Решение по дело №1049/2023 на Административен съд - Варна

Образувано е по жалба на „Приматекс 2” ООД представлявано от Н.В., чрез адв. А.Х., ВАК против Заповед за налагане на ПАМ № 80-ФК/24.04.2023г. издадена от началник отдел „Оперативни дейности“ Варна при ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, упълномощен със Заповед № ЗЦУ – 1148/25.08.2020г. изменена със Заповед № ЗЦУ-1157 от 27.08.20г. на изпълнителния директор на НАП.

Жалбоподателят в жалбата чрез процесуален представител излага доводи за незаконосъобразност на заповедта за налагане на ПАМ. Моли за отмяна на заповедта.

Ответната страна, началник отдел „Оперативни дейности“ Варна при ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител в открито съдебно заседание изразява становище за неоснователност на жалбата.

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.168 от АПК, административният съд приема за установено от фактическа и правна страна следното:

Жалбата е подадена в законоустановения срок, от легитимирано лице и при наличие на интерес от обжалването, поради което е допустима.

Предмет на проверка е Заповед за налагане на ПАМ № 80-ФК/24.04.2023г. издадена от началник отдел „Оперативни дейности“ Варна при ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, упълномощен със Заповед № ЗЦУ – 1148/25.08.2020г. изменена със Заповед № ЗЦУ-1157 от 27.08.20г. на изпълнителния директор на НАП, с която на „Приматекс 2” ООД представлявано от Н.В. е наложена принудителна административна мярка „запечатване на търговски обект“ – магазин „Ifrso Italia“, находящ се в гр.Варна, бул.“Княз Борис І“№62, стопанисван от „Приматекс 2” ООД представлявано от Н.В. и забрана на достъп до него за 14 дни на основание чл.186, ал.1 вр. чл.187, ал.1 от ЗДДС.

След извършване на служебна проверка, съдът установи, че обжалвания акт е издаден от компетентен орган, в предвидената форма и е валиден акт, годен за съдебна проверка.

Между страните не се спори, за следното:

На 22.04.2023г. е извършена проверка на търговски обект по смисъла на §1, т.41 от ДР на ЗДДС – магазин „Ifrso Italia“, находящ се в гр.Варна, бул.“Княз Борис І“№62, стопанисван от „Приматекс 2” ООД представлявано от Н.В.. Проверката е извършена във връзка с контролна покупка в 14.36ч. при която от орган по приходите са закупени два броя тениски на стойност от 36лв. всяка една или общо 72лв.. Заплащането е извършено в брой на продавач – консултанта в обекта. За продажбата не е издаден фискален касов бон или касова бележка от кочан с ръчни касови бележки отговарящ на изискванията на Наредба № Н-18/13.12.2006г. на МФ. За продажбата на стоките продавач-консултантна в обкта е издал клиентска сметка № 26829/22.04.2023г. изведена от нефискален принтер. Констатирано е, че в обекта има регистрирано и въведено в експлоатация фискално устройство. При извършената след легитимацията от органите по приходите проверка, от наличното в обекта ФУ е изведен дневен отчет № 004652/22.04.2023г., от който е разчетена касова наличност в размер на 144.00лв., включително служебно въведени/изведени в касата 60.00лв./00лв. Констатирано е, че касовата наличност е фактически 226.00лв., като е включена и стойността на извършената при проверката покупка. Констатирано е, че не е издадена ФКБ от наличните в обекта и въведени в експлоатация ФУ.

След анализ на установените факти, административният орган е приел, че са нарушени разпоредбите на чл.25, ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006г. на Министъра на финансите вр. чл.118, ал.1 и ал.4, т.1 от ЗДДС. На основание чл. 186, ал.1, т.1, б.а от ЗДДС административният орган е наложил принудителна административна мярка по чл.186, ал.3 от ЗДДС.

Жалбоподателят оспорва наличието на основанията по ЗДДС за налагане на ПАМ. Намира и, че при налагане на мярката е нарушен принципа за съразмерност заложен в АПК.

В настоящото производство в тежест на административно – наказващият орган е да установи всички фактически основания породили необходимостта от налагане на ПАМ, както и съразмерността на наложената мярка към извършеното деяние.

Съдът намира, че от представените писмени доказателства се установява извършването на административно нарушение на чл.25, ал.1, вр. чл.3, ал.1 от Наредба № Н – 18 / 13.12.2006г. на МФ, представляващо неиздаване на фискална касова бележка за конкретна продажба.

Съдът намира, че административния орган е установил правилно фактите, но е наложил ПАМ в нарушение на закона, на следните съображения:

1.не са изложени конкретни мотиви относно определения от органа срок на мярката;

2.не е направен анализ на съразмерността на наложената административна мярка към извършеното нарушение;

3.наложената мярка е в противоречие с целта на закона;

4.наложената мярка по характера и последиците си се явява второ наказание за търговеца;

5.наложената мярка е в противоречие с Конституцията на Р България и с разпоредбите на Протокол № 1 към ЕКПЧ

6.националната уредба относно разглежданата ПАМ е несъответна на член 273 от Директивата за ДДС и член50 от ХОПЕС.

Оспореният акт е постановен в противоречие с целта на закона – определен е срок на ПАМ в размер на 14 дни за нарушението, което се установява от констатациите на контролния орган, като не са изложени мотиви относно необходимостта за действие на мярката в такъв срок.

В заповедта бланкетно е посочено като основание, че запечатване на обекта в срок от 14 дни в достатъчна степен ще защити обществените интереси и постигне целите на закона относно превъзпитание на нарушителя, но изложеното не може да се определи като мотиви, тъй като представлява цитиране на основни принципи при прилагане на административната принуда, а не е посочване на конкретни факти, обстоятелства или съображения свързани с поведението на нарушителя, с други негови предходни нарушения /относими към този обект на търговска дейност/, обусловили определянето на конкретната степен на административната принуда, в случая срока за налагане на ПАМ за този търговски обект.

Мотивите, съгласно които срокът е съобразен с факта, че определеният от законодателя размер на срока за запечатване на търговския обект указва значимостта на охраняваното обществено отношение не съдържат преценка на конкретното нарушение и конкретния срок на мярката, а препращат към съображенията на друг орган. Следва да бъде посочено, че предвиденият от законодателя срок не е фиксиран на 14 дни, а е регламентиран до 30 дни. В компетентността на административния орган е да извърши преценка и да наложи мярката за срок до 30дни. В този аспект липсва анализ на търговската дейност на обекта, в който е установено нарушението, какви по размер са оборотите от дейността, разходите за последната и в какъв размер е печалбата, след приспадането на разходите.

Съдът счита, че непосочването на фактическите основания за издаване на обжалваната мярка в срок от 14 дни по отношение на конкретното дружество, представлява съществено нарушение на административно производствените правила, тъй като не дава възможност на съда да прецени дали са налице предвидените в закона предпоставки и нарушава правото на защита на страната, която следва да е запозната с твърденията на органа по фактите, за да ангажира доказателства в обратна посока.

Посоченото в заповедта бланкетно изреждане на тежест на нарушението, последиците от същото и защита на обществения интерес не дава възможност съдът да извърши проверка как е съобразен размерът на наложената ПАМ с принципите за съразмерност и пропорционалност заложени в чл.6 от АПК. Посочено е, че при определяне на срока е съобразен принципа за съразмерност, според който административният орган упражнява правомощията си по разумен начин, добросъвестно и справедливо. Тези мотиви са декларативни и не влекат извод, че в конкретния случай при определяне на срока за налагане на мярката органът е съобразил принципа за съразмерност заложен в АПК. Съгласно чл.6, ал.2 от АПК, административният акт и неговото изпълнение не могат да засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава. От съдържанието на оспорената заповед за налагане на ПАМ не се констатира анализ за съобразяването й с разпоредбата на чл.6, ал.2 от АПК.

В този смисъл липсва анализ на възможността на дружеството след изпълнение на мярката, да продължи да осъществява дейност, т.е. да заплати разходите по дейността, да изплаща възнаграждения на работниците в обекта (които осъществяват трудови функции) и осигуровки и няма ли това изпълнение на мярката да доведе до препятстване изобщо на възможността му да развива дейност и в този смисъл до закриване на обекта и ликвидиране на дружеството, т.е. липсва анализ за последиците от изпълнението на мярката по отношение на дружеството и действително обосноваване на съразмерността между евентуалните щети, които ще бъдат нанесени на фиска /не е посочено в какъв размер биха могли да бъдат тези щети/ и предвидимите последици за дружеството и за всички лица, за които това са доходи от труда им (лицата, назначени на трудов договор в дружеството), които би следвало или да бъдат освободени или да бъдат в отпуск по време на изпълнението на мярката, а това ще се отрази на качеството им на живот. Работниците са част от обществото и последиците за тях също следва да са съразмерни с извършеното от някой от тях деяние. При липса на мотиви относно последиците от изпълнението на мярката за други прокламирани като защитени интереси на обществото (напр. правото на стопанска инициатива в чл.19 от Конституцията на Р България) и като защитени основни права на гражданите на Р България, неотменими по арг. от чл.57, ал.1 от Конституцията на Р България, между които са напр. правото на труд (чл. 16 и чл.48 Конституция на Р България) и правото на социално осигуряване, което се реализира чрез принос в осигурителната система - внасяне на осигурителни вноски (чл.51 Конституция на Р България), възможност за извършване на търговска дейност и излагането на мотиви само относно събираемостта на приходи от фиска се налага извод за липса на анализ на съразмерността на мярката с конкретно извършеното нарушение и целените правни последици при изпълнението й.

Непосочването на конкретни мотиви относно срока, за който се налага принудителната административна мярка, съставлява нарушение на изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 АПК, тъй като лишава съда от възможност да установи дали актът е постановен в съответствие с целта на закона - чл. 146, т. 5 от АПК. Мярката е наложена в размер към средния на предвидения от закона срок. След като законодателят е предвидил срок до един месец за налагане на тази мярка, то административният орган е бил длъжен да обоснове защо е определил точно размер от 14 дни на срока на мярката, а не по- кратък срок. Като не е изложил факти и мотиви относно цитираните обстоятелства имащи значение за определяне на срока на ПАМ, съдът не би могъл да прецени дали административният орган е упражнил правомощията си в съответствие с целите на закона, което е едно от основанията, посочени в чл. 146 АПК, за оспорване на индивидуалните административни актове. Това нарушение е особено съществено и е самостоятелно основание заповедта да бъде отменена като незаконосъобразна.

Представените доказателства относно сигнали за нарушения и данни за друго издадено на дружеството НП в предходна година влязло в сила 2018г. не са годни да изправят констатираните нарушения на формата на заповедта. Преценката за връзката им с нарушението, за което е издадена ПАМ разглеждана в настоящото производство следва да се прави от административния орган, а не от съда и да се съдържа в мотивите на оспорения административен акт.

Посочването, че срокът на наложената ПАМ е съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта, както и необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане на дейността на търговеца противоречи на констатацията, че в обекта е въведен в експлоатация ЕКАПФ. Не е посочено за какво именно е необходим срокът от 14 дни на търговеца и как за този срок следва да въведе организация на работа за отчитане на дейността му. Не е ясно как срокът от 14 дни е насочен към прокламираната от административния орган цел – промяна на начина на извършване на дейността в конкретния обект и като последица пряк резултат правилно отразяване на оборота и спазване на отчетността и в този аспект предвидил ли е за изпълнение на посочената цел административния орган обучение или консултации в рамките на посочения период на лицата извършващи дейност в обекта подлежащ на затваряне за изясняване на правилата на отчетността и за изискванията на законодателството в областта на данъците, което да повиши квалификацията и уменията им и да доведе до по добро познаване на нормативната уредба, задълженията им и последиците от неизпълнението на последните. Или след като все пак в обекта е въведено ФУ е достатъчен кратък срок за запечатването на обекта от ден или два за провеждане на инструктаж от работодателя на работещите в обекта лице.

Заповедта за налагане на ПАМ се явява постановена преждевременно /няма данни за издадено НП/ и затова е издадена в противоречие с целта на закона и по следните съображения:

Съгласно чл. 186, ал.1 от ЗДДС принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, осъществило състава на нарушенията изброени в т.1 до 3 на същата алинея. Съгласно чл. 187, ал.1 от ЗДДС при прилагане на принудителната административна мярка по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС се забранява и достъпът до обекта или обектите на лицето, а наличните стоки в тези обекти и прилежащите към тях складове се отстраняват от лицето или от упълномощено от него лице.

От съдържанието на чл.187, ал.4 от ЗДДС следва, че органът я прилага за да обезпечи събирането на санкцията по издадено НП, която е вече наложена, доколкото е предвидено предварителното прекратяване на ПАМ от органа, който я е наложил, след като наказаното лице направи искане за това и след като бъде доказано от него, че глобата или имуществена санкция е заплатена изцяло. В случая обаче НП към момента на издаване на ЗНПАМ не е издадено, съставен е само АУАН, за който има данни, че е връчен на дружеството.

Анализът на разпоредбите на чл.186 вр. чл.187, ал.4 от ЗДДС влече и извод за противоконституционност на мярката запечатване на търговския обект в хипотезата на неиздаване на фискален бон или касова бележка. Чрез разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ ЗДДС освен предвиденото административно наказание глоба или имуществена санкция се предвижда да се налага административна мярка, която в същността си също представлява имуществено наказание, доколкото ефекта от изпълнението й е точно такъв – отразява се на имуществото на наказаното лице и представлява ограничение на основни конституционни права, което има за цел компенсацията на неспособността на държавата да изпълнява задълженията си и е недопустимо в правовата държава ( в подобен смисъл Решение №3/23.03.2021г. на КС по к.д.№11/2020г., докладвано от съдиите Георги Ангелов и Борис Велчев). Освен посоченото е и в противоречие с разпоредбата на чл.1 от Протокол №1 към ЕКПЧ, доколкото разпоредбата на чл.186 от ЗДДС предвижда непропорционална намеса на държавата чрез административните й органи в правото на мирно ползване на собствеността на лицата извършващи търговска дейност. Видно от съдържанието на цитираната разпоредба и следващите от ЗДДС, както и от съдържанието на оспорената заповед за налагане на ПАМ, първо в разпоредбите на ЗДДС и по-конкретно, в тази установяваща налагането на ПАМ „запечатване на обект и забрана на достъпа до него за срок до 30 дни“ не се съдържа регламентация, указваща на начин на определянето на срок за налагане на мярката и избягване на налагането й при условия на непропорционалност и прекомерно засягане на правата на лицата по отношение на ползването на тяхната собственост, което прави мярката в частта на срока непредвидима, което също е в противоречие с изискванията на чл.1 от Протокол №1 към ЕКПЧ („118. Друго изискване, произтичащо от израза „предвидено в закона“, е предвидимост. Съответният закон трябва да бъде формулиран с достатъчна точност, за да може гражданите да регулират поведението си, като предвиждат до степен, която е разумна при дадените обстоятелства, последиците, които дадено действие може да доведе. Подобни последици не трябва да се предвиждат с абсолютна сигурност, тъй като прекомерната негъвкавост в приложението е нежелателна (Centro Europa 7 S.r.1. and Di Stefano v. Italy [GC], § 141). Съответно много закони са повече или по-малко неясни и тяхното тълкуване и прилагане са въпрос на практика (пак там, § 141). Нивото на точност, изисквано от вътрешното право – което в никакъв случай не може да предвиди всяка евентуалност – зависи в значителна степен от съдържанието на разглеждания закон, областта, която той е създаден да покрива, както и броя и правното положение на неговите адресати. (пак там, § 142)“ - https://www.echr.coe.int/Documents/ Guide_Art_1_Protocol_1_BUL.pdf)

Заповедта за налагане на ПАМ е издадена и в противоречие с чл. 22 от ЗАНН, съгласно който за предотвратяване и преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях могат да се прилагат принудителни административни мерки. Доколкото твърдяното от органа нарушение е довършено преди съставяне на протокола от проверката се налага се извод, че така наложената ПАМ няма да изпълни превантивната или преустановителната си функция, нито е относима към поправянето на вредните последици от деянието /по арг. от неспазването на срока по чл.187, ал.4 от ЗДДС – да бъде издадена едновременно с НП/, т.е. ПАМ е наложена в противоречие с целта на закона. Запечатването на търговският обект за 14 дни и забраната на достъпа до него е разпоредено от административния орган след преустановяване на нарушението, т.е. наложената мярка вече има характер на наказание за вече извършено и преустановено нарушение, а ПАМ не следва да бъде наказание. За извършеното административно нарушение е предвидена имуществена санкция по арг. от чл.118 ЗДДС вр. чл.185 от ЗДДС и тази имуществена санкция, в размера предвиден в закона е приета от законодателя, като достатъчно административно наказание за този вид административни нарушения. Предвид изложеното съдът, намира че наложената с оспорената заповед ПАМ не може да изпълни законово предвидените превантивни цели / в този смисъл Решение № 13189/30.10.2018г. постановено от състав на Първо отделение на ВАС на РБ, с докладчик съдия Милена Златкова по адм.д. 5363/2018г. и Решение № 5406/10.04.2019г. постановено от състав на Първо отделение на ВАС на РБ, с докладчик съдия Благовеста Липчева по адм.д. 14957/2018г./.

На последно място, но не по значимост, съдът съобрази Решение на Съда на Европейския съюз (първи състав) от 4 май 2023 година по дело С97/21, съгласно което „Член 273 от Директивата за ДДС и член 50 от Хартата трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.“ От това следва и, че мярката е наложена при приложението на национална уредба несъответна на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и ХОПЕС.

Жалбата е основателна. Оспореният административен акт, като неправилен следва да бъде отменен.

Направено е искане от жалбоподателя за присъждане на разноските по делото, поради което съдът му присъжда разноски в доказания размер – 850лв., съгласно данните от договора за правна помощ и съдействие от кочан издаден от АК Варна и доказателство за пл.д.т. в размер на 50лв.

Направеното възражение от процесуалният представител на ответника за прекомерност на възнаграждението на адвоката, съдът преценява като неоснователно по арг. от разпоредбата на чл.8, ал.3 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съгласно която „За процесуално представителство, защита и съдействие по административни дела без определен материален интерес, извън случаите по ал. 2, възнаграждението е 1000 лв.“

Водим от горното, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ по оспорването по жалбата на „Приматекс 2” ООД представлявано от Н.В., чрез адв. А.Х., ВАК, Заповед за налагане на ПАМ № 80-ФК/24.04.2023г. издадена от началник отдел „Оперативни дейности“ Варна при ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, упълномощен със Заповед № ЗЦУ – 1148/25.08.2020г. изменена със Заповед № ЗЦУ-1157 от 27.08.20г. на изпълнителния директор на НАП.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „Приматекс 2” ООД 850 лв.

РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд, в 14 – дневен срок от получаването му.

	Съдия: