Решение по адм. дело №1346/2024 на Административен съд - Пловдив

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Пробежекс“ ООД срещу ревизионен акт № ревизионен акт № Р-16001623004663-091-001 от 19.03.2024 г., издаден от Г. Й., началник сектор в ТД Пловдив на НАП, възложила ревизията, и К. Я., главен инспектор по приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 241 от 04.06.2024 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, с който е преобразуван счетоводният финансов резултат на дружеството за 2020 година.

Според дружеството-жалбоподател оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен поради допуснати нарушения на процесуалните правила и неправилно приложение на материалния закон, защото в случая става въпрос за непредвидена, непредвидима и непредотвратима ситуация – измама от страна на съдружник, довела до съдебен спор, поради което не е било възможно продажбата на вземането да бъде с печалба или на стойността на придобиването. Иска се отмяна изцяло или частично на ревизионния акт и присъждане на съдебните разноски.

Ответникът чрез процесуалния си представител оспорва жалбата и моли тя да се отхвърли като неоснователна и недоказана. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Съгласно определение № 13266 от 05.12.2024 г. по адм. дело № 10760/2024 г. на ВАС, І о., жалбата е допустима, а разгледана по същество, тя е неоснователна поради следните съображения:

Ревизионното производство е образувано със заповед за възлагане на ревизия № Р-16001623004663-020-001 от 03.08.2023 г., изменена със заповед за изменение № Р-16001623004663-020-002 от 06.11.2023 г., и обхваща установяване на задължения за корпоративен данък за периода 01.01.2020 г. – 31.12.2020 г. Въз основа на събраните доказателства е съставен ревизионен акт № Р-16001623004663-092-001 от 22.01.2024 г., чиито констатациите са дали основание за издаване на оспорения ревизионен акт № Р-16001623004663-091-001 от 22.01.2024 г. – предмет на настоя

Органите по приходите са констатирали, че във финансовия си отчет за 2020 година дружеството-жалбоподател е декларирало продадени финансови активи на загуба в размер на 389 982,72 лева. В хода на ревизионното производство е установено, че между дружеството-жалбоподател като цедент, Ю ЕЙ БИ ТЕМБА, литовско дружество-длъжник, и ЕППА ЕС.А, белгийско дружество-цесионер, е сключен договор за цесия от 07.08.2020 г. (л.521-523), съгласно който и предвид обстоятелствата, че цедентът е продал на длъжника своите дялове в „Форпрофит ентърпрайзис“ ООД, кипърско дружество, по силата на договор за покупко-продажба, в резултат на който договор за покупко-продажба цедентът има вземане от длъжника в размер на 90 000 евро и че дължимата сума от длъжника към цедента е 90 000 евро, страните по договора за цесия се договарят всички права по вземането и дължимата сума да бъдат безусловно, необратимо и изцяло прехвърлени от цедента към цесионера, като дължимата сума вече няма да бъде платима от длъжника на цедента, а от длъжника – на цесионера.

Установено е, че към 31.07.2020 г. дружеството-жалбоподател е собственик на 1000 обикновени акции от капитала на „Форпрофит ентърпрайзис“ ООД с номинал 1 евро всяка и тези акции са продадени на 31.07.2020 г. на литовското дружество Ю ЕЙ БИ ТЕМБА за 90 000 евро (договор за покупко-продажба на дялове – л.529-533), докато дружеството-жалбоподател през 2014 година (споразумение от 13.02.2014 г.) се е задължило да плати за тях 199 395 евро в рамките на 10 години.

Установено е още, че цедентът и цесионерът по договора от 07.08.2020 г. са свързани лица по смисъла на § 1, т.3 ДР ДОПК, тъй като М. М. е съдружник в „Пробежекс“ ООД (с 50% дялово участие) и е директор, член на борда и представител на акционери от категория А на белгийското дружество ЕППА ЕС.А. При сключването на договора за цесия (07.08.2020 г.) акционери в „Форпрофит ентърпрайзис“ ООД са „Пробежекс“ ООД и Ю ЕЙ БИ ТЕМБА, т.е. между двете дружества е налице свързаност по смисъла на § 1, т.3, б.“м“ ДР ДОПК – дружествата участват пряко в капитала на друго лице, поради което между тях според приходната администрация могат да се договорят условия, различни от обичайните, съответно е длъжно да докаже съответствието с пазарната цена и причините за отклоняване от нея (чл.116, ал.2 ДОПК).

От органите по приходите е установено голямо несъответствие между придобивната цена на вземането – 199 395 евро или 389 982,72 лева, и договорената цена по цесията – 90 000 евро или 176 024,70 лева, без доказана необходимост от подобно намаляване на стойността на вземането. Според приходната администрация след като вземането е прехвърлено на цена много по-ниска от стойността му, без да е установено вземането да е несъбираемо, се касае за сделка, сключена с цел отклонение от данъчното облагане по смисъла на чл.16, ал.1 ЗКПО. Прието е, че в случая прикритото действие от страна на дружеството-жалбоподател е отписване на задълженията на Ю ЕЙ БИ ТЕМБА, симулирайки неговата продажба, а целените последици от това прикрито действие – отписване на вземането през 2020 г. и отразяването му върху финансовия резултат за периода съгласно чл.34, ал.1 и чл.37, ал.1 ЗКПО, поради което при ревизията разходът по отписване на вземането не е бил признат за данъчни цели и счетоводният финансов резултат е коригиран с нетния резултат от сделката 213 958,02 лева (осчетоводен разход по сметка 123 – 389 982,72 лева – отчетен приход по сметка 723 – 176 024,70 лева) на основание чл.78 ЗКПО, във връзка с чл.15 и чл.16, ал.3 ЗКПО.

При ревизията е констатирано, че в счетоводните регистри на дружеството-жалбоподател към 01.01.2020 г. е налице дълготраен финансов актив, осчетоводен по дебита на сметка 229-1 „Форпрофит ентърпрайзис“ ООД – дялове в размер на 389 982,72 лева. След подписване на договора за цесия от 07.08.2020 г. този финансов актив е отписан от баланса на дружеството, приходите от продажбата в размер на 176 024,70 лева са осчетоводени по кредита на сметка 723 Приходи от операции с финансови активи, а отчетената загуба от продажбата на стойност 213 958,02 лева е осчетоводена (със знак минус) по кредита на сметка 123 Печалба и загуба от текущата година.

В хода на ревизията от дружеството-жалбоподател не са представени доказателства, установяващи причините, наложили продажбата на вземането през 2020 г. за цена 90 000 евро, поради което от ревизиращия екип е прието, че в случая дружеството е извършвало сделка със свързано лице по смисъла на § 1, т.3 ДР ДОПК и е длъжно да докаже съответствието на пазарната цена и причините за отклоняване от нея на основание чл.116, ал.2 ДОПК. Според органите по приходите така определената цена по споразумението от 13.02.2014 г. не представлява пазарна стойност на дяловете към датата на сключване на договора, тъй като в него договорената стойност на дяловете е определена на база на нетната текуща стойност на бъдещите планирани дивиденти (модел Гордън гроут) и стойността на един дял по тази методика е определена на 237,.714 евро, т.е., оценката на дела се основава на бъдещи прогнозирани постъпления от дивиденти през следващите 10 години. Според приходната администрация в случая не са представени доказателства защо цената на актива (дялове във „Форпрофит ентърпрайзис“ ООД) на стойност 389 982,72 лева (с тази стойност активът е записан в ГФО за 2020 г.) са продадени за 176 024,70 лева, в резултат на което е отчетена загуба от сделката от 213 958,02 лева. Затова е прието, че определянето на данъчния финансов резултат на лицето, допуснало отклонение от данъчно облагане, следва да бъде извършено, като счетоводният му финансов резултат се увеличи съгласно чл.16, ал.1 ЗКПО със сумата 213 958,02 лева.

За да потвърди ревизионния акт, решаващият орган е посочил също, че на основание чл.70 и сл. от ЗКПО от ревизиращите органи следва да бъде пренесена и декларираната данъчна загуба от предходни периоди (2019 г.) в размер на 26 747,74 лева, поради което законосъобразно е установен данъчен резултат нула лева, защото когато до датата на данъчния контрол данъчно задълженото лице не е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, смята се, че лицето е упражнило правото си на избор за пренасяне на данъчна загуба.

В хода на съдебното производство е прието заключение на съдебно-оценъчна експертиза, което съдът кредитира като компетентно, безпристрастно и кореспондиращо със събраните по делото писмени доказателства.

Според вещото лице въз основа на приложените по делото документи, информацията в Търговския регистър на Република Кипър, информацията от официалната страница на ЕС и в интернет пространството за дружеството EPPA SA и за търговската [Марка] в Службата по интелектуална собственост на Бенелюкс не може да определи пазарната цена на ревизираната сделка с методите по чл.3, т.1-5 на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Следователно със заключението на вещото лице не се установяват нови факти от значение за правилното определяне на публичните задължения на дружеството-жалбоподател и относими към извършеното при ревизията преобразуване на счетоводния финансов резултат на дружеството-жалбоподател за 2020 година.

При тези факти съдът намира, че оспореният ревизионен акт е законосъобразен.

Съгласно чл.116, ал.2 ДОПК, когато ревизираното лице извършва сделка със свързани лица, то е длъжно да докаже и съответствието й с пазарната цена и причините за отклоняване от нея, включително чрез представяне на относими доказателства от чужбина. В случая понеже сделката е извършена извън регулиран пазар и между свързани лица, договорената цена правилно не е приета за пазарна и в тежест на жалбоподателя е било да докаже пазарния характер на определената по договора за цесия цена, каквото доказване не е проведено нито в хода на ревизията, нито при административното и съдебното обжалване на ревизионния акт.

Съгласно чл.116, ал.4, когато ревизираното лице не изпълни задълженията си по ал.1 и 2, органът по приходите има право да установи пазарните цени въз основа на достъпна информация или доказателства. Очевидно такава информация не е била установена от ревизиращия екип, който факт се потвърждава и от заключението на съдебно-оценъчната експертиза, прието без възражения от страните по делото, поради което неоснователно е твърдението на дружеството-жалбоподател, че в хода на ревизията не е извършена експертиза и органите по приходите не са доказали пазарната цена на дяловете от капитала на дружеството, доколкото и в ревизионното производство изводът на експерта би бил същият – не е възможно определянето на пазарна цена на прехвърленото вземане съобразно методите по Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., защото не трябва да се забравя, че не самите дружествени дялове са предмет на цесията, а вземането, което дружеството-жалбоподател има към трето лице (Ю ЕЙ БИ ТЕМБА), на което е прехвърлило дружествените дялове от капитала на „Форпрофит ентърпрайзис“ ООД на 31.07.2020 г. срещу цена от 90 000 евро (л.529-534).

Именно поради липсата на достъпна информация и доказателства за пазарните цени на подобно вземане и на самите ценни книжа, както и с оглед спецификата на конкретната сделка (цесия, прехвърляне на вземане, в резултат на което цесионерът в качеството на нов кредитор поема риска за събиране на вземането) органите по приходите са взели за база за сравнение извършената оценка във връзка с придобиването на същите дружествени дялове по договора от 13.02.2014 г. – 237,714 евро за един дял, определена по модела Гордън гроут. Съдът намира за правилни и обосновани тези действия на органите по приходите, тъй като в счетоводните регистри на дружеството-жалбоподател към 01.01.2020 г. е отразен дълготраен финансов актив, осчетоводен по дебита на сметка 229-1 – ФОРПРОФИТ ЕНТЪРПРАЙЗИС ООД – дялове в размер на 389 982,72 лева, която сума представлява цената на покупката на дяловете през 2014 година, левовата равностойност на 199 395 евро. Този дълготраен финансов актив е отписан от баланса на дружеството-жалбоподател след подписване на договора за цесия от 07.08.2020 г. с приход 176 024,70 лева (левовата равностойност на 90 000 евро) и загуба от 213 958,02 лева (левовата равностойност на 109 395 евро), поради което напълно обосновано органите по приходите приемат, че липсват доказателства вземането да е станало несъбираемо, за да съществува такава драстична разлика между цената на придобиване на дружествените дяловете и цената на прехвърлянето им.

Съгласно чл.78 ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година, съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Когато впоследствие във връзка със стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и разходи, последните не се признават за данъчни цели.

Съгласно чл.15 ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица.

Съгласно чл.16, ал.1 ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.

При така съществуващата законодателна уредба правилно органите по приходите са приложили чл.15 ЗКПО като основание за преобразуване на счетоводния финансов резултат по чл.78 ЗКПО, защото дружеството-жалбоподател е извършило търговска сделка със свързани лица по смисъла на § 1, т.3, б.“м“ ДР ДОПК – дружествата участват пряко в капитала на друго лице, поради което между тях могат да се уговорят условия, различни от обичайните. Съгласно чл.116, ал.2 ДОПК, когато ревизираното лице извършва сделка със свързани лица, то е длъжно да докаже съответствието й с пазарната цена и причините за отклоняване от нея. Т.е., в конкретния случай доказателствената тежест е за дружеството-жалбоподател, но то не ангажира никакви доказателства за установяване съответствието на процесните сделки с пазарните условия. Тази констатация на органите по приходите не се опровергава и от заключението на вещото лице.

Няма спор, че оценката на дружествените дялове се основава на бъдещи прогнозирани постъпления от дивиденти през следващите 10 години, която оценка определено не представлява пазарна стойност на дяловете към датата на тяхното придобиване. Голямото несъответствие между придобивната цена на вземането – 389 982,72 лева, и договорената цена по цесията – 176 024,70 лева, безспорно показва необходимост от наличие на обективни факти, довели до това драстичното намаление, и доколкото доказателства за наличието на такива обективни факти не са представени нито в хода на ревизията, нито в хода на административното или съдебното обжалване, правилен е изводът на органите по приходите, че след като не е установено процесното вземане да е несъбираемо, се касае за сделка, сключена в отклонение от данъчното облагане по смисъла на чл.16, ал.1 ЗКПО.

Правилни са констатациите и изводите на органите по приходите, че по отношение на продажбата на вземанията не са спазени изискванията на СС 32 – Финансови инструменти, тъй като не са представени никакви доказателства, че е извършена последваща оценка на процесните вземания. Съгласно т.11.1 от СС 32 предприятието отписва изцяло или частично финансовите си инструменти (включително произтичащите от обезпечения) единствено когато договорените права или задължения по тях бъдат погасени. Погасяване (изцяло или частично) на договорени права или задължения, произтичащи от финансов инструмент, е налице при: а) реализиране на правата или уреждане на задълженията; б) отказ от правата или отменяне на задълженията; в) изтичане на срока за реализиране на правата или за уреждане на задълженията. А съгласно т.11.6, когато се отпише финансов инструмент, за който има създаден резерв за преоценка, съответстващият на финансовия инструмент резерв се отразява като текущ финансов приход или текущ финансов разход. Или иначе казано, отписването на вземането не се извършва по произволна стойност, а когато настъпи едно от посочените по-горе условия. Безспорно е, че в публикувания ГФО на дружеството за 2020 г. не е извършено оповестяване на финансовите активи, свързани с договора за прехвърляне. Наред с това, липсват документи за промяната на стойността на финансовите активи към момента на отписването им, което при всички случаи налага извод за документална необоснованост на отчетените разход.

Следователно цесията е извършена с цел отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.16, ал.1 ЗКПО, поради което неоснователно е намален счетоводният финансов резултат на „Пробежекс“ ООД за 2020 г. с отчетената загуба, представляваща разликата между стойността на актива и продажната му цена. Следва да се има предвид също и обстоятелството, че сделката е осъществена между свързани лица, поради което правилен е изводът, че същата е сключена с цел отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.15 ЗКПО.

Предвид всичко изложено съдът намира, че жалбата като неоснователна и недоказана следва да бъде отхвърлена. При този изход на спора и с оглед своевременно направеното от процесуалния представител на ответника искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение същото като основателно следва да се уважи и да бъде осъдено дружеството-жалбоподател да заплати на НАП сумата 13 208 лева съгласно чл.8, ал.1, вр. чл.7, ал.2, т.5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за възнагражденията за адвокатска работа. Затова и на основание чл.160, ал.1 и чл.161, ал.1 ДОПК Административен съд Пловдив, І отделение, IV състав,

 

Р Е Ш И :

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата „ПРОБЕЖЕКС“ ООД, ЕИК ****, със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], [адрес], представлявано от управителя Т. В. М., срещу ревизионен акт № Р-16001623004663-091-001 от 19.03.2024 г., издаден от Г. Й., началник сектор в ТД Пловдив на НАП, възложила ревизията, и К. Я., главен инспектор по приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 241 от 04.06.2024 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, с който е преобразуван счетоводният финансов резултат на дружеството за 2020 година.

ОСЪЖДА „ПРОБЕЖЕКС“ ООД, ЕИК ****, със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], [адрес], представлявано от управителя Т. В. М., да заплати Националната агенция за приходите сумата 13 208 (тринадесет хиляди двеста и осем) лева, юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от съобщаването.