Решение по дело №110/2025 на Административен съд - Добрич

Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по жалба на “МТ АГРО“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], община Крушари, [улица], № 5, представлявано от Д. М. Д., срещу Ревизионен акт № Р-03000824002738-091-001/19.12.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 7 от 28.02.2025 г. на Д. Ж. –директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Варна, с който са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) за данъчен период 2022 г. в общ размер на 90 152, 87 лева, от които 72 004 лева - главница и 18 148,87 лева - лихви.

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт и потвърждаващото го решение, поради неправилно приложение на материалния закон. Оспорват се изводите и констатациите на органите по приходите, че не са налице условията на чл. 167 от ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък за 2022 г. В жалбата е заявено, че не се оспорва установената при ревизията фактическа обстановка, но се оспорват направените въз основа на нея правни изводи. Жалбоподателят счита за неправилен извода, изложен в мотивите на РА и потвърждаващото го решение, че към 31.12.2022 г. дружеството имало подлежащи на принудително изпълнение публични задължения и лихви върху тях. Оспорва становището на ревизията по отношение действието на прихващането като институт за погасяване на задълженията и в тази връзка се позовава на Тълкувателно решение № 2 от 18.03.2022 г. на ВКС по т.д. № 2/2020 г., както и на множество съдебни решения, постановени от ВАС. В съдебно заседание процесуалният представител на жалбоподателя заявява, че поддържа жалбата. Представя по делото писмени бележки. Прави искане за отмяна на оспорения ревизионен акт и потвърждаващото го решение и за присъждане на направените от дружеството разноски.

Ответната страна - директор на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител - надлежно упълномощен гл.юрисконсулт, И. Н.-П., в писмена молба с вх. № 1259/28.04.2025 г. изразява становище за неоснователност на жалбата като изтъква, че спорът е изцяло правен. Поддържа становището по тълкуване и прилагане на закона относно действието на прихващането, изразено в оспорения РА и потвърждаващото го решение, като посочва, че всяко данъчно задължение е дължимо в определен от закона срок. Жалбоподателят не ангажирал доказателства, че е погасил задължението си към 25.12.2022 г., когато същото е станало изискуемо, а е имал възможност да извърши валидно плащане с погасителен ефект от датата на подаване на декларацията за това задължение. Насрещното задължение на НАП ставало изпълняемо от момента на постъпване в НАП на искането на лицето за възстановяване на суми или на декларация по материалните данъчни закони с посочена сума за възстановяване, в случая от датата на подаване на справката декларация за ДДС – 13.12.2022 г., но задължението на НАП ставало изискуемо на 30 –тия ден от подаването на СД за ДДС или на 12.01.2023 г. В случая актът за погасяване и прихващане (АПВ) бил издаден на 12.01.2023 г., когато от подлежащата за възстановяване на жалбоподателя сума в размер на 105 256,92 лева била прихваната дължимата от него сума в размер на 526,75 лева, представляваща дължим данък върху доходите и приравнените към тях трудови правоотношения. По тези съображения ответникът счита за правилен и законосъобразен издадения РА, с който се приема, че дружеството не е изпълнило условието на чл. 167, ал. 1 от ЗКПО към 31.12.2022 г. да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Затова не възниквало право на преотстъпване на корпоративен данък по реда на чл. 189б от ЗКПО за 2022 г. в размер на 72 004 лева. Моли жалбата да се отхвърли като неоснователна и да се присъди възнаграждение за юрисконсулт в размер на 7 862,23 лева при материален интерес от 90 152,87 лева.

Административен съд – Добрич извърши проверката по чл. 160, ал. 2 от ДОПК за законосъобразност на оспорения административен акт от фактическа и правна страна и приема за установено следното:

Жалбата е допустима. Директорът на Дирекция "ОДОП“- Варна се е произнесъл с Решение № 7/28.02.2025 г., с което е потвърдил изцяло ревизионния акт, с който са установени задълженията. Решението е съобщено на “МТ АГРО“ ООД на 04.03.2025 г., видно от удостоверение за електронно връчване, л.9. Жалбата срещу ревизионния акт е постъпила при ответника на 12.03.2025 г., т.е. подадена е в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК.

Разгледана по същество, жалбата е основателна.

С оспорения ревизионен акт са установени допълнителни задължения на жалбоподателя за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2022 г. в общ размер на 90 152, 87 лева, от които 72 004 лева главница и 18 148,87 лева лихви.

От фактическа страна се установява, че ревизионното производство е открито със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000824002738-020-001 / 29.01.2024 г., подписана с квалифициран електронен подпис от С. А. П. – началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Варна, с която е възложено извършването на ревизия на “МТ АГРО“ ООД за задължение за корпоративен данък за периода 01.01.2022 – 31.12.2022 г. Със заповедта е определен срока за извършване на ревизията, органите, които да я извършат – И.Б.Ж. и Б.М.Гелдиева. Заповедта е връчена по електронен път на 12.06.2024 г.

Съдът приема, че съдържанието на заповедта съответства на чл.113, ал.1 ДОПК и че издателят на заповедта е компетентен орган по см. на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК.

С последваща заповед за изменение на ЗВР № Р-03000824002738-020-002/ 09.09.2024 г. възложителят на ревизията е удължил срока на извършването й до 12.11.2024 г.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК органите по приходи са издали Ревизионен доклад № Р-03000824002738-092-001/26.11.2024 г. Същият е подписан от неговите издатели с валиден електронен подпис към датата на издаването му.

Спазено е изискването на чл. 117, ал. 1 ДОПК ревизионният доклад да се състави не по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията. Ревизионният доклад съдържа данните, визирани в чл.117, ал.2, т.1-10 от ДОПК. В съответствие с чл. 117, ал. 4 ДОПК ревизионният доклад е връчен на жалбоподателя на 05.06.2024 г. по електронен път.

Производството е приключило с издаването на обжалвания РА № Р-03000824002738-091-001/19.12.2024 г., подписан от възложителя на ревизията и от ръководителя на ревизията в съответствие с чл.119, ал.2 от ДОПК. РА е връчен на жалбоподателя по електронен път на 20.12.2024 г.

Ревизионният акт е обжалван по административен ред пред директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП с жалба от 27.12.2024 г., постъпила в Дирекция „ОДОП“ –Варна на 06.01.2025 г.

С Решение № 7/28.02.2025 г., издадено от Д. Ж. - директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- Варна при ЦУ на НАП, РА е изцяло потвърден.

Представените електронни документи са приобщени към доказателствата по делото след възпроизвеждането им в съдебно заседание на електронно устройство в присъствието на процесуален представител на жалбоподателя в съдебно заседание.

Съдът приема, че заповедите, свързани с провеждането на ревизията, ревизионния доклад и ревизионен акт са в съответна на закона форма, издадени са от компетентни органи. Не се установиха съществени процесуални нарушения на правилата за провеждане на ревизионното производство, които да са ограничили правото на защита на ревизираното лице.

В хода на проведеното ревизионно производство са направени следните, относими към предмета на делото, фактически констатации:

Ревизираното лице, „МТ АГРО" ООД в годишна данъчна декларация (ГДД) по чл.92 от ЗКПО е декларирало основна дейност по НКИД „Отглеждане на зърнени (без ориз) и бобови растения и маслодайни семена“ с код по КИД: 0111. Дружеството упражнява дейността си чрез обработване на около 12 781.823 дка земеделски земи за стопанската 2021/2022 г., разположени в различни землища на област Добрич и област Бургас. Земеделските площи са засети с пшеница, слънчоглед, ечемик, царевица, рапица. За дейността си дружеството ползва собствени и наети стопански имоти - дворни места и сгради в [населено място], Община Крушари, област Добрич и в [населено място], Община Бургас.

Дружеството е регистрирано по ЗДДС считано от 20.03.2007 г. и е регистрирано като земеделски производител, за което му е издадена Регистрационна карта за земеделски производител от ОД "Земеделие"-Добрич със заверка на 15.04.2022 г. за стопанската 2021/2022 г.

Ревизията установява, че с ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2022 г. ревизираното лице е декларирало : общо приходи в размер на 3 569 398,60 лв.; общо разходи в размер на 2 370 418.40 лв.; счетоводна печалба в размер на 1 198 980,20 лв.; увеличения на счетоводния финансов резултат общо в размер на 327 183, 75 лв. с годишни счетоводни разходи за амортизации в размер на 326 097,26 лв. и 1086,49 лв. разходи за начислени глоби, конфискации, санкции и лихви за просрочие по чл.26 т.6; намаления на счетоводния финансов резултат общо в размер на 326 097.28 лв. с годишни данъчни амортизации по чл.54, ал.1; данъчна печалба в размер на 1 200 066,69 лв.; полагащ се корпоративен данък в размер на 120 006,67 лв.; преотстъпен корпоративен данък в размер на 72 004 лв.; годишен корпоративен данък в размер на 48 002, 67 лв.; направени авансови вноски за годината в размер на 22 517,73 лв.; разлика за внасяне в размер на 25 484, 94лв.

Видно от мотивите на РА и на РД ( стр.8 ) органите по приходите са потвърдили извършените от дружеството увеличения и намаления на счетоводния финансов резултат за 2022 г. в подадената от жалбоподателя ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2022 г.

Прието е, че „МТ АГРО“ ООД е инвестирало декларирания преотстъпен данък чрез покупка на трактор, марка и модел „NEW HOLLAND T5.120 ES ST5“, за което е представена фактура № *********/16.02.2023 г. с данъчна основа 150 000 лв., ДДС 30 000 лв. и обща стойност 180 000 лв., издадена от доставчика „ИНТЕРАГРИ България“ АД с ЕИК *********. В тази връзка е прието, че действително активът е придобит, надлежно заведен е в счетоводството на дружеството и са спазени изискванията на чл. 189б, ал. 2, т. 2 и т. 4 от ЗКПО.

По отношение на спорното по делото преотстъпване на данъка за 2022 г. по реда на чл. 189б от ЗКПО ревизията приема, че ревизираното лице не отговаря на общите изисквания за преотстъпване на корпоративен данък, установени в чл. 167 ал. 1, т.1 от ЗКПО, а именно към 31 декември на съответната година да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.

Ревизиращият екип е счел, че са установени дължими от ревизираното лице подлежащи на принудително изпълнение публични задължения след извършване на проверка в ИС на НАП ПП „СУП" към 31.12.2022 г., при която се установило задължение за данък върху дохода в размер на 526,75 лв. за месец 11.2022 г. Прието е, че това задължение било изискуемо към 31.12.2022 г., защото: 1/ било декларирано от „МТ АГРО“ ООД с декларация образец 6 № 08000223159237/16.12.2022 г. като дължим данък върху доходите по трудови и приравнени на тях правоотношения; 2/ следвало да се плати до 25.12.2022 г., но не било платено до 25-то число на месеца, следващ месеца, през който е положен труда.

Видно от следващите констатации на ревизиращия екип, данъчното задължение на жалбоподателя от 526,75 лв. за месец ноември 2022 г. е обвързано с негово вземане от НАП, заявено с подадена от „МТ АГРО“ ООД справка-декларация за ДДС с вх. № 08001878261/13.12.2022 г. за данъчен период за м. ноември 2022 г., с която е деклариран данък за възстановяване на основание чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС в размер на 105 256, 92 лева.

Съгласно цитираната в РА норма на чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, данъкът за възстановяване по чл. 88, ал. 3 се прихваща, приспада или възстановява, ако след изтичането на срока по т. 2 има остатък от данъка за възстановяване, органът по приходите прихваща този остатък за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите, или го възстановява в 30-дневен срок от подаването на последната справка-декларация .

Нормата на чл. 92, ал. 1, т.2 от ЗДДС определя, че когато няма други изискуеми и неизплатени задължения по т. 1 или техният размер е по-малък от посочения в справка-декларацията данък за възстановяване, регистрираното лице приспада данъка за възстановяване или остатъка по т. 1 от дължимия данък за внасяне, посочен в справка-декларациите, подавани в следващите два поредни данъчни периода; задълженото лице с и подлежат на принудително изпълнение.

Органите по приходите, издали РА, приемат, че за дружеството била изпълнена хипотезата по чл.92, ал.1, т.4 /процедура по приспадане на ДДС за периода 09-11.2022 г./ от ЗДДС , за която материалния закон предвиждал 30-дневен срок от подаване на справката –декларация за възстановяване на данъка. Това задължение на НАП ставало изпълняемо от датата на подаване на справката - декларация с посочения данък за възстановяване, в случая 13.12.2022г., но същото било изискуемо на 30-тия ден от подаването на декларацията, който е 12.01.2023 г. и когато бил издаден акта за възстановяване и прихващане. Затова задължението на дружеството от 526,75 лева се считало погасено на 12.01.2023 г., когато е издаден АВП, с който било извършено прихващането. Според ревизиращия екип: „С оглед на факта, че АПВ е издаден на 12.01.2023 г. /крайния срок в рамките, на който следва сумата да се възстанови на лицето/, няма основание извършеното прихващане да се приложи към по ранна дата, т.е. да се приеме, че задължението за прихванатия данък върху дохода е погасено към дата на изискуемостта му, а именно 25.11.2022 г.“ В тази връзка е обяснено, че задължението на НАП до 31.12.2022 г . било изпълняемо, но не и изискуемо, каквото ставало на 12.01.2023 г., когато бил издаден и АПВ и че двете насрещни вземания били погасени на датата на издаване на АПВ , а именно 12.01.2023 г. (стр.5 от РА)

С тези мотиви в ревизионното производство е прието, че не са налице условията по чл.167 от ЗКПО за преотстъпване на корпоративен данък за 2022 г., поради което на жалбоподателя са определи задължения за корпоративен данък за 2022 г. и лихви към тях в общ размер на главницата и лихвата от 90 152, 87 лева.

При така установената по делото фактическа обстановка съдът приема, че спорът между страните се свежда единствено до приложението на материалния закон, свързан с действието на прихващането, извършено по реда на ДОПК.

Становището на органите по приходите е неправилно, дължи се на неправилно тълкуване на закона и в резултат от него е издаден незаконосъобразен ревизионен акт, който следва да се отмени, поради противоречие с материалния закон.

Прихващането е способ за прекратяване на две насрещни задължения до размера на по-малкото от тях. Като способ за погасяване на задълженията прихващането намира своята обща правна уредба в чл. 103-105 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД) и в чл. 128-129 от ДОПК, както и в различните материални данъчни закони ( чл. 92 от ЗДДС, чл.194-195 от ЗКПО, чл. 43, чл. 50, чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ).

Съгласно чл. 128, ал. 1 от ДОПК, недължимо платени или събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от Националната агенция за приходите, се прихващат от органите по приходите за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите. Може да се извърши прихващане с погасено по давност задължение, когато вземането на длъжника е станало изискуемо, преди задължението му да бъде погасено по давност.

Нормата на чл. 129, ал. 3, изр. 1 от ДОПК указва, че актът за прихващане или възстановяване се издава в 30-дневен срок от постъпване на искането в случаите, когато в същия срок не е възложена ревизия.

Видно е, че за разлика от прихващането в гражданските правоотношения, при прихващането по ДОПК се изисква специална форма - издаване на нарочен акт за прихващане или възстановяване. Втората разлика е, че вземанията на лицата към фиска могат да бъдат прихванати и срещу техни задължения по оспорен от тях ревизионен акт. Достатъчно е публичните вземания да бъдат изискуеми, с настъпил падеж, без да са безспорно установени по основание и размер.

Спорът по делото е за действието на прихващането, което органите по приходите са извършили от дължимата за възстановяване на жалбоподателбя сума по ЗДДС.

Действието на прихващането е уредено в чл. 104, ал. 2 от ЗЗД. Разпоредбата определя, че двете насрещни вземания се смятат погасени до размера на по-малкото от тях от деня, в който прихващането е могло да се извърши. Въз основа на тази разпоредба в правната теория и практика се приема, че прихващането има конститутивно действие – то погасява двете насрещни вземания до размера на по-малкото от тях, както и че действието на прихващането с ликвидно вземане е обратно, защото нормата указва, че то настъпва не от деня, в който изявлението за прихващане е получено от насрещната страна, а в деня, в който прихващането е могло да бъде извършено ( „Облигационно право. Обща част“ проф А. К.).

Данъчно-осигурителния процесуален кодекс не съдържа разпоредба, определяща различно действие на прихващането, нито съдържа разпоредба изключваща приложението на общата норма чл. 104, ал. 2 от ЗЗД. Затова следва да се приеме, че прихващането има същото действие, както и в гражданското право, а именно двете насрещни вземания се смятат погасени до размера на по-малкото от тях от деня, в който прихващането е могло да се извърши.

Вярно е становището на ответника, че погасяването настъпва по силата на акта за прихващане, защото за погасяване на публичните задължения се изисква специална форма на изявлението – издаване на АВП, но веднъж издаден, с АВП се извършва прихващане с обратно действие – от датата на която двете вземания са възникнали и са годни за компенсиране.

В настоящия случай двете вземания са възникнали и са били годни за компенсиране към 13.12.2022 г. – датата, на която ревизираното дружество е подало справка-декларация по ЗДДС с направено искане по чл. 92, ал.1, т. 4 от ЗДДС за компенсиране на задължението му към НАП в размер на 526, 75 лв. от сумата, която НАП дължи на дружеството за възстановяване в размер на 105 256, 92 лв. По силата на чл. 104, ал. 2 от ЗЗД, с издаването на акта за прихващане и възстановяване от 12.01.2023 г. публичното задължение на жалбоподателя се погасява с обратно действие и към 13.12.2022 г. същото се счита за постъпило във фиска.

По тези съображения настоящия състав на съда не споделя становището на органите по приходите, довело до определяне на корпоративен данък и лихви към него за 2022 г., че към 31.12.2022 г. „МГ АГРО“ ООД е имало непогасени публични задължения, подлежащи на принудително изпълнение.

Следва да се отбележи, че становището за обратното действие на прихващането е възприето в практиката на органите по приходите, понеже е застъпено в указание на НАП-ЦУ с изх. № 24-39-104/19.10.2017 г. относно действие на прихващането, извършено по реда на ДОПК, служебно известно на съда.

С оглед изложеното съдът приема, че не са налице основанията на закона за определяне на задължение за корпоративен данък и лихви към тях до размера на преотстъпения данък. Поради изпълнение на условието за преотстъпване на данъка по чл. 167 ал. 1, т.1 от ЗКПО, РА като незаконосъобразен следва да се отмени.

Разноски

Съобразно изхода на делото на жалбоподателя се дължи присъждане на разноските за държавна такса от 50 лева и адвокатско възнаграждение. Жалбоподателят представя доказателства за платен по банкова сметка адвокатски хонорар в размер на 6 000 с ДДС, видно от Договор за правна услуга от 24.04.2025 г., фактура № 1176/24.04.2025 г. и извлечение от движение по сметката на Адвокатско дружество „Н. и С.“. Адвокатското възнаграждение не е прекомерно. Същото е в по-малък размер от претендираното от НАП юрисконсултско възнаграждение.

Воден от горното и на основание чл. 160, ал.1 ДОПК, Административен съд –Добрич, V състав

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ по жалба на “МТ АГРО“ ООД Ревизионен акт № Р-03000824002738-091-001/19.12.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 7 от 28.02.2025 г. на Д. Ж. –директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Варна, с който са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративно подоходно облагане за данъчен период 2022 г. в общ размер на 90 152, 87 лева.

ОСЪЖДА Дирекция "ОДОП" –Варна при ЦУ на НАП да заплати на “МТ АГРО“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], община Крушари, [улица], № 5, представлявано от Д. М. Д., СУМАТА от 6 050 ( шест хиляди и петдесет) лева, представляваща разноските по делото за адвокатско възнаграждение с включено ДДС и държавна такса.

РЕШЕНИЕТО може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България в четиринадесет дневен срок от съобщаването му на страните.