РЕШЕНИЕ
№1745
гр. Пловдив, 27.09.2021 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ХXІХ състав, в открито заседание на втори септември, през две хиляди двадесет и
първата година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Светлана Методиева
при секретаря Ваня
Петкова,
като разгледа
докладваното от съдията административно дело № 1358 по описа на съда за 2021
година, за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.186, ал.4 от Закона за
данък върху добавената стойност /ЗДДС/ във връзка с чл.145 и следв. от АПК.
Образувано е по жалба на „Ерика ЦМ“ ЕООД с ЕИК ***, със
седалище и адрес на управление в гр. Пловдив, ул.“Житен пазар“ ***, против
Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-157-0014952 от 15.04.2021
г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ Пловдив в ЦУ на НАП,
потвърдена с Решение № ГДФК-110/29.04.2021 г. на Директор Дирекция „Оперативни
дейности“ в ГД “Фискален контрол“ в ЦУ на НАП. С обжалваната заповед, издадена
на основание чл.186, ал.3 ЗДДС, е постановена принудителна административна
мярка запечатване на търговски обект – магазин
за играчки „Мики“, находящ се в гр. Пловдив, ТЦ „Марица“, Пешеходен мост
22, стопанисван от дружеството-жалбоподател, както и забрана за достъп до
търговския обект за срок от четиринадесет дни на основание чл.186, ал.1, т.1,
б.“а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС.
С жалбата се излага искане за отмяна на заповедта,
като се сочи, че същата е необоснована, немотивирана и крайна. В съдебно
заседание дружеството се представлява от управителя си М., която заявява, че
поддържа жалбата и излага становище по същество.
Ответникът по жалбата Началник отдел „Оперативни
дейности“ - Пловдив при ЦУ на НАП, с представено писмено становище от
юрисконсулт Кулова и в съдебно заседание чрез процесуалния си представил
юрисконсулт П. излага подробни съображения за законосъобразност на обжалваната
ЗНПАМ и моли жалбата да се остави без уважение като неоснователна, като
претендира юрисконсултско възнаграждение от 200 лева.
В производството, надлежно уведомен за възможността да
встъпи в процеса не е участвал прокурор.
Съдът, като взе предвид събраните доказателства и
становищата на страните, намери следното:
Жалбата е депозирана в предвидения законов срок от
датата на връчване на решението, с което е отхвърлена като неоснователна
жалбата на дружеството при административното оспорване на ЗНПАМ. Жалбата изхожда
и от лице, за което обжалваният административен акт е неблагоприятен и за което
съответно съществува правен интерес от обжалването. Ето защо и съдът намира
жалбата за допустима.
Разгледана по същество жалбата на „Ерика ЦМ“ ЕООД се
явява основателна.
На базата на събраните по делото писмени
доказателства, от фактическа страна съдът намери за установено следното:
Дружеството-жалбоподател стопанисва търговски обект,
съставляващ магазин за играчки, находящ се в гр. Пловдив, Пешеходен мост, ТЦ
„Марица“, с работно време от 09,30 до 13,30 и от 14,30 до 18,30 часа от
понеделник до събота и от 14,00 часа до 16,00 часа в неделя. На 09.04.2021 г.
/петък/ в обекта била извършена проверка с начало в 9,30 часа от инспектори по
приходите в Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, за констатациите от
която бил съставен протокол за извършена проверка в обект сер.АА № 0014952. При
проверката била осъществена контролна покупка на един брой гумена играчка на
стойност 1,80 лева, заплатена в брой от инспектор по приходите на обслужващия
продавач Г.Д.. За така извършената покупка не бил издаден фискален бон от
наличното и работещо в обекта фискалното устройство. След контролната покупка
инспекторите по приходите се легитимирали, като извършили проверката, извеждайки
дневен „Х“ отчет от фискалното устройство, както и проверка досежно касовата
наличност, от която се установила положителна разлика, а именно такава в размер
на 129,60 лева между фактическата наличност и регистрираните във фискалното
устройство суми, включващи само служебно въведена сума от 40 лева и 0,00 лева
оборот. В попълнения опис на паричните средства присъстващата при проверката
продавачка отразила, че разликата от 129,60 лв. се дължи на неиздадена касова
бележка.
За установеното при проверката нарушение,
квалифицирано като такова по чл.3, ал.1 от Наредба Н-18 от 13.12.2006 г. за
регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските
обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата,
които извършват продажби чрез електронен магазин, вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС
била издадена и обжалваната Заповед за налагане на принудителна административна
мярка /ЗНПАМ/ № ФК – 157-0014952 от 15.04.2021 г., впоследствие оставена в сила
с Решение ГДФК -110/29.04.2021 г. Като мотиви относно продължителността на
определената принудителна административна мярка се посочило в заповедта, че са
взети предвид тежестта на нарушението, неговите последици, местоположението на
търговския обект – на пешеходния мост на р.Марица във втория по големина град в
България, с голям човекопоток и множество потенциални клиенти, видът на обекта
– магазин за играчки, неговата площ, широкият диапазон на цените с възможност
за реализиране на значителни обороти, разнообразният асортимент от стоки –
различни детски играчки на цени от 1,80 лева до 60 лева, стойността на
неотчетената продажба, съотнесена към стойността на обичайно предлаганите
стоки, констатираната положителна касова разлика от 129,60 лв. при разчетен
нулев оборот на ФУ и въведена служебно сума от 40 лева, което било индикация,
че процесното нарушение не е изолиран случай и водело до категоричен извод за
нерегистриране на сто процента от реализирания оборот на процесната дата,
доказаното неиздаване на фискални касови бонове за всяка една извършена
продажба, работното време - без почивен ден, както и фактът, че мярката се
налагала, за да се осигури защитата на държавния и обществен интерес, като се
предотврати възможността да се извършват нови нарушения, както и необходимостта
да се превъзпита нарушителят, че следва за в бъдеще да осъществява продажби по
предвидения за това законов ред. Посочено било, че с поведението си провереното
лице не позволява да бъдат проверени извършените от него продажби и като
последица от това се явява неправилното определяне на дължимите данъци. Отразено
било, че извършеното от дружеството нарушение засяга утвърдения ред на
установената данъчна дисциплина. Записани били целите на ПАМ, както и че при
определяне срока на мярката бил съобразен принципът на съразмерност, тъй като
срокът бил съобразен с целената превенция за преустановяване на
незаконосъобразните практики в обекта, както и необходимото време за създаване
на нормална организация за отчитане на дейността на търговеца, като целта на
срока е промяна в начина на извършване на дейностите в конкретния обект, а
прекият резултат – правилното отразяване на оборота, спазване на отчетността на
относимите към ФУ документи, съдържащите се в издаваните фискални касови
бележки нормативно установени реквизити и предаване на изискуемите данни към
НАП, а индиректният – недопускане вреди за фиска.
От правна страна, на базата на събраните гласни и
писмените доказателства по делото и при така установените въз основа на тях
факти съдът намира следното:
С оспорената
ЗНПАМ е разпоредено прилагането на принудителна мярка по запечатване на обект,
нормативно предвидена в чл.186 от ЗДДС. Съгласно алинея трета на чл.186 ЗДДС,
ПАМ по ал.1 се прилага с мотивирана заповед на органа по приходите или от
оправомощено от него длъжностно лице. Законодателят е предвидил правна
възможност по делегиране на правомощието по налагане на подобна мярка. Обжалваната заповед е издадена от компетентен за това
административен орган, съгласно приложената към материалите по делото Заповед
за оправомощаване № ЗЦУ-1148 от 25.08.2020 г. на Изпълнителния директор на НАП,
съобразно която началниците на отдели „Оперативни дейности“ в ЦУ на НАП,
какъвто е издателят на оспорената заповед, са оправомощени да издават заповеди
за налагане на принудителна административна мярка запечатване на обект по
чл.186, ал.1 от ЗДДС, като ответникът по жалбата черпи своите правомощия и
директно по силата на закона - чл.7, ал.1, т.3 от ЗНАП, във връзка с чл.186,
ал.3 от ЗДДС.
Оспореният административен акт е постановен в писмена
форма и съдържа всички законово изискуеми реквизити. Посочени са релевантните
факти и обстоятелства за обосноваване на възприетото от административния орган
наличие на материално-правната предпоставка за прилагане на принудителна
административна мярка по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ ЗДДС. В разпоредителната част
на акта се съдържа информация за вида на принудителната мярка, за нейния срок
на действие и за адресата на правното задължение. В обстоятелствена част
подробно са описани фактическите данни, въз основа на които е наложена
административната мярка с отразяване на информация и за дата, място на
извършено нарушение, данни за търговския обект. Допълнителни мотиви са изложени
за продължителността на срока на запечатване на търговския обект и забраната за
достъп до него.
От изложеното следва, че са изпълнени изискванията на
чл.186, ал.3 от ЗДДС и на чл.59, ал.2, т.4 от АПК, за постановяване на
мотивиран административен акт. В тази насока и съдът не възприема като
основателни възраженията на жалбоподателя относно немотивираност на ЗНПАМ,
доколкото е видно от съдържанието на заповедта, че подробни мотиви са изложени
конкретно и по отношение на срока на ПАМ, като освен това те не са формални, а
са достатъчно съобразени с конкретиката на случая.
По отношение на съответствието с материалноправните
разпоредби и целта на закона, съдът счита следното:
Съгласно чл.186, ал.1, т.1, б. “а“ от ЗДДС
принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни,
независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице,
което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба,
издаден по установения ред за доставка/продажба. По силата на чл.187, ал.1 от ЗДДС при прилагане на ПАМ по чл.186, ал.1 се забранява и достъпът до обекта или
обектите на лицето, а наличните стоки в тези обекти и прилежащите към тях
складове се отстраняват от лицето или от упълномощено от него лице. В нормата
на чл.118, ал.1 от ЗДДС е предвидено задължение за лицата да регистрират и
отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване
на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез
издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление
на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг
данъчен документ. Съгласно чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от
него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на
фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато
плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка,
кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез
доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и
платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран
пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на
Закона за пощенските услуги. Съдът намира, че в конкретния случай са
били налице основанията за издаване на оспорената ЗНПАМ, предвидени в
разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС, доколкото е било установено
при извършената проверка от органи по приходите нарушение от страна на
дружеството-жалбоподател, изразило се в неспазване на реда и начина за издаване
на съответен документ за продажба, издаден по установения ред. В случая, не е
бил оспорен от страна на жалбоподателя протоколът от извършената проверка,
който е удостоверил надлежно неиздаването на фискална касова бележка по
отношение на закупената при контролната покупка стока. Пред настоящия съд,
въпреки указаната доказателствена тежест, констатациите на контролните органи
също не са били оборени. Не е налице съмнение в тази насока по отношение
наличието на действително осъществено нарушение. Поведението на дружеството категорично
съставлява нарушение по чл.3, ал.1 от цитираната Наредба Н-18/2006 г. на МФ и
правилно е било определено като такова в заповедта. При установено по
съответния ред неспазване на задължението за отчитане на продажби чрез издаване
на касова бележка, в условията на обвързана компетентност, за административния
орган е съществувало задължението да наложи на търговеца-нарушител посочената
ПАМ – запечатване на обекта, където именно е установено нарушението със забрана
за достъп до него. Вече, с оглед на всички факти и обстоятелства по случая и
отново при условията на оперативна самостоятелност, органът определя и
конкретния срок на мярката, който не може да надвишава 30 дни. Съобразно с
нормата на чл.169 от АПК актът му подлежи на съдебен контрол за
законосъобразност, който включва и преценката дали административният орган не е
упражнил превратно предоставеното му право на оперативна самостоятелност и
съответства ли взетото от него решение на целта на закона.
В
случая според съда при определяне на срока на ЗНПАМ административният орган не
е съобразил принципа за съразмерност по чл.6 от АПК и определеният срок на
запечатването се явява несъответен и прекомерно
голям. В тази насока, макар и правилно издателят на заповедта да е стъпил при
преценката си върху конкретни релевантни за същата обстоятелства, то дадената
на същите обстоятелства оценка се явява неточна.
Действително местоположението на проверения търговски обект по установяване на
нарушението е на централно и атрактивно място в града – в търговски център в
пешеходна зона, където принципно преминава значителен поток от хора.
Същевременно обаче се касае до магазин за детски играчки, а не за такъв за
хранителни стоки, каквито обичайно са най-посещаваните търговски обекти. Видно
от приложените към преписката копия от съкратен отчет от фискалната памет на ФУ от
обекта на проверката, за които няма доказателства да не отразяват
действителното положение, е, че за период от една година назад спрямо датата на
проверката, общо натрупаният оборот от продажби в
обекта е бил под 4000 лева, което не обосновава извода на органите по приходите
за реализирани значителни обороти, независимо от мястото, на което се намира
магазинът и факта, че същият работи през цялата седмица. В тази насока и само потенциалната възможност от
реализиране на значителни обороти не може да обоснове извод за необходимост от
по-голям срок на запечатването. В случая правилно издателят на заповедта е
обсъдил в мотивите си относно срока на действие на ПАМ размера на установените
неотчетени чрез фискалното устройство приходи, който е констатиран при
проверката с оглед и на дадените обяснения от продавача на какво се дължи
положителната касова разлика, а именно на неотчитане на продажби по предвидения
за това ред чрез регистрирането им с работещото в обекта на контрол фискално
устройство. На практика с оглед установения нулев оборот към момента на
проверката и въведени служебно само 40,00 лева, както и така дадените обяснения
от продавача, следва да се счете, че установената касова разлика е в резултат
от неотчетени суми от продажби, една от които категорично е за сумата от 1,80
лева по контролната покупка. Направените изводи за системност в поведението на
дружеството обаче, не могат да бъдат споделени от съда, доколкото в юридическия
смисъл на думата, за да е налице системност следва да е установено извършването
на такова по вид нарушение поне три пъти от субекта на проверката, за което в
случая не са ангажирани доказателства. Освен това, стойността на категорично
установената неотчетена по надлежния ред продажба, по отношение на която именно
е установено нарушението, станало причина за издаването на процесната ЗНПАМ, е изключително ниска. Не става ясно
какви точно изводи е направил органът, издал заповедта, съотнасяйки тази стойност към стойността на предлаганите в
обекта стоки, за да счете, че това е обстоятелство, обуславящо конкретния
размер на срока на мярката. Освен това, посочвайки факта, че конкретният срок
на ПАМ зависи от тежестта на извършеното нарушение, издателят на заповедта не е отчел действително ниската степен на обществена опасност на
това конкретно нарушение именно с оглед стойността на неотчетената продажба,
както и съответно вредата, която се нанася на фиска. Наличната касова разлика в
тази връзка с оглед и на момента на извършване на проверката, а именно съвсем в
началото на работното време на проверения обект, не може да се каже категорично
да е такава, формирана от неотчетени продажби именно от датата на проверката,
за да се направи извода, че точно на тази дата е
налице установено нерегистриране на сто процента от реализирания на същата
оборот, като се има предвид, че изрично подобно удостоверяване не е направено
от продавача. Не може да се възприеме като
основателен мотив относно срока на мярката касателно конкретно установеното
нарушение и необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане
дейността на търговеца, защото не се касае до установена липса на регистриран
фискален апарат, или необходимост от осъществяване на дистанционна връзка с НАП,
или въвеждане на конкретни промени при управлението на ФУ, свързани с начина на
отчитане на продажбите и нормативноустановеното съдържание на фискалните касови
бележки и пр., за реализацията на които изисквания е необходимо действително
по-голямо време. При това положение и съдът намира, че определеният в условията на оперативна самостоятелност срок от 14 дни за
запечатване на обекта, макар и такъв около средата на законовоустановения
максимален срок, не съответства на тежестта на конкретното нарушение и постигането на целите, предвидени в чл.22 от ЗАНН за налагане на ПАМ, поради което е
незаконосъобразно постановен като несъобразен с принципа
за съразмерност по чл.6 от АПК. В тази насока и съдът намира, че съобразно с конкретно установените факти следва да
бъде прието, че и по-кратък срок от определения би бил съответен на
стойността на неотчетената продажба, както и тази на установената касова
разлика и необходимостта от преустановяване на незаконосъобразното поведение на
търговеца, свързано с неотчитане на приходи. Затова и като съобрази,
че продължителността на административната мярка следва да бъде разумно
съотношение на пропорционалност между засегнатите интереси на дружеството, на което тя се налага и охраната на
обществените отношения, касаещи данъчното облагане, съдът прие, че преследваната легитимна цел по преустановяване и
предотвратяване на административни нарушения е осъществима и при
продължителност на срока на ПАМ от седем дни, който би бил съответен и на принципа за съразмерност и в тази връзка би изпълнил целта на закона, доколкото с оглед и на вида и
характера на обекта, в който е установено нарушението, наложената мярка иначе
би засегнала законните права и интереси на адресата ѝ в значитнелно по-голяма степен от
най-необходимото за целта, за която актът се
издава. Тъй като при определяне на срока на мярката в рамките на предвидените от закона
минимум и максимум административният орган действа при условията на оперативна
самостоятелност, то съгласно чл.169 от АПК, в този
случай съдът проверява освен дали административният
орган е разполагал с оперативна самостоятелност и спазил ли е изискването за
законосъобразност на административния акт, без законът
да предоставя на съда правомощие за произнасяне
вместо органа, а именно като измени административния акт и
определи по-кратък срок на наложената ПАМ, което произтича и от нормите на
чл.83, ал.2 от АПК, чл.129, ал.2 и чл.145, ал.1 от АПК. При това положение и ако
установи, че срокът е
определен в нарушение на принципа по чл.6 от АПК, както е в случая, то независимо от
установеността на нарушението, за което се налага определяне на ПАМ, съдът следва да отмени акта изцяло. В тази насока е налице и трайна
съдебна практика на ВАС, обективирана напр. в Решение № 11465/18 г. по адм.
дело № 3490/2018 г., Решение № 9579/2020 г. по адм. дело № 5051/2020 г.,
Решение № 6469/2020 г. по адм. дело № 1421/2020 г., Решение № 9501/2020г., по
адм. дело № 2526/2020г. и редица др.
При това положение и предвид липсата на направено искане от страна на
жалбоподателя за присъждане на разноските по делото,
Съдът
РЕШИ:
ОТМЕНЯ по жалба на „Ерика ЦМ“ ЕООД с ЕИК ***, със седалище и
адрес на управление в гр. Пловдив, ул.“Житен пазар“ ***, Заповед за налагане на принудителна административна мярка №
ФК-157-0014952 от 15.04.2021 г., издадена от Началник отдел „Оперативни
дейности“ Пловдив в ЦУ на НАП, потвърдена с Решение № ГДФК-110/29.04.2021 г. на
Директор Дирекция „Оперативни дейности“ в ГД “Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.
Решението подлежи
на обжалване пред Върховния Административен съд, в 14-дневен срок от
съобщението до страните за постановяването му.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: