Решение по адм. дело №329/2025 на Административен съд - Велико Търново

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на адв. Х. К. от САК, в качеството му на пълномощник на Е. А. Е. от гр. Стражица, срещу Ревизионен акт №Р-04000424004422-091-001/30.01.2025 г. на ТД на НАП – В. Търново, потвърден с Решение №40/07.04.2025 г. на директора на Дирекция “ОДОП” – В. Търново. Жалбоподателят оспорва РА и иска неговото прогласяване за нищожен, алтернативно – отмяната му като незаконосъобразен. Излага доводи, че не са спазени материалноправните разпоредби по издаването му. Конкретно счита, че не е съобразено правилното приложение на чл. 29а, вр. чл. 28 от ЗДДФЛ, както и процедурата по чл. 103 и сл. от ДОПК. Счита, че са нарушени оправданите правни очаквания и в подкрепа на твърденията си се позовава на практиката на СЕС по дела С-42/59, С-49, С-61/56, С-9/97 и С-118/97. Излага съображения за пряко нарушаване на принципите, регламентирани в чл. 2, чл. 5 и чл. 6 от ДОПК. Намира противоречие и с целта на закона – подпомагане на земеделските производители чрез предоставяне на възможност за избор в начина на облагане, при спазване на условията за яснота, предвидимост и последователност. Оспорва и констатациите, и определените задължения във връзка с доходите, получени от продажба на МПС, като счита, че неправилно не са взети предвид разходите за привеждането му в състояние, годно за движение. В случай, че жалбата бъде уважена, претендира за присъждане на разноски. В съдебно заседание оспорването се поддържа от процесуалния представител, който доразвива съображенията си в представена по делото писмена защита.

Ответникът по жалбата – директорът на Дирекция „ОДОП” – В. Търново, чрез процесуалния си представител заема становище за неоснователност на жалбата по мотивите в потвърдителното решение и съображения, изложени в писмено становище. Претендира за разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 702 лв.

Съдът, като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, приема за установено следното:

Жалбата е подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, след изчерпване на фазата на административния контрол. Ревизионният акт, който се обжалва пред административния съд, е потвърден с Решение №40/07.04.2025 г. на директора на Дирекция ”ОДОП” – В. Търново. При това положение жалбата е процесуално допустима за разглеждане по същество.

 

Обжалваният Ревизионен акт №Р-04000424004422-091-001/30.01.2025 г. на ТД на НАП – В. Търново е издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В. Търново след извършена ревизия на Е. А. Е., възложена със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №Р-04000424004422-020-001/02.09.2024 г., издадена от Б. Б. – началник сектор при ТД на НАП – гр. В. Търново, за определяне на данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за данъчни периоди от 01.01.2018 г. до 31.12.2023 г.

С РА са определени данъчни задължения върху данъчна основа за доходите по чл. 17 от ЗДДФЛ съответно за 2018 г. в размер на 2 638,00 лв., за 2019 г. в размер на 3 512,00 лв., за 2020 г. – 3 549,00 лв., за 2021 г. – 3 952,00 лв., за 2022 г. – 11 730,00 лв., и за 2023 г. – 3 899,00 лв., или общо в размер на 29 280,00 лв., и лихви общо в размер на 8 882,53 лв., от които 1 412,77 лв. за 2018 г., 1 640,30 лв. за 2019 г., 1 573,88 лв. за 2020 г., 1 236,81 лв. за 2021 г., 2 694,84 лв. за 2022 г. и 323,93 лв. за 2023 г. След обжалването по административен ред с решението на ответника РА е потвърден изцяло и установените задължения са предмет на обжалване в настоящото производство.

Ревизионен акт №Р-04000424004422-091-001/30.01.2025 г. е издаден от компетентните за това органи съгласно чл. 119, ал. 2, изр. първо от ДОПК и при спазване на процедурата по Глава ХV, чл. 113 – чл. 120 от ДОПК. Отговаря на изискванията на чл. 120 от ДОПК.

При извършването на ревизията, органите по приходите са установили, че през процесните данъчни периоди жалбоподателят е регистриран като земеделски производител и като такъв е самоосигуряващо се лице. В периода 15.10.2021 г. – 18.10.2022 г. работи по трудов договор към Община Стражица. Има регистрация по ЗДДС от 24.03.2016 г. Е. Е. е разведен с едно пълнолетно дете.

В хода на ревизията са приобщени доказателствата от предходна проверка за съответствие между имущество и доходи на физическото лице за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2023 г. От задължения субект са събрани доказателства чрез адресирано до него искане за представяне на документи и писмени обяснения по повод получена в качеството му на пълномощник сума в размер на 31 000,00 лева по нотариален акт за покупко-продажба на ниви. Извършена е справка в информационната система на НАП за подадените от Е. Е. декларации.

При анализ на така събраните доказателства, органите по приходите са установили, че за процесните периоди от ревизираното лице са подавани годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ, в които е деклариран доход от извършване на дейност като земеделски производител в Приложение №2, което се попълва за доходи от дейност като едноличен търговец и доходи от друга стопанска дейност по чл. 29а от ЗДДФЛ, за които годишната данъчна основа се формира по реда на чл. 28 от ЗДДФЛ. Приходните органи са намерили, че в подадените от ревизираното лице ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ не е поставена отметка в клетка 4.1. „Новорегистриран земеделски стопанин, който избира за годината на регистрация да се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ“. Съгласно справка от Регистъра на земеделските стопани към МЗХГ към 20.02.2018г. Е. е регистриран с предмет на дейност отглеждане на пчелни семейства – 450 броя, в с. Сушица, обл. В. Търново. Констатирано е, че от Е. не са подавани декларации за избор на ред за облагане по чл. 29а, ал. 4 от ЗДДФЛ. До ревизираното лице е отправена Покана по чл. 103 от ДОПК №ПФ-04000424000121-177-001/2024 г. за отстраняване на несъответствия в подадените от него ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за периодите от 01.01.2018 г. до 31.12.2023 г. Същата е получена електронно на 12.08.2025г., като се твърди, че корекции не са предприети.

Въз основа на установените факти, приходната администрация е формирала извод, че за ревизираните периоди не е приложим редът по чл. 28 от ЗДДФЛ, тъй като Е. не е подал декларация по чл. 29а, ал. 4 от ЗДДФЛ. Прието е, че доходите му от дейността като регистриран земеделски стопанин подлежат на облагане по реда на чл. 30, вр. чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ и с РА са формирани годишни данъчни основи в размер на декларираните от Е. Е. приходи по ГДД, намалени с нормативно признатите разходи за дейността в размер на 60 на сто и със съответните за годината задължителни осигурителни вноски. За 2022г. е определена годишна данъчна основа по чл. 34, вр. чл. ЗЗ, ал. 2 от ЗДДФЛ от реализиран облагаем доход от продажба на МПС Мерцедес Бенц. Върху така установените годишни данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ са определени дължимите данъчни задължения /посочени по-горе в решението/, от които е приспадат внесеният от Е. Е. данък по ГДД и са посочени допълнителните задължения за довнасяне съответно за 2018 г. – 2 183,00 лв., за 2019 г. – 3 007,00 лв., за 2020 г. – 3 544,00 лв., за 2021 г. – 3 609,00 лв., за 2022 г. – 11 391,00 лв. и за 2023 г. – 3120,00 лв., и лихви общо в размер на 8 882,53 лв.

Фактическите констатации и установените доходи, с изключение на тези от продажбата на МПС през 2022г., не се оспорват пред съда. Възраженията на жалбоподателя касаят приложимия ред за облагане на доходите от дейността като земеделски производител. Поддържат се фактически оплаквания относно производството по чл. 103 от ДОПК по повод поканата за отстраняване на несъответствия в подадените ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ.

В хода на съдебното производство като доказателства по делото са приети документите, съдържащи се в преписката по съставяне и оспорване на РА, като от жалбоподателя е оспорена истинността на ЗВР, РД и РА. От съда е открито производство по чл. 193 от ГПК, вр. §2 от ДР на ДОПК и е разпределена доказателствената тежест. От ТД на НАП – Велико Търново са събрани писмени доказателства по реда на чл. 192 от ГПК, вр. §2 от ДОПК, влючващи преписка по чл. 103 от ДОПК. По искане на оспорващият е изслушава съдебно-техническа експертиза, която е отговорила на въпроси, касаещи стойността и извършването на вложения труд и материали в ремонта на процесното МПС. Заключението е прието по делото с възражение от страна на ответника, тъй като изводите на вещото лице не почиват на реални писмени доказателства и не е извършен оглед на конкретния автомобил, а доколкото ревизията е по общия ред, а не по реда на чл. 122 от ДОПК, няма как да бъдат определени разходи по аналог. От жалбоподателя е поискана и съдебно-икономическа експертиза, която да изследва счетоводната отчетност на земеделския производител и да преизчисли задълженията, съобразявайки заключението на СТЕ. Заключението на СИЕ е прието от съда без оспроване и възражения от страните.

По делото е надлежно установено, че за процесните данъчни периоди/от 2018г. до 2023г. включително/ от жалбоподателя не са били подадени в законоустановения срок декларации по чл. 29а, ал. 4 ЗДДФЛ, с която земеделският производител да избере дали да се облага като ЕТ. Декларация по чл. 29а, ал. 4 ЗДДФЛ е подадена след започване на ревизията/вх. №04517250010004/31.12.2024г./, в която са декларирани данни, че считано от 2018г. физическото лице, регистрирано като земеделски производител избира да определя облагаемия си доход от стопанска дейност по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ и да се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ. Така подадената декларация е въведена със статус "отхвърлена" от регистрите на НАП. По аргумент от разпоредбата на чл. 29а, ал. 4 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2014г., органите по приходите са приели, че жалбоподателят е следвало да подаде декларацията, предвидена в посочения текст, до 31.12.2017г. и тъй като не е упражнил в срок правото си на избор доходите от стопанска дейност за 2018г. и сл. периоди да се облагат с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от ЗДДФЛ, то същите следва да се облагат по общия ред на чл. 29, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ.

Съгласно разпоредбата на чл. 29а, ал. 1 от ЗДДФЛ/обн. ДВ, бр. 100/2013г,. в сила от 01.01.2014г./ физическите лица, регистрирани като земеделски стопани, могат да изберат доходът от стопанската им дейност да се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28, като правото на избор се упражнява чрез подаване на декларация по образец до 31 декември на предходната година /ал. 4/. Нормата е специална и регламентира само данъчното облагане на доходите от дейността на регистрираните земеделски производители, независимо от това дали би могло да се определят като търговци без регистрация като ЕТ по смисъла на ТЗ или не. С оглед законодателната промяна е въведено и изискването и регистрираните по ЗДДС земеделски производители да заявят избора си, като за 2014г. подадат декларация по чл. 29а, ал. 4 от ЗДДФЛ в срок до 31 януари 2014г., а за следващите години – в срок до 31 декември на предходната година – § 11 ПЗР на ЗИДЗДДФЛ. В случая е установено по категоричен начин, че ревизираното лице е извършвало дейност като регистриран земеделски производител без регистрация като ЕТ и е регистрирано по ЗДДС лице от 24.03.2016г. За 2018г. лицето е подало декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, в която са декларирани доходи от стопанска дейност като ЕТ и доходи от друга стопанска дейност по чл. 29а от ЗДДФЛ /Приложение № 2/. Не е спорно между страните и обстоятелството, че доходите на лицето са формирани от стопанската дейност на физическо лице, регистрирано като земеделски производител, както и не е подавана декларация по чл. 29а, ал. 4 от ЗДДФЛ за процесния период.

Видно от приетото заключение на СИЕ за процесните данъчни периоди при липса на други възражения, съобразно начина на определяне на данъчната основа за облагане по реда на чл. 29, ал. 1, т. 1от ЗДДФЛ, то посочените в РА данъчни задължения са правилно определени. За основателни обаче съдът намира основните възражения на жалбоподателя, че в случая е следвало да бъде проведено отделно производство по реда на чл. 103 от ДОПК и да му бъде дадена допълнителна възможност да извърши корекции в подадените ГДД по ЗДДФЛ, като коригира реда за определяне на данъчната си основа.

Съгласно чл. 103, ал. 1 от ДОПК при установяване на несъответствия между съдържанието на подадената декларация и изискванията за попълването й или несъответствия между данните в декларацията и данните, получени от органите по приходите от трети лица или администрации съгласно изискванията на данъчното и осигурителното законодателство за подаване на декларации или информация, извън случаите по чл. 101, ал. 4 и чл. 102, ал. 4, подателят се поканва да отстрани несъответствията в 14-дневен срок от получаването на съобщението, а съгласно ал. 2 на чл. 103 от ДОПК отстраняването на несъответствията се извършва с подаване на нова декларация. Тази нова декларация, според чл. 103, ал. 2 от ДОПК, ползва подателя. Декларираните в настоящи яслучй от жалбоподателя данни не са сред тези, за които служебно е установени несъответствие по посочените основания в чл. 103, ал. 1 от ДОПК и съответно няма задължение за органите на НАП да процедират съобразно посочените разпоредби. Извън това, служебно могат да бъдат отстранени от служителите на НАП несъответствия в данните по подадена декларация, но само за тези данни, посочени в регистъра по чл. 81, ал. 1 от ДОПК, към който препраща чл. 103, ал. 3 от ДОПК. Следва да се има предвид, че съгласно разпоредбата на чл. 104, ал. 1 от ДОПК промени в подадени декларации могат да се правят след подаването на декларацията, но преди изтичането на законоустановения срок за подаването й.

Ето защо от такава корекция няма как да настъпят вреди или да се утежни положението на декларатора. На следващо място, производството по чл. 103 от ДОПК е такова в рамките на самото деклариране по глава ХІІІ от ДОПК, а не в рамките на проверка и контрол по реда на Глава петнадесета от ДОПК и логически и систематично предхожда извършването на проверки и ревизии. След като е било очевидно, че жалбоподателят в подаваните за процесните периоди, считано от 2018г. декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ е попълвал информация за доходи в справка приложение №2, които доходи се облагат по реда на чл. 29а от ЗДДФЛ, формирал е данъчната основа за облагане по реда на ал. 2 на чл. 29а от ЗДДФЛ и процесните периоди попадат в срока по чл. 29а, ал. 3 от ЗДДФЛ, то ясно е манифестирал намерение да се възползва от възможността да формира данъчна основа за облагане по посочения начин. От друга страна липсата на подадена декларация по чл. 29а, ал. 4 от ЗДДФЛ в посочения срок се явява в противоречие с другите действия на ревизираното лице, което противоречие е следвало да бъде отстранено по реда на чл. 103 от ЗДОПК, която възможност е пропусната, но не по вина на жалбоподателя.

При липсата на спор относно предпоставките за прилагана на разпоредбата на чл. 29а, ал. 2, вр. с ал. 1 от ЗДДФЛ, което се потвърждава и от заключението на приетата СИЕ, то съдът приема, че жалбоподателят правилно е избрал да се възползва от законово предоставената му възможност, като пропуск в начина на деклариране, не следва да се тълкува в негова вреда. Още повече, когато явно поради грешка, не е дадена възможност на декларатора да отстрани пропуските и да обоснове ясно волята си. По този начин извършената впоследствие, с ревизионния акт промяна в начина на формиране на данъчната основа за облагане се явява не правилен подход, в противоречие с принципите за обективност по чл. 3, ал. 1 от ДОПК и за добросъвестност и право на защита, прокламиран в чл. 6, ал. 3 от ДОПК. При промяна в начина на определяне на данъчната основа за облагане, при прилагане на избраният от ревизираното лице начин, не се следват допълнителни данъчни задължения.

По изложените съображения съдът намира че обжалвания РА е незаконосъобразен в тази му част.

За процесния период 2022г. е определена годишна данъчна основа по чл. 34, вр. чл. ЗЗ, ал. 2 от ЗДДФЛ от реализиран облагаем доход от продажба на МПС Мерцедес Бенц “GLE 43 AMG” в размер на 68 333,20 лв., представляваща разликата между покупната цена на автомобила от 9 900 лв. и цената на извършената продажба от 78 233,20 лв. Определена е данъчна основа за облагане в размер на 61 499,88 лв. след приспадане на 10% разходи върху получения облагаем доход от продажбата на лекия автомобил.

Възраженията на жалбоподателя по така определената данъчна основа се основават на обстоятелства, че съгласно договора за покупко-продажба, той е закупил автомобила повреден/с блокирал двигател/, а е продал ВПС в движение, без забележки от страна на купувача, като при това положение извършените разходи за ремонт и привеждане на автомобила в годен за експлоатация вид, следва да се приспаднат от данъчната основа/да се калкулират при придобиване на МПС/. Така направените възражения съдът намира за основателни.

Въз основа на събраните по делото доказателства се установява, че действително жалбоподателят е придобил МПС технически неизправно, но е извършил продажба на същото в състояние годно за употреба/в движение. В този случай повече от ясно е, че вещта е претърпяла промени, които са увеличили нейната стойност. По делото е допуснато изслушване на заключение на съдебно-техническа експертиза, чието заключение като обективно и компетентно съдът кредитира. В него се посочва, че закупеният от жалбоподателя лек автомобил е претърпял щета/повреди/, като жалбоподателят не е в състояние да набави/произведе/ сам необходимите резервни части, да извърши подмяната на дефектиралите такива и съпътстващите ремонтни дейности. Според приетото по делото заключение на СТЕ действителният размер на размер на разходите, необходими за възстановяване на автомобила е 27 700,26 лв. Съдът кредитира като обективно и компетентно даденото заключение, като оспорването от страна на ответника не представлява възражение или несъгласие с изводите на експерта, а касае приложимостта на доказателственото средство към предмета на спора/начина на определяне на данъчната основа/.

Както се посочи, в конкретния случай съдът приема, че е налице основание разходите за ремонт и привеждане в експлоатация на автомобила да бъдат включени в цената на придобиване, тъй като без тяхното извършване, реализацията/последващата продажба на вещта не би била осъществима изобщо, или не би била възможна на договорената продажна цена. Спрямо установяването на посочените обстоятелства е допустимо даване на експертно заключение, тъй като няма данни да са били съставяни документи за извършените ремонтни дейности, нито страните са имали нормативно задължение да съставят и съхраняват такива. В случая е без значение обстоятелството, че ревизията не е извършена по реда на чл. 122 от ДОПК, респ. данъчната основа не е определена по визираните в ал. 2 на чл. 122 от ДОПК способи. Принципа за обективност/чл. 3 от ДОПК/ изисква безпристрастно установяване на обстоятелствата относно задълженията и отговорността на задължените лица, като актовете по ДОПК следва да се основават на действителните факти от значение за случая. Поради това, независимо от начина на определяне на данъчната основа за облагане, следва да се съобразят всички относими обстоятелства с оглед установяване на действително осъществените данъчни фактически състави. Ето защо настоящият състав приема, че в данъчната основа следва да се включат разходите по ремонт на автомобила така, както са посочени от СТЕ по арг. от разпоредбата на чл. 33, ал. 6, т. 4, вр. с ал. 2, т. 1 от ЗДДФЛ.

За данъчен период 2022г. според заключението на СИЕ при определяне цена на придобиване на МПС съобразно заключението на техническата експертиза, се определя нова данъчна основа в размер на 40 632,94 лв. При сумиране на данъчните основи по чл. 17 от ЗДДФЛ се следва данъчно задължение в размер на 9 6 43,81 лв., като след приспадане на внесения данък в размер на 339,76 лв. остава дължим данък в размер на 9 304,05 лв. и лихва върху тази сума от 2 289,66 лв./вж. стр. 110 от делото/. Определените задължения над посочените размери подлежат на отмяна.

При този изход на делото съдът следва да присъди разноски в полза на жалбоподателя в размер на 3 610лв., представляващи внесена държавна такса, депозити на СИЕ и СТЕ, като и заплатено адвокатско възнаграждение.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административният съд – В. Търново, ІІ-ри състав

 

Р Е Ш И :

 

ОТМЕНЯ ревизионен акт Ревизионен акт №Р-04000424004422-091-001/30.01.2025 г. на ТД на НАП – В. Търново, потвърден с Решение №40/07.04.2025 г. на директора на Дирекция “ОДОП” – В. Търново или отменени задължения и лихви в общ размер на 38 162,53 лв.

ОСЪЖДА Дирекция”ОДОП” – В. Търново към ЦУ на НАП да заплати на Е. А. Е. от гр. Стражица, разноски по делото в размер на 3 610 лв./три хиляди шестстотин и десет лева/.

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.