Решение по дело №523/2024 на Административен съд - Стара Загора

Производството е по реда на чл. 156-161 от Данъчноосигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба „ДЖУЕЛ БТ ” ЕООД, с ЕИК по Булстат *********, със седалище и адрес на.управление [населено място], [улица], представлявано от управителя Б. Д. П., срещу ревизионен акт № Р- 16002423005349-091- 001/13.03.2024 г., издаден от Т. И. К., на длъжност Началник сектор - орган, възложил ревизията, и Н. И. П., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, който с решение 224/28.05.2024 г. на директора на ОДОП Пловдив е потвърден частично.

С жалбата се оспорва изцяло ревизионният акт, потвърден с решението на директора на ДОДОП, с който е направено увеличение на финансовия резултат по реда на чл.28, ал.2 от ЗКПО със стойността 707 836 34 лева; увеличение по реда на чл.78 от ЗКПО със стойността от 128 734.84 лева. РА бил незаконосъобразен, необоснован, като издаден в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на административнопроизводствените правила. В жалбата се твърди, че РА е издаден въз основа на извършена инвентаризация на дружеството. Същата била извършена при грубо нарушаване на всички законови правила за този вид дейност. В описа била извършена съпоставка само по брой, но не и по цена. Имало пълно несъответствие между стойността в инвентаризацията и тази, установена в хода на ревизията, установена като липса и излишъци. Твърди се, че физическото преброяване е извършено неправилно. Както в РД, така и в РА липсвали фактически констатации и подкрепящи ги доказателства, дали е ползван, кога и какъв е размерът на ползвания данъчен кредит за липсващите стоки. Единствено било посочено, че за всички получени от дружеството доставки е ползван данъчен кредит, но нито са конкретизирани доставките, нито са събрани дневниците за продажби, в крито те са отразени, включително не било анализирано последващото упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по тях чрез включването им в дневник за покупки. Съобразно изложеното изразява искане ревизионен акт № Р- 16002423005349-091- 001/13.03.2024 г., издаден от Т. И. К., на длъжност Началник сектор - орган, възложил ревизията, и Н. И. П., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, да бъде изцяло отменен като неправилен и незаконосъобразен. Претендира и присъждане на направените във връзка с делото разноски.

В съдебно заседание жалбоподателят, редовно призован, се представлява от адв. И. И., който подържа жалбата, по изложените в нея доводи.

Ответникът - Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив при Централно управление на Националната агенция по приходите, редовно уведомен, чрез процесуалния си представител, в депозираното по делото писмено становище изразява становище за неоснователност на жалбата.

Окръжна прокуратура – Стара Загора – редовно призована, чрез участващия в делото прокурор взема становище за основателност на подадената жалба.

Административен съд - Стара Загора, след като обсъди доводите на страните и събраните по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизионното производство на „Джуел БТ“ ЕООД за определяне на задълженията на дружеството по ЗДДС и корпоративен данък за периода 01.01.2018 г. до 31.12.2022 г. е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16002423005349-020-001/05.09.2023 г. издадена от Т. И. К. на длъжност началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Пловдив, упълномощена със Заповед № РД-09-1979/30.09.2021 г.., изменена със Заповед № РД-09-789/13.05.2022 г. и Заповед № РД-09-1525/31.08.2023 г., като е определен срок за приключване на ревизията до 3 месеца, считано от датата на връчване на заповедта. Същата е връчена на 08.09.2023 г. чрез електронно съобщение. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002423005349-020-002/07.12.2023 г. и Заповед за изменение на ЗВР № Р- 16002423005349-020-003/08.01.2024 г., издадени от органа, възложил ревизията, е продължен срокът за приключване на ревизията до 08.02.2024 г.

Всички ЗИЗВР са издадени от Т. И. К., в качеството на орган, възложил ревизията.

За резултатите от ревизията в срока по чл. 117. ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) е изготвен Ревизионен доклад (РД) № Р-16002423005349-092-001/22.02.2024 г., връчен на дружеството на 22.02.2024 г.

Въз основа на РД е съставен РА № Р-16002423005349-091-001/13.03.2024 г., който е връчен ва дружеството на 14.03.2024 година. То е подало възражение срещу РД. Управителят на дружеството оспорва констатациите на ревизиращите органи по приходи относно размера на установените липси и излишъци при извършената инвентаризация на 12.12.2022 г. Изразява съмнение в установените резултати при извършената инвентаризация, като твърди, че същата е извършена частично, не са преброени всички артикули и видове стока, налична в склада на дружеството, не е преброен според него амбалаж. Тези възражения са приети за неоснователни.

Прието е, че в хода на ревизията установените резултати относно размера на липсите на CM3 и излишъци е извършено на база проверка, документирана с протокол №0116265/12.12.2022 г. В протокол № 0116265/12.12.2022 г. са вписани като присъствали на проверката касиерът на дружеството и управителят Б. П.. Същите са положили подписи на стр. З от протокола като присъствали на проверката. В своето обяснение от 04.04.2023 г. управителят твърди, че не е останал до края на проверката и поради тази причина инвентаризационните описи не са подписани от него. Според ревизиращия екип с положения подпис на съставения Протокол от проверяващите органи на ГДФК при ЦУ на НАП управителят сам бил поел риска да приеме „резултата от проверката", преди същата да приключи физически. В края на Протокол № 0116265/12.12.2022 г. е посочено управителят да се яви на 21.12.2022 г. в ТД на НАП Стара Загора и да представи допълнително определени документи. Според ревизиращия екип, ако управителят не е бил съгласен с установените факти при извършената проверка, е имал достатъчно време в периода от 12.12.2022г. до 22.12.2022г. и възможност да изрази своето становище и несъгласие или възражение.

В хода на ревизионното производство с протокол № Р6002423005349-ППД-001/08.09.2023 г. са присъединени документи, събрани в хода на извършена проверка на „ДЖУЕЛ БТ“ ЕООД, приключила с Протокол № П-16002423040596-073-001/25.08.2023 г., и с протокол № 1905833/08.09.2023 г. са присъединени документи от извършена инвентаризация в обекта на дружеството, приключила с Протокол № 0116265/12.12.2022 г. Видно от извършената проверка, с ИПДПОЗД с изх. №16002423040596-040-1001/17.03.2023 г. са изискани от проверяваното дружество оборотна ведомост към 12.12.2022 г. и 31.12.2022 г. , аналитичност на наличните стоки по счетоводни данни към 12.12.2022 г. и към 31.12.2022 г., писмено обяснение относно разминаване между декларираните стойности в оборотна ведомост и констатираните наличности при извършена инвентаризация с. вх.№ Вх. №К6747/04.04.2023 година. Исканите документи са представени от дружеството и е депозирано писмено обяснение от управителя. Според изложеното в него преброяването е извършено със светлината от мобилните телефони поради недостатъчното осветление. Той бил установил малкия брой артикули, които са описани. Имало пропуски и неточности при преброяването. Твърди, изхождайки от опита си, че една инвентаризация на обекта се извършва от всичките му работници и познавайки стоките, отнема не по-малко от един работен ден Следвало да се има предвид времето, за което тя била извършена, условията, при които била проведена, малкия брой описани артикули от само двама човека, което налагало извода, че имало неточности. Констатираната разлика може би се дължала на многократните увеличения на цените в този период на доставки от неговите контрагенти, както и от цените при изчисляването на стоките при самата проверка. На 31.12.2022 г. те били извършили инвентаризация на обекта и от представените счетоводни документи към 31.12.2022 г. било видно, че констатираните резултати при проверката на 12.12.2022 г. били други.

С ИПДПОЗЛ с изх.№П-160002423040596-040-0028/27.07.2023 година е изискано от търговеца справка за стоковия поток за периода от 01.12.2022 до 31.12.2022 г. , аналитичност на счетоводна сметка 302 - Материали за периода от 12.12.2022 г. до 31.12.2022 година, писмени обяснения относно формираната продажна цена. В определения от ревизиращия екип срок управителят на дружеството е депозирал обяснения с вх..№ВхК113842/10.08.2023 г. Според тях продажбите са извършвани по цени на едро, посочени от производителя, като в периода на промоция той начислявал отстъпка. Отстъпката от промоцията била предоставена от част от бонуса на дружеството. При разносна търговия на дребно надценката се определяла според оборота на клиента и варирала от 3% до 20%.

В хода на ревизията, с цел изясняване на факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на ревизираното дружество, са извършени процесуални действия, описани в констативната част на РД, неразделна част от РА по смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК.

Установено било, че през ревизирания период основната дейност за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2022 г. е търговия на едро с напитки. Дейността се осъществяла в собствен имот - склад за алкохолни и безалкохолни напитки в [населено място], индустриална зона, база „Булгарплод" кв.18.

При проверката на 12.12.2022 г. била извършена инвентаризация /физическо преброяване/ на наличните стоки в обекта, подробно описани по вид, количество и единична продажна цена с ДДС. Изброените стоки представлявали алкохолни и безалкохолни напитки. Обща продажна стойност с ДДС на установените стоки е в размер на 1 053 313,91 лв. Съгласно представената оборотна ведомост на счетоводна сметка 304 „Стоки" към дата 12.12.2022 г. по счетоводни данни дружеството имало налични стоки с балансова стойност в размер на 1 315 471,79лв. При ревизията във връзка с установените данни от инвентаризацията от 12.12.2022 г. се извършила съпоставка на наличните стоки със счетоводните данни и се бил отчел резултатът от това. Изготвената справка е приложена към настоящия ревизионен доклад.

Във връзка с извършената инвентаризация били установени липси на стоки към 12.12.2022 г. на стойност 707 836,34 лева и излишъци в размер на 128 734,84 лева. Според ревизиращия екип с общата сума от 707 836,34 лева, представляваща отчетна стойност на липсващите стоки, следвало да се преобразува финансовият резултат за 2022 г. в посока на увеличение на основание чл. 28 ал.2 от ЗКПО, като не са признати за данъчни цели счетоводните разходи от липси и брак на материални запаси.

Задълженото лице „Джуел БТ“ ЕООД следвало да заприходи установените при ревизията излишъци на стоки по вид, количество и стойност в общ размер на 128 734,84 лева и отчетен извънреден приход за 2022 г. На основание чл.78 от ЗКПО следвало да се коригира счетоводният финансов резултат в увеличение с неотчетените извънредни приходи от установените излишъци на стоки в размер на 128 734,84 лева. Според ревизиращите и при анализ на установеното от оборотни ведомости на счетоводна сметка 304 и справка за наличностите на стоки за периода от 01.01.2018-12.12.2022 г. можело да се направи извод, че въпросните стоки са придобити от ревизираното лице през същия период и ревизираното лице за тях е ползвало данъчен кредит в пълен размер. Съгласно счетоводната политика на дружеството отчетната стойност на придобитите стоки е тяхната покупна стойност по фактури, която е равна на данъчната основа на доставките по фактурите за покупки. В случая била налице хипотезата на установени от орган по приходите липси и излишъци на стоки към 12.12.2022 г., подробно описани в изготвената сравнителна таблица.

За установените липси на въпросните стоки дружеството било упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит при закупуването и на основание чл.79 , ал. 1 от ЗДДС , във връзка с чл.86, ал.1 и ал.2 от ЗДДС през месец 12/2022 г. „Джуел БТ" ЕООД следвало да начислява ДДС върху отчетната стойност 707 836,34 лв. на липсващи стоки, за които е ползван изцяло данъчен кредит при придобиването им. Следващият се ДДС върху данъчната основа на липсващите стоки е определен в размер на 141 567,27 лв.

По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на ревизионния акт; доказателства във връзка с компетентността на органа, възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР на оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с квалифициран електронен подпис, както и доказателствата, представени и събрани по искане на оспорващото дружество.

Ревизионен акт № Р-16002423005349-091-001/13.03.2024 г., съставен от Т. И. К., началник сектор, възложил ревизията, и Н. И. П., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител ревизията, е обжалван по административен ред пред директора на ОДОП - Пловдив с жалба вх.№20-28-73/03.04.2024 година. Според изложеното в жалбата констатациите в РА са незаконосъобразни, не отговаряли на установените факти и не кореспондирали със събраните при ревизията доказателства. Изводите на ревизиращите били направени в нарушение на материалния закон. Оспорен бил начинът на провеждане на инвентаризацията. Според дружеството съпоставката на наличната стока била извършена само по брой, но не и по цена.

Физическото извършване на преброяването било извършено неправилно.

С решение № №224/28.05.2024 година на директора на ОДОП Пловдив ревизионният акт е потвърден в частта на допълнително установени задължения па ЗДДС в размер на 141 567,27 лв. и прилежащите лихви в размер на 20950,30 лв. за месец 12.2022 година и е изменен в частта на допълнително определените задължения за 2022 г., като размерът на същия е намален от 83 657,12 лева на 12 783,48 лв. както прилежащите лихви са намалени от 7948,76 лв. на 1223,19 лв. Директорът на ОДОП Пловдив изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип относно установените задължения на дружеството за ДДС и корпоративен данък.

По делото са събрани гласни доказателствени средства чрез разпит на свидетели. К. А. Т. работи във фирма „Джуел БТ“ ЕООД като продавач-консултант от 2002 г. с известно прекъсване. Те продавали на едро алкохолни и безалкохолни напитки и вода. Инвентаризацията на 12.12.2022 г. била извършена в негово присъствие. Във фирмата дошли двама души около 2 ч следобед, впоследствие разбрал, че са от данъчните служби. Броенето започнало около 2 ч. Заедно тръгнали да броят стоката, впоследствие те броили до след 6 часа. Той си спомня, че станало тъмно и те светели с телефона си, защото в склада нямало осветление. Когато данъчните започнали да броят, отначало заедно пишели, но тъй като стоките били разположени на различни места, един артикул можело да го има на две или три места, затова те пишели на различни редове и впоследствие сумирали бройките. Складът им се състоял от две помещения, едното с площ близо 1000 кв. м, другото е около 300 кв. м с дворче. Имало неща, които не били преброени. Било невъзможно да се преброи за три часа цялата стока. По време на броенето управителят П. не присъствал. Когато почнало броенето, той бил там, но впоследствие излязъл. Складът работел по време на броенето, влизали клиенти. Според свидетелските показания на свидетеля А. той присъствал на инвентаризацията заедно с предния свидетел. Б. двамата от фирмата и двама от данъчното. Последните дошли към 2 часа, като проверката продължила до към 6. Данъчните посочвали стоите.и те ги броили заедно. Стоките били в кашони и стекове. В кашоните бил алкохолът, а в стековете – безалкохолните. Данъчните не отваряли всеки кашон. В склада имало много стока, времето било кратко, за да се преброи стоката. Когато те правели инвентаризация, им трябвало време около ден и половина. Проверяващите казваха артикула и брояли. Един артикул можел да се намира на различни места. Данъчните пишели, но не бил запознат с написаното в описа. Складът работел по време на проверката, не бил запечатан. Имало места с непреброена стока - отзад имало навес, където също се съхранявала стока. Станало тъмно, в склада нямало осветление, затова светели с телефоните. Управителят на дружеството не присъствал по време на броенето. То се извършвало от него, К. и данъчните. Според свидетелските показания на Д. М. П. броенето на стоката се извършавало със съдействието на служител от дружеството. Не били затворили обекта, нямали такова право. Проверката продължила от един часа до късно вечерта. Те били преброили всичката стока, налична в склада. Напитките били на палети, в малки стекове, те броили брой стекове и брой палети. Той лично присъствал, записвал, а със служителя на фирмата броели заедно. Той записвал наличната стока на лист. Не си спомня дали имало видове стоки, които се намирали на различни места. Складът се състоял от две отделни помещения, имало стока и зад склада, както и във второ помещение отстрани. Те броили на палети, не били разпръсквали цялата стока, тъй като артикулите били видимо еднакви. Те броили стекове и умножавали, за да получат бройките. След инвентаризацията влезли в офиса. Колегата написал протокола. Стоката била броена от двама души - той и служител от дружеството. Помещението представлявало огромно хале, имало отдясно вход отзад, там също имало палети. Отстрани до основното хале имало едно малко хале, и там също извършвали броеното. Не си спомня дали е имало осветление. Част от палетите отваряли, но не всички. Кашоните и палетите били на купчинки, подредени и на височина, и в дълбочина. Реално той броял, служителят записвал. Палетите били накуп. Имало видима част. Не са бъркали във всяка палета поотделно, визуално ги определяли, че приличат на другите и реципрочно записвали бройката. Според свидетелските показания на Г. П. Н. той извършил проверката заедно с колегата на място в обекта. Започнали според протокола с контролна покупка, извършена в 14 ч, били им издали касова бележка, след което започнали инвентаризацията. Управителят бил оставил един складов работник, за да съдейства за инвентаризацията. В броенето на стоката той лично не участвал, а само съставил описа. Колегата му и складовият работник извършили преброяването. Те видели какво количество стока е записано. Не помни точно кога свършило броенето. Било тъмно. Реално броили палетите и големите опаковки. В склада всичко било селектирано. Не са изискали в началото на инвентаризацията разпечатка на всички стоки от складовата програма. Описали били това, което установили – 340 артикула. Те описали всичко, което преброили. След това поискали счетоводни данни за наличност на стоките – оборотна ведомост. Според свидетелските показания на С. Д. Б. тя не е присъствала на провеждане на инвентаризацията, а била в офиса до края на проверката. След инвентаризацията данъчните влезли в офиса. Тя им казвала цените на преброените стоки. Артикулите били написани на хвърчащи листове, В тях не били описани всички артикули, които продавали, а само една част. В дружеството инвентаризацията се извършвала за два-три дни, а по време на проверката тя обхванала период от време от два часа при това било тъмно. Данъчните взели цените на артикулите и записали на бели листове самите артикули. Не им била разпечатвала артикулите, никой не й поискал да направи разпечатка. В 6 часа проверяващите влезли в офиса и стояли там до около 9 и половина. Тя им казвала цените на това, което са преброили. Според нея е невъзможно за два часа да се преброи стоката.

От назначената съдебно-почеркова експертиза се установи, че подписът на позиция № 2 в протокола за извършена проверка на обекта от 12.12.2022 г. е положен от Б. Д. П..

От назначената ССчЕ вещото лице, след извършена проверка на инвентаризационните описи за периода 2018-2022 година, не е установило липси и излишъци. При изписване на стоките дружеството е използвало метода на среднопретеглената цена. Вещото лице е извършило анализ на движението на стоките за периода от 01.01.2022 г. до 31.12.2022 година. В приложенията към заключението са описани фактурите /дата и доставчик за ползван номенклатурен номер на стоката/. При отразяване на фактурите за покупки за съответния месец е ползван данъчен кредит за закупените стоки. При отразяване на продажбите в дневниците за продажби е начислен дължимият ДДС. В таблица 1 от заключението вещото лице е извършило съпоставка на наличните стоки / съгласно експертизата/ от данни към 01.01.2022 г. и движението през периода от 01.01.2022. - 12.12.2022 г. и данни за наличните стоки, съгласно инвентаризацията. В таблица № 2 от заключението то е отразило констатираните различия в наличността от стоките съгласно експертизата и по счетоводни данни към 12.12.2022 г. Посочени са различия - установени липси на стоки след преглед на счетоводните документи/фактури за продажби. Те се дължали на доставени стоки със стокови разписки към 12.12.2022 г. Последващо фактуриране било извършено към 31.12.2022 г. Тези фактури не били взети предвид от него при изготвяне на заключението.,

По делото са приети като доказателства съпоставка на наличните стоки по счетоводни данни към 12.12.2022 г. и установените количества при извършената инвентаризация на обекта /лист 184 и следващи от делото/. От нея се установява, че артикулите в склада на дружеството са 2485 вида. Приет е като доказателство опис на непреброените стоки към 12.12.2022 г. и неустановени количества при инвентаризацията /стр.134 и следващи от делото./

Събраните по делото доказателства установяват, че решението на директора на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Пловдив е връчено на дружеството по електронен път на 28.05.2024 година. Жалбата е постъпила в ТД на НАП - Пловдив при ЦУ на НАП на 12.06.2024 година, поради което е спазен срокът за оспорване, като е спазено и изискването по чл. 156, ал. 2 ДОПК.

Жалбата е процесуално допустима, тъй като е подадена срещу подлежащ на оспорване акт от негов адресат.

Предвид изложеното жалбата като процесуално допустима следва да бъде разгледана по същество.

Разгледана по същество, жалбата е основателна по следните съображения:

Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представените и приети като доказателства по делото заповеди се удостоверява, че Директорът на ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, определил като органи, лицата компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, сред които са определени и началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр. Пловдив и тези с изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали съгласно заповед РД-09-1528-1525/31.08.2023 г.

В случая заповедта за възлагане на ревизия и ЗИЗВР с №№ Р 16002423005349-020-001, 002 и 003 са издадени от Т. И. Г., на длъжност Началник сектор в ТД на НАП - Пловдив, и тя е включена в заповед РД-09-1528-1525/31.08.2023 г. и в списъка на лицата, упълномощени с правата по въпросната заповед. Т.е. конкретното длъжностно лице, както с оглед на тази заповед, така и с оглед на заеманата длъжност, попада сред органите, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно издадените от него и подписани с валиден електронен подпис Заповед за възлагане на ревизия и ЗИЗВР следва да се считат за издадени от компетентен орган, в кръга на неговите правомощия, като съдържанието им отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК. По делото се представят на електронен носител доказателство за валидността към датите на издаването на ЗВР и ЗИЗВР на квалифициран електронен подпис на Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП Пловдив – Т. И. Г.. В тази насока липсват и възражения от оспорващия.

Възложената ревизия е извършена от определените със ЗВР органи по приходите – Н. И. П., на длъжност главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и Ф. К. Т. – главен инспектор по приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, разполагат с необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад № Р-16002420305349-092-001/ 22.02.2024 г. /чл.117, ал.1 от ДОПК/.

Съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният ревизионен акт 16002420305349-091-001 от 13.03.2024 г. е издаден от Т. И. К., на длъжност Началник на сектор, т.е. от служебното лице, възложило ревизията на дружеството, и от Н. И. П., заемаща длъжност главен инспектор по приходите и определена за ръководител на ревизията със заповедта за възлагане на ревизия /ЗВР/. Издателите на РА са разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната дирекция на НАП гр. Пловдив, която е компетентна териториална дирекция по критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК. Посочените по-горе ЗВР, заповедите за изменението й, съставеният въз основа на ревизията Ревизионен доклад и РА са издадени чрез информационна система "Контрол" като електронни документи, подписани с електронен подпис. Самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител /приложения с административната преписка/. Както вече се спомена по-горе, подписалите ги лица са имали към съотв. моменти валидни електронни подписи. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени, като техни издатели и съответно не са налице основания да се считат за нищожни.

Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 от ДОПК, във вр. с чл.3, ал.2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният ревизионен доклад е неразделна част от него.

Не се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила в хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК. Последната ЗИЗВР e определен в нея срок на приключване на ревизионното производство до 08.01.2024 г. РД е съставен от ревизиращите органи на 22.02.2024г., което е в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. РД съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за облагането на жалбоподателя обстоятелства. Спазен е и срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт, който е издаден на 13.03.2024 г.

Относно материалната законосъобразност на процесния РА съдът намира следното:

При служебна проверка на оспорения акт на основанията по чл. 160, ал. 2 ДОПК настоящият състав на съда намира следното:

Съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът проверява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.

С оглед събраните писмени и устни доказателства по делото съдът приема, че ревизиращите в противоречие със събраните по делото доказателства са приели, че е извършана надлежна инвентаризация, поради което незаконосъобразно са приложили чл. 79, ал. 1 от ЗДДС и чл.28,ал.2 от ЗКПО поради следното:

Разпоредбите на чл. 78 и чл. 79 от ЗДДС транспонират разпоредбите на чл. 184 и чл. 185 от Директива 2006/112. Последната е тълкувана от Съда на Европейския съюз с Решение от 18 октомври 2012 г. по дело С-234/11. В точка 30 от решението Съдът посочва, че всъщност предвиденият от тези разпоредби на Директивата механизъм за корекции е неразделна част от установения от нея режим на приспадане на ДДС. Според точка 31 предвидените в Директивата правила в областта на корекцията целят да увеличат точността на приспаданията така, че да се осигури неутралитетът на ДДС по начин, по който осъществените на предходния етап операции да продължат да предоставят право на приспадане само доколкото служат за получаването на обложени с такъв данък доставки. По този начин чрез посочените правила Директивата има за цел да създаде тясна и пряка връзка между правото на приспадане на платения ДДС и използването на съответните стоки или услуги за облагаеми впоследствие операции. Според точка 32, що се отнася до възникването на евентуално задължение за корекция на приспадането на ДДС във връзка с платения вече данък, то член 185, параграф 1 от Директивата установява принципа, съгласно който подобна корекция трябва да бъде осъществена, по-специално когато промяната на факторите, използвани за определяне на сумата за приспадане, са настъпили след изготвяне на справка - декларацията по ДДС.

С оглед така даденото тълкуване от СЕС липсата на стоки, по отношение на които е упражнено право на приспадане, настъпила след изготвяне на справка-декларацията по ДДС, във всички случаи представлява промяна на факторите по смисъла на чл. 185 от Директива 2006/112, изискваща корекция на първоначално възникналото право на приспадане. В тежест обаче на органите по приходите е да установят този факт, както и данъчния период, в който е настъпил.

По силата на чл. 79, ал.3 от ЗДДС, съгласно която регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката начислява и дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. В конкретния случай съдът намира, че органите по приходите не са доказали основанието за корекция по чл. 79, ал.3 от ЗДДС. Следва да се има предвид, че принципно липси могат да бъдат установени: 1/ по счетоводни данни - протокол за констатирани липси и произтичащите от това счетоводни записвания или 2/ посредством извършването на инвентаризация.

В случая ревизиращия екип е избрал установяването на липси и излишъци да се установи чрез прилагане на метода на инвентаризацията. Съгласно § 1, т. 5 от ДР на Закона за счетоводството "инвентаризация" е процесът на подготовка и фактическа проверка чрез различни способи на натуралните и стойностните параметри на активите и пасивите на предприятието към точно определена дата, съпоставяне на получените резултати със счетоводните данни и установяване на евентуални разлики. За установяване на спорните липси и излишъци ревизиращите органи се позовават на извършена "инвентаризация" на 12.12.2022 г. В случая обаче процесът на "инвентаризацията" е компрометиран изцяло поради следното. Приложен към преписката е т. нар. опис на наличните стоки. От него се установява, както и според събраните по делото гласни доказателства чрез разпита на лицата, извършили проверката, че видът на установените артикули при преброяването е около 340 артикула. Проверяващите са категорични, че те са преброили цялата налична в склада стока - 252 вида. Според същия опис и събраните по делото гласни доказателства инвентаризацията на стоките в обекта е извършено от 14 часа до 18 часа. За този период от време са преброени 292 683 артикула. Броенето е извършено от двама човека – един данъчен служител и един представител на дружеството. То се е осъществявало по палети, които не са отваряни, а са броени кашони и стекове. По счетоводни данни на дружеството броят на наличните артикули е повече от 2400 вида. Не става ясно защо данъчните служители не са установили при инвентаризацията липса на над 2000 артикула. Представеният опис на наличните стоки не съдържа информация за фактическото количество, установено чрез преброяване, претегляне, Не е безспорно, че са проверени всички помещения в обекта на жалбоподателя. В протокола не се съдържа изрична констатация, че са проверени всички уточнени помещения и обекти, не е посочено и кои точно помещения в обекти са посетени, огледани и в които е извършено преброяване на констатирани стоки. В описа също не става ясно дали това са всички налични стоки за целия обект, във всичките му помещения. При тези несъответствия звучат логично показанията на разпитаните свидетели, работещи в дружеството, че проверяващите са посетили реално само част от помещенията – единия склад И при положение че в протокола, съставен от органите по приходите и описа към него, няма отбелязване на посетените помещения в обекта, съответно изрична констатация, че са посетени и проверени всички помещения, то не е формирана материална доказателствена сила на този официален документ за тези факти, поради което не е и недопустимо да се установяват недокументираните в протокола факти със свидетелски показания по арг. от чл. 158, ал.1 вр. с чл. 57, ал.2 от ДОПК. Свидетелските показания разколебават твърденията на ответника за пълнота на фактическата проверка на активите на лицето на 12.12.2022 г. При горния анализ на доказателствата съдът достигна до извода, че проверката е извършена непълно и повърхностно Следва да се има предвид, че по своята същност инвентаризирането е натурална и стойностна проверка на съответствието на отразените по счетоводните сметки стоки. Едва след констатиране на количествено несъответствие по отношение на конкретен вид стоки /различие между счетоводни и фактически данни/ може да се приеме, че е налице липса, съответно излишък. След като не са установени счетоводни записвания за липси. след като в разглеждания случай не е извършена надлежна инвентаризация, то и констатацията за липси / излишъци е недоказана, тъй като от страна на органите по приходите не е извършвана реална съпоставка между намерените активи и наличността по счетоводните документи. От друга страна, в РД е посочено, че счетоводните сметки на дружеството са водени аналитично. Формата на счетоводство осигурява синхронизирано, хронологично и систематично счетоводно отчитане. Счетоводните документи се обработват аналитично. Приходите на дружеството са от продажби, осчетоводени по счетоводна сметка 702 “Приходи от стоки“. Търговецът е осчетоводявал търговските отстъпки от доставчиците и бонусите от извършените продажби от тях. Разходите са осчетоводени по икономически елементи. При този анализ на счетоводните записвания, извършен от самия ревизиращ екип, може да се направи извод, че счетоводството на дружеството е водено редовно.

Предвид гореизложеното съдът приема, че ревизионен акт № Р- 16002423005349-091-001/13.03.2024 г., издаден от Т. И. К., на длъжност Началник сектор - орган, възложил ревизията, и Н. И. П., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, който е потвърден частично с решение 224/28.05.2024 на директора на ОДОП – Пловдив следва да бъде отменен изцяло, тъй като е основан на констатации на инвентаризация, извършена в нарушение на закона.

При този изход на делото и на основание чл. 161 от ДОПК на жалбоподателя следва да се присъдят разноски в размер на 18 090 лева, от които държавна такса в размер на 50 лева, 540 лева за възнаграждение на вещото лице за изготвената съдебно-почеркова експертиза, 2600 лева за възнаграждение на вещото лице за изготвената ССч експертиза и 14 900 лева - договорено и заплатено адвокатско възнаграждение, чийто размер е по-висок от предвидения в чл.7,ал.1т.4 от Наредба № 1/1999г. за размера на минималните адвокатски възнаграждения минимум, но е обоснован с оглед фактическата и правна сложност на делото, броя на съдебните заседания и не се явява прекомерно.

Водим от горното и на основание чл. 160,ал.1 , предложение 1 от ДОПК, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р- 16002423005349-091- 001/13.03.2024 г., издаден от Т. И. К., на длъжност Началник на сектор - орган, възложил ревизията, и Н. И. П., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден с решение 224/28.05.2024 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно- осигурителна практика“ – Пловдив.

ОСЪЖДА Национална агенция по приходите – София да заплати на

„ДЖУЕЛ БТ ” ЕООД, с ЕИК по Булстат *********, със седалище и адрес на. управление [населено място], [улица], представлявано от управителя Б. Д. П., сумата от 18 090/ осемнадесет хиляди и деветдесет/ лева, представляваща направените съдебно-деловодни разноски.

Решението подлежи на обжарване с касационна жалба пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.