Решение по дело №700/2024 на Административен съд - Велико Търново

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК)

 

 

Същото е образувано по жалба на „Офис Йес“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], [жк] [улица], вх. А, представлявано от управителя К. К., чрез адв. К. от ВТАК, против Ревизионен акт №Р-04000423006605-091-001/17.05.2024 г., потвърден с Решение №86/15.08.2024 г. на директора на Дирекция „Данъчно-осигурителна практика” (ДОДОП) – Велико Търново при ЦУ на НАП, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 8 245,44 лв. за данъчен период м. 12.2018 г., вследствие на което е установено задължение за внасяне на данък върху добавената стойност (ДДС) в същия размер, и са начислени лихви за просрочие в размер на 4 776,64 лева (РА).

Жалбоподателят оспорва РА като процесуално и материално незаконосъобразен. Поддържа, че в хода на ревизията не са предприети достатъчно процесуални действия от приходните органи за изясняване в пълнота на фактическата обстановка. Изтъква, че реално не е изследвана нито дейността на доставчика, нито тази на получателя относно реалната възможност за извършване на процесната доставка, обективирана във фактура №91/21.12.2018 г., издадена от „Д. ес уорд“ ЕООД. Счита, че приходната администрация не може да прехвърля на задължения субект контролните си правомощия да изследва капацитета на доставчика реално да извърши фактурираната доставка. Според жалбоподателя фактическият състав, обуславящ правото на приспадане на данъчен кредит, е изпълнен, доколкото стоката по облагаемата доставка – хартия за копирна техника, е получена и същата е използвана за целите на основната икономическа дейност на „Офис Йес“ ЕООД. Издадената фактура отговаря на формалните изисквания на закона и е намерила отражение в счетоводството на получателя и в регистрите му по ЗДДС. С тези доводи моли за отмяна на РА. Претендира присъждане на сторените разноски.

В съдебно заседание оспорването се поддържа от адв. К., който излага допълнителни съображения за наличието на отменителни основания по отношение на оспорения РА в писмена защита. Прилага списък с разноски.

Ответникът по жалбата – директорът на ДОДОП – Велико Търново, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Г., оспорва същата като неоснователна и недоказана по мотивите в потвърдителното решение и въз основа на заключението по приетата съдебно-икономическа експертиза. Иска отхвърляне на жалбата и присъждане на разноски по делото за юрисконсултско възнаграждение, като представя списък.

 

Съдът, като взе предвид становищата на страните и доказателствата по делото, вкл. тези събрани в хода на ревизията, намира за установено следното:

Административното производство по издаване на процесния РА е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия №Р-04000423006605-020-001/09.11.2023 г., издадена и подписана като електронен документ от И. К. – началник сектор „Ревизии” в Дирекция „Контрол” при ТД на НАП – Велико Търново, надлежно оправомощен за това със Заповед № 651/11.08.2023 г. на директора на ТД на НАП – Велико Търново. Посочената ЗВР е редовно връчена по електронен път на 13.11.2023 г. и определя 3-месечен срок за приключване на ревизията, считано от тази дата, както и съставът на ревизиращия екип с ръководител – главен инспектор по приходите Р. Д., и главен инспектор по приходите Ч. В.. Ревизията е възложена за установяване на задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. и за ДДС от 01.12.2018 г. до 31.12.2018 г. Срокът на производството е двукратно удължен с по един месец – до 12.04.2024 г., със ЗИЗВР №Р-04000423006605-020-002/09.02.2024 г. и ЗИЗВР №Р-04000423006605-020-003/08.03.2024 г., и двете съставени от органа, възложил ревизията.

В хода на производството приходният орган е предприел процесуални действия за събиране на документи и писмени обяснения от значение за облагането. На задълженото лице са връчени три Искания за представяне на документи и писмени обяснения (ИПДПОЗЛ) №Р-04000423006605-040-001/08.12.2023 г., ИПДПОЗЛ №Р-04000423006605-040-002/08.02.2024 г. и ИПДПОЗЛ №Р-04000423006605-040-003/07.03.2024 г., в отговор на които са депозирани обяснения, справки, документи и попълнен въпросен лист.

На доставчика „Д. ес уорд“ ЕООД е извършена насрещна проверка, резултатите от която са обективирани в Протокол за извършена насрещна проверка № П-22220424023222-141-001/26.03.2024 г., според който задълженото лице не е открито и съответно не са представени доказателства.

Без да е съставен надлежен протокол за приобщаване, към настоящата ревизия са присъединени документи, събрани в хода на предходно извършена на „Офис Йес“ ЕООД Проверка за установяване на факти и обстоятелства №П-04000423021514, касаещи доставчика „Д. ес уорд“ ЕООД, в това число Протокол за извършена насрещна проверка №П-22220423104458-141-001/13.07.2023 г. Видно от този протокол представител на дружеството не е намерен и документи не са представени. Приобщени са и документи, събрани от ревизираното лице: пълномощно от „Офис Йес“ ЕООД на В. В. – управител на „Счетоводна кантора Василеви“, банково извлечение за м. януари 2019 г. от сметката на „Офис Йес“ ЕООД в „Банка ДСК“ АД, кореспонденция по електронна поща по повод търговски отношения между „Офис Йес“ ЕООД и „Д. ес уорд“ ЕООД и процесната фактура №91/21.12.2018 г.

Насрещна проверка е извършена и на Н. П. Б. – търговски представител в „Д. ес уорд“ ЕООД, документирана с ПИНП №П-22221124063884-141-001/26.04.2024 г. Последният не е представил документи и писмени обяснения.

С Протокол АА №1903794/06.03.2024 г. е документирано посещение на органите по приходите в офиса на „Счетоводна кантора Василеви“ ООД, обслужваща счетоводно „Офис Йес“ ЕООД, където е извършена проверка на първични и вторични счетоводни документи.

До „Айкарт“ АД (дружество за електронни пари в Европа, лицензирано от Българската народна банка) е отправено Искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица, в отговор на което е получена информация, че титуляр на посочената сметка за електронни пари е „Д. ес уорд“ ЕООД, [населено място], представлявано от М. М., както и че „Офис Йес“ ЕООД няма открити платежни сметки и не фигурира като клиент на „Айкарт“ АД.

След анализ на така събраните доказателства органите по приходите са преценили, че за ревизирания период по ЗДДС по фактура №91/21.12.2018 г., издадена от „Д. ес уорд“ ЕООД на „Офис Йес“ ЕООД, не е налице реално осъществена доставка на стоки – копирна хартия, по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, поради което на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 70, ал. 5 от същия закон не е налице право на приспадане на данъчен кредит в размер на 8 245,44 лв.

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад №Р-04000423006605-092-001/26.04.2024 г. (РД), срещу който не е постъпило възражение. Въз основа на констатациите в РД, ръководителят на ревизията и органът, възложил ревизията, са издали процесния РА, с който на ревизираното дружество са установени предложените с РД допълнителни задължения по ЗДДС за данъчен период м. 12.2018 г. Отказано е право на данъчен кредит в размер на 8 245,44 лв. по фактура №91/21.12.2018 г., издадена от „Д. ес уорд“ ЕООД, в резултат на което е определено задължение по ЗДДС за довнасяне в същия размер и са начислени лихви за просрочие в размер на 4 776,64 лв. В частта по ЗКПО не са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г., предвид което в тази част РА не е обжалван.

Недоволно от установените задължения за ДДС „Офис Йес“ ЕООД е оспорило РА по административен ред пред директора на ДОДОП – Велико Търново, който се е произнесъл с Решение №86/15.08.2024 г., с което РА е потвърден като законосъобразен по аналогични на изложените в РД мотиви. Решението е изпратено на ревизирания субект с електронно съобщение на 19.08.2024 г., видно от приложената разпечатка.

Жалбоподателят е оспорил РА по съдебен ред с жалба, подадена до настоящата инстанция чрез ответната администрация на 02.09.2024 г., видно от пощенското клеймо на плика. Въз основа на тази жалба е образувано настоящото административно дело.

С определението за насрочване на делото в съдебно заседание, настоящият състав е разпределил доказателствената тежест и в тази връзка е указал на жалбоподателя, че в негова тежест е да установи реалната доставка на фактурираната копирна хартия, вкл. предаването й от доставчика на жалбоподателя, транспортирането й до последния, съхранението и плащането й. На основание чл. 170, ал. 1 от АПК на ответника е указано, че в негова тежест е да установи наличието на фактическите основания, посочени в обжалвания акт и изпълнението на законовите изисквания за издаването му.

От ответника по делото е представена преписката по съставяне и оспорване на РА, допълнена с веществени доказателства – диск, съдържащ електронни документи от хода на производството.

По делото без оспорване е прието заключението на съдебно-икономическа експертиза (СИЕ), вещото лице по която е отговорило на поставените въпроси пълно, обективно и съобразно притежаваните специални знания, поради което становището му ще бъде ценено ведно с останалите доказателства по делото.

По искане на жалбоподателя са събрани гласни доказателства чрез разпита на свидетеля В. К. – офис мениджър при „Офис Йес“ ЕООД, и свидетеля Г. К. – лице, осъществило контакта между получателя и доставчика по спорната фактура.

Мотиви по отношение на заключението на съдебно-икономическата експертиза и на останалите събрани доказателства ще бъдат изложени по съществото на спора.

 

При така установената фактическа обстановка, съдът, осъществявайки пълна служебна проверка за валидността и законосъобразността на оспорения РА съгласно разпоредбата на чл. 160, ал. 2 от ДОПК, намира от правна страна следното:

Жалбата е подадена от лице с активна процесуална легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките на преклузивния 14-дневен срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК срещу РА в потвърдената му част. От външна страна същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните мотиви:

Оспореният РА е валиден административен акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган, в срока, определен от него. РА е издаден от компетентните органи по чл. 119, ал. 2 от ДОПК и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. Спазени са сроковете за извършване на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 2 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК. РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК. Съставен е като електронен документ, подписан с [жк], което гарантира неговата валидност и автентичност.

При проверката за процесуалната законосъобразност съдът също не установи пропуски, опорочаващи РА само на това основание. Противно на твърденията на жалбоподателя не се установяват нарушения при събирането на доказателствата в хода на ревизията. Приходната администрация е предприела разписани от закона процесуални действия и е събрала годни и относими доказателства, преписката е попълнена с необходимите според тях доказателства за облагането на задълженото лице, които са обсъдени и е формиран извод за липса на реално осъществена доставка на стоки за ревизирания период. Няма основание да се приеме, че някое от действията на приходната администрация, извършено за изясняване на правнорелевантните факти, не е в съответствие с реда и средствата, предвидени в ДОПК. На задълженото лице е осигурена достатъчна възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на ревизията, било е редовно уведомено както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на данъчните му задължения. Несъгласието с изводите на приходния орган не е предпоставка за отмяна на крайния акт на производството. Липсват данни в хода на ревизионното производство дружеството да е имало някакви съмнения в обективността на органите по приходите и да е поискало член на ревизиращия екип да бъде отстранен, тъй като не е обективен. Отделно, в процесуалния закон са предвидени достатъчно възможности ревизираното лице в пълнота да упражни правото си на защита чрез попълване на преписката с необходимите доказателства, включително чрез отправяне до решаващия орган или до съда на искания за тяхното събиране, като в конкретния случай жалбоподателят се е възползвал от тези възможности в преценения от него необходим обем. Съдът е инстанция по съществото на правния спор и при направеното разпределение на доказателствената тежест жалбоподателят в условията на пълно насрещно доказване и при абсолютна допустимост на установяването на относими факти и обстоятелства има възможност да докаже наведените от него възражения и фактически твърдения. Доколко направените изводи, от тези иначе събраните доказателства, са правилни и законосъобразни, е въпрос по съществото на спора.

За прецизност следва да се посочи, че съдът не констатира да е налице изричен протокол по чл. 50 от ДОПК за приобщаване на доказателства от предходно извършената ПУФО към настоящата ревизия, независимо от направените констатации от органите по приходите в този смисъл. Видно от съдържанието на РД и описа на приложените доказателства към него е, че липсва посочено и описано такова доказателство – протокол за присъединяване към настоящата ревизия. В ДОПК не съществува забрана за приобщаване на доказателства, събрани в хода на друго производство, осъществено по реда на същия кодекс и по отношение на същото данъчнозадължено лице. Това е допустимо процесуално действие. Съгласно чл. 50 от ДОПК, протоколът е официален документ, съставен по установени ред и форма от орган по приходите в изпълнение на възложените му правомощия, и е доказателство за извършените от и пред него действия и за установените факти и обстоятелства. Дори и да беше съставен такъв протокол обаче, в случая присъединяването на доказателства от насрещната проверка на доставчика, извършена преди започването на процесната ревизия, в хода на ПУФО, би било недопустимо, тъй като установените факти и обстоятелства не са от категорията на тези, които не могат да бъдат променени във времето – неоткриването на лицето на адрес и непредставянето на документи не представляват трайни факти и обстоятелства, чието присъединяване е допустимо в хода на последващо ревизионно производство. Напротив, касае се за факти, които са изменчиви във времето, и по принцип е възможно да претърпят промяна от момента на констатирането, като ненамирането на доставчика и непредставяне от негова страна на поисканите документи в определен предходен момент по никакъв начин не е категорично доказателство за тези обстоятелства. Приобщаването на документи, събрани в хода на друго производство е допустимо, когато е извършено с нарочен протокол, удостоверяващ приобщаването, и наред с това, се касае до доказателства и доказателствени средства, събрани по реда, предвиден в ДОПК, с които се установят трайни факти или обстоятелства относно същия задължен субект, като конкретният случай не е такъв.

Не така стои въпросът относно събраните в хода на проверката документи, касаещи „Офис Йес“ ЕООД и в частност отнасящи се до предмета на доказване – доставката по фактура №91/21.12.2018 г. От ПУФО са приобщени процесната фактура, банково извлечение за плащането по нея, пълномощно и търговска кореспонденция по електронна поща. Като не е съставил нарочен протокол за приобщаване, органът по приходите е допуснал нарушение, но в този случай същото не е от категорията на съществените пороци на процесуалните правила на ДОПК, тъй като въпросните доказателства и доказателствени средства са допустими, касаят същия субект, обективират трайни факти и обстоятелства, установени вече от компетентен приходен орган по надлежен процесуален ред, регламентиран в ДОПК – извършена проверка на жалбоподателя, за която е съставен съответния протокол, отговарящ на чл. 50 от ДОПК, който е сведен до знанието на задълженото лице. Освен това въпросните доказателства са представени от самото дружество и го ползват. Не на последно място, жалбоподателят не е лишен от право на защита, а напротив – последният се е възползвал от всички процесуални способи на ДОПК за това съобразно преценката си и организираната защита.

Тоест, не се установяват пороци, касаещи валидността, формалната и процесуалната законосъобразност на РА, както и неговата обоснованост, които да са самостоятелни основания за отмяна.

Относно материалната законосъобразност на РА:

С РА поради липса на данни за реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС на „Офис Йес“ ЕООД на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, вр. чл. 70, ал. 5 от същия закон е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 8 245,44 лв. по фактура №91/21.12.2018 г., издадена от „Д. ес уорд“ ЕООД, с предмет „Копирна хартия А+, Формат А4, оп. 500 листа“, 10 080 бр. х 4,09, с данъчна основа 41 227,20 лева и ДДС 8 245,44 лева и са начислени съответстващи лихви в размер на 4 776,64 лв.

От фактическа страна се установява, че през ревизирания период основната дейност на „Офис Йес“ ЕООД е продажба на дребно на канцеларски материали, ремонт на компютъра техника и периферни устройства. Търговските обекти на дружеството се намират в [населено място], [улица], вх. А и в [населено място], [улица]. Същото има автопарк от два товарни и три леки автомобила. Ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС от 30.03.2012 г.

В рамките на ревизирания период доставчикът „Д. ес уорд“ ЕООД има регистрация по ЗДДС. За 2018 г. от него не е подадена годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО. Няма регистрирани автомобили. Човешкият ресурс на дружеството се изчерпва до едно наето по трудов договор лице – Н. П. Б., на длъжност „търговски представител“. Няма данни за подадени справки по чл. 73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на физически лица за 2018 г. Установени са изискуеми задължения в особено големи размери и липса на имущество, върху което да се наложи обезпечение.

От „Д. ес уорд“ ЕООД на „Офис Йес“ ЕООД е издадена фактура №91/212.12.2018 г. за копирна хартия А+, Формат А4, оп. 500 листа, 10 080 бр. х 4,09 лв. с данъчна основа 41 227,20 лева и ДДС 8 245,44 лева. Същата не е включена в отчетните регистри по ЗДДС на издателя, не е намерила отражение и в дневника за продажби и справките декларации по ЗДДС за последващите данъчни периоди до момента на дерегистрацията на дружеството. Доставчикът не е открит при извършени насрещни проверки нито в хода на ПУФО, нито в хода на ревизията и съответно не е представил никакви доказателства. В хода извършена насрещна проверка на единствения му служител в периода на издадената фактура – Н. П. Б., също не са представени доказателства и писмени обяснения.

Не е спорно, а и от доказателствата по делото, вкл. СИЕ, се установява, че фактурата е отразена в дневника за покупки на „Офис Йес“ ЕООД за данъчен период м. декември 2018 г. Освен копие на процесната фактура за покупка на хартия, от оспорващото дружество са представени платежно нареждане от „Банка ДСК“ АД за извършен на 09.01.2019 г. превод в размер на 49 472,64 лв. към „Д. ес уорд“ ЕООД и разпечатка от електронна кореспонденция в периода 21.12.2018 г. – 09.01.2019 г. между К. К. и неиндивидуализиран потребител с електронен адрес [електронна поща], в която се обсъжда коригирана фактура и очаквана доставка с камион без да става ясно на какво.

Дадени са и писмени обяснения от жалбоподателя, че няма сключен писмен договор с доставчика „Д. ес уорд“ ЕООД. Относно транспорта се твърди, че е организиран от и за сметка на доставчика, тъй като стоката пристига направо от чужбина. За получателя не е известно мястото на натоварване на хартията, но като място на разтоварване сочи обекта си в [населено място] – склад и книжарница, като физическото преместване на стоката е извършено от негови служители. По отношение на търговските взаимоотношение между двете дружества е описано, че управителят на „Офис Йес“ ЕООД К. К. е осъществил контакт с „Д. ес уорд“ ЕООД чрез Г. К. – представител за България на производител на копирна хартия от Тайланд с марката „Double А“. Доставчиците на „Офис Йес“ ЕООД са избирани по метода на доминиращия критерий – качество на закупуваните материални ресурси, надеждност на доставките, разходи за покупка, качество на обслужване и условия за плащане – плащане при доставка, а не предварително. Приложена е „Справка доставки“, в която под документ №**********/08.01.2019 г. са вписани стоки „копирна хартия А+, оп. 5“ – 1 916 бр. и „копирна хартия А+“ – 500 бр. от партньор „Д. ес уорд“ ЕООД. В „Справка продажби“ са вписани продажби на копирна хартия А+ към различни контрагенти в периода от 07.01.2019 г. до 03.09.2019 г.

След проверка на счетоводството на жалбоподателя, както и въз основа на доказателствата, приложени по делото, вещото лице по СИЕ е посочило, че счетоводството на „Офис Йес“ ЕООД за ревизирания период е редовно водено, каквато е и констатацията на ревизиращите органи. Процесната фактура е намерила отражение в счетоводството на жалбоподателя, като е кредитирана сметка 401 „Доставчици“ с общата стойност по фактурата и са дебитирани сметка 304 „Стоки“ – със стойността на данъчната основа, и сметка 4531 „Начислен данък за покупките“ – със стойността на ДДС, тоест отчетено е задължение към доставчици, ДДС с право на данъчен кредит и заприхождаване на получените стоки в склада на дружеството. Проверка на счетоводството на доставчика не е реализирана поради липса на данни и документи за това. Фактурата е намерила отражение в данъчните регистри на получателя, като е включена в дневника за покупки за м. 12.2018 г. При „Офис Йес“ ЕООД е установено осчетоводяване на безкасово плащане – по банков път. В счетоводството на ревизираното лице не са отразени други разходи, свързани с получаването на копирната хартия – транспорт, разтоварване и други. Вещото лице не е установило счетоводни данни за заприхождаване на копирна хартия А+ освен тази по процесната фактура, като не са констатирани и други продажби на хартия от „Офис Йес“ ЕООД към трети клиенти, освен тези на закупената по процесната фактура. След детайлна съпоставка по вид и количество на заприходената хартия и продадената такава, вещото лице е заключило, че жалбоподателят не би могъл да извърши документираните продажби, ако не е получил доставката по спорната фактура. Последващите продажби са намерили счетоводно отражение по дебита на сметка 411 „Клиент“, кредита на сметка 702 „Приходи от продажби на стоки“ и 4532 „Начислен ДДС за продажбите“, с което е отчетено вземане от клиент, начислено е задължение към бюджета – ДДС за внасяне и е отчетен приход. Копирната хартия е изписана по дебита на сметка 702 „Приходи от продажби на стоки“ и кредита на сметка 304 „Стоки“.

Според показанията на свидетеля К. – мениджър на „Офис Йес“ ЕООД, основен сегмент в дейността на дружеството е търговията с копирна хартия, като ежегодно се правят по няколко големи доставки с ТИР, чийто транспорт обичайно се организира от продавача. В процесния период обаче е имало недостиг на хартия и обичайният доставчик, с когото работи „Офис Йес“ ЕООД, не е осигурил нужната доставка. Това е наложило да се търси алтернативен доставчик, което е организирано от управителя на дружеството по критерий максимално добра цена. К. дава сведения за принципния механизъм на разтоварване на хартия, когато пристигне доставка. Обикновено тя е поместена в ТИР, който спира на паркинга над Спортната зала, където се намира офиса в [населено място]. С мотокар хартията се смъква от камиона и пренасянето в склада се извършва ръчно от 5 служители на „Офис Йес“ ЕООД, включително и тези от офиса в [населено място]. Всеки кашон се пренася ръчно и разтоварването отнема ден. Други служители заскладяват стоката, а управителят оформя транспортните документи и плащането. По отношение на конкретната доставка се съобщава, че хартията е пристигнала пред офиса в [населено място] по обичайния начин – в ТИР, който е съдържал 32 или 34 палета, като един палет в този случай е включвал между 56 – 58 кашона, всеки с по пет пакета хартия. Разтоварването е извършено от свидетеля и още пет негови колеги. Свидетелят изразява предположение, че в склада не е имало хартия и че впоследствие е продавана точно тази хартия на крайни клиенти.

Свидетелят К. заявява, че има повече от десет години професионални отношения с управителя на „Офис Йес“ ЕООД, доколкото до 2012 г. е работил за „Ксерокс България“ ЕООД и е управлявал бизнеса с хартия за десет държави. „Д. ес уорд“ ЕООД в лицето на М. М. се е свързал с К. с предложение да дистрибутира хартия на територията на България. Така К. е осъществил контакта между жалбоподателя и „Д. ес уорд“ ЕООД. Предлаганата хартия с марка А+ не е била налична на българския пазар до този момент и е била специфична, отличавала се е от познатите марки. Свидетелят К. твърди, че е видял хартия от тази марка в „Офис Йес“ ЕООД преди около 5 – 6 години. Споменава, че управителите на „Офис Йес“ ЕООД и на „Д. ес уорд“ ЕООД са комуникирали чрез преводач.

В обобщение може да се посочи, че безспорно доказаните факти по делото се свеждат до издаването на фактура № 91/212.12.2018 г. и нейното отразяване в счетоводството и данъчните регистри на получателя, което не е достатъчно да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит по нея. Така в Решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11 „Боник” ЕООД се казва, че за да се установи наличие на основание за приспадане на данъчен кредит по конкретните доставки на стоки, е необходимо да се провери дали са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки. Преценката за наличие на условията за възникване на право на данъчен кредит се извършва от националната юрисдикция в съответствие с правилата на доказване, установени в националното право, въз основа на глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото.

От жалбоподателя се твърди, че доставчикът „Д. ес уорд“ ЕООД не е от обичайните такива, с които работи дружеството. Законът и динамиката на търговския оборот не изключват сключването на инцидентни доставки и закупуването на стоки от лица извън кръга на основните и обичайни доставчици, както се твърди от оспорващото дружество. За целите на данъчното производство обаче тези доставки следва да са надлежно документално обосновани, което в случая не е сторено.

Неоткриването на доставчика и непредставянето на доказателства от негова страна не е решаващо обстоятелство в полза на извода, че доставката не е реално осъществена. Само по себе си това обстоятелство не следва да бъде основание за отказ на правото на данъчен кредит на получателя по процесната фактура, освен ако въз основа на обективни данни може да се заключи, че ревизираното лице е знаело или не е могло да не знае, че процесната сделка е част от данъчна измама. Този извод е в съгласие и със задължителното тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС на СЕС в решенията по съединени дела С-40/11 и С-182/11; С-285/11; С-18/13 и др., но в случая подобно поведение не се твърди. Липсата на доказателства, изходящи от страна на доставчика обаче, възпрепятства извършването на преценка за съответствие и кореспонденция и разколебава убедителността на ангажираните единствено от получателя доказателства. ВЪпреки това, от значение в случая е доказването на фактическото изпълнение на фактурираната към „Офис Йес“ ЕООД доставка на стоки – хартия. В тази връзка, по делото липсват безспорни доказателства, обективиращи фактическото преминаване на стоката от доставчика към получателя – приемо-предавателни протоколи или други двустранно подписани документи.

Предмет на процесната фактура са родово определени стоки, собствеността върху които по аргумент от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД се прехвърля чрез предаването им като способ за индивидуализацията им, в какъвто смисъл са изложени мотиви и в потвърдителното решение на директора на ДОДОП. Прехвърлянето на собствеността върху стоки по правило представлява доставката на същите по смисъла на ЗДДС (а и на общностното право), но понятието за доставка на стоките по ЗДДС е значително по-широко и не се изчерпва само с прехвърлянето на собствеността. СЕС многократно е подчертавал, че доставката не е само прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а всяка сделка, с която едната страна прехвърля на другата материално имущество, като я овластява фактически да се разпорежда с това имущество като собственик (вж. по-специално решения Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C 320/88, т. 7 и Dixons Retail, C 494/12, т. 20 и цитираната там съдебна практика). По тази причина, дали доставчикът е имал или не правото юридически да се разпорежда с разглежданите в настоящото производство стоки, не би могло да изключи, че тези стоки са доставени по смисъла на ЗДДС и общностното право, ако същите са действително предадени на „Офис Йес” ООД, което от своя страна ги е използвало за нуждите на основната си икономическа дейност. В настоящия случай обаче самият факт на предаването не е безспорно доказан, доколкото не е установен абсолютно непротиворечиво и последователно при липсата както на преки, така и на косвени доказателства в този смисъл.

Горната празнота не може да бъде компенсирана чрез свидетелските показания, с които се претендира косвено да се удостовери транспортрането, разтоварването на стоката и заскладяването й при жалбоподателя. Транспортът, още повече международният такъв, е строго регламентиран и изисква съставянето на специфични документи, каквито по делото не се откриват – пътни листи, товарителници, ЧМР. Свидетелските показания за разтоварването на стоката остават изолирани и не намират подкрепа при сравнение с други безспорни доказателства, например стокови и/или складови разписки, протоколи или други двустранно съставени документи между представители на жалбоподателя и на превозвача/доставчика. Аналогично, неубедително звучи твърдението на свидетеля К., че е видял хартия от тази марка в „Офис Йес“ ЕООД преди около 5 – 6 години, и не може да засвидетелства, че всъщност доставката е получена. По аргумент от чл. 158, ал. 1 от ДОПК свидетелски показания са допустими само в случаите на чл. 57, ал. 2 от ДОПК – за установяване на достоверността или авторството на данни от технически носител и неподписани документи; на обстоятелствата, за доказването на които законът изисква писмен документ, ако документът е загубен или унищожен не по вина на ревизираното лице или третото лице, както и за установяването на факти и обстоятелства, за доказването на които законът не изисква писмен документ; на фактите и обстоятелствата, за които не са съставени документи, когато е имало задължение за това, или са съставени документи, които не отразяват действителни факти и обстоятелства. Подобни твърдения не се навеждат по делото, а и свидетелят К. дава детайлни и подробни сведения за принципния механизъм на приемане на доставки и не така конкретни за процесната доставка. Освен това, на основание чл. 172 от ГПК, вр. §2 от ДР на ДОПК при преценката на свидетелските показания следва да се държи сметка и за възможната заинтересованост предвид служебната зависимост и подчиненост на лицето, изпълняващо длъжността офис мениджър при „Офис Йес“ ЕООД. Не може да се възприеме и съображението, посочено в писмената защита на жалбоподателя, че фактурата обективира приемо-предаването на стоката, доколкото същата не съдържа подписи нито на доставчика, нито на получателя, каквато е трайната съдебната практика в подобни хипотези. Фактурата, като частен свидетелстващ документ, поначало е годна да установи сключването на съответната сделка (когато за действителността на същата не е предвидена специална форма), но не и нейното изпълнение, чрез размяната между страните на насрещно дължимите престации. Ето защо, съгласно поддържаното от самата приходна администрация становище, трайно възприето и в съдебната практика, при продажба на родово определени вещи само издаването на фактури, дори те да съдържат подписи на продавача и купувача, не е достатъчно да установи за целите на данъчното облагане действителното извършване на отразените в тях сделки. Изключение могат да представляват случаите, когато в самите фактури се съдържат едновременно достатъчно индивидуализиращи данни за вещите, подписи на представители на страните и посочена дата на данъчното събитие. Аналогично, приложената разпечатка от кореспонденция по електронна поща между управителя на „Офис Йес“ ЕООД и неизвестен потребител с електронен адрес [електронна поща] не е годна да потвърди, че хартията физически е преминала от доставчика при получателя. На първо място, не е ясно кой води кореспонденцията от името на „Д. ес уорд“ ЕООД и дали въобще електронните писма изхождат от това дружество. В едно от писмата е упоменато лицето В. Б., но по делото има данни, че доставчикът е разполагал с един единствен служител – Н. Б., и не става ясно в какво качество се споменава Б.. Няма и доказателства за нейното отношение към търговската дейност на дружеството. Съдът е допуснал разпита й като свидетел, но впоследствие е заличена по искане на жалбоподателя. Отделно, видно от кореспонденцията се изисква изпращане на документи от жалбоподателя до „Д. ес уорд“ ЕООД на адрес: [населено място], [улица], за който адрес не се установява да е асоцииран с дейността и управлението на доставчика. Дори кореспонденцията да е водена от представител на „Д. ес уорд“ ЕООД, темата на разменените писма касае корекцията на някаква фактура и пристигането на някаква доставка, за които не са посочени никакви индивидуализиращи белези, поради което не могат да бъдат обвързани с процесната доставка. И на последно място, в тази разпечатка никъде не се споменава, че хартия от вида и количеството на фактурираната е получена от „Офис Йес“ ЕООД. За пълнота следва да се подчертае, че в електронните съобщения се коментира ЧМР – без номер, дата и други характерстики, но се твърди, че при „Офис Йес“ ЕООД са налични „2 бр. ЧМР“, а същевременно нито в хода на ревизията, нито пред съда са представени такива. Тоест, няма никаква одитна следа за транспортирането, предаването, разтоварването и заскладяването на хартията при жалбоподателя.

Въз основа на заключението на СИЕ, вещото лице по която е работило по счетоводните документи и регистри на жалбоподателя, както и предвид приложените справки за доставка и за продажби и свидетелските показания, оспорващото дружество се стреми да обоснове, че доставката е реализирана, тъй като стоката е последващо продадена на крайни клиенти. При липсата обаче на убедително и еднозначно доказване за получаването именно на фактурираната хартия от „Офис Йес“ ЕООД, дори и да се докаже изписване на хартия от склада на дружеството, недоказана остава идентичността на предмета на последващите продажби с този на процесната фактура. Свидетелят К. не е категоричен дали преди спорната доставка е имало или е нямало хартия и изразява догадка, че е продавана точно тази хартия на крайни клиенти. Изводът за редовно водено счетоводство при жалбоподателя не гарантира вярно и обективно отразяване на фактите от действителността и то в условията на недостиг на доказателства за значимите обстоятелства по физическото придвижване на хартията от издателя на фактурата към получателя. Вещото лице е констатирало осчетоводяването на фактурата, но това не означава, че стопанската операция действително се е състояла, а и показателни са мотивите на решаващия орган относно липсата на аналитична отчетност на счетоводна сметка 304 „Стоки“ за 2018 г. Осчетоводените в последващи данъчни периоди продажби на стоки от същия вид – хартия, не водят до извод за идентичност. Становището на вещото лице, че жалбоподателят не би могъл да извърши документираните продажби, ако не е получил доставката по спорната фактура, има правен характер и няма обвързваща сила, доколкото подобен извод се дължи от съда след преценка на доказателствата по делото. Показанията на свидетелите К. и К., че хартията, доставена от „Д. ес уорд“ ЕООД, е различна, специфична и отличителна, не води до различни изводи. Липсата на аналитичност в счетоводното завеждане и въобще липсата на документално отражение за това обстоятелство възпрепятства търсенето на съвпадение по конкретни белези и характеристики между твърдяната за получена хартия и тази, продадена впоследствие. След всичко изложено, без правно значение за съществото на спора остават показанията на свидетеля К., че е осъществил контакт между двете дружества по повод доставката на хартия, а и предмет на доказване е не този контакт и принципните търговски и договорни взаимоотношения между тях, а изпълнението на конкретната доставка, за която липсват годни и относими данни и доказателства. При това положение разколебана е обосноваността на твърдението за реализацията на точно тази хартията чрез извършването на последващи облагаеми доставки, което е допълнителен аргумент в полза на извода, че не е доказано по безспорен начин реалното доставяне на стоката от „Д. ес уорд“ ЕООД на „Офис Йес“ ЕООД.

Във връзка с изложеното дотук, данните за извършено безкасово плащане на сума, съвпадаща с фактурираната, от страна на „Офис Йес“ ЕООД към „Д. ес уорд“ ЕООД не удостоверяват непоколебимо, че това представлява действително разплащане по фактурата като насрещна престация за доставката на копирна хартия. Правно ирелевантно за ползването на данъчен кредит е извършено ли е плащане по спорната фактура, тъй като плащането не е предпоставка за правото на данъчен кредит и установяването на това обстоятелство може да бъде само косвено доказателство, което в случая не е самостоятелно и достатъчно основание. Както в хода на ревизията, така и в хода на съдебното производство не е доказана самата доставка – получаването на стоките от „Офис Йес“ ЕООД по фактурата, издадена от „Д. ес уорд“ ЕООД, и противно на възраженията на жалбоподателя, съдът намира, че приходната администрация системно и последователно в РД, РА и потвърдителното решение обосновава изводите в този смисъл, доколкото липсват доказателства въобще за получаване на стоки и за тяхната конкретна последваща реализация.

Представените от ревизираното лице документи не очертават надеждна одитна следа съгласно чл. 114, ал. 10 от ЗДДС, свързваща процесната фактура за покупка с реално получена доставка. В аспекта на Директива 2010/45/ЕС от 13.07.2010 г. за изменение на Директива 2006/112/ЕС относно общата система на ДДС по отношение правилата на фактуриране, фактурата не е самостоятелен отделен документ, а част от документите, които се съставят в рамките на търговския и счетоводен процес. В настоящия случай в счетоводната документация на ревизираното лице, а и на доставчика му, липсва документален поток за сделката, който да доказва, че фактурираните стоки са реално получени. Въз основа на извършения анализ и съпоставка на установените обстоятелства в тяхната взаимовръзка, органите по приходите правилно са приели, че за фактура №91/21.12.2018 г. нито пряко, нито косвено е доказано, доколкото липсват безспорни доказателства, обосноваващи реално извършена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, поради което на основание чл. 68 от ЗДДС правилно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. С оглед изложеното настоящият състав счита, че РА е законосъобразен.

Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка – аргумент от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Както е прието в т. ЗЗ от решение на СЕС по дело С-154/20, Kemwater ProChemie S.R.O.: „данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчно задълженото лице. От друга страна, именно данъчно задълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчно задължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20 и цитираната съдебна практика)“. Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване, следва да извърши цялостна проверка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К).

Материалноправните предпоставки за възникване правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на СЕС, а и в тази на ВАС. С т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС е прието: „Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчно задължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано.“

В случая не е доказано реалното предаване и приемане на стоките по доставката, както и обстоятелството, че предмет на последващите облагаеми доставки са именно същите стоки. Издадената от доставчика „Д. ес уорд“ ЕООД фактура не отразява факти от обективната действителност, налице са само данъчни документи, без доказателства жалбоподателят да е получил фактурираната хартия, от което следва извод, че законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит с процесния РА на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. След като и на този етап не са ангажирани никакви доказателства в тази насока, а записванията в счетоводните книги на жалбоподателя не са с убедителността на пълно доказване, РА е законосъобразен.

По изложените мотиви съдът намира жалбата за неоснователна, което налага да се отхвърли.

При този изход на делото на ответника се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 571,98 лева съгласно представения списък.

 

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Офис Йес“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], [жк] [улица], вх. А против Ревизионен акт №Р-04000423006605-091-001/17.05.2024 г., потвърден с Решение №86/15.08.2024 г. на директора на Дирекция „Данъчно-осигурителна практика” – Велико Търново при ЦУ на НАП, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 8 245,44 лв. за данъчен период м. 12.2018 г., вследствие на което е установено задължение за внасяне на данък върху добавената стойност в същия размер и са начислени лихви за просрочие в размер на 4 776,64 лева.

ОСЪЖДА „Офис Йес“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], [жк] [улица], вх. А да плати на Националната агенция за приходите, [населено място] сумата от 1 571,98 лева (хиляда петстотин седемдесет и един лева и деветдесет и осем стотинки), представляваща разноски за настоящото производство.

РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховния административен съд.