Р Е Ш Е Н И Е
Номер 1241, 06.12.2023г., град Бургас
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
БУРГАС, ХХІІІ-ти състав, в открито съдебно заседание, проведено на
06.11.2023г., в следния състав:
СЪДИЯ
: ЙОВКА БЪЧВАРОВА
като разгледа докладваното от съдията административно
дело № 822 по описа за 2023г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството по делото се движи по процесуалния ред на
чл.145 и сл. от АПК вр. чл.186, ал.4 вр. ал.1 от ЗДДС. Образувано е по жалба на
дружество „ФАЙН ДАЙНИНГ ГРУП“ ЕООД срещу Заповед за налагане на принудителна
административна мярка (ЗНПАМ) № ФК-222-0093507/19.12.2022г. на Началник отдел
„Оперативни дейности“ Бургас, ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която е
разпоредено запечатване на търговски обект – фреш бар „Power
bank“, находящ се в град Бургас, ж.к.
Славейков, бл.134, стопанисван от жалбоподателя, и забрана на достъпа до обект
за срок от 14 дни, за извършено по чл.25, ал.1, т.1 вр. чл.3, ал.1 от Наредба
Н-18/13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане на продажбите в търговските
обекти чрез фискални устройства (Наредба
Н-18/13.12.2006г.) вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС административно нарушение, с искане
за отмяна на атакуваната заповед.
Твърдят се следните отменителни основания : Към момента
на издаване на оспорената заповед не било издадено наказателно постановление,
което обстоятелство препятствало жалбоподателят да се възползва от привилегията
по чл.187, ал.4 от ЗДДС и се развиват съображения за акцесорния характер на
ПАМ, на която законът бил придал функция на гаранция за изпълнение на
наложените в административнонаказателно производство административни
наказания/санкции. Заповедта не била съобразена и с целта на закона да се
преустановят неправомерни действия/бездействия. Актът не бил мотивиран, тъй като
изложените мотиви били бланкетни и декларативни – нарушение на чл.186, ал.3 от ЗДДС
и чл.59, ал.2, т.4 от АПК. Иска се отмяна на атакуваната заповед като
незаконосъобразна.
В срока по чл.163, ал.2 от АПК ответникът по оспорването
не е подал писмен отговор.
В съдебно заседание жалбоподателят не изпраща
представител.
Ответникът по оспорването - Началник отдел „Оперативни
дейности“ Бургас, ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, се представлява по
пълномощие от главен юрисконсулт Е.Е., който оспорва жалбата като неоснователна
и недоказана. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, след като обсъди събраните доказателства, прие за
установено следното от фактическа страна :
Дружество „ФАЙН ДАЙНИНГ ГРУП“ ЕООД е със седалище в град
Бургас. Дружеството стопанисва търговски обект – фреш бар „Power bank“, находящ
се в град Бургас, ж.к. Славейков, бл.134.
На 16.12.2022г. в 15:29ч. двама инспектори по приходите в
ЦУ на НАП Бургас, ГДФК, отдел „ОД“ Бургас, извършили проверка и съставили
протокол серия АА, фабр. № 0093507, в който удостоверили установените при
проверката обстоятелства : Преди инспекторите да се представят, един от тях
извършил контролна покупка на два броя фреш портокал и един брой кафе на обща
стойност 9.20 лева. Парите били приети от Н.М.Г.– бюфетчик в обекта, която не
издала касова бележка. След като проверяващите се представили, от инсталираното
и работещо в момента на проверката фискално устройство бил изведен дневен фискален Х-отчет с нулева стойност. Проверяваният
обект представлявал фреш бар, в който се предлагали фрешове, кафе, сладкиши –
опаковани и тортили на цени от 0.50 лв. до 5.99лв. В обекта нямало ПОС
терминално устройство за безкасово плащане и програмен продукт. Изискуемите
документи за функциониращото в обекта ФУ били налични и представени
допълнително на проверяващите. Били изброени наличните в касата парични
средства в общ размер 9.20 лева и от Г. бил изготвен опис. Отразено е, че
разликата в касовата наличност се дължи на сумата, платена при контролната
покупка. Протоколът е подписан от проверяващите и двама свидетели, поради отказ
на служителя на дружеството, присъствал на проверката, да го подпише.
На 16.01.2023г. на дружеството е издаден акт за
установяване на административно нарушение (АУАН), затова че на 16.12.2022г. не
била издадена фискална касова бележка от регистрираното и работещо в момента на
проверката фискално устройство, нито касова бележка от кочан. Извършеното
деяние е квалифицирано като административно нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от
Наредба Н-18/13.12.2006г. вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС. Актът е връчен на управителя
на „ФАЙН ДАЙНИНГ ГРУП“ ЕООД на 16.01.2023г., видно от разписката към същия.
Оспорената ЗНПАМ № ФК-222-0093507 била издадена на
19.12.2022г. от Д.П.Д.– Началник-отдел „Оперативни дейности“ Бургас в ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, в която е описана следната фактическа
обстановка : На 16.12.2022г. в 15:29 часа при извършена проверка в търговски
обект по смисъла на §1, т.41 от ДР на ЗДДС – фреш бар „Power
bank“, стопанисван от жалбоподателя,
търговецът, като лице по чл.3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., не регистрира
и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговския оборот чрез
издаване на фискални касови бележки от въведеното в експлоатация в обекта
фискално устройство. Извършена е контролна покупка на два броя фреш портокал и
един брой кафе на обща стойност 9.20 лева, заплатена от проверяващия екип преди
легитимацията. Не е издадена касова бележка от монтираното и работещо в обекта
фискално касово устройство, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки
при плащане на стоката. След легитимация на органите по приходите, от
фискалното устройство е отпечатан дневен фискален отчет, от който е видно, че
горепосочената продажба не е отразена като регистрирана чрез издаване на
фискален бон. Обектът е целогодишен с работно време от понеделник до неделя
07:00 – 19:00ч. Заето е едно лице на трудово правоотношение. Прието е, че
дружеството не е спазило реда и начина за издаване на съответен документ за
продажба, поради което за извършеното по чл.25, ал.1, т.1 вр. чл.3, ал.1 от
Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС нарушение и на
основание чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС и чл.186, ал.3 от ЗДДС, на
дружеството е наложена ПАМ запечатване на търговския обект и забрана за достъп
до него за срок от 14 дни. Отделно са изложени мотиви относно продължителността
на срока, който бил определен в рамките на оперативната самостоятелност и били
взети предвид тежестта на извършеното нарушение и последиците от него, вида и
характера на търговската дейност : не била издадена касова бележка за покупка
на стойност 9.20 лева; средно дневен оборот в размер на 122.45 лева; наличие на
непогасени публични задължения в размер на 9 012,64лв. към 19.12.2022г.;
декларирани финансови резултати от дейността на дружеството по години, а именно
: данъчна печалба за 2021г. – 557,60лв,
2020г. – 19 303,19лв. 2019 – 00,00лв. Създадената организация на работа
позволявала част от оборота да не се отчита през фискалното устройство.
Липсвала организация за създаване на условия търговският обект да се ръководи и
да се организира дейността му в съответствие с изискванията на Наредба № Н-18
от 13.12.2006г. Налице била невъзможност за проследяване на реализираните
обороти, обосноваваща необходимост от осигуряване на защитата на обществения
интерес, като така се предотврати възможността за извършване на нови нарушения.
Неспазването на задължение за издаване на касова бележка винаги водело до
отрицателни последици за фиска, тъй като
не се отчитали приходи, не се отразявали обороти и по този начин се стигало до
намаляване на данъчната основа, а оттам и до отклонение от данъчно облагане. Вредата
от процесното нарушение се съизмерявала на дължимия корпоративен данък,
изчислен върху неотчетените продажби, но невнесен. Органът е преценил, че деянието е с висока
степен на обществена опасност, произтичаща от възможността за многократно
проявление на установеното нарушение във времето. Законосъобразното отчитане и
регистриране на продажби чрез фискалното устройство, както и правилното
определяне на реализираните доходи били от съществено значение за охраната на
държавния интерес и правилното функциониране на държавата. Деянието индицирало
на поведение, насочено срещу установената фискална дисциплина, целяща да
гарантира, че всички лица ще спазват законовите норми и ще се гарантират
бюджетни приходи. Срокът на ПАМ е преценен като съразмерен на извършеното и
съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики
в обекта, така и достатъчен от гледна точка на времето, необходимо да се
реорганизира работата в обекта в посока недопускане за в бъдеще на подобни
нарушения. Целта на ПАМ била промяна в начина на извършване на дейността в
обекта, като прекият резултат е правилно отчитане на оборота от продажби, а
индиректният – недопускане на вреда за фиска.
Разпоредено е запечатването да се извърши в деня, следващ
влизане на ЗНПАМ в сила, а ако денят е неприсъствен – на първия работен ден.
Дадени са указания за необходимите действия, които следва да се предприемат от
страна на дружеството.
ЗНПАМ е съобщена на жалбоподателя на 16.01.2023г., който
на 25.01.2023г. я обжалвал по реда на глава VІ от АПК пред по – горестоящия
административен орган – Директор на дирекция „Оперативни дейности“ в Главна
дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, който се произнесъл с решение №
ГДФК-78/14.03.2023г., с което отхвърлил жалбата. Проверяваният акт е преценен
за законосъобразен, вкл. и в частта му относно продължителността на срока на
ПАМ. Решението е съобщено на жалбоподателя на 05.04.2023г.
Жалбата срещу ПАМ е подадена по куриер на 18.04.2023г.
чрез органа, постановил оспорения акт.
Със Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на Изпълнителния
директор на НАП, директорите на дирекция „Контрол“ в ТД на НАП и началниците на
отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален
контрол“ в ЦУ на НАП са определени да издават заповеди за налагане на
принудителна административна мярка запечатване на обект по чл.186 от ЗДДС.
На 22.06.2023г. Началник-отдел „Оперативни дейности“
Бургас при Дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ съставил
наказателно постановление № 690091-F692298 / 22.06.2023г., в което са възпроизведени
описаните в АУАН фактически обстоятелства и дадената правна квалификация и на
дружеството на основание чл.185, ал.1 от ЗДДС е наложена имуществена санкция в
размер на 500.00 лева. В придружителното писмо, с което НП е изпратено по
делото, е посочено, че НП е връчено на 11.10.2023г. при приложение на фикцията
на чл.58, ал.2 от ЗАНН. Доколкото няма данни за друго, съдът приема, че НП е
влязло в сила на 26.11.2023г.
Въз основа на установеното от фактическа страна съдът
направи следните правни изводи :
Оспорването
е извършено от лице с надлежна легитимация – адресат на обжалвания
административен акт, стопанисващо търговския обект, за който е разпоредено запечатване. Жалбата е
подадена в срока по чл.149, ал.1 от АПК вр. с чл.186, ал.4 от ЗДДС и от външна страна отговаря на
изискванията на чл.150 и чл.151 от АПК. Липсват очертаните в чл.159 от АПК
отрицателни предпоставки, поради
което жалбата се явява процесуално допустима и подлежи на разглеждане по същество.
Съгласно
чл.168 от АПК, съдът не се ограничава само с обсъждане на основанията, посочени
от оспорващия, а е длъжен въз основа на представените от страните доказателства
да провери законосъобразността на оспорения административен акт на всички
основания по чл.146 от АПК, вкл.
да обяви нищожността на акта, дори да липсва искане за това.
При
извършената служебна проверка, съобразно установеното в посочената в предходния
абзац разпоредба, съдът не установи оспореният акт да е нищожен. ЗНПАМ е издадена в писмена форма и съдържа
задължителните реквизити - наименование на органа, който я издава, наименование
на акта, адресат, разпоредителна част, определяща правата и задълженията на
адресата, начина и срока на изпълнение на ПАМ, срокът и реда за обжалване и
подпис на физическото лице, персонализиращо административния орган.
Издателят – Началник на отдел „Оперативни дейности“ Бургас в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП, е опровомощен да издава ЗНПАМ за запечатване на обект
по реда на чл.186 от ЗДДС. Компетентността е делегирана, съобразно чл.186, ал.3
от ЗДДС вр. с чл. 7, ал. 1, т. 3 от ЗНАП и т. 1 от описаната заповед.
Заповедта
е издадена в писмена форма и съдържа изложение на фактически и правни основания
за постановяването ù, с което са спазени изискванията на чл.59, ал.2 от АПК и чл.186, ал.3 от ЗДДС. В ЗНПАМ се съдържа словесно описание на приетите за
установени от административния орган факти и посочване на правното основание за
налагането на принудителните мерки. Отбелязано е, че нарушението е с висока
степен на обществена опасност. Определеният срок за запечатване на обекта е
мотивиран с постигане целите на ПАМ, подробно пресъздадени по – горе в
настоящия съдебен акт. Съответствието на изложените от административния орган
мотиви с установените в производството факти не касае формалната, а
материалната законосъобразност на акта.
Съгласно
чл.186, ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС, ПАМ запечатване на обект за срок до един
месец, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на
лице, което не издаде съответен документ за продажба по чл.118 от ЗДДС. Съгласно чл.118, ал.1
от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да
регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект
чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон)
или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за
управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е
поискан друг данъчен документ. Няма спор по делото, че по време на извършената
контролна покупка не била издадена касова бележка или друг заместващ
документ.
Правната
интерпретация на фактологията по делото следва да бъде съобразена с отговора по
преюдициалното запитване, отправено по дело на български съд, по което е бил
сложен за разрешаване спор, идентичен на настоящия. С Решение от 04.05.2023г. по дело С-97/21г. на СЕС
е възприето следното тълкуване : чл.273 от
Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно общата система на ДДС и
чл.50 от Хартата на основните права на ЕС трябва да тълкува в смисъл, че не
допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение
на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства
на данъчнозадълженото лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и
мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни
съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на
производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната
тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че
тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото
нарушение. В §42 е прието, че с оглед преследваната цел на ПАМ,
мярката има характер на наказателноправна санкция, той като са ù присъщи
както репресията, така и превенцията на
противоправните деяния. В чл.50 от Хартата е прогласен принципът non bis in
idem, същността на който се изразява в забрана да се кумулират както процедури
за търсене на отговорност, така и на санкции, които имат наказателноправен
характер за същото деяние и срещу същото лице - §35 от Решението. Кумулиране на
имуществена санкция/глоба и ПАМ трябва да зависи от изчерпателно определени
условия, като по този начин се подсигури непоставянето под съмнение на самото
право, гарантирано в чл.50 от Хартата на основните права на ЕС - §53.
Спазването на принципа на пропорционалност изисква кумулирането на процедури за
търсене на отговорност и санкции да не превишава границите на онова, което е
уместно и необходимо за постигане на легитимни цели. Българската националната
правна уредба обаче не позволява такава преценка и възможност за координиране
на производствата, което положение е прието от СЕС, че не се допуска от чл.273
от Директива 2006/112/ЕО и чл.50 от Хартата.
С
влязлото в сила НП на дружеството – жалбоподател вече е наложена 500.00 лева
имуществена санкция в производство по реализиране на
административнонаказателната отговорност за същото деяние, за което е наложена
ПАМ, оспорена по настоящото дело. Налагането на ПАМ се явява непропорционално,
от една страна, а от друга, в нарушение на забраната non bis in idem. Предвид
липсата на координиращ механизъм и тъй като НП за налагане на имуществената
санкция вече е влязло в сила, то ЗНПАМ следва да се отмени на посоченото
основание. В тази насока е ориентирана и най – новата практика на ВАС : решение
№ 9767/17.10.2023г., постановено по административно дело № 2297/2023г., І отд.,
решение № 9062/28.09.2023г., постановено по административно дело № 1847/2023г.,
І отд.
Принципът
за съразмерност е нарушен и при определяне на продължителността на срока на
ПАМ, поради което съдът приема, че заповедта е издадена при несъответствие с
целта на закона – отменително основание по чл.146, т.5 от АПК. Според чл.22 от ЗАНН, за предотвратяване и преустановяване на административните нарушения,
както и за предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях могат да
се прилагат принудителни административни мерки, които са израз на
административна държавна принуда, налагащи във всеки конкретен случай мярката
да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в
степен надхвърляща тази, произтичаща от преследваната от закона цел. Посоченото
задължение произтича от изискването на принципа на съразмерност в чл.6, ал.2 от АПК, според който административните органи упражняват
правомощията си по разумен начин, добросъвестно и справедливо; не следва да
бъдат засягани правата и законните интереси в по – голяма степен от най –
необходимото за целта, за която актът се издава; при засягане права или при
създаване на задължения се прилагат онези мерки, които са по – благоприятни за
засегнатото лице, ако и по този начин се постига целта на закона; от две или
повече законосъобразни възможности органът е длъжен да избере тази възможност,
която е осъществима най – икономично и е най – благоприятна за държавата и
обществото; органът има задължение да се въздържа от актове и действия, които
да причинят вреди, явно несъизмерими с преследваната цел.
В
случая ПАМ е с продължителност на запечатването на обекта от 14 дни, който срок е в размер около
средната предвидена от закон – до 30 дни. По – горе съдът описа подробно
съдържанието на мотивите както на заповедта, така и на потвърждаващото я
решение на горестоящия орган. Прочитът им сочи на шаблонен подход, типизиран за
този вид ПАМ. Посочено е, че извършеното се отличавало с висока степен на
обществена опасност, произтичаща от възможността за многократно проявление на
установеното нарушение. Посочено е, че била създадена организация на работа,
която позволявала част от оборота да не се отчита, без да се сочи какви точно
фактори водят до порочните, според заповедта, практики в обекта. Изводите в
мотивите не се потвърждават от доказателствата по делото, поради което съдът ги
намира за голословни и произволни. Всъщност, те почиват на логиката, че щом на
16.12.2022г. не била издадена касова бележка, то касови бележки не са издавани
и през предходните дни, щом среднодневният оборот е 122.45 лева, и ще продължи наложилата се практика да не се
издават касови бележки и за в бъдеще. Изводът обаче не е подкрепен с никакви
доказателства и не е направен анализ на осъществяваната в обекта търговска
дейност от гледна точка на местоположението на обекта, клиентопотока и
посещаемостта в обекта, цените на предлаганите стоки и услуги (в диапазона от
0.50 до 5.99 лева), кога е активният сезон за заведения от този тип. Не е
уточнено и за какъв период средният дневен оборот е 122.45 лева – за една
седмица, за един, два, пет, седем месеца, една година и пр. Не е коментирано,
че в обекта работи само управителя, което обстоятелство, самò по себе
си, не предполага осъществяване на много интензивна и печеливша търговска
дейност. Не е уточнено какви са размерите на фреш бара и какъв е капацитетът му
и дали всички тези обстоятелства, обсъдени в тяхната взаимна връзка и вътрешна
обусловеност, могат да доведат до направения от органа извод, че жалбоподателят
е системен извършител на нарушения, затова следва да бъде санкциониран чрез
затваряне и то за 14 дни. Както в административния акт, така и в преписката
липсват данни търговецът да е извършвал и преди нарушения от вида на
процесното, което означава, че органът налага ПАМ с цел преустановяване на
порочни практики, въпреки еднократността на деяние. Посочените изводи
противоречат на доказателствата и са в разрез с изискването на закона за
съразмерност, а именно как чрез преустановяване на дейността на обекта в
14-дневен срок би се постигала целта на превенцията. При положение че
максималната продължителност на ПАМ е 30 дни, е резонен въпросът каква би била
адекватната продължителност на ПАМ при неиздаване на касова бележка за по –
голяма сума в заведение с по – голям капацитет. Чрез налагане на ПАМ именно в
посочената продължителност се стига до засягане на правната сфера на адресата в
степен по – голяма от най – необходимото за целта, за която актът се издава.
Органът не е успял да обоснове в мотивите си кое е „най – необходимото за целта“,
като общо е посочено, че така се защитавали интересите на държавата, тъй като
всяко неиздаване на касова бележка води до неотчитане на приходи, съответно до
укриване на данъци. В тази връзка съдът намира за
необходимо да отбележи, че преустановяването на дейността на търговския обект
води до пропуснати приходи за държавата от данъчни и осигурителни плащания, от
една страна, а от друга, лишава потребителите от предоставяните в този обект
стоки. Така се засягат не само права на данъчнозадълженото лице, но и фискалния
интерес от извършване на регистрирани продажби, в резултат от които да бъдат
генерирани данъчни приходи, а косвено се засягат и трети лица.
По
разноските :
Жалбоподателят
не е претендирал разноски, а с оглед изхода на делото, претенцията на ответника
за разноски следва да бъде отхвърлена.
Ръководен
от гореизложените съображения, Административен съд Бургас, ХХІІІ-ти състав,
Р Е Ш И
:
ОТМЕНЯ
по жалба на дружество „ФАЙН ДАЙНИНГ ГРУП“ ЕООД,
ЕИК *********,
седалище и адрес на управление град Бургас,
ж.к. Славейков № 37, вх.1, ет.1, ап.3, представлявано от управителя А.С.Г., Заповед за налагане на принудителна административна мярка
№ ФК-222-0093507/19.12.2022г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Бургас,
Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на
НАП.
РЕШЕНИЕТО
може да се обжалва пред Върховния административен съд с касационна жалба в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
С Ъ Д И Я :