Р Е Ш Е Н И Е
№ 95
гр. Габрово, 02.11.2023 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД – ГАБРОВО в публично заседание на пети октомври две хиляди двадесет и
трета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ДАНИЕЛА ГИШИНА
при
секретаря РАДОСЛАВА РАЙЧЕВА и с
участието на прокурора ……………… като разгледа докладваното от съдия Д. Гишина адм.
дело № 117 по описа за 2023 година
и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 145 и сл. от
Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 186, ал. 4 от Закона
за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ и е образувано по жалба на едноличен търговец М.С.Кс наименование на
фирмата „******“ – гр. Севлиево против Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № 11461 от 07.06.2023 година, издадена от Началник отдел
„Оперативни дейности“ – Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“ в
Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на Националната
агенция за приходите.
В жалбата се твърди, че оспорената заповед е
незаконосъобразна поради съществено нарушение на
административнопроизводствените правила, противоречие с приложимите
материалноправни разпоредби и несъответствие с целта на закона; макар описаното
в оспорената заповед нарушение действително да е извършено от жалбоподателя,
приложената ПАМ не съответства на целта на закона и нарушава принципа на
съразмерност по чл. 6 от АПК, нанася несъответни вреди на адресата, като го
лишава от възможността да реализира доходи за определения период, при наличието
на задължения към НАП, като не способства по никакъв начин за тяхното
погасяване. Развиват се доводи относно липсата на мотиви за продължителността
на наложената мярка, несъответствие с целите на ПАМ, посочени в закона, като в
конкретния случай запечатването на обекта не би довело до предотвратяване или
преустановяване на нарушението, за което е издадена заповедта, тъй като то е
довършено към момента на установяването му, както не би могло да доведе и до
предотвратяване или отстраняване на вредните последици; при издаването и на
наказателно постановление, налагането на ПАМ се явява допълнителна санкция,
която противоречи на законоустановената цел на административната принуда и
съставлява превратно упражняване на власт. Прави се искане за отмяна на
оспорената заповед и се заявява претенция за присъждане на направените съдебни
и деловодни разноски.
В открито съдебно заседание едноличният търговец не се
явява, представлява се от надлежно упълномощен процесуален представител – адвокат,
поддържа се жалбата, както и искането по същество.
Ответната страна Началник отдел „Оперативни дейности“ –
Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален
контрол“ в Централно управление на Националната агенция за приходите не се
явява и не се представлява в открито съдебно заседание, не се заявява становище
по оспорването.
След съвкупна преценка на събраните по делото доказателства, включително тези в административната преписка, на доводите и възраженията на страните, и като извърши служебна проверка за законосъобразност, съдът приема за установено следното от фактическа и правна страна:
На 22.05.2023 година за времето от 11:25 до 13:00 часа е била извършена проверка на търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС – магазин, находящ се на посочен адрес в гр. Севлиево, стопанисван от оспорващия търговец.
Според резултатите от проверката, материализирани в Протокол за извършена проверка в обект сер. АА, бланков № 0110485 от 22.05.2023 година /л. 17-18/, в 11:25 часа от орган по приходите, преди легитимация, е извършена контролна покупка на 1 брой фугираща смес на стойност 5.80 лева, заплатена в брой; плащането било прието от М.К., като не бил издаден фискален касов бон от наличното и работещо в обекта фискално устройство, нито касова бележка от кочан, какъвто кочан не е имало в обекта. След легитимиране на проверяващите били отпечатани отчети от наличното в обекта фискално устройство, които установяват неиздаването на касова бележка за контролната покупка /л. 19-24/. В Протокола е посочено, че е констатирано нарушение, изразяващо се в неиздаване на фискална касова бележка или бележка от ръчен кочан – чл. 25, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 година, предпоставка за налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС; установена разлика в касовата наличност – чл. 33, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 година, която разлика е в резултат на неиздаден фискален бон за извършената контролна покупка; липса на ръчен кочан за касови бележки в търговския обект. При проверката към Протокола е съставен опис на паричните средства в касата към момента на започване на проверката /л. 18, гръб/, като са приложени отчети и фискални бонове /копие/ от наличното в обекта и работещо фискално устройство /л. 19-24/; събрани са Декларация от лице, работещо по трудово/гражданско/ правоотношение в обекта /л. 19/. Протоколът е подписан от търговеца, стопанисващо обекта, без възражения.
При
тази фактическа обстановка е издадена процесната Заповед
за налагане на принудителна административна мярка № 11461 от 07.06.2023 година,
издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново в Дирекция
„Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно
управление на Националната агенция за приходите, с която по отношение на оспорващия търговец е наложена принудителна
административна мярка – запечатване на търговски обект – магазин за строителни
материали, находящ се в гр. Севлиево, и забрана за достъп до обекта за срок от 7
/седем/ дни /л. 14-16/. Съгласно изложените в заповедта мотиви при определяне
срока на мярката са взети предвид вид и обем на упражняваната в обекта дейност,
като е посочено, че срокът е подходящ с оглед постигане целите на мярката –
защита интереса на държавния бюджет за законосъобразно регистриране и отчитане
на продажбите чрез фискално устройство в обекта, правилно отчитане на
оборотите, превенция срещу превръщането на установеното противоправно поведение
в трайна практика; тежестта на извършеното нарушение и последиците от него –
покупка на нормална стойност спрямо артикулите, предлагани в обекта;
местоположение на обекта на главна улица в града; широк асортимент на
предлаганите материали; търговска и складова площ; 2 лица, работещи по трудово
правоотношение в обекта; оборот от извършените продажби – по отчет от фискално
устройство 0.00 лева от 06.02.2023 годино до момента на проверката, като
вероятна причина за неотчитане на оборот с фискално устройство се сочи и
обстоятелството, че с Постановление за налагане на обезпечителни мерки от
10.05.2023 година е наложен запор на постъпващи средства в каса, както и да не
се формират нови задължения, а реализираният приход да се получава доректно от
лицето; като допълнителен аргумент е посочено сътавянето на търговеца на АУАН
за нарушение на чл. 37, ал. 2 от ДОПК – не е представил искани документи в хода
на извършвана проверка; от края на 2020 година до момента на проверката
публичните задължения на едноличния търговец са над 100 000 лева.
Заповедта е връчена на едноличния търговец лично срещу
подпис на 14.06.2023 година /разписка на л. 16 от делото/ и по предприето в
срок оспорване е образувано настоящото производство.
С Наказателно постановление № 719660-F707734от 18.08.2023 година, издадено от Началник отдел „Оперативни дейности“ –
Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален
контрол“ в Централно управление на Националната агенция за приходите, на
едноличен търговец М.С.Кс наименование на фирмата „******“
– гр. Севлиево за нарушение на чл. 25, ал. 1,
т. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 година за регистриране и отчитане чрез
фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към
софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби
чрез електронен магазин във връзка с чл. 118, ал. 4 от ЗДДС на основание чл.
185, ал. 1 от ЗДДС е наложена имуществена сакнция в размер на 700 /седемстотин/
лева /л. 33-34/.
С разпоредбата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ във връзка с ал. 3 във връзка с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, законодателят е предвидил налагането на ПАМ с мотивирана заповед, която да съдържа посочване на предвидените в закона предпоставки. Тези предпоставки съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС са формулирани така: „Принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не издаде съответен документ за продажба по чл. 118. В нормата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС е предвидено задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство /фискален бон/ или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност /системен бон/, независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки е уреден с Наредба № Н-18 от 13.12.2006 година за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин, наричана по-долу за краткост „Наредбата“. По силата на чл. 3, ал. 1 от Наредбата, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
Съгласно чл. 187, ал. 1 от ЗДДС при прилагане на принудителната административна мярка по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС се забранява и достъпът до обекта.
От цитираните разпоредби може да се направи извод, че при установено по съответния ред неспазване на задължението за отчитане на продажбите чрез издаване на фискална касова бележка или касова бележка от кочан, административният орган, при условията на обвързана компетентност, налага на търговеца ПАМ – „запечатване на обект и забрана за достъп до него“, т.е. при установено нарушение от вида на процесното, принудителна административна мярка се налага от административния орган без право на преценка дали да наложи мярката или не. С неиздаването на валидна фискална касова бележка за извършена продажба на стока приходите от продажбата са укрити и дължимият за продажбата данък върху добавената стойност и съответният корпоративен данък няма да бъдат внесени в бюджета, в което се изразява и вредата от деянието.
Доказателствено средство за правнорелевантния факт на получаване на плащането и момента му е протоколът за проверка от 22.05.2023 година, а тогава възниква задължението на лицето по чл. 3 от Наредбата за издаване на фискалната бележка /чл. 25, ал. 1 от Наредбата/. Щом е установено извършването на плащане, за лицето по чл. 3 от Наредбата е възникнало задължението за документиране на продажбата, чието неизпълнение е основание на мерките за административна принуда по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. “а“ и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС. Установената в случая продажба на фугираща смес от проверения търговски обект, за което не е издадена фискална касова бележка от фискалното устройство, въведено в експлоатация в обекта, или с касова бележка от наличен в обекта кочан, е обоснована с годно доказателствено средство - протокол, съставен при условията и реда на чл. 50 от ДОПК, обективиращ действията на органите по приходите, от длъжностни лица в кръга на правомощията им, по установения ред и форма. Протокол за извършена проверка в обект сер. АА, бланков № 0110485 от 22.05.2023 година е съставен в присъствието на едноличния търговец, стопанисващ обекта, който е присъствал по време на проверката и е подписал протокола, като е посочил, че няма възражения, като такива не е правил и в по-късен момент до издаване на процесната заповед. Протоколът е официален свидетелстващ документ, съставен по установения ред и форма от органите по приходите в кръга на правомощията им, поради което е годно доказателствено средство за извършените от органите по приходите действия и за установените факти и обстоятелства, съгласно чл. 50, ал. 1 от ДОПК.
Органът съобразява продължителността на срока на мярката с оглед на всички факти и обстоятелства в конкретния случай, т.е. при определяне продължителността на срока органът действа при условията на оперативна самостоятелност, което следва и от използвания в чл. 186, ал. 1 от ЗДДС израз „до 30 дни“. Действайки при условията на оперативна самостоятелност относно срока за прилагане на ПАМ в рамките на законоустановения в чл. 186, ал. 1 от ЗДДС максимум до 30 дни, издателят на процесната заповед не е изложил мотиви, които да обосновават продължителността на срока от 7 дни, за който е запечатан обектът и не е извършил анализ за тази цел на конкретните факти, установени при проверката. Изложените в заповедта за налагане на принудителна административна мярка мотиви в по-голямата си част не са конкретни, а общо формулирани и могат да бъдат отнесени към всеки търговец. Посочването на името на фирмата, асортимента предлагани строителни материали, търговската и складова площ на обекта, местонахождението на последния, броя на заетите лица са неотносими към обосноваване продължителността на срока. Приходният орган не е изложил мотиви дали от търговеца е извършено друго нарушение от вида на процесното или същото е първо за търговеца; изложено е предположение относно причината за неотчитане на оборот с фискално устройство от 06.02.2023 година до момента на проверката, което предположение също не може да послужи за мотив за определения срок на мярката. За неотносими към обосноваване продължителността на срока на мярката настоящият съдебен състав намира и твърдяните в заповедта, но недоказани по делото обстоятелства, за нарушение от страна на едноличния търговец на чл. 37, ал. 2 от ДОПК, извършено в друго производство, и наличието на публични задължения в размер над 100 000 лева. Неизпълнението на задължението по чл. 37, ал. 2 от ДОПК има последиците, посочени в ал. 4 на чл. 37 от ДОПК, но в рамките на конкретното производство, и не може да бъде изтъквано в производството по издаване на настоящата заповед. Наличието на непогасени публични задължения, независимо от размера им, също не обосновава пряк извод колко е разумната и целесъобразната продължителност на наложената мярка. Освен това наличието на такива задължения се свързва от данъчното законодателство с други неблагоприятни за търговеца последици, като не може да е основание за административна принуда от друг вид, различен от действията за обезпечаване и събиране на задълженията. Липсата на мотиви относно срока, за който се налага принудителната административна мярка, съставлява нарушение на изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК и е самостоятелно основание за незаконосъобразност на административния акт, което обосновава отмяната му. При липсата на конкретни мотиви относно срока на мярката е невъзможно да се прецени съответствието на целта на административния акт с целта на закона, като критерий за законосъобразност на акта. При всяко положение, при налагане на ПАМ административният орган следва да изясни фактите и обстоятелствата от значение за случая, както и да изложи конкретни мотиви за определяне на срока на мярката, спазвайки принципа на чл. 6, ал. 2 от АПК, съгласно който административният акт и неговото изпълнение не могат да засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава.
Процесната ПАМ е наложена с превантивна цел, като според административния орган се цели защита интереса на държавния бюджет за законосъобразно регистриране и отчитане на продажбите чрез фискално устройство в проверения търговски обект, като прекият целен резултат е правилното отчитане на реализираните обороти, а индиректният – превенция срещу превръщането на установеното противоправно поведение в трайна практика. Настоящият съдебен състав намира, че наложената ПАМ не е в състояние да постигне заложените в чл. 22 от ЗАНН цели, а дори напротив – със затваряне на обекта биха били нанесени щети на фиска, доколкото дейността ще бъде преустановена и няма да се генерират приходи, подлежащи на облагане. Отделно от това – обектът разполага с въведено в експлоатация фискално устройство, поради което търговецът не се нуждае от време, за да приведе дейността си в съответствие с нормативните изисквания, а органите по приходите имат възможност текущо да контролират всички данни за отчетността. Контролът върху действия на търговец, с които той би могъл да ощети фиска, може да бъде осъществяван и с други средства, различни от запечатване на обекта, с което на практика се препятства дейността и така се създават предпоставки за причиняване на имуществени вреди, подлежащи впоследствие на репариране. Целта на закона може да се постигне с налагане на предвидената в специалния закон имуществена санкция. Административно-наказателната санкция също има предупредителна и превъзпитателна цел съгласно чл. 12 от ЗАНН, и с налагането ѝ може да се постигне индивидуална превенция спрямо търговеца и предотвратяване извършването на други нарушения под страх от налагане на санкция, и то при условията на повторност.
Допускащата кумулирането на мерките на административна принуда за неизпълнение на едни и същи данъчни задължения национална правна уредба е приета за несъвместима със Съюзното право с решението на СЕС по дело С-97/21. Администратията не следва да кумулира два вида административна принуда – налагане на ПАМ с оспорената в настоящото производство заповед и на имуществена санкция с Наказателно постановление № 719660-F707734от 18.08.2023 година, издадено от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на Националната агенция за приходите при един и същ пораждащ правомощието за осъществяване на принудата фактически състав.
Съгласно чл. 186, ал. 3 от ЗДДС принудителната административна мярка по ал. 1, каквато е процесната, се прилага с мотивирана заповед на органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно лице. По делото е представена Заповед № ЗЦУ-1148 от 25.08.2020 година на Изпълнителния директор на НАП /л. 25/, според която определени да издават заповеди за налагане на ПАМ запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС са директорите на дирекции „Контрол“ в териториалните дирекции на НАП и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.
По изложените съображения съдът намира, че оспорената Заповед за налагане на принудителна административна мярка № 11461 от 07.06.2023 година, издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на Националната агенция за приходите, е издадена от компетентен орган предвид разпоредбата на чл. 186, ал. 3 от ЗДДС във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 3 от ЗНАП и представената Заповед № ЗЦУ-1148 от 25.08.2020 година на Изпълнителния директор на НАП /л. 25/, в писмена форма, но при липса на надлежни мотиви относно срока на наложената мярка, в противоречие с целта на закона и в нарушение на принципа за съразмерност, което обуславя извод за незаконосъобразност на акта и съответно основателност на оспорването.
При този изход на спора, предвид разпоредбата на чл. 143, ал. 1 от АПК и своевременно направено искане от процесуалния представител на оспорващата страна, ответната страна следва да бъде осъдена да заплати на оспорващата страна адвокатско възнаграждение в размер на 400 /четиристотин/ лева съгласно договор за правна защита и съдействие /л. 3/ и 50 /петдесет/ лева дължима и внесена държавна такса /л. 12/.
Водим от горното и на основание чл. 172, ал. 2 от АПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № 11461 от 07.06.2023 година, издадена от Началник отдел
„Оперативни дейности“ – Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“ в
Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на Националната
агенция за приходите
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на едноличен търговец М.С.Кс наименование на фирмата „******“ – гр. Севлиево с ЕИК *****сумата от 450 /четиристотин и петдесет/ лева, представляваща направени от оспорващата страна разноски за настоящата инстанция.
Решението подлежи на касационно оспорване пред Върховен административен съд на Република България в четиринадесетдневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ:/п/ не се
чете