни е мярка, която създава ограничения за дейността на търговеца,
които са несъразмерни на легитимната цел, свързана с обезпечаване събирането на
ДДС. Принудителната административна мярка е допълнителна тежест, която, преценена
с оглед инициираното срещу търговеца административнонаказателно
производство, надхвърля тежестта на извършеното нарушение по чл.118, ал.1 от ЗДДС
и е в противоречие с изискванията на принципа за пропорционалност (т. 56, т.57 и
т.62 от решението на СЕС по дело С-97/21). Ограничението на основното право по чл.50
от Хартата на основните права на ЕС е допустимо, ако е необходимо за постигането
на легитимните цели. В случая обаче, кумулирането на мярката по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС,
издадена в рамките на административно производство, отделно от вече започналото
административнонаказателно производство, е недопустимо,
защото не гарантира, че тежестта й, преценявана съвкупно с тежестта на имуществената
санкция, която се следва за вмененото на търговеца административно нарушение, ще
съответства на тежестта на нарушението по
чл.118, ал.1 от ЗДДС. Запечатването на търговския обект, наред с иницииране
на административнонаказателно производство, в рамките
на което законодателят е предвидил налагане на имуществена санкция в размер от
500 до 2 000 лева (арг. от чл.185, ал.1 от ЗДДС, регламентиращ
административнонаказателния състав за нарушение по чл.118,
ал.1 от ЗДДС, респ. по чл.3, ал.1 от Наредба №Н-18/2006 г. на МФ), не е необходимо
за постигане на целта на ЗДДС и е непропорционално ограничение спрямо тежестта на
нарушението.
Предвид изложеното, съдът намира оспорената заповед за назаконосъобразна,
като постановена в нарушение на административнопроизводствените
правила, както и в несъответствие с материалния закон и с неговата цел, поради което
същата следва да бъде отменена.
При този изход на делото, с оглед надлежно заявеното искане и на основание чл.143,
ал.1 от АПК, на жалбоподателя се следват направените по делото разноски, общо в
размер на 650 лв., от които: 50 лева за внесена държавна такса, както и 600 лева
за адвокатско възнаграждение, договорено и изплатено, съгласно представения ДПЗС
от 02.06.2023 г. Неоснователно е възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение,
тъй като същото е под минимума определен в чл.8, ал.3 от Наредба №1/2004 г. за минималните
размери на адвокатските възнаграждения.
Водим от горното и на основание чл. 172, ал. 2, пред. 2-ро от АПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-40-0471092/23.01.2023
г., издадена от началник отдел “Оперативни дейности"
– Пловдив, ГД „ФК“ при ЦУ на НАП,
потвърдена с
Решение №ГДФК-46/08.02.2023 г.
на директора на Дирекция
“Оперативни дейности“в ГД „ФК“ в ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, със седалище
и адрес: ***, да заплати на ЕТ „Касус-З.Ч.“, с ЕИК ***,
със седалище и адрес на управление:***, направените
по делото разноски в размер на 650 лв.
Решението може да бъде обжалвано пред Върховния административен съд на Република
България, в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Препис от решението да се връчи на страните.
СЪДИЯ: