Решение по дело №503/2024 на Административен съд - Бургас

Производството по делото се провежда по реда за оспорване на ревизионни актове – чл.156 и сл. от Данъчноосигурителния процесуален кодекс, при специалните ограничения на чл.226 от Административнопроцесуалния кодекс.

Съдебното производство е образувано по жалба на И.-Земя ЕООД, ЕИК:*********, с адрес [населено място], [улица]. В производството жалбоподателят се представлява от управителя П. В. П. и пълномощника – адвокат П. К. от АК Бургас.

Ответник по жалбата е директорът на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП София. Същият взема участие в производството чрез пълномощник – главен юрисконсулт Т. Ж..

Предмет на оспорване е ревизионен акт № Р-02000223001850-091-001/24.10.2023г., издаден от съответните длъжностни лица при ТД на НАП Бургас. Ревизионният акт е обжалван по административен ред от жалбоподателя, по повод на което е постановено решение № 29/16.02.2024г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас при ЦУ на НАП. С решението оспореният акт е потвърден изцяло.

В жалбата се правят доводи за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, основани на оплаквания за неправилно извършени корекции на данъчните задължения за данъчен период м.февруари 2023г. и неправилно непризнаване правото на приспадане на данъчен кредит. Изложени са подробни съображения за издаване на РА в нарушение на процесуалните правила и при неправилно приложение на материалния закон. Иска се съдът да отмени оспорения ревизионен акт. Не се сочат нови доказателства.

В съдебно заседание представителят на жалбоподателя поддържа жалбата, като в подробни писмени бележки излага допълнителни съображения за нейната основателност. Ангажира допълнителни доказателства. Претендира присъждане на разноски.

Представителят на ответника оспорва жалбата като неоснователна. Представя административната преписка. Ангажира доказателства. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение на основание чл.161 ал.3 от ДОПК.

Жалбата е подадена в срока по чл.156 ал.1 ДОПК, от лице, което е адресат на акта, след проведено оспорване по административен ред и в рамките, произтичащи от резултата от това оспорване, поради което е допустима.

За да се произнесе по същество съдът взе предвид становищата на страните и събраните доказателства, при което прие от фактическа и правна страна следното.

Ревизионното производство е започнало въз основа на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000223001850-020-001/03.04.2023г. (л.552), изменена със заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-020002230018505390-020-002/09.06.2023г. (л.269). Заповедта за възлагане е издадена от В. Х. Р. на длъжност началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Бургас, в качеството на заместник на Р. К. Т. – началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“, съгласно заповед № РД-201/27.03.2023г. (л.553). Заповедта за изменение на ЗВР е издадена от Р. К. Т. – началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“. От посочените заповеди по делото са приложени заверени преписи.

Констатациите на екипа ревизори са отразени в представен по делото заверен препис от ревизионен доклад № Р-02000223001850-092-001/18.09.2023г. В предоставения срок и на основание чл.117 ал.5 от ДОПК, ревизираното лице е подало възражение срещу ревизионния доклад.

Приложен е и препис от процесния ревизионен акт, с който е приключила ревизията, от който се установи издаването му. С акта, чиято законосъобразност е предмет на изследване в настоящото производство, потвърден от директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП, е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 90 000.00 лева, представляващ деклариран данък за възстановяване за периода м.02.2023г., в резултат на което е установен данък за възстановяване за периода в размер на 1 010.25лева.

Жалбоподателят е обжалвал ревизионния акт по административен ред. В тази връзка по делото е представен препис от решение № 29/16.02.2024 г. на директора на дирекция ОДОП Бургас при ЦУ на НАП. С решението е потвърден процесния ревизионен акт.

По делото са представени писмени доказателства, от които се установи, че заповедта за възлагане на ревизията, ревизионния доклад и ревизионният акт са издадени от посочените в тях длъжностни лица, които надлежно са ги подписали чрез валиден квалифициран електронен подпис. Компетентността на лицата, издали актовете в хода на ревизионното производство се установява чрез представените заповеди за възлагане на правомощия – заповед № РД-5/03.01.2023г., заповед № РД-458/30.06.2023г., и двете на директора на ТД на НАП Бургас, както и заповед № ЗЦУ-1315/22.06.2023г. на изпълнителния директор на НАП и заповед № РД-483/11.07.2023г., подписана за директор на ТД на НАП, удостоверяващи правомощията на служителя М. А. за издаване на процесния ревизионен акт.

При така събраните доказателства и установените чрез тях факти съдът, в изпълнение на правомощията си по чл.160 ал.2 ДОПК прие, че ревизионния акт е издаден от орган по приходите, който е компетентен по смисъла на чл.119 ал.2 ДОПК, след ревизия, надлежно възложена съобразно чл.112 и чл.113 ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената от закона форма и съдържа реквизитите, изискуеми съобразно чл.120 ДОПК. Съдът не установи допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, които да са довели до нарушаване правото на защита на жалбоподателя и съответно да се приемат за съществени.

За да се произнесе по правилното приложение на материалния закон и съобразяването с целта му при издаването на ревизионния акт съдът се запозна подробно със становищата на страните, събраните по делото доказателства и като взе предвид приложимите законови разпоредби, прие за установено следното.

И.-Земя ЕООД е регистрирано в Търговския регистър на 10.08.2012г., а от 22.11.2012г. е регистрирано и по ЗДДС. От 2020г. до настоящия момент едноличен собственик и управител на дружеството е П. В. П.. През периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. И.-Земя ЕООД е регистриран земеделски стопанин. Основната дейност на дружеството е обработка на собствена и наета земя за производство на земеделска продукция – пшеница, рапица, слънчоглед, люцерна, кориандър и др., както и обработка на собствени площи, представляващи черешови насаждения. Производството на дружеството е съсредоточено в землището на [населено място], общ.Карнобат за едногодишните култури, и черешова градина в [населено място].

И.-Земя ЕООД не разполага с търговски обекти и няма регистрирани фискални устройства. За целите на дейността си ползва наети складове за съхранение на зърно по силата на тристранен договор за временно съхранение на зърно в складово помещение, сключен с „Агрошанс Комерс“ ЕООД – собственик и „Мела агро“ ЕООД – търговец. Дружеството притежава собствени земеделски земи в землището на [населено място], общ.Карнобат, както и земеделска техника – 3 бр. трактори, телескопичен товарач, балировачка големи правоъгълни бали.

За периода м.02.2023г. от И.-Земя ЕООД е деклариран ДДС за възстановяване в размер на 91 010.25лева. За формиране на данъчния резултата дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по следните фактури:

• фактура № 6145/01.02.2023г. с предмет „компост“, количество – 450 т., с единична цена – 200 лв/тон, обща стойност – 108 000.00 лева, от които данъчна основа 90 000.00лева и ДДС – 18 000.00лева;
• фактура № 6150/01.02.2023г. с предмет „компост“, количество – 1800 т., с единична цена – 200 лв/тон, обща стойност – 432 000.00 лева, от които данъчна основа 360 000.00лева и ДДС – 72 000.00лева.

Двете фактури са издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Същите са осчетоводени от двете дружества и са намерили отражение в справките декларации по ЗДДС. Разплащането по фактурите е извършено въз основа на споразумение чрез прихващане на задължения между двете дружества от 01.03.2023г. (л.244). В хода на ревизията приходните органи правят констатации за липса на реални доставки по посочените две фактури.

За изясняване на относими обстоятелства относно данъчното облагане от И.-Земя ЕООД са изискани писмени обяснения и доказателства във връзка с осъществяваната дейност през ревизирания период и относно получените доставки на компост по гореописаните фактури. Към преписката са приобщени и доказателства събрани в хода на проверка по прихващане и възстановяване с УИН: П-02000223053499 (протоколи от 05.04.2023г.(л.506) и от 04.07.2023г. (л.239).

С протоколи от 05.04.2023г.(л.506) и от 04.07.2023г. (л.239) към преписката са приобщени: споразумение от 01.03.2023г. за прихващане на насрещни задължения между И.-Земя ЕООД и „Агрошанс комерс“ ЕООД; оборотна ведомост на И.-Земя ЕООД за периода 01.02.2023г. – 23.03.2023г., за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г., за периода 01.02.2023г.-16.03.2023г.; оборотна ведомост за периода 01.01.2022г.-31.01.2022г., 01.02.2022г.-28.02.2022г., 01.03.2022г.-31.03.2022г.; декларация за задължения; фактури, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД; справки за притежавани активи, вземания и др.; справка за облагаем оборот; споразумения с други контрагенти за определяне на срокове за плащане на задължения; състояние на сметка 401 „Доставчици“ за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г., за периода 01.02.2023г. – 16.03.2023г.; аналитични обороти на сметка 754 „Финансиране на текущата дейност“ за периода от 01.02.2023г.-28.02.2023г.; състояние на сметка 501 „Каса в лева“ за периода 01.02.2023г. – 16.03.2023г., за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г.; аналитични обороти на сметка 401 „Доставчици“ за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г., за периода 01.02.2023г.-31.03.2023г.; справка за реализирани обороти през последните 12 месеца; писмени обяснения от 16.03.2023г.; приемо-предавателни протоколи от 17.01.2022г., 04.02.2022г.,23.02.2022г., 01.03.2022г. и 11.02.2022г. (л.519-520); договор за покупко-продажба на компост от 02.01.2022г. (л.521).

В така приложените писмения обяснения дружеството описва най-общо своята дейност, като посочва още, че към 16.03.2023г. има назначени 10 работника.

Съгласно представения договор за покупко-продажба на компост от 02.01.2022г. (л.521), въз основа на който са издадени и спорните фактури, И.-Земя ЕООД закупува от „Агрошанс комерс“ ЕООД компост с договорено количество от 2 250тона при продажна цена от 200 лв/тон без ДДС. Между страните е договорено фактурите за доставените количества да се издадат след изтичане уговорения срок на договора, а именно – 31.01.2023г.

Към всяка от фактурите, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД, от ревизираното дружество са приложени приемо-предавателни протоколи (ППП), съответно от 17.01.2022г. (за количество от 450 тона компост) - по отношение на фактура № 6145/01.02.2023г., и от 04.02.2022г. (за количество от 500 тона компост), 23.02.2022г. (за количество от 500 тона компост), 01.03.2022г. (за количество от 320 тона компост) и 11.02.2022г. (за количество от 480 тона компост) – по отношение на фактура № 6150/01.02.2023г. (л.519-520). Във всички ППП са посочени доставчика - „Агрошанс комерс“ ЕООД, получателя - И.-Земя ЕООД, адресите на двете дружества и техните представители, доставените материални запаси, ведно с количество, единична цена и обща стойност. Върху ППП са поставени подписи за приел и предал (не е посочено, кои са лицата положили подписите).

Съгласно представените счетоводни справки фактура № 6145/01.02.2023г. и фактура № 6150/01.02.2023г. са осчетоводени по кредита на сметка 401 „Доставчици“ за периода м.02.2023г., съответно е начислен и ДДС по тези фактури за същия период.

Представен е счетоводен запис, представляващ документ „мемориален ордер“ [рег. номер] 31.12.2022г. (л.525), съгласно който са взети следните счетоводни операции: дебит сметка 611 „Разходи за основната дейност“ в размер на 450 000.00лева (съответно по аналитични партиди: пшеница 2021/2022 – 248 000.00лева; рапица 2021/2022 – 103 000.00лева; слънчоглед 2021/2022 – 89 000.00 лева и череши 2021/2022 – 10 000.00 лева) срещу кредит по сметка 601 „Разходи за материали, аналитична партида Компост“; сметка 611 „Разходи за основната дейност“ е кредитирана с натрупаната сума от 450 000.00лева и е дебитирана сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“, отразени по съответните аналитични партиди – пшеница, рапица, слънчоглед и череши; така начислената сума, но със знак минус е отразена по дебита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“ с насрещна операция – кредитиране на сметка 123 „Печалби и загуби“, съответно със знак минус.

С протокол от 25.07.2023г. (л.106), изготвен във връзка с посещение в офис на дружеството, извършващо счетоводно обслужване на И.-Земя ЕООД, към преписката е приобщена и справка – аналитични обороти на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“, подсметки – рапица, пшеница, слънчоглед, череши, люцерна, слама, за периода 01.01.2022г.-31.12.2022г.; счетоводен запис МО № 34/30.09.2022г. и МО № 33/31.08.2022г. (отразяващи разходи за амортизации).

Във връзка с отправено искане, от страна на И.-Земя ЕООД, на 12.04.2023г., са представени писмени обяснения и доказателства (л.454-505). Приложените писмени обяснения са идентични с тези, представени в хода на извършваната проверка и приобщени по преписката с протоколи от 05.04.2023г.(л.506) и от 04.07.2023г. (л.239). В допълнение към вече описаните документи дружеството е представило банкови извлечения; състояние на сметка 601 „Разходи за материали“, подсметка 19 „Компост“ за периода 01.01.2022г.-31.12.2022г., 01.01.2022г.-28.02.2023г.; състояние на сметка 302 „Материали“, подсметка 286 „Компост“ за периода 01.01.2022г.-31.12.2022г.

Съгласно представените състояния на сметки 601 и 302, съответно подсметки „Компост“, дружеството е извършило следните операции:

• на 17.01.2022г. е дебитирана сметка 302 „Материали“, подсметка 286 „Компост“ със стойност от 90 000.00 лева/450 000кг, на същата дата сметката е кредитирана със същия оборот и при вписано идентично основание, съответно стойността е отразена и по дебита на сметка 601 „Разходи за материали“, подсметка 19 „Компост“;
• на 04.02.2022г. са извършени идентични операции като предходно описаните, но на стойност 100 000.00лева/500 000кг;
• на 11.02.2022г. са извършени идентични операции като предходно описаните, но на стойност 96 000.00лева/480 000кг;
• на 23.02.2022г. са извършени идентични операции като предходно описаните, но на стойност 100 000.00лева/500 000кг;
• на 01.03.2022г. са извършени идентични операции като предходно описаните, но на стойност 64 000.00лева/320 000кг.

В резултат на извършените счетоводни записвания към 31.12.2022г. сметка 302 „Материали“, подсметка 286 „Компост“ е с нулеви салда. В края на отчетната година – 31.12.2022г., натрупаните дебитни салда по сметка 601 „Разходи за материали“, подсметка 19 „Компост“ са отразени по дебита на сметка 611 „Разходи за основната дейност“, като съответно сметка 601 е приключена с нулево салдо ( чрез кредитиране със стойността отразена по сметка 611).

От И.-Земя ЕООД са представени общо 100 бр. кантарни бележки (л.456 и сл.), изготвени в периода м.януари – м.февруари 2022г. (подробно са описани в РД на л.13-20). Всички кантарни бележки съдържат дата на издаване, място на товарене – „ДЗС“, място на получаване - „И. земя“, регистрационните номера на превозните средства, стоките – „компост“, бруто, нето и тара тегло, подписи на превозвач, кантарджия и получател. Съгласно кантарните бележки е изтеглено общо нето тегло компост приблизително от 2 250 000 кг, разпределено по всяка кантарна бележка по приблизително 22 000-23 000кг. В същите е вписано, че компоста се извозва с МПС със следните регистрационни номера: [рег. номер], [рег. номер], [рег. номер]. Според приложена от ревизираното лице справка МПС с регистрационен номер [рег. номер] е управлявано от П. Г., [рег. номер] – от Н. Н., и [рег. номер] – от Д. Д..

Във връзка с отправени ИПДПОЗЛ от 31.08.2023г. и 21.07.2023г., от И.-Земя ЕООД са представени писмени обяснения на 31.08.2023г. (л.115), в които дружеството сочи, че „Агрошанс Комерс“ ЕООД развива разнообразна дейност, в това число и производство на компост. Същото имало бизнес отношения с много фирми, поради което било избрано за доставка на компост. Заявено е в писмените обяснения, че И.-Земя ЕООД не разполага с оферти от други производители, тъй като такива не са му били нужни. Контакт между двете дружества е осъществен лично от техните управители, които са договорили параметрите на доставките, във връзка с което е сключен и договор за закупуване на компост. Посочено е още, че за влагане на компост в почвата не се изисква сертификат.

В допълнение към вече приложените към преписката доказателства от дружеството са представени още и справки за произведено количество селскостопанска продукция, обработваеми площи и вложен компост, от които се установява следното: за 2021г.: пшеница – произведено количество 3070 тона, обработваеми площи 5512.5дка; рапица – произведено количество – 686 тона, обработваеми площи 2240.7дка; слънчоглед – произведено количество 666.640 тона, обработваеми площи 2019.7дка; кориандър – произведено количество 31.200 тона, обработваеми площи - няма; люцерна – произведено количество 253.340 тона, обработваеми площи 290.4дка; череши – произведено количество 97 тона, обработваеми площи 189.3дка; за 2022г.: пшеница – произведено количество 2205 тона, обработваеми площи 7122.96дка; рапица – произведено количество – 582.6 тона, обработваеми площи 0дка; слънчоглед – произведено количество 515 тона, обработваеми площи 2021.3дка; царевица – не е посочено произведено количество, обработваеми площи 775.28дка; люцерна – произведено количество 250 тона, обработваеми площи 295.01дка; череши – произведено количество 94 тона, обработваеми площи 189.3дка.

Във връзка с отправените искания, от И.-Земя ЕООД са представени допълнително и следните счетоводни документи: оборотна ведомост за периода 01.01.2022г.-31.12.2022г.; състояние на сметка 703 „Приходи от продажба на услуги“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2022г. (без обороти) и за периода 01.01.2022г.-28.02.2023г.; състояние на сметка 702 „Приходи от продажба на стоки“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2022г. (без обороти); състояние на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2022г. (без обороти) и за периода 01.01.2022г.-28.02.2023г.; аналитична обороти на сметка 602 „Разходи за външни услуги“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2022г. и за периода 01.01.2022г.-28.02.2023г.; аналитични обороти на сметка 302 „Материали“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2022г. (отразено е заприхождаване на материал „компост“, който впоследствие е изведен по кредита на сметката) и за периода 01.01.2022г.-28.02.2023г.; състояние на сметка 302 „Материали“, подсметка 286 „Компост“ за периода 01.01.2022г.-31.03.2022г. и за периода 01.01.2022г.-28.02.2023г.; състояние на сметка 704 „Приходи от финансирания“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2022г.; аналитични обороти на сметка 601 „Разходи за материали“ за периода 01.01.2022г.-28.02.2023г. (отразен разход за компост).

В хода на ревизията, във връзка с установяване реалността на получените доставки компост от И.-Земя ЕООД, е извършена насрещна проверка на доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД, която е приключила с изготвяне на протокол за извършване на насрещна проверка № П-02000223099102-141-001/20.07.2023г. (л.274). При проверката е констатирано, че дружеството е декларирало дейност пред НАП – търговия на едро със зърно, семена, фуражи и необработен тютюн, както и търговия на едро със зърно, фуражи и други суровини от растителен и животински произход. Управител на същото е М. Г.. Дружеството е регистрирано по ЗДДС на 17.01.1996г.

От страна на „Агрошанс комерс“ ЕООД е представена информация за производствената дейност (л.401), в която е описано, че дружеството осъществява селскостопанско производство (производство на пшеница, рапица, слънчоглед, люцерна, ечемик, кориандър и др.), производство на храна за животни, търговия на едро със селскостопанска продукция, транспортна дейност, кафе бар. Посочено е, че дружеството има назначени 42 работници и служители.

В хода на насрещната проверка от „Агрошанс комерс“ ЕООД са представени договор за покупко-продажба на компост, фактурите за доставка на компост с получател И.-Земя ЕООД, ППП към тях, както и 100 бр. кантарни бележки, всички идентични с тези представени от ревизираното лице.

В писмени обяснения, представени по повод на ИПДПО от 02.06.2023г. (л.369) и от 18.05.2023г. (л.398), от „Агрошанс комерс“ ЕООД се посочва, че освен гореупоменатите дейности осъществява и производство на компост. За тази цел дружеството сочи, че разполага със собствена складова база и площадка за производство на компост, които се намират в бивше ДЗС в района на [населено място]. Заявява се още, че количествата компост от 2250тона са произведени през м.януари и м.февруари 2022г. с машина за производство на компост, като са вложени 1125 тона люцерна и 1125 тона слама. Отбелязано е още, че готовата продукция се съхранява в складове преди реализацията. Лицето предало компоста от страна на „Агрошанс комерс“ ЕООД е С. Д. – началник склад.

Според доставчика, транспортът на компоста е осъществен за негова сметка и е извършен от „Мела транс“ ЕООД с МПС със следните рег.номера [рег. номер], [рег. номер], [рег. номер], управлявани от П. Г., Н. Н. и Д. Д.. В тази връзка дружеството представя фактура №345/28.02.2022г. и фактура № 354/31.03.2022г., издадени от „Мела транс“ ЕООД (л.389). Предмет и на двете фактури са: авто-ремонтни услуги (на стойност съответно 4 478.20лв. и 2 090.00лв.), услуги с механизация (14 970.00лв. и 4 640.00лв) и транспортни услуги (17 835.00лв. и 17 184.00лв.). В писмените обяснения са посочени и времето, мястото и превозното средство за разтоварване на компост: м.Тилкина, [населено място] – 03-04.01.2022г. ([рег. номер]), 8-10.01.2022г. ([рег. номер]), 8-15.02.2022г. ([рег. номер]); м.Корията, [населено място] – 5-7.01.2022г. ([рег. номер]), 19-27.01.2022г. ([рег. номер]), 25-27.02.2022г. ([рег. номер]); м.Дангалица, [населено място] – 15-18.01.2022г. ([рег. номер]), 21-25.02.2022г. ([рег. номер]); м.Я. круша, [населено място] – 03-08.02.2022г. ([рег. номер]); м.Мералъка, [населено място] – 16-17.02.2022г. ([рег. номер]), 19-20.02.2022г. ([рег. номер]).

Във връзка с производството на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД е представена инвентарна книга за заведени ДМА (л.431). В инвентарната книга, под № 605 е вписана инсталация за компостиране, в експлоатация от 31.10.2016г., а под № 686 – машина за компостиране с дата на придобиване 05.05.2020г. и отписана на 30.09.2023г.

Във връзка с извършването на насрещна проверка на „Агрошанс комерс“ ЕООД от приходните органи е извършена проверка в счетоводството на дружеството, обективирана в протокол от 05.07.2023г. (л.276), и проверка на производствена база в ДЗС Карнобат, обективирана в протокол от 29.06.2023г., вследствие на което към преписката са приобщени допълнителни доказателства.

При извършеното посещение на производствената база на „Агрошанс комерс“ ЕООД на приходните органи е показана машина за компостиране – самоходна машина с 4 колела, [Марка], която е заснета. Не са дадени разяснения относно начина на работата на машината. На приходните органи не са представени за оглед друга техника, работна база, площадка, съоръжения или съдове за производство на компост. Установено е, че стопанския двор се ползва и от други ДЗЛ.

При извършеното посещение в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД – офис на счетоводна фирма „Милста“ ЕООД, на приходните органи е предоставена фактура № 20201/05.05.2020г., съгласно която дружеството е закупило машина „Komposter Top Turn 3000 gebraucht“ на стойност 18 000.00евро от австрийско дружество – Biohof Karner. Закупуването на машината е отразено в счетоводството на дружеството, като същата е отчетена по сметка 204 „Машини, съоръжения и оборудване“. Компостиращата машина е въведена в експлоатация на 05.05.2020г., съгласно протокол за въвеждане в експлоатация на ДМА (л.336). По отношение на същата през м.06.2020г. е заплатен ремонт, съгласно фактура № **********/04.06.2020г., издадена от ИПС-Инженеринг ООД. Фактурата за ремонт е осчетоводена от „Агрошанс комерс“ ЕООД като покупка на материали с подробно описание – „ремонт помпа за компост“.

От счетоводството на дружеството са събрани още и счетоводни справки във връзка с осчетоводяването на фактурите за продажба на компост с получател И.-Земя ЕООД, както и справки за разпределение на разходите и материали, а именно: състояние на сметка 302 „Материали“, подсметка 56 „Б. слама“ за периодите 01.01.2021г. – 31.12.2021г., 01.01.2022г.-31.12.2022г.; състояние на сметка 302 „Материали“, подсметка 8 „Б. люцерна“ за периодите 01.01.2021г. – 31.12.2021г., 01.01.2022г.-31.12.2022г.; състояние на сметка 303 „Продукция“, подсметка 29 „Компост“ за периода 01.01.2022г.-31.12.2022г.; счетоводни записи относно ф.№6145/01.02.2023г. и ф.№ 6150/01.02.2023г.; счетоводен запис (МО) № 3649/31.12.2022г. (продажба на продукция - компост); счетоводен запис (МО) № 2198/31.01.2022г. (производство на компост); счетоводни записи (МО) № 693/28.02.2022г., № 697/31.03.2022г. и № 896/18.12.2022г. (изписване на разходи за продукция на компост); счетоводни записи (МО) – 3бр. от 31.12.2022г. (ID 18273, 18274, 18272) за отчитане на разходите за основна дейност; състояние на сметка 411 „Клиенти“, подсметка 3 „И. земя ЕООД“ за периода 01.01.2023г.-30.06.2023г.; счетоводен запис от 04.04.2023г. (ID17788) за осчетоводяване на суми по споразумение за прихващане с И.-Земя ЕООД; статии със сметка 303 „Продукция“, подсметка 29 „Компост“ за периода 01.01.2022г.-18.05.2023г. От така представените счетоводни записвания се констатира, че „Агрошанс комерс“ ЕООД е отразило в своето счетоводство фактурите за продажба на компост, издадени към И.-Земя ЕООД, като е начислен и съответния ДДС. Съгласно представените състояния на сметка 302 „Материали“ към 31.12.2021г. „Агрошанс комерс“ ЕООД има заприходени налични материали, както следва: бали слама – 12 529 260 кг, бали люцерна – 7 528 522.36 кг. Към 01.01.2022г., според счетоводните документи, дружеството няма налична заприходена продукция „компост“. За периода от 31.01.2022г. до 18.12.2022г. дружеството е отчело производство на продукция „компост“ от общо количество – 11 050 000кг (на 31.01.2022г. – 5 440 000кг/1 033 600 лева; на 28.02.2022г. – 4 280 000кг/813 200лева; на 31.03.2022г. – 1 110 000кг/210 900.00лева; 18.12.2022г. – 220 000кг/41 800лева), за производството на което са изписани материали – бали слама и бали люцерна (по равни количества от всеки материал) в същото общо количество като произведеното. Разходите за материали (бали слама и бали люцерна за производство на компост) са намерили са отнесени към разходите за основна дейност на дружеството на 31.12.2022г. Заприходените количества компост са изписани срещу сметка 498 „Други дебитори“. Към 31.12.2022г. дружеството няма налична продукция – компост, като цялото произведено количество е изписано.

При проверката в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД, приходните органи са приобщили към преписката и представени 33бр. товарителници за превоз на компост (с описани номера на л.13-20 от РД). В същите (л.304 и сл.) като изпращач е посочено дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД и като получател - И.-Земя ЕООД. Не е посочен превозвач, но всички товарителници съдържат информация относно превозното средство – марка и регистрационен номер. Отбелязано е място на натоварване – ДЗС-Карнобат, и място на разтоварване – ниви И.. На всички товарителници датите на натоварване и разтоварване съвпадат. Като придружител на товара е посочен шофьора на превозното средство. Всички товарителници съдържат описание на повече от един товар, представляващ компост с различно тегло.

В хода на насрещната проверка „Агрошанс комерс“ ЕООД представя общо 33бр. пътни листи за извършен транспорт на компост (л.344-386, с описани номера на л.13-20 от РД). Пътните листи съдържат номер, марка автомобил, регистрационен номер, име на водач (съответно П. Г., Н. Н. и Д. Д.), издател на пътния лист (М. Г. - за всички), дата на издаване, лице приело и проверило пътния лист (Стайнова – за всички), отбелязване за преминат преглед от медицинско лица, превозван товар – компост. Част от пътните листи съдържат и номер на превозния документ (товарителница). Като маршрут в пътните листи е описано „ДЗС – ниви И.“ и в обратна посока „ниви И. – ДЗС“, което описание се повтаря в зависимост от броя на курсовете за деня. Посочен е начален час на първия превоз и преминати километри.

Във връзка с установяване действителното извършване на транспорта на компост, в хода на ревизията е извършена насрещна проверка на „Мела транс“ ЕООД, която е приключила с изготвяне на протокол за насрещна проверка № П-02000223144403-141-001/24.07.2023г. (л.150). При проверката е установено, че дружеството осъществява товарен автомобилен транспорт – превоз на пътници и товари в страната и чужбина, спедиторска дейност, търговия и отдаване под наем на транспортни средства и техника, ремонт на превозни средства и транспортна техника, и е регистрирано по ЗДДС на 12.02.2019г. За осъществяваната дейност дружеството има издаден лиценз № 20625, валиден от 28.03.2019г. до 27.03.2029г.

В хода на проверката дружеството дава обяснения (л.152), че е осъществявало транспортни услуги и услуги с механизация на „Агрошанс комерс“ ЕООД, за което прилага ф.№ 345/28.02.2022г. и ф.№ 354/31.03.2022г., относно услугите по транспорт и товаро-разтоварни дейности във връзка с доставки на компост към И.-Земя ЕООД през периода м.януари и м.февруари 2022г. Посочва, че ползваните за тези цели транспортни средства са със следните рег.№ [рег. номер], [рег. номер], и [рег. номер]. По отношение на превозните средства посочва, че са наети въз основа на сключени договори за наем с „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Мела ауто“ ЕООД. В тази връзка прилага договор за наем от 15.02.2019г., сключен с „Агрошанс комерс“ ЕООД за наем на гараж за камиони и ремонтна работилница, договор за наем от 15.05.2019г., сключен с „Агрошанс комерс“ ЕООД за наемане на транспортни средства, в това число и МПС с рег. .№ [рег. номер] и рег.№ [рег. номер], и договор за наем на транспортни средства от 15.02.2019г., сключен с „Мела ауто“ ЕООД и анекс към него от 15.05.2019г., включващ МПС с рег.№ [рег. номер] (л.163-168). Представени са още и свидетелства за регистрация на МПС (3бр.), съгласно които „Агрошанс комерс“ ЕООД е собственик на влекачи (трактори) с рег.№ [рег. номер] и рег.№ [рег. номер], а „Мела ауто“ ЕООД е собственик на влекач (трактор) с рег.№ [рег. номер]. И за трите МПС в свидетелствата за регистрация е отразено, че допустимата максимална маса на състав от превозни средства е до 44 000кг. и съответно 19 000кг. е допустимата максимална маса на влекача.

В писмените си обяснения „Мела транс“ ЕООД сочи, че товаро-разтоварните дейности са извършвани чрез фадрома, наета от И.-Земя ЕООД, за което представя фактура № 221/30.11.2022г. (л.162). Предмет на фактурата е „наем селско-стопанска техника“ на стойност 12 000.00лв.

Посочено е още в писмените обяснения, че дружеството има наети 16 служители, като шофьорите, превозвали компоста на И.-Земя ЕООД са П. Г., Н. Н. и Д. Д., а фадромист – А. Х. Х..

В хода на проверката от „Мела транс“ ЕООД са представени 33бр. товарителници и 33бр. пътни листи (л.155-207). Представените пътни листи са идентични с тези представени от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Що се отнася до товарителниците - от „Агрошанс комерс“ ЕООД е представена товарителница с № 0011443/27.02.2022г. (л.330), с посочен товар – компост от 23 020кг. и 18 360кг., която не е представена от „Мела транс“ ЕООД. Съответно от „Мела транс“ ЕООД е представена товарителница с № 0011447/21.02.2022г. (л.156), с посочен товар – компост от 22 940кг. и 22 100кг., която не е представена от „Агрошанс комерс“ ЕООД (тази товарителница не е и описана от приходните органи в таблицата, съдържаща се на л.13-20 от РД). По съдържание товарителниците представени от двете дружества са идентични.

В ревизионния доклад е посочено, че приходните органи са изискали справка от АПИ относно установени данни за движението на МПС, превозвали товара компост, като са установили несъответствие по отношение на пътен лист 654800/09.02.2022г. и пътен лист 654801/10.02.2022г., а за останалите пътни листи – липсва информация. Според РД посоката на МПС на посочените две дати е от [населено място] до [населено място], посока [населено място] и обратно, за първия пътен лист, и от [населено място] – [населено място]- [населено място] – К. и обратно, за втория пътен лист, което не съответства на маршрута, вписан в пътните листи.

В хода на ревизията, с оглед установяване на данни за протичането на процеса по компостиране, приходните органи са поискали становища и са получили съответните отговори от ОП „Регионално депо за неопасни отпадъци – Габрово“ (л.215), ОП „Чистота ЕТО“ – Бургас (л.221) и Селскостопанска академия, Институт по зеленчукови култури „Марица“ (л.233).

В отговора от Институт по зеленчукови култури „Марица“ е посочено, че компостът е продукт получен основно от разграждането на растителни отпадъци в аеробни условия. Уточнено е, че Институтът не е провеждал изследвания за компостиране на бали люцерна и бали слама, но се допуска, че компостирането им се извършва на открита площадка по метода windrow composting. Посочено е, че процесът на компостиране включва три фази – разграждане, превръщане и узряване, които са подробно описани. Отбелязано е, че времето за компостиране зависи от редица фактори, но най-вече от сезона, когато е на открито – съответно през пролетта и лятото процесът се ускорява от повишената температура. Уточнено е, че ако компостирането започне през пролетта ще са нужни 5 месеца за получаване на компост, а през есента и зимата процесът се забавя. Посочено е, че най-краткото време за компостиране е 5 месеца при поддържане на оптимална влага в граници 70-80%. Описано е още, че площадките за съхранение на изходните суровини за производство на компост трябва да са на открито, със слаб наклон и канал за оттичане на ферментационните течности.

В отговора на ОП „Чистота ЕТО“ – Бургас е посочено, че на стопанисваната от него площадка за компостиране се преработват разделно събраните биоразградими отпадъци (клони, шума, трева, сено, плодове и зеленчуци). За целите на процеса отпадъците преминават предварително третиране – отсепариране на примеси, шредиране, хомогенизиране и смесване, след което се оформят купчини с компост. Самият процесът е аеробен и протича на закрито и открито. Посочено е, че компостирането преминава през три фази – активна фаза на разграждане на закрито, узряване на компоста на открито и окончателно третиране на компоста чрез пресяване. В предприятието, според интензивността на входящите биоразградими отпадъци, една компостна купчина се запълва от 10 до 15 дни, фазата на активно разграждане продължава между 5-10 (15) седмици с периодично поливане и аериране, узряването протича за 10-15 седмици, следва пресяване. През целия процес се извършва наблюдение – измерване на температура, влажност, поливане, обръщане, пресяване и др. Според становището на ОП „Чистота ЕТО“ – Бургас най-краткото време за компост е 4 месеца. За самия процес е необходима площадка – запечатана повърхност с подходяща система за събиране на дъждовни води и инфилтрат, а за някой отпадъци е нужен – навес. Дадено е заключение, че всяка площадка за компостиране трябва да отговаря на различни изисквания спрямо суровините за производство, вида на процеса, качествата на крайния продукт и зоните на приложение.

В отговора на ОП „Регионално депо за неопасни отпадъци – Габрово“ е посочено, че предприятието разполага с инсталация за компост с площ [рег. номер].м. с проектен капацитет 10 000тона годишно на вход на инсталацията и 5000/6000 тона годишно на изход на инсталацията. Дадено е описание на процеса на компостиране и неговите фази, като е посочено, че средното време за протичане на фазата на активно компостиране е около 3 месеца, след което куповете компост се преместват под покритото хале за фаза на зреене, който процес протича около 2 месеца, като съдържанието на влагата трябва да се поддържа около 50-60%. Посочено е, че най-краткото време за компостиране е от 5 месеца при оптимални условия за протичане на процеса, като обемът на вложените материали намалява наполовина.

Към преписката е приобщен и отговор на Институт по зеленчукови култури „Марица“, даден по отправено запитване в хода на ревизия на друг купувач на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД. В този отговор е посочено, при компостиране на открита площадка през месец януари процесът се забавя и не може да се осъществи за толкова кратко време. За производство на компост на открито са нужни следните машини – шредер за раздробяване, машина за разбъркване и навлажняване на компостиращата смес и сито за пресяване на готовия продукт. Дадено е становище, че компоста се влага в почвата чрез заораване и през месец януари не може да бъде внесен в посеви от култури във вегетация (рапица, люцерна, пшеница и др.). Посочено е, че не може да се даде препоръка за торене с компост от люцернови бали и бали сено, тъй като такъв продукт не е бил обект на изследване.

От МОСВ е постъпил отговор, съгласно който от РИОСВ – Бургас не е издаван разрешителен или регистрационен документ на „Агрошанс комерс“ ЕООД. Дружеството не притежава комплексно разрешително за дейности с отпадъци, не са извършвани и проверки във връзка с производство на отпадъци.

Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства и писмени обяснения, както и постъпилите становища и разяснения относно технологията на компостиране, за приходните органи са възникнали съмнения относно възможността на „Агрошанс комерс“ ЕООД да произведе фактурираното през 2022г. количество компост от 11 050тона, от които 2250тона са продадени на И.-Земя ЕООД, а останалото количество – на „Земя Житосвят“ ЕООД и „Плодинвест“ ЕООД. В тази връзка е прието, че дружеството не разполага с подходяща площадка, отговаряща на нормативните изисквания и достатъчно голям размер, на която да бъдат разположени входящите суровини за производство на 11 050тона компост. Дружеството не притежава нужните машини и съоръжения, освен машина за компостиране. Въз основа на данните от научните институти е направен извод, че минималният срок за производство на компост е от 3 до 5 месеца, като съответно през месец януари този срок се забавя, поради ниските температури и слабата активност на микроорганизмите. При тези данни е прието, че за периода от 03.01.2022г. до 29.02.2022г. – когато според счетоводните записвания са вложени материалите за компостиране и съответно са транспортирани и продадени произведените количества компост, технологично не би могъл да протече процеса на компостиране. Констатирано е още, че според счетоводните данни количеството произведен компост е равен на количеството на входящите суровини – бали слама и бали люцерна, което противоречи на представените в хода на ревизията становища на дружества, чиято дейност е свързана с компостиране и научни институти, според които рандемана при производството на компост е 50-60% готов продукт спрямо вложения материал. Прието е още, че съобразно данните от ИЗК „Марица“ – Пловдив внасянето на компост в почвата при посеви от култури, които са във вегетация (рапица, люцерна и др.) не може да се осъществи, а в случая съгласно счетоводните данни закупеният компост от И.-Земя ЕООД е вложен още при доставката му - през м.януари/февруари, когато е периода на вегетация на наторяваните култури. Приходните органи са направили още извод, че не се доказва транспортирането на компост от доставчика до нивите, на които е вложено. В тази връзка в РД е посочено, че са установени несъответствия между данните от пътните листи и данните от справка на АПИ за установено движение на съответните МПС – на повечето дати, на които е извършван транспорта няма данни в АПИ за движение на тези МПС, а по отношение на две от датите транспортните средства са установени по направления, различни от вписаните в пътните листи. Констатирано е също така, че превозваното тегло, според представените кантарни бележки надвишава товароносимостта от 19 000кг. на МПС, съобразно приложените талони на превозните автомобили. При тези съображения, приходните органи са достигнали до извод, че не е доказан произхода на стоките по фактурите, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД за продажба на 2250тона компост на И.-Земя ЕООД.

Прието е, че не се доказва предаване на стоките, като представените към фактурите за продажба приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, описи са съставени формално за целите на производството – в тях липсва място на предаване на стоките, от къде са натоварени, къде е разтоварена, начина на транспортиране и лицата присъствали на предаването/приемането, съдържат единствено информация за общото количество и единична цена. Доставчикът не разполага с необходимия потенциал да произведе 11 500тона компост в рамките на един и същ период - времето на производство не съответства на технологичните изисквания, не разполага с необходимата материално техническа база, техника, механизация, площадка за производство на компост, не разполага с необходимото количество суровина съобразно установения рандеман от 50-60%. Транспортните документи са формално съставени – товарителниците и пътните листи не съдържат пълната информация за място на товарене, място на разтоварване, изминати километри, товарителниците са с поредни номера, товароносимостта на МПС не позволява да се натовари количеството компост, вписано в пътните листи, на част от датите МПС са регистрирани по различни направления от тези по пътните листи, съгласно данни от АПИ. Направен е извод, че в хода на ревизионното производство от страна на ревизираното лице и неговия доставчик не са представени доказателства, които да обусловят реалност на доставките на 2250тона компост през данъчен период м.февруари 2023г. В тази връзка е прието, че от страна на ревизираното дружество не е доказана реалност на доставките по фактура № 6145/01.02.2023г. и фактура № 6150/01.02.2023г., и съответно с оспорения ревизионен акт на основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал. 1, т.1 от ЗДДС, във връзка с чл.70, ал.5 от ЗДДС и чл.6 от ЗДДС е отказано право на данъчен кредит по тези фактури в размер на общо 90 000.00лева.

Резултата от проведената ревизия е оспорен от жалбоподателя, като с жалбата пред решаващия орган са представени снимки на маршрутите на МПС при транспорта на компост към нивите на ревизираното лице. Представен е също така и отговор от г-н С. Т. – инженер-агроном, съгласно който, когато сламата и растителните отпадъци са полузагнили и се овлажняват принудително, компостът може да узрее за 25-30дни. Същият може да се разхвърля през всички сезони, като най-подходящо е времето преди подготовката за сеитба. Дадено е още становище, че при производство на компост от слама и растителни отпадъци и принудително и постоянно овлажняване се повишава влагата на преработените продукти, като се постига по-бързо узряване и получаване на рандеман близък до 100%.

В хода на проведеното административно оспорване на РА решаващият орган е приобщил към преписката допълнителни доказателства – становище на доц. Д-р П. и гл.ас.Н. от ИПАЗР „Н.П.“, в което се дават разяснения относно процеса на компостиране. Становището е представено в ревизия, извършвана по отношение на „Плодинвест“ ЕООД (дружество закупило компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД през същия период). Приобщени са още счетоводни записи №2198/31.01.2022г., № 693/28.02.2022г., № 697/31.03.2022г. и № 896/18.12.2022г., ведно със складови/стокови разписки към тях, представени от „Агрошенс комерс“ ЕООД в ревизионното производство по отношение на (изписване на разходи за продукция на компост) „Плодинвест“ ЕООД. Приобщени са и доказателства, представени от „Агрошанс комерс“ ЕООД в ревизионното производство по отношение на „Земя Житосвят“ ЕООД – състояние на сметка 611 „Разходи за основаната дейност“, подсметка 75 „Компост“ за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. и състояние на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“, подсметка 30 „Компост“ за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. Приобщени са и становище на РИОСВ и пътен лист от 08.02.2022г. за транспорта на компост, представени в хода на ревизията на „Земя Житосвят“ ЕООД.

В резултат на събраните доказателства в хода на ревизията и допълнително приобщените такива, решаващият орган също е достигнал до извод, че не се доказва реалност на доставките по процесните фактури за доставка на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД до И.-Земя ЕООД. В мотивите на решението е уточнено, че установяването на положителния факт на реално съществуване, движение, транспортиране, предаване и приемане на стоките са от значение за тяхното реално осъществяване, доколкото прехвърлянето на собствеността се извършва именно с предаването им. Решаващият орган е възприел тезата на ревизиращите, че доставчикът „Агрошанс Комерс“ ЕООД не е разполагал с фактурираните 2 250тона компост. Посочено е, че в хода на ревизията от дружеството е изискано да предостави документи, доказващи кадровата и ресурсната обезпеченост за производството на компост, както и данни за използваните активи и материали, за местонахождението на съоръженията и площадките, писмени обяснения за технологията на производството му, включително какви машини и съдове са използвани, къде и през кои периоди е произведен компоста, в какво количество, но такива не били представени. Извършен е анализ на събраната в хода на ревизията информация от трети лица – научни институти, извършващи дейност по компостиране на отпадъци, относно необходимата материално техническа база, суровини и материали, технологичен цикъл за производство на компост, както и данните, предоставени от „Агрошанс Комерс“ ЕООД за налични машини и съоръжения и приобщените счетоводни документи (оборотни ведомости, счетоводни записи и др.), при който е достигнато до извод, че доставчика не е разполагал с произведено количество компост към 01.01.2022г., а технологичния процес за неговото производство изисква продължително време от около 5 месеца, т.е. не е възможно производството да е започнало след 01.01.2022г. (както е по счетоводни данни) и готовата продукция – в осчетоводените количества от 11 050тона, да бъде произведена и съответно продадена на контрагентите в периода до м.03.2022г., в това число и доставените количества компост на И.-Земя ЕООД. Оспорва се представеното от жалбоподателя становище от г-н С. Т., като се сочи, че същото не държи сметка за всички фази на производствения процес. Наред с това са изложени съображения, че съгласно представените становища на трети лица е невъзможно произведеното количество компост да е същото като количеството вложени материали за него, като в тази връзка към преписката е приобщен и отговор на специалисти от ИПАЗР „Н.П.“, даден в хода на ревизията по отношение на „Плодинвест“ ЕООД. Изложени са още доводи, че „Агрошанс Комерс“ ЕООД не разполага с необходимата техническа обезпеченост – на ревизиращите е показана единствено машина за компостиране, без да се дадат разяснения за нейното функциониране. Дружеството не разполага с други активи, необходими за производството на компост – шредер за надробяване на растителна маса, машина за разбъркване и навлажняване и сито за пресяване на компоста. Направен е извод, че въпреки придобиването на компостиращата машина още през 2020г., а производството на компост е започнало през 2022г., то през този период същата е ползвана за други цели. Отбелязано е още, че в инвентарната книга е заведен актив – инсталация за компостиране, придобит и в експлоатация от 31.10.2016г, и отписан на 29.02.2020г. Решаващият орган е установил, че през 2016г. „Агрошанс Комерс“ ЕООД е имало инвестиционно намерение за проектиране и изграждане на инсталация за компостиране, но същият не е бил реализиран, тъй като решението на РИОСВ относно въздействието на колоната среда е било отменено от министъра на околната среда и водите. Към преписката е приобщено писмо от РИОСВ-Бургас, изпратено в хода на ревизионното производство на „Земя Житосвят“ ЕООД, в което е посочено, че „Агрошанс Комерс“ ЕООД няма внесени уведомления за дейности, свързани с производство на компост.

Решаващият орган е извършил и анализ на счетоводни справки, представени от „Агрошанс Комерс“ ЕООД в хода на провеждани ревизии на „Земя Житосвят“ ЕООД и „Плодинвест“ ЕООД. Установено е, че съгласно състоянието на сметка 611, в подсметка 75 Компост, която би следвало да е подсметката, по която се набират разходите за дейността на дружеството по производство на компост, се съдържат отчетени разходи само в размер общо на 11 817 лв. за цялата година, които произтичат от ежемесечно отчитан разход в един и същ размер всеки месец — 984.75 лв., но липсват данни по сметката относно основния разход при производството на компост – вложените суровини. Констатирано е още, че в производството по отношение на „Плодинвест“ ЕООД от страна на доставчика са представени МО № 2198/31.01.2022 г., МО № 693/28.02.2022 г., МО № 697/31.03.2022 г. и МО № 896/18.12.2022 г., съгласно които разходите по производството на компост са натрупвани по сметка 611 „Разходи за основна дейност“, подсметка 58 Гранулираща линия, а не в подсметка „Компост“. Отбелязано е, че суровините за производство на компост се използват и за производството на храна за животни под формата на гранули, което също е част от производствената дейност на „Агрошанс Комерс“ ЕООД. Направен и извод, че така установените счетоводни записвания пораждат съмнения относно коректността на счетоводството на доставчика, както и потвърждават извода, че дружеството не е произвело процесния компост.

По нататък в мотивите си решаващият орган е достигнал до заключението, че сключеният между ревизираното лице и „Агрошанс Комерс“ ЕООД договор за доставка на компост е бланкетен и не въвежда яснота относно съществени елементи за доставките на договорените количества. Констатирано е също и различие в положените подписи на управителите на двете дружества в договора и в образците от техни подписи, публикувани в ТР. Направено е заключение, че приложените приемо-предавателни протоколи не доказват предаването на стоките, описани в тях, тъй като в тях не е посочена информация къде е станало предаването и приемането, нито кои са имената на лицата приели и предали стоките. Извършена е съпоставка на положените подписи, като е установена разлика между положените подписи и управителите на двете дружества. При извършена съпоставка на счетоводното отразяване на произведеното количество компост и неговата реализация, а именно заприхождаване и отписване на 31.01.2022г. и последващо заприхождаване и изписване на дата 28.02.2022г., е достигнато до извод, че на 17.01.2022г., 04.02.2022г., 11.02.2022г. 23.02.2022г. и 01.03.2022г. (датите на съставяне на ППП), доставчикът не е разполагал с готов компост. По отношение на приложените кантарни бележки е установено, че не са номерирани, липсва номер на товарителница, не са посочени лицата, подписали се на изпращач, превозвач, кантарджия и получател, както и не са конкретизирани нивите към които са изпратени изтеглените количества. Изложено е още, че посочените в пътните листи и товарителници МПС, с които се твърди, че е превозван компоста, представляват влекачи, т.е. превоза на товар с тях е следвало да бъде извършен с допълнителни ремаркета и гондоли, за което представените документи не съдържат информация. Отделно от това е посочено, че пътните листи са изготвени от номерован кочан, но номерацията не върви хронологично с датите на доставките. Установено е също, че пътните листи съдържат множество пропуски в съдържанието - липсват данни за фирмата издала пътния лист, не са посочени час и минути на тръгване, пристигане и престой за всеки един от курсовете, липсва подпис на заверка, в някой от тях липсват данни от километропоказателя, не е посочено конкретното местоположение на нивите, до които се превозва компоста и т.н. Решаващият орган отбелязва още, че е налице противоречие между пътните листи, представени в различни производства на задължени лица във връзка с отказан данъчен кредит за доставка на процесната стока – компост. В тази връзка е посочено, че съгласно пътен лист № 651911/08.02.2022г. с товарен автомобил № [рег. номер] следва да е извършен превоз от ДЗС-Карнобат до ниви И. и обратно от 08.00ч., а съгласно пътен лист № 8283059/08.02.2022г., приложен в производството по отношение на „Земя Житосвят“ ЕООД – със същия автомобил, в същия ден и от същия шофьор е извършван превоз на компост – 4 курса, до ниви на „Земя Житосвят“ ЕООД за времето от 07.40ч. до 18.05ч. Установено е още и несъответствие и между датите на пътните листи и датите на приемане и предаване на стоките, както и на количествата компост които са описани по товарителници и кантарни бележки и тези, вписани на същите дати в ППП. Отбелязано е също така и обстоятелството, че е установено разминаване между вписаната информация в два от пътните листи и представена информация от АПИ, съгласно която автомобилите са се движели по различен маршрут от този вписан в тези пътни листи. Прието е още от решаващия орган, че фактурите, издадени от „Мела транс“ ЕООД за осъществени транспортни услуги към „Агрошанс комерс“ ЕООД, доколкото не са налице първични документи относно извършен транспорт именно на компоста, продаден от „Агрошанс комерс“ ЕООД на И.-Земя ЕООД, същите могат да касаят всякакъв друг транспорт, извършен от „Мела транс“ ЕООД в полза на „Агрошанс комерс“ ЕООД, в т.ч. във връзка с доставки на стоки за други негови клиенти, както и за собствената дейност на „Агрошанс комерс“ ЕООД.

При тези установявания решаващият орган е направил заключение, че пътните листи, товарителниците, кантарните бележки и представените приемо-предавателни протоколи не могат да послужат като годно доказателствено средство за транспортирането и прехвърлянето на правото на собственост, предвид посочените по-горе недостатъци. При липса на доказателства за реалното предаване на стоките, само фактурите не могат да бъдат доказателство за извършеното отделяне и предаване на родово определени вещи, а от своя страна липсата на прехвърляне на право на собственост обуславя и липсата на доставки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, поради което правилно приходните органи са отказали право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури.

В хода на съдебното производство е изготвено заключение по съдебно-счетоводна експертиза от вещо лице М. Л. (л.608). В заключението е описано, че по отношение на процесните 2250тона компост дружеството И.-Земя ЕООД е осчетоводило пет приемо-предавателни протокола:

• по ППП от 17.01.2022г. – от И.-Земя ЕООД са получени 450тона компост на стойност 90 000.00лева, като са взети следните операции: покупка на материали: дебит сметка 302 „Материали“, партида 286 – компост на стойност 90 000.00лева и кредит сметка 499 „Други кредитори“, партида 6 – други на стойност 90 000.00лева; изписване: дебит сметка 601 „Разходи за материали“, партида 19 – компост и кредит сметка 302 „Материали“, партида 6 – други – на стойност 90 000.00лв.;
• по ППП от 04.02.2022г. – от И.-Земя ЕООД са получени 500тона компост на стойност 100 000.00лева, като са взети идентични операции с тези по ППП от 17.01.2022г.;
• по ППП от 11.02.2022г. – от И.-Земя ЕООД са получени 480тона компост на стойност 96 000.00лева, като са взети идентични операции с тези по ППП от 17.01.2022г.;
• по ППП от 23.02.2022г. – от И.-Земя ЕООД са получени 500тона компост на стойност 100 000.00лева, като са взети идентични операции с тези по ППП от 17.01.2022г.;
• по ППП от 01.03.2022г. – от И.-Земя ЕООД са получени 320тона компост на стойност 64 000.00лева, като са взети идентични операции с тези по ППП от 17.01.2022г.

Вещото лице е установило, че сметка 499 „Други кредитори“, подсметка 6 – други за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. има следните записвания: начално салдо – 0.00лв, кредитни обороти – 450 000.00лева и дебитни обороти 450 000.00лв. (последните формирани на 30.12.2022г.) и крайно салдо 0.00лв.

След издаването на фактури №№ 6145/01.02.2023г. и 6150/01.02.2023г., същите са осчетоводени като покупка на материали: дебит сметка: 4531 „начислен данък покупки“ – 18 000.00лева, 498 „други дебитори“ партида 3 – други – 90 000.00лева, и кредит сметка: 401 „доставчици Агрошанс комерс ЕООД ф.№ 6145/01.02.2023г.“ – 108 000.00лева. Идентични операции вещото лице е установило и за фактура № 6150/01.02.2023г. с начислен данък от 72 000.00лева и данъчна основа – 360 000.00лева. На 30.12.2022г. е взета операция „Покупка на материали“ по двете фактури: дебит сметка 499 „други кредитори“ партида 6 – други, и кредит сметка 498 „други дебитори“ партида 3 – други, на стойност 450 000.00 лева.

Вещото лице е установило, че И.-Земя ЕООД през 2022г. в група 70 е отчело приходи в размер на 3 605 507.50лева, от които приходи от продажба на продукция – 3 000 664.90лева (в т.ч. от рапица, пшеница, слънчоглед, череши, люцерна и слама), приходи от финансирания – 632 842.61 лева и приходи от продажба на услуги – 12 000.00лв. Дадено е разяснение, че приходите от услуги са формирани от фактура № 221/30.11.2022г. с получател „Мела транс“ ЕООД, с предмет на доставката – „наем на селскостопанска техника“, която техника, според дадени разяснения от „Мела транс“ ЕООД представлява фадрома за осъществяване на товаро-разтоварни дейности по доставка на компост за И.-Земя ЕООД. Вещото лице е установило, че И.-Земя ЕООД има заведен актив – телескопичен товарач Bobcat TL 470 HF“.

При проверка в счетоводството на „Мела транс“ ЕООД вещото лице е установило, че дружеството е осчетоводило фактури към „Агрошанс комерс“ ЕООД – ф.№ 345/28.02.2022г. с предмет авторемонтни услуги, услуги с механизация и транспортни услуги, на обща стойност 44 739.84 лева, и ф. № 354/31.03.2022г. с предмет авторемонтни услуги, услуги с механизация и транспортни услуги, на обща стойност 28 696.92 лева, по отношение на които са взети следните операции: дебит сметка 411-клиенти и кредит сметки 4532 – начислен данък продажби и 703 – приходи от продажби на услуги. Експертът е установил, че „Мела транс“ ЕООД не разполага със собствени транспортни средства, а наема такива от „Мела ауто“ ЕООД, „Агрошанс комерс“ ЕООД и И.-Земя ЕООД, като в тази връзка през 2022г. е осчетоводило по сметка 602 – разходи за външни услуги сумата от 292 086.30лв., от които: наем влекачи от „Агрошанс комерс“ ЕООД – 13 340.00лева, наем влекачи от „Мела ауто“ ЕООД – 125 660.00лева, наем гараж и работилница (от „Агрошанс комерс“ ЕООД) – 66 700.00лева и наем телескопичен товарач – 12 000.00 лева.

От страна на „Мела транс“ ЕООД са представени на вещото лице оригинали на 33бр. пътни листи за 3бр. влекачи с рег. № [рег. номер], [рег. номер] и [рег. номер], оригинали и копия на 34бр. товарителници, списъци на кантарни бележки, ведно с оригинали на кантарните бележки. При анализ на документите вещото лице е установило, че общия тонаж на компоста за м.януари и м.февруари 2022г. е 2 250 тона, като нетния размер на натовареното количество съответства на посоченото по товарителниците.

При проверка в счетоводството на „Агрошанс комрес“ ЕООД, вещото лице е установило, че дружеството е отчело приходи от продажба на продукция за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. в общ размер на 2 210 000.00лева от продадени 11 050 тона компост. Приходите са реализирани по издадени 14бр. фактури на 01.02.2023г., към следните клиенти: „Плодинвест“ ЕООД – 6000тона, И.-Земя ЕООД – 2 250тона, „Земя житосвят“ ЕООД – 2 250тона, „Житосвят агро“ ЕООД – 150 тона и „Балкан агро“ ЕООД – 400 тона, които фактури са намерили отражение в дневника за продажби ма м.февруари и СД по ЗДДС.

Експертът е констатирал, че осчетоводяването на продажбите на компост, чиято доставка е осъществена през 2022г. е извършено с МО №2199/31.01.2022г. за 5440тона компост на стойност 1 033 600.00лева; МО № 693/28.02.2022г. за 4280 тона компост, МО № 697/31.03.2022г. за 1 110тона компост и МО 896/18.12.2022г. за 220тона компост, като за всеки мемориален ордер са взети следните операции: производство: дебит сметка 303 „Продукция“, партида 29 „компост“ срещу кредит сметка 611 „разходи за основната дейност“, партида 68 „Гранулираща линия“; изписване: 1) дебит сметка 601 „разходи за материали, партида 145 и кредит смета 303 „Материали“, партида 8 „люцернови бали“ и партида 56 „бали слама“; 2) дебит сметка 611 „разходи осн.дейност“, партида 68 „гранулираща линия“ срещу кредит сметка 601 „разходи за материали“, партида 145 „материали“; 3) дебит сметак 498 „други дебитори“, материали съгласно договор (при стойност 0.190000лв) и кредит сметка 303 „продукция“, партида „компост“.

Вещото лице е установило, че „Агрошанс комрес“ ЕООД е осчетоводило фактурите, издадени от „Мела транс“ ЕООД с № 345/28.02.2022г. и 354/31.03.2022г., като разход за външни услуги при начисляване на данък покупки.

Експертът е констатирал, че разходите за основна дейност на дружеството за 2022г. (начислени по сметка 611 – разходи за основна дейност) са в общ размер на 10 069 708.16лева. Същевременно дружеството е осчетоводило приходи от продажба на продукция (сметка 701) в размер на 7 931 035.24 лева, получени от пшеница, слама, гранули люцерна, ечемик, рапица, праскови, слънчоглед, люцерна, люцернови брикети, гранули слама, череши, шипки, компост. Отчетени са още приходи от продажба на стоки – 7 138 530.88лева, приходи от продажба на услуги- 4 743 236.87 лева, приходи от финансирания – 1 410 834.72 лева и приходи от други продажби – 70 965.49 лева.

При проверката в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД, вещото лице е констатирало, че през 2024г. са направени корекции във връзка с производството на компост, за което е получено съгласие за подаване на коригиран счетоводен баланс към 2021г. Това се е наложило поради обстоятелството, че производството на компост е започнало през 2021г., но счетоводно не са намалявани количествата по сметка 302 „материали“ и съответно не са увеличавани разходите за основна дейност (сметка 611). Корекцията е отразена в актива на баланса по код на реда 03110 „Суровини и материали“ и код 03120 „Незавършено производство“ при следните стойности: суровини и материали – 1 763 хил.лв. по стар баланс, текуща година, и 648 хил.лв. коригиран баланс, текуща година; незавършено производство – 1 523 хил.лв. по стар баланс, текуща година, и 2 638 хил.лв. по коригиран баланс, текуща година. Вещото лице е установило, че в резултат на корекциите в справка аналитични обороти на сметка 611 „разходи за основната дейност“, за подсметка 134 „компост“ – корегираща, за периода 01.01.2021г. – 31.12.2021г. са отчетени следните стойности: начално салдо 0.00лв., дебитни обороти – 1 114 993.25 лева, крайно дебитно салдо – 1 114 993.25 лева. Съответно за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. по сметка 3030 „продукция“, подсметка „компост“ крайните салда са нулеви.

Във връзка с така установените данни от счетоводствата на И.-Земя ЕООД, „Мела транс“ ЕООД и „Агрошанс комерс“ ЕООД вещото лице е дало заключение, че са осчетоводени приходи и разходи във връзка с реализираните доставки и транспорт на компост, като разходите са съпоставими с приходите.

В хода на съдебното производство, вещото лице дава разяснение, че закупените количества компост са заприходени в счетоводството на жалбоподателя въз основа на изготвените приемо-предавателни протоколи и веднага са изписани – вложени в производството, за което са създадени мемориални ордери през 2022г. Това се е наложило, тъй като тези материали не са били налични към началото на 2023г. (когато са издадени фактурите за закупуването им). Прави още уточнение, че приемо-предавателните протоколи са с една дата и към тях има множество кантарни бележки, като датите на ППП и кантарните бележки, товарителниците и пътните листи се различават, тъй като протоколите са изготвени на една дата, превозните документи са от други множество дати. Експертът посочва, че не е установил други придобивания на компост от жалбоподателя.

По отношение на установените фактури за транспорт, издадени от „Мела транс“ ЕООД, експертът посочва, че съдържат обща информация за наем на МПС, т.е. не само услуги предоставени с трите влекача, описани в пътните листи, а и други превози. Вещото лице е установило, че дружеството „Мела транс“ ЕООД не разполага със собствени активи, но освен процесните три влекача, същото е наело и други превозни средства, ремаркета и гондоли, които са описани в договорите за наем със съответните регистрационни номера. Експертът уточнява, че фадрома и телескопичен товарач са наименование на един и същ актив. Разяснява още, че фактурите за транспортни услуги са издадени общо към „Агрошанс комерс“ ЕООД без уточнение за превоз към кой клиент се отнасят.

Експертът сочи, че по данни от управителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД производството на компоста, предмет на процесните доставки, е започнало през м.септември 2021г. Вещото лице не е установило продажба на компост през 2021г. Уточнява, че корекциите в счетоводството са се наложили във връзка с обстоятелството, че количествата са водени като материали през 2021г., а не като такива в производство. Корекцията обхваща двата материал – бали слама и бали люцерна, като с намалените количества от тези материали впоследствие в края на годината и в началото на следващата е произведен компост. Вещото лице дава уточнение, че извършените корекции не дават отражения на финансовия резултат за 2021г. Същите променят наличностите на материалите и производството в началото на 2022г., но тъй като целият компост е продаден през 2022г., в края на годината няма корекции.

Прави уточнение, че мемориалния ордер не представлява първичен документ и отразява датата на която съответния първичен документ е въведен счетоводно и са изпълнени операциите по него.

Вещото лице отбелязва още, че приходът от фактурите от 2023г. е отнесен за 2022г. с цел спазване на счетоводните стандарти в годината на признаване на разхода да се отрази и съпоставимия приход.

В хода на съдебното производство от И.-Земя ЕООД са представени заверени преписи на счетоводни документи – оборотни ведомости, мемориални ордери и др., представени на вещото лице при изготвяне на експертизата, в това число е тези представени от „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Мела транс“ ЕООД (л.684 и сл.). Към документите са представени и счетоводен баланс на „Агрошанс комерс“ ЕООД към 31.12.2022г., отчет на приходите и разходите и отчет на собствения капитал. Представено е също така и приложение към ГФО за 31.12.2023г., в който са отразени обстоятелствата, обуславящи необходимост от изменение на счетоводния баланс на дружеството за 2021г.

В хода на съдебното производство са представени доклади на независим одитор – Я. Д., изготвени до „Агрошанс комерс“ ЕООД, ведно с приложение към ГФО - за 2021г., 2022г. и 2023г.

От управителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД по делото са представени инвентаризационен опис на активи и пасиви към 31.12.2021г., 31.12.2022г. и 31.12.2023г., както и трудов договор и длъжностна характеристика на лице, назначено в предприятието и ангажирано с производство на компост – свидетелят Д. Б.. В инвентаризационен опис – активи за 2021г. е отбелязано, че дружеството има фактическа наличност от 12529260кг бали слама, в това число 4860000кг за компост, както и 7528522.36кг люцернови бали, от които 4860000кг за компост (л.944). Не е отчетено налично количество продукция от компост.

В хода на съдебното производство от ответната страна са представени заверени преписи на договор за прехвърляне на обособена част от търговско предприятие, въз основа на който „Агрошанс комерс“ ЕООД прехвърля собствена земя (парцел, в който се твърди, че е осъществяван процеса на компостиране) на дъщерно дружество с цел осъществяване на проект за фотоволтаичен парк.

В хода на съдебното производство е извършена и съдебна агротехническа експертиза от проф. д-р Д. К. от Аграрен университет – Пловдив.

В изготвеното заключение е описано, че компостирането е процес на биоразграждане, който превръща органичната материя във вода, въглероден диоксид, енергия и компост - процес на контролирано аеробно, екзотермично, биологично разграждане на разделно събрани биоотпадъци и утайки с цел получаване на компост. Аеробното компостиране представлява биологично узряване при контролирани условия на органична материя от растителен и животински произход, при което се получават материали с по-прости молекулни вериги, по- стабилни, без патогени, богати на хумусни вещества, подходящи за подобряване плодородието на почвите и за рекултивация на нарушени терени. Процесът на компостиране преминава през три различни термични фази (начална фаза на обеззаразяване, термофилна фаза и фаза на зреене), и се осъществява благодарение на различни видове микро- и микроорганизми действащи в аеробна среда. Компостът е важна суровина, която се използва като тор; подобрител на почвата или мулч; съдържа достъпни за растенията хранителни вещества; подпомага задържането на влагата в почвата; задушава плевелите; намалява необходимостта от използването на изкуствени торове и пестициди. Целта на процеса компостиране е да се трансформират естествените биоотпадъци, чрез управляван, аеробен биологичен процес, в богат на хумус материал, който е подходящ за много полезна употреба в земеделието, градинарството и ландшафтните дейности. Компостът е богат на хумус продукт, съдържащ най-малко 15% и не повече от 50% сухо органично вещество от общото тегло, получен в резултат на процеса компостиране. Вещото лице е изследвало законодателството на ЕС и националното законодателство, като е установило, че същите не дават достатъчно информация за качеството на компоста като средство за наторяване, при прилаганите различни техники на компостиране и големите различия в компостираните суровини.

Вещото лице сочи, че по данни от „Агрошанс комерс“ ЕООД, процесът по компостиране е протекъл през периода м.09.2021г.-м.12.2021г., като материалите – слама и люцерна, са били разположени в редове на площ от 500дка. Процесът е протичал на открито чрез принудително аериране и овлажняване със специализирана техника на дружеството. Ползваните материали са 11 05 0тона не напълно завършено производство, от които общо по 5 525 тона бали слама и бали люцерна. При тези данни вещото лице е посочило, че се получават над 4 месеца период за преминаване на пълния технологичен процес на компостиране и получаване готов компост, от който 2 250 тона са доставени за нуждите на И.-Земя ЕООД.

Експертът разяснява, че законодателството не изисква деклариране на площадка за компостиране на селскостопански отпадъци (слама и люцерна).

Вещото лице дава заключение, че оптимизирането на процеса компостиране се определя основно от състава на входящите суровини, съдържанието на влага, аерирането (снабдяването с кислород), температурния режим и вложените добавки. Доминиращ фактор при аеробното компостиране, според експерта е съдържанието на влага (вода). Кислородът е необходим за стимулиране разграждането на суровините от микроорганизмите и колкото по-голямо е количеството кислород, толкова по-бързо се извършва компостирането. В тази връзка от особено значение е разбъркването на компоста. Други важни фактори са температурата, рН, електропроводимост, съдържание на азот и др. Външните фактори, влияещи на процеса по компостиране са валежи, вятър, температура на околната среда. Направен е извод, че качеството на компоста зависи от вида на използваните отпадъци, управлението на процеса на компостиране (принудително аериране и овлажняване или атмосферно аериране и овлажняване), етап на процеса на разлагане на органичните вещества, използваните добавки за подобряване на процеса на разграждане. Вещото лице уточнява, че националното законодателство и законодателството на ЕС не са въведени нормативи относно влажността на компоста, рН, и др. фактори.

Експертът посочва, че продължителността на фазите на компостиране общо, без оглед на суровината са: активна фаза - 2-15 седмици при обръщане на суровините от 1-14 седмица; фаза на превръщане -5-15 седмици с интервали на обръщане на компоста от 7-60 дни; фаза на узряване - 4-8 седмици с 21-60 дни без обръщане, или общо от 11-38 седмици, което е от 2,7 до 9,5 месеца. Вещото лице уточнява, че процесите на принудително активно аериране и овлажняване водят до значително намаляване на периода на активната фаза, като описаните периоди могат да бъдат снижени на 2-3 месеца. Вещото лице не е установило в законодателството да се съдържат регламентирани срокове за получаване на зрял компост от естествени неопасни материали от селското и горското стопанство, в т.ч. от слама и люцерна.

Вещото лице отбелязва, че при компостирането на слама и люцерна към количествата слама и люцерна като технологична добавка (до 5-15% от общото количество отпадъци) може да се използва почва (за предпочитане глинеста), зелени отпадъци (напр. зелена люцерна), активатори от търговската мрежа с цел подобряване и ускоряване на биологичния процес на разграждане и образуване на хумус. За производството на компост и за размножаването на аеробните микроорганизми, суровините, разпределени по редове, периодично се обръщат с машина, която едновременно осъществява аериране и овлажняване на субстрата.

Вещото лице посочва, че „Агрошанс комерс“ ЕООД използва инсталация за аеробно компостиране, разположена на площ от 500дка (по данни от дружеството), която се намира в бившето ДЗС Карнобат. Основните използвани суровини са разкъсани бали и отпадъци от слама и люцерна. Дадено е уточнение, че за призводството на компост от селскостопански отпадъци — слама и люцерна, според законодателните документи, не се изисква сертификат. Производственият цикъл е на открито, подложен и на влиянието на климатичните фактори. Изходният материал се аерира и оросява с помощта на машина за производство на компост [Марка] с 4 броя колела, закупена от австрийското дружество „Biohof Kamer“. Експертът уточнява, че ползваната машина намалява както времето за производство на компост, така й свежда загубата (фирата) до почти нулеви количества. Същата е била в експлоатация от 05.05.2020 г до 30.09.2023 г.

Вещото лице е констатирало, че през м.септември 2021г. – м.януари 2022г. дружеството е произвело 2250тона компост от вложени суровини общо 2350тона, т.е. при рандеман от 95.74%. Влажността на произведения компост е била от 35-40%, съответно количеството сухо вещество е 1450-1530 тона или 60-65%. Вещото лице сочи, че готовата продукция е съхранявана в складове преди реализацията. Дава се уточнение, че 100% рандеман е възможен с прилагането на съвременната техника за производство на компост, зависи също от изходните количества слама и люцерна, активността на микроорганизмите при определена влага и температура, прилагането на принудителна аерация и овлажняване, а също и на основата на количествата влага в крайния продукт; внасянето на ускорители и други. Съществено влияние оказват и външните фактори — вятър, дъжд и други.

В заключението се прави уточнение, че обстоятелството, че заприхождаването и изписването на готов компост на 31.01.2022г., 28.02.2022г., не може да обоснове извод, че на датите 17.01.2022, 04.02.2022, 11.02.2022, 23.02.2022 и 01.03.2022 доставчикът не е разполагал с компост. Дадено е становище, че „Агрошанс комерс“ ЕООД разполага с нужната материална, техническа и кадрова обезпеченост да произведе количествата компост, предмет на процесните доставки.

Вещото лице дава заключение, че компост може да се внася в почвата целогодишно, като не е необходимо същият да се внася преди сеитба или преди засаждане на културите. Прилагането на компост може да се осъществени чрез заораване преди обработка, след обработка, да се прилага повърхностно като подхранване и при трайни насаждения като мулчиране. Не са установени ограничения в честотата на употреба и количеството на внасяния компост през стопанската година. Същия може да се използва при всички видове селскостопански култури и почвени типове. Прави се уточнение, че при влошени качествени показатели на почвата и продължителни периоди на засушаване, отглеждане на култури при неполивни условия по време на вегетацията им, използването на компост е изключително подходящо и наложена добра земеделска практика за гарантиране на висока възвръщаемост на вложените средства.

В заключението е описано, че транспорта на готовия компост е извършван от транспортна фирма „Мела транс“ ЕООД за сметка на доставчика. Вещото лице посочва, че полезния товар на МПС – влекач и гондола е 25 000тона, при максимална тежина на композицията с товара от 44 000тона. Според кантарните бележки, вещото лице дава заключение, че извозването на компоста е осъществено през периода 03.01.2022 - 27.02.2022 г. Компостът е транспортиран в насипно състояние. Вещото лице сочи, че няма изискване превоза на компост да се осъществява само по републиканска пътна мрежа, контролирана от АПИ.

Вещото лице сочи в заключението, че закупеният компост в размер на 2250 тона е вложен в ниви, намиращи се в землището на [населено място] и овощни градини в [населено място] – местностите Корията, Тилкина, Дангалица, Я. круша, Мераклъка – [населено място], и местността Къра – [населено място]. Посочва още, че количествата компост са разпределени в обработваемите от И.-Земя ЕООД земеделски масиви, както следва: 5512.5дка пшеница –– 1150 тона вложен компост; 2240.7дка рапица – 550тона вложен компост; 2019.7дка слънчоглед – 500тона вложен компост; 189.30дка – 50тона вложен компост. Вещото лице уточнява, че наторяването е извършвано механизирано и с работна ръка – 16 човека персонал, в това число фадромисти и шофьори. Според експерта няма законово нормативно изискване за количеството влаган компост, както и не се изисква сертификат за това количество.

В съдебно заседание вещото лице уточнява, че от „Агрошанс комерс“ ЕООД са му представени документи, съдържащи се в преписката. Експертът не е извършвал посещение на площадката за компостиране, тъй като тя представлява масив от обработваеми земи. Вещото лице допълва, че няма как компостирането в случая да се извършва на асфалтирана площадка, тъй като се търси контакт с почвата. Прави се уточнение, че суровините се разполагат върху почвата, като по този начин при обръщане се обръща целия мокър слой, т.е. няма нужда да се оттича, а и способността на задържане на суровините е висока. При обръщане на редовете, суровините се размесват и с пръста, което води до компостираните материали намаляват, но се размесват с пръст. Няма разработени норми относно площадките за компост от ползваните суровини. Относно инсталацията за компостиране уточнява, че се касае за ниви, в които се подрежда суровината. По отношение на машината за компостиране уточнява, че същата разбърква суровините, вкарва въздух и вода. Сочи, че метода на компостиране (използването на допълнително овлажняване) не води до загуби, а поради бързото преобразуване на суровините и допълнителните количества пръст се получава едно и също количество на вход и изход. Прави уточнение, че интензивното разместване, прекомерно овлажняване и вкарване на по-големи количества кислород води до поддържане на необходимите високи температури, и съответно производството не се влияе от атмосферните условия. Полученият продукт е смес от хумус и глина, които заедно с водата придават теглото на компоста.

Експертът прави още уточнение, че суровините – слама и люцерна се раздробяват още при самото балиране, поради което не е необходимо да се извършва този процес.

Вещото лице дава становище, че суровините са заложени за компостиране след прибиране на реколтата – след жътвата м.юни.

Уточнява още, че дружеството е следило влажността и температурата при производството на компост, но няма нормативно задължение да извършва това.

В съдебно заседание, вещото лице уточнява, че заведените количества компост в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД дават възможност за доставка и на други дружества освен на И.-Земя ЕООД.

Експертът прави още уточнение, че готовият компост се изземва от нивата, където е произведен, транспортира се до стопанството на производителя и от там се предава на трети лица.

Вещото лице обяснява, че е допустимо компостът да се внася в почвата по всяко време, като преди сеитбата се заорава, а след това се разнася. Сочи в тази връзка, че жалбоподателят разполага с техника, която да разнася компоста без да се причинят увреждания на посевите.

В хода на съдебното производство са разпитани и свидетелите М. Г. – управител на „Агрошанс комерс“ ЕООД, Р. С. – управител на „Мела транс“ ЕООД, С. М. – обслужваща счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД от 2023г., Д. Б. – фадромист в „Агрошанс комерс“ ЕООД, и Я. Д. – одитор на „Агрошанс комерс“ ЕООД.

Свидетелят Г. разказва, че дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД всяка година произвежда големи количества слама и люцерна. Сламата се балира и се подрежда на стиф. Според свидетеля бившият стопански двор на ДЗС Карнобат е около 700дка, като там върху пръста се съхраняват балите слама и люцерна. Балите от най-горния и най-долния ред дефектират от метеорологичните условия и не са могат да влязат в употреба за преработка. Поради тази причина се взело решение тези бали да бъдат преработени на компост. Процеса се извършвал с машина за принудително аериране и овлажняване на сламата, с цел съкращаване на срока за производство на компост. Свидетелят описва, че процесът на производство на компост протича като сламата и люцерната се разстилат на ивица след което с машината за компост се вкарва въздух и вода и се разбърква. Според Г., в зависимост от температурата при този подход компостът може да е готов и за месец. Разбъркването на компоста се извършвало по два пъти на седмица, а след като бил готов с фадрома се събирал на куп на пръста. Посочва още, че площадката за производство на компост е около 400-500дка, като в настоящия момент върху нея има вече реализиран соларен парк. Освен на И.-Земя ЕООД, през 2022г. дружеството е продало компост и на други дружества.

Свидетелят Г. описва, че готовият компост се товари с челен товарач на камиони с гондоли, с който се транспортира до полето,. Там се разтоварва и се разпръсква. Транспорта е извършван от „Мела транс“ ЕООД за сметка на „Агрошанс комерс“ ЕООД.

В показанията си свидетелят С. посочва, че „Мела транс“ ЕООД извършва транспортни услуги с наети транспортни средства. Същият разказва, че през м.януари –м.март 2022г. на дружеството е възложено от „Агрошанс комерс“ ЕООД да превозва компост. Свидетелят сочи, че е превозвал компост от ДЗС за И.-Земя ЕООД. По отношение производството на компост отбелязва, че е виждал да го мокрят и да се разбърква от машина. Преди превоза компостът бил на голям куп в пръста. От куповете се товарел с челен товарач (фадрома) в камиони ДАФ с гондоли. Маршрутът обхващал излизане от задния портал на ДЗС, към ж.п. гарата и оттам по главня път за [населено място].

С. прави уточнение, че камионите и ремаркетата са взети под наем от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Под наем се ползвала и фадрома, като товаренето не всеки път е било с фадрома на дружеството. Самото разтоварване се извършвало с гондолата (която имала хидравличен крик) на полето. Шофьорите сами са почиствали превозните средства. Уточнява, че е управител на „Мела транс“ ЕООД от септември 2022г., но преди това помагал на предходния управител, защото имал здравословни проблеми, като извършвал цялата дейност на фирмата.

В показанията си свидетелят Б. сочи, че от 2020г. е управлявал машината за компост. Разказва, че с фадрома разпръсквал компоста и след това го обработвал с машината. Първите проби с машината били правени през 2020г. Прави уточнение, че с фадромата насипвал компост или цели бали или насипно на редици – дълги редове върху пръст (в стопанския двор), които след това се разбъркват с машината. Посочва, че се ползвали бали, които не влизат в употреба в цеха – мокри бали, големи от 500кг., дължи 2.40м. Балите се нареждали една след друга в редици, машината минавала над тях и ги разбърква. Машината имала система за вода и овлажнявала материала. Балите не били нареждани в някаква последователно. Описва още, че от три редици при обработката се постигали една или две. М. Г. разпореждал кога да се разбърква и кога е готов компоста. Като готов продукт свидетелят виждал компост, който наподобявал пръст – разградена слама.

Свидетелката М. сочи, че обслужва счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД от края на 2023г. и началото на 2024г., като същата е приключвала счетоводната 2023г. година на дружеството. Същата уточнява, че при приключване на 2023г. е установена грешка, изразяваща се в некоректно изписване на материали през м.септември, октомври, ноември, декември 2021г., за което е изготвила коригиращи операции, които са взети предвид при оповестяване на ГФО. Грешката се изразявала в неизписване на бали слама през 2021г. и началото на 2022г. Прави уточнение, че счетоводната програма отбелязва коригираните данни към времето, когато първоначално е трябвало да бъдат извършени. Отбелязва, че в счетоводството материалите и незавършеното производство са в едно и също перо „материални запаси“. Корекциите са извършени чисто счетоводно, като корекцията не дава отражение на основното перо в баланса и съответно не дава отражение на финансовия резултат. Отчетът за 2023г. е публикуван за статистически данни към юни 2023г., а формата на одитирания отчет се подава до края на м.септември, като към него е оповестено отстраняването на допуснатите грешки от 2021г.

Свидетелката пояснява, че за констатираните грешки има изготвен протокол, към който са приложени справки за изписване на материални запаси в табличен вид, които са вложени в компоста. Справките са с период на изписване 2021г. Свидетелката уточнява, че от липсата на инвентаризационен опис не може да даде заключение, че материалите се на били налице. Грешката била установена в хода на извършената насрещна проверка на дружеството, като отстраняването е извършено след посещение на вещо лице.

Свидетелката уточнява, че произведеното количество компост не е било конкретно за И.-Земя ЕООД. Същият е бил произвеждан и след това е продаван на различни клиенти.

Свидетелката Д. пояснява, че изготвя одити на дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД от 2021г. Същата изразява мнение, че производството на компост е съпътстващо, като не внася съществени промени в дейността на дружеството, поради което не е необходимо описването му в одита. Свидетелката сочи, че за изготвяне на одита е извършила документална проверка на представените и инвентаризационни описи. Д. отбелязва, че в тези инвентаризационни описи следва да фигурират всички материални запаси, но при селскостопанската дейност много трудно одиторът може да установи запасите, свързани с незавършено производство. Това би могло да се осъществи с извършване на репрезентативна инвентаризация, но такава не била правена от свидетелката. Свидетелката посочва, че е възможно определени материали да се отбележат като вложени и да са изброени, което според нея дава информация за вложените количества в незавършеното производство. Според Д. установената грешка в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД от 2021г. се изразява в това, че вложените количества материални запаси не са представени като незавършено производство. В тази връзка е направена преценка, че дали ще са заведени като незавършено производство или материални запаси, секцията за краткотрайни материални активи не се променя. След изтегляне на продадените количества компост е получена по-точна информация какво се е произвело и е извършена корекцията. Счетоводно през 2021г. не са видими вложените материали в производството, само има информация колко са били вложени – отбелязано като материален запас в инвентаризационния опис.

Свидетелката Д. уточнява, че през 2023г. в отчета е дадена сравнителна информация относно действителното съдържание на салдата за 2021г. и 2022г. и за началната 2023г. Посочва, че именно това е начина да се представи и поправи установената грешка и доколкото стойностно няма разлики във финансовия отчет, не се налага неговата корекция. Прави уточнение, че поправката отразява това, което е било текущо направено за 2021г. и 2022г.

При така установените данни от проведената ревизия, както и въз основа на събраните в хода на съдебното производство доказателства, и като взе предвид правилата за доказателствената тежест, указани на страните, съдът достигна до следните правни изводи относно приложението на материалния закон.

За да определят задълженията на жалбоподателя по ЗДДС приходните органи са приели, че дружеството неправомерно е начислило ДДС по фактурите, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД през ревизирания данъчен период, съответно неправомерно е приспаднало данъчен кредит по същите фактури.

Съгласно нормата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчният кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Когато стоките и услугите се ползват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, това лице има право да приспадне данъка за стоките и услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави (л.69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС).

Съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за да се признае право на приспадане на данъчен кредит е необходимо данъкът да е правомерно начислен. За правомерно начислен данък се счита този, който е деклариран по доставка, за която е издаден съответният данъчен документ – фактура с посочен на отделен ред ДДС (съгласно чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС), както и която е извършена реално.

Реалното извършване на една доставка е положителен факт от действителността, който при осъществяването си оставя следи и за него съществуват преки и косвени доказателства. Всяка доставка на стока или услуга представлява стопанска операция, която има две страни: доставчик и получател. Във връзка с това, всяка от страните трябва да притежава счетоводни и търговски регистри за съставени и осъществени сделки, както и писмени доказателства, които да докажат наличието на осъществените доставки. Липсата на такива или оборването на тяхната достоверност съответно може да обоснове извода за неизвършени реално доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. За да ползва данъчен кредит, данъчно задълженото лице носи тежестта да докаже материалноправните предпоставки по ЗДДС за възникване и упражняване на правото на приспадане. Същевременно обаче в тежест на приходните органи е да докажат фактите и обстоятелствата на които се позовават за да достигнат до извод за липса на реални доставки.

Основният спорен момент в настоящото производство е това дали действително са извършени доставки на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД към И.-Земя ЕООД в периода м.01.-м.02.2022г., за които са издадени процесните фактури № 6145/01.02.2023г. и №6150/01.02.2023г.

Единствено наличието на фактура и нейното отразяване в счетоводствата на насрещните контрагенти, както и включването и в дневниците за продажби/покупки и СД по ЗДДС, което не е спорно по делото и се установява от събраните в хода на производството доказателства, не е достатъчно да се обоснове извод, че доставките са реално извършени.

В случая предмет на процесните доставки са родово определени вещи – компост, поради което за да се установи дали са реално извършени от съществено значение, както правилно са приели и приходните органи, са редица обстоятелства – наличие на доказателства удостоверяващи предаването на стоките от доставчика на клиента, съответно тяхното транспортиране, както и установяване възможността на доставчика да извърши процесните доставки – неговата материална и техническа обезпеченост, в частност това дали е разполагал с доставените стоки, съответно с възможността да ги произведе.

В настоящия случай, за да откажат правото на приспадане на данъчен кредит по процесните две фактури, приходните органи най-напред са извели доводи, че „Агрошанс комерс“ ЕООД не е разполагало през м.януари, февруари и март 2022г. с доставените на И.-Земя ЕООД количества компост. В тази връзка са се позовали на обстоятелството, че в счетоводството на дружеството към 01.01.2022г. няма отразено налично количество компост, а съобразно събраните в хода на ревизията данни (получени становища от научни институти) е невъзможно от началото на годината до датите на извършване на доставките (съгласно товарителници, пътни листи, кантарни бележки и приемо-предавателни протоколи) да бъде произведено доставеното на И.-Земя ЕООД количество компост, както и, че доставчикът не разполага с необходимите за производството на компост площадка и техника (шредер за раздробяване, сито и др.).

Действително събраните в хода на ревизията счетоводни документи – оборотни ведомости, състояния на относимите сметки, счетоводни записвания, предоставени от „Агрошанс комерс“ ЕООД при извършената насрещна проверка, сочат, че към 01.01.2022 г. дружеството не е разполагало с готова продукция от компост. Съответно счетоводните операции относно влагането/изписването на материали за производство на компост, както и неговото изписване са извършвани към датите на изготвените приемо-предавателни протоколи за доставка на продукта на И.-Земя ЕООД, а именно на 17.01.2022г., 04.02.2022г., 11.02.2022г., 23.02.2022г. и 01.03.2022г. Този начин на осчетоводяване на разходите за компост (влагане на съответните материали) и изписване на продадените количества се потвърждава и от изготвената по делото съдебно-техническа експертиза. От експертизата се потвърждават също така и доводите на решаващия орган, че разходите за компост са отчетени по сметка, касаеща друга производствена дейност на „Агрошанс комерс“ ЕООД – гранулираща линия.

В хода на съдебното производство обаче, в частност съдебно-счетоводната експертиза и представения доклад към ГФО за 2023г., изготвен от одитор на дружеството, се установява, че „Агрошанс комерс“ ЕООД е предприело действия по коригиране на счетоводните записвания относно производството на компост. Корекцията обхваща извеждане на суровини – бали слама и бали люцерна, от вписаните към 31.12.2021г. налични количества материали и включването им в незавършено производство – компост. За целта, съгласно съдебно-счетоводната експертиза са предприети необходимите счетоводни записвания. В резултат на така извършените корекции в края на 2021г. дружеството има налично количество незавършено производство от компост съобразно вложените за него суровини – бали слама и бали люцерна, част от което впоследствие е изписано като продадено на И.-Земя ЕООД съобразно изготвените приемо-предавателни протоколи за извършени доставки. По същество извършената корекция се изразява в прехвърляне на стойността на един актив към стойността на друг актив, в случая част от стойността на материалите (бали слама и бали люцерна, вложени в производство на компост) се прехвърля към незавършено производство. По този начин в началото на 2022г. дружеството има отчетено незавършено производство въз основа на вложени в него суровини (бали слама и бали люцерна), съответно дебитни обороти по сметка 611 „Разходи за основна дейност“, подсметка „компост“ – корегираща на стойност 1 114 993.25лева. Така извършената корекция касае единствено материалните запаси и тяхното разпределение по съответните пера, доколкото сметка 611 е приключена към готова продукция (сметка 303) въз основа на продадените количества компост на контрагентите на дружеството, включително И.-Земя ЕООД в началото на 2022г. Извършената корекция съответства на дадените сведения от управителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД на вещото лице по делото, че производството на компост е започнало още през м.септември 2021г.

Влагането на материали за компост още през 2021г. се установява и от представения по делото инвентаризационен опис - активи за 2021г., в който е отбелязано, че дружеството има фактическа наличност от 12529260кг бали слама, в това число 4860000кг за компост, както и 7528522.36кг люцернови бали, от които 4860000кг за компост (л.944). Според показанията на одитора Д. този начин на отчитане на вложения материален запас е допустим, доколкото дава информация за вложените в още незавършеното производство суровини. Уточнява в тази връзка, че при вече започнала преработка няма как съответните суровини да бъдат изброени или да се установи точното количество незавършено производство, като това се извършва едва с отчитане на готовата продукция. От друга страна, описаните в инвентаризационния опис налични количества бали слама и бали люцерна съответстват на извършените счетоводни записвания и отразените налични количества като материален запас, още преди отстраняване на счетоводната грешка.

От показанията на свидетелката М. се установя, че допусната счетоводна грешка е открита в хода на извършени насрещни проверки през 2023г. във връзка с ревизионни производства на жалбоподателя и други контрагенти на „Агрошанс комерс“ ЕООД, което е наложило корекцията да се извърши при приключване на счетоводната година, в която е открита грешката, в случая към изготвения доклад към ГФО за 2023г. За тази цел определеният одитор е изготвил доклад към ГФО за 2023 като е отразил корекциите за 2021г, съответно за 2022 г. Според одитора извършените корекции отразяват действителното положение в счетоводството на дружеството към 2021г. Вещото лице Л. уточнява в хода на съдебното производство, че извършените в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД корекции не дават отражение на финансовия резултат за счетоводната година. Това се потвърждава и от свидетелските показания на одитора Я. Д..

Отразяването на счетоводните операции в счетоводството на едно дружество следва да отговарят на действително извършените действия по неговата дейност. Законът не забранява отстраняването на допуснати грешки в счетоводното отчитане. По аргумент от чл.75, ал.1 от ЗКПО при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с минали години, данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната, а съгласно ал.6 корекция може да се извърши за тази миналa годинa, за която към 1 януари на годината на откриване на грешката са изтекли поне 6 години. С оглед допустимостта на извършване на корекция в счетоводството, касаеща финансовия резултат на дружеството, то не може да се изключи и възможността за извършване на корекция и по отношение на други установени грешки, които не влияят на този финансов резултат, който по същество е от значение за формиране на задълженията за данък. Изложеното води до извод, че при установена грешка е допустимо извършването на корекция, като в случая доколкото няма отражение върху финансовия резултат за съответната година и за следващите години, както се упомена по-горе, то не е необходимо и изменение на ГФО.

Действително в случая, грешката е отстранена в хода на съдебното производство. Както се упомена по-горе счетоводна грешка се отстранява в годината в която е открита, т.е. при пиключване на тази счетоводна година, което фактически се осъществява през следващата календарна година. В случая от данните по делото – свидетелските показания на Д. и М., се установява, че грешката е открита през 2023г. и съответно правилно е отстранена с отчета за тази година, който се изготвя именно през 2024г. Следователно предприемането на действия по отстраняване на констатирана грешка през 2024г., не може в случая само по себе си да обоснове извод, че същите са извършени само с оглед изхода на производството. Следва да се посочи още, че е недопустимо ревизираното дружество да черпи негативи въз основа на допуснати от неговия доставчик неточности в счетоводството или представените документи, особено когато се установява, че са предприети действия за тяхното отстраняване.

Тук следва да се уточни още, че действително в хода на ревизията от страна на доставчика не е заявено конкретно, че производството на компост е започнало още през 2021г. В писмените обяснения, представени от дружеството е посочено, че „Произведеното количество от 2025 тона компост е през месеците януари и февруари 2022г. с машина за производство на компост.“ Така дадената информация не може да обоснове категоричен извод, че целият производствен процес е извършен през м.януари и м.февруари 2022г., доколкото съобразно извършената корекция в счетоводството към 01.01.2022г. е налице незавършено производство, а не произведено количество компост. Следователно, след като компоста е реализиран през м.януари и м.февруари 2022г., то към този момент незавършеното производство е преминало в готова продукция. Предвид липсата на достатъчно информация от дружеството, приходните органи е следва да изискат допълнителна информация от „Агрошанс комерс“ ЕООД относно производствения процес, което не е сторено.

С оглед на така установените данни за извършена корекция в счетоводството на дружеството се установява, че към 01.01.2022г. „Агрошанс комерс“ ЕООД по счетоводни данни е разполагало с незавършено производство компост, което е в количество, даващо възможност да се извършат доставки към И.-Земя ЕООД, както и другите контрагенти, през м.януари и м.февруари 2022г., когато е приключил производствения процес.

Що се отнася до установяването на производствения процес компостиране, както и техническата и материална обезпеченост на „Агрошанс комерс“ ЕООД да произведе декларираните количества компост, в това число и количеството продадено на И.-Земя ЕООД, съдът намира, че в хода на съдебното производство се обосновава извод за неправилност на констатациите на приходните органи.

В хода на ревизията, по установения ред и на основание чл. 37, ал.5 от ДОПК, надлежно са изискани становища от научни институти и други предприятия, ангажирани с производство на компост. Представената по този ред информация сочи, че производството на компост протича в рамките на няколко месеца, като е невъзможно постигането на рандеман от 100%, както и че осъществяване на производствения процес е необходима площадка, отговаряща на определени изисквания, както и наличието на определена техника – шредер, сито и др. Така представената информация обаче е обща относно технологичните характеристики на производството на компост, като същата няма обвързаност с реално разполагаемите от „Агрошанс комерс“ ЕООД техники и площадки, както и не обосновава изводи за конкретното производство на компост от бали слама и бали люцерна. Анализираните в представените становища данни касаят преработка на биологични отпадъци, в това число и от домакинствата. От института „Марица“ е даден и категоричен отговор, че не са извършвани изследвания на производство на компост от ползваната от процесния доставчик суровина. Действително така събраните становище могат да породят съмнения относно производствения процес на компост, извършван от „Агрошанс комерс“ ЕООД, но не могат да доведат до извод, че дружеството не разполага с необходимия капацитет да произведе продадения компост. Такъв извод е необходимо да бъде направен въз основа на конкретно изследване на техническата, материална и кадрова обезпеченост на дружеството, а не въз основа на общ и абстрактен анализ на информация. Изследване в тази посока би могло да се извърши именно лице, притежаващо специални знания в областта на компостирането, с каквито приходните органи, а и настоящия състав не разполагат. В тази връзка съдът намира, че приходните органи е следвало в хода на ревизионното производство, поради възникнали съмнения относно производствения процес на компост (на база получените становища от научни институти и предприятия), да назначат съответната експертиза на основание чл.60 от ДОПК, при която да се извърши изследване дали конкретното дружество разполага с капацитета да произведе процесните количества компост и какви са възможностите за това, както и дали е произведено такова количество. Като не е назначена такава експертиза, приходните органи са обосновали своите доводи въз основа на данни, които по никакъв начин не са отнесени към способностите на доставчика, което води до извод за необоснованост на изложените в РА доводи в тази посока, съответно недоказаност на твърденията на приходните органи.

От друга страна, в хода на съдебното производство е извършена съдебна агротехническа експертиза от проф. д-р Д. К. от Аграрен университет – Пловдив. В заключението подробно е описана технологията на производство на компост. Вещото лице е изследвало наличните при „Агрошанс комерс“ ЕООД активи – производствена база, техника, материали, като е дало заключение, че дружеството разполага с необходимата техническа и материална обезпеченост за производство на компост в количествата, които декларира, част от които е продало в началото на 2022г. на И.-Земя ЕООД. Относно производствената площадка, необходима за производството на процесния компост, експертът посочва, че е ползвана селскостопанска площ – ниви от 500дка, находящи се в бившето ДЗС Карнобат. Този извод се подкрепя и от показанията на свидетелите Г., С. и Б.. Според експерта компостирането от бали слама и бали люцерна е допустимо и възможно да се извърши директно върху земната маса (пръста), като това спомага за обогатяването на компоста и влагането на допълнителния материал – пръст, за постигане на компост от хумус и глина, което е търсената консистенция на готовата продукция. Съобразно изготвената експертиза, както и във връзка с показанията на свидетелите Г. и Б., не е налице и необходимост от специални площадки или помещения за складиране на готовия компост, тъй като същият се натрупва именно на площадката за производството му, която както се посочи по-горе е част двора на бившето ДЗС Карнобат. В тази връзка, доколкото дружеството разполага с площите, върху които се твърди, че е извършвано компостирането и същите са годни за провеждане на процеса, то неоснователно приходните органи са приели, че „Агрошанс комерс“ ЕООД не разполага с площадка за компостиране.

Тук следва да се отбележи, че Наредба № 6 от 27.08.2013 г. за условията и изискванията за изграждане и експлоатация на депа и на други съоръжения и инсталации за оползотворяване и обезвреждане на отпадъци и Наредба за разделно събиране на биоотпадъци и третиране на биоразградимите отпадъци, които регламентира технологичните изисквания към площадките за компостиране, както и към продукта компост, съгласно обусловеното в тях приложно поле, са неотносими към производството на компост от бали слама и бали люцерна, употребяван за обогатяване на селскостопанските площи. Посочените нормативни актове се отнасят към производство на компост от продукти от домакинствата, опасни отпадъци, производствени и строителни отпадъци, за което производство са предвидени специфични изисквания относно производствените площадки. Въведените в посочените нормативни актове изисквания са относими и приложими към предприятията - ОП „Регионално депо за неопасни отпадъци – Габрово“ (л.215), ОП „Чистота ЕТО“ – Бургас, които упражняват дейност по преработка на битови отпадъци, а не от селскостопански характер. Съответно по отношение производството на компост от бали слама и бали люцерна не е налице и разрешителен режим, както и се явяват неприложими условията за контрол на вход на производството и на крайния продукт. Ето защо, дадените от тези две предприятия становища, в частност относно изискванията към производствените площадки, не могат да бъдат взети предвид за целите на настоящото производство.

На следващо място, според заключението по изготвената агротехническа експертиза, съобразно влаганите суровини и наличието на машина за производство на компост, каквато е тази притежавана през относимия период от „Агрошанс комерс“ ЕООД, а именно - [Марка] с 4 броя колела, закупена от австрийското дружество „Biohof Kamer“, за производството на компост дружеството не е нужно да притежава други активи, като шредер или сито. В тази връзка експертът уточнява, че вложените продукти са вече достатъчно раздробени, а машината за компостиране доставя необходимите влага и кислород в заложените суровини чрез разбъркване, което води до краен изходен продукт. От данните по делото се установява по категоричен начин, че дружеството е закупило и е въвело в експлоатация компостиращата машина още през 2020г. От свидетелските показания на Б. се установява, че тази машина е ползвана за производство на компост през 2021г., като свидетелят подробно и последователно описва процеса на компостиране, съответно работата с машината (височина на редовете, разполагане, време на разбъркване), който е в съответствие с изготвеното заключение по агротехническата експертиза.

Не може да се приеме за доказан и обоснован и довода на приходните органи, че е невъзможно постигането на 100% рандеман, т.е. изходното количество готов продукт да е равен на количеството вложени суровини. Вещото лице Кирин уточнява, че при компостирането освен първоначалната суровина се влагат и добавки, като в случая това е пръст (постигнат ефект вследствие разполагането на редовете директно върху почвата), която е внасяна в сместа посредством разбъркването. Наред с това постоянното овлажняване на продукта, води до съдържание на готовия продукт на определено количество вода. Съответно добитият краен продукт представлява хумус и глина, които заедно с водата придават теглото на компоста, т.е. в крайния продукт не се включват само изходните суровини, но и ефекта на вложените допълнително пръст и вода, за целите на производството, което определят неговия обем. В тази връзка вещото лице е посочило, че при влага от 35-40% в готовия продукт, сухото вещество е 1450-1530 тона, при общо тегло от 2250тона произведен компост. Вещото лице е категорично, че използваната от „Агрошанс комерс“ ЕООД машина за компостиране значително намалява, както загубите на суровина, така и времето за производство.

В заключението е посочено още, че принудителното овлажняване и честото разбъркване водят до скъсяване на активната фаза от производството на компост. Експертът е категоричен, че ползваните от дружеството метод за компостиране, вложени материали и ползвана техника, обуславят възможност за производство на компост при 100% рандеман, както и производство на декларираните количества компост за периода от м.септември 2021г. до датата на реализацията. Наред с това, експертът е категоричен също и, че с оглед използваната технология, атмосферните условия нямат съществено влияние върху производството на компост, тъй като със самото овлажняване и разбъркване се достига необходимата температура за процеса.

При тези данни, изведени от изготвената агротехническа експертиза, съдът намира, че необосновано и недоказано приходните органи са приели, че „Агрошанс комерс“ ЕООД не е имало възможност да произведе процесните количества компост, както и тези доставени на другите контрагенти през същия период.

На следващо място, експертът сочи, че компост от вида на произведения, може да се влага на нивите чрез заораване (преди сеитбата), и да се разпръсква при култури във вегетативно състояние. В тази връзка прави уточнение, че съществуват много техники за разпръскване, които са щадящи за културите. Следователно не се потвърждават и изводите за невъзможност за влагане на закупените от И.-Земя ЕООД количества компост в нивите още през м.януари – м.март 2022г. Тук следва да се уточни още, че влагането на компост, като вид подхранване на почвата, не може да непременно, закономерно и задължително да води до увеличаване на продукцията. Продукцията се влияе и от редица други различни фактори – поливност на площите, дъждове, изразходване на почвата, засети площи през сравняваните години и др.

Съдът няма причини да се съмнява в точността на изготвеното експертно заключение, тъй като в същото подробно са анализирани както научни разработки, така и законодателни изисквания, а също и конкретния технологичен процес, прилаган от „Агрошанс комерс“ ЕООД. От друга страна, от данните по делото се установява, че дружеството действително е разполагало с вложените суровини – бали слама и бали люцерна, като е придобило същите вследствие на производството на селскостопански продукти (пшеница, зърно и др.) и които са били налични към м.септември 2021г., т.е. след приключване на жътвата през селскостопанската година. Показанията на свидетелите Г. и Б. потвърждават описания от вещото лице технологичния процес на съхранение на суровините (на стиф в стопанския двор), ползването на площадка – ниви, наличната механизация и процеса по обработка на компоста.

Така изготвеното заключение и допълнително събраните в хода на съдебното производство доказателства обуславят извод, противно на достигнатите заключения от приходните органи, че дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД е имало материалната и техническа обезпеченост, както и технологично време, да произведе готов компост през м.януари-март 2022г. от 11 050тона, от които 2250тона да продаден на И.-Земя ЕООД.

Що се отнася до транспортните документи, както и до приемо-предавателните протоколи и кантарните бележки, съдът намира, че действително съдържат непълна информация. Това обаче не е достатъчно да се обоснове извод, че не са били извършени реално процесните доставки, още повече че се установява наличието на продукт, който да бъде доставен.

Самите приемо-предавателни протоколи не съдържат конкретно място на доставката. Същите обаче представляват обобщение на предадени количества от множество предхождащи ги доставки, обективирани в кантарна бележка, които доставки са извършвани до различни ниви, съобразно писмените обяснения на „Агрошанс комерс“ ЕООД и И.-Земя ЕООД. Според изготвената съдебно-счетоводна експертиза, както и дадените разяснения от вещото лице, така изготвените протоколи обобщават кантарните бележки от датите, които ги предхождат, като е установено съответствие в количествата вписани в протоколите и тези кантарни бележки. Съдът намира, че с оглед начина на документиране на доставките и тяхното изпълнение, вписването на място на доставка в приемо-предавателния протокол не е от съществено значение, а и не е обосновано, тъй като същите обобщават информация от множество доставки до различни ниви, в различни местности. Що се отнася до положените подписи и установените несъответствия, съдът приема, че също не може да се обоснове извод за липса на реалност на доставките. В писмените обяснения, представени от „Агрошанс комерс“ ЕООД конкретно е посочено, че стоките са предавани не от управителя, а от друго лице – началник склад С. Д., т.е. неговият подпис следва да е поставен на ППП за предал. От друга страна, липсват данни, което точно лице е получило стоките, ако това не е управителят на И.-Земя ЕООД. Същевременно обаче, динамиката на осъществяваната дейност не предполага управителят да приема всяка една доставка, като за целта доставките, съответно оформянето на документите, може да се извърши и от други лица назначени в дружеството, което е честа практика при юридическите лица. Доколкото ППП кореспондират с останалите документи по преписката – количествата съответстват на изготвените кантарни бележки, то не може да се приеме, че липсата на посочване на конкретните лица, предали и получили стоката е дотолкова съществена, че да обуслови извод за липса на редовно изготвени ППП и съответно липса на предаване на стоките, описани в тях.

Идентични съображения следват и по отношение на подписите положени върху останалите документи, придружаващи доставките. Документите – пътни листи, кантарни бележки, товарителници, са представени от дружествата ангажирани с транспорта на стоките – „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Мела транс“ ЕООД, както и от И.-Земя ЕООД (кантарните бележки), т.е. всяко едно дружество от веригата разполага със съответните документи и потвърждава тяхното изготвяне, както и дава конкретни обяснения във връзка с начина на превозване на стоките, товарене, разтоварване, имена на шофьори, местоназначения на товарите и др. Самите документи съдържат достатъчно информация относно транспортирането на компоста за всяка една доставка, като от тях може да се направи конкретен извод относно количествата на товара и датата на превоза, като всички документи кореспондират помежду си.

В тази връзка следва да се посочи, че при подробен анализ на приложените кантарни бележки, пътни листи и товарителници от ревизираното лице, доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД и превозвача - „Мела транс“ ЕООД, съдът установи съпоставимост между трите документа по количества, дати, курсове, водачи на МПС, с изключение на няколко несъответствия между тях, както и от установеното от приходните органи в таблица на л.13-20 от РД. В преписката липсват кантарна бележка от 16.01.2022г. за товар от 23 200кг и кантарна бележка от 15.02.2022г. за товар от 22 100кг, но същите са описани в общите списъци на превозени товари, представени от „Агрошанс комерс“ ЕООД и И.-Земя ЕООД. Товарите по тези две кантарни бележки са описани в товарителница 0011415/16.01.2022г. и съответно в товарителница № 0011430/15.02.2022г., като броя на превозите по товарителници, съответства на броя на превозите по пътни листи № 654292/16.01.2022г и №654802/15.02.2022г. Приходните органи неправилно са приели, че е представена кантарна бележка от 18.01.2022г. за товар от 22480кг, за който няма товарителница и пътен лист. В преписката не се съдържа кантарна бележка от 18.01.2022г., но се съдържа кантарна бележка от 17.01.2022г. с посочен товар от 22480кг, който товар е описан в товарителница № 0011414/17.01.2022г., заедно с още три товара, установени от приходните органи, като броят на товарите съответства на курсовете, описани в пътен лист №654293/17.01.2022г. – 4 курса. Неправилно приходните органи са приели, че към кантарни бележки от 27.01.2022г. с товари от 22100кг и 21980кг няма относими товарителници и пътни листи. Посочените товари са описани в товарителница № 0011421/26.01.2022г. (за която приходните органи са приели за относими само 1 кантарна бележка от същата дата), която съдържа данни за 3 товара, които съответстват на броя курсове по пътен лист № 651906/26.01.2022г., приключен на 27.01.2022г. В товарителница № 0011447/21.02.2022г. (приходните органи не са я описали в таблицата към РД) са описани 2 товара от 22 940кг и 22100кг. Към тази товарителница са относими кантарна бележка от 21.02.2022г. за 22 940кг и кантарна бележка от 22.02.2022г. за 22 100кг (която погрешно е отнесена към товарителница № 0011448/22.01.2022г. и съответно е установено несъответствие), който брой на товари, съответства на броя курсове по пътен лист № 651915/21.02.2022г. По преписката не се съдържа пътен лист към товарителница № 0011443/27.02.2022г., ведно с кантарни бележки от същата дата за товар от 23020кг и 18360кг. В заключение на посоченото, съдът намира, че единствените липсващи документи по отношение на превоза са два броя кантарни бележки от 16.01.2022г. за товар от 23 200кг и кантарна бележка от 15.02.2022г. за товар от 22 100кг, и пътен лист за превоз на товари по кантарни бележки от 27.02.2022г., за които товари са представени други документи – съответно товарителница и пътен лист за първите две и кантарни бележки и товарителница за липсващия пътен лист. Следователно налице е обвързаност между товарителница, пътен лист и кантарна бележка за всеки един превоз, с изключение на установените липсващи документи (които са пренебрежително малко, спрямо обема от цялата документация за доставките), описани по-горе, за които обаче са представени съответните съпътстващи книжа, съответно при липсващи кантарни бележки – товарителница и пътен лист или обратното.

В ревизионния доклад е посочено, че приходните органи са изискали справка от АПИ относно установени данни за движението на МПС, превозвали товара компост, като са установили несъответствие по отношение на пътен лист 654800/09.02.2022г. и пътен лист 654801/10.02.2022г., а за останалите пътни листи – липсва информация. Според РД посоката на МПС на посочените две дати е от [населено място] до [населено място], посока [населено място] и обратно, за първия пътен лист, и от [населено място] – [населено място]- [населено място] – К. и обратно, за втория пътен лист. По преписката обаче липсват доказателства, които да потвърдят констатациите на приходните органи във връзка с установеното от тях движение на МПС на 09.02.2022г. и 10.02.2022г., поради което съдът намира, че тези твърдения, изложени в РД се явяват недоказани и не следва да бъдат взети предвид.

Не могат да се приемат като основание за липса на транспорт и констатациите на приходните органи, че последователни пътни листи са издавани за предходни дати на доставки. Видно от номерацията на пътните лист за превоза на товари до И.-Земя ЕООД са ползвани пътни листи от един кочан – с оглед последователната им номерация. Същевременно обаче на различните дати превозът се е извършвал от различни шофьори и с различни МПС. Следователно един кочан с последователни пътни листи е ползван от няколко лица, което обяснява нарушаване на последователността на номерацията.

Не могат да се споделят и доводите на приходните органи, че с оглед наличието на два пътни листа за превоз на два различни товара с различни получатели, но с един и същ превозвач и МПС и от една и съща дата, се обуславя извод за липса на транспортиране. Приложените по преписката пътни листи от 08.02.2022г. за транспорт на компост до ниви на „Земя Житосвят“ ЕООД, извършен от Д. Д. касае изпълнението на четири курса, а пътен лист от същата дата и със същия превозвач, но до обекти на И.-Земя ЕООД касае един курс. Допустимо е в един ден освен до И.-Земя ЕООД, компост да е транспортиран и до други контрагенти на „Агрошанс комерс“ ЕООД, като припокриването на вписаните в пътните листи часове на изпълнение на курсовете не се явява дотолкова съществено, че да обоснове извод, че един или друг курс не е изпълнен.

От дадените свидетелски показания от управителя на „Мела транс“ ЕООД се установява, че транспорта на компоста е осъществяван с влекачи с гондоли. Действително документите за превоз – товарителници и пътни листи, съдържат данни единствено за влекача, с който е осъществен превоза, но не и регистрационен номер на съответната гондола. От представените по делото документи – договори за наем на транспортни средства, сключени между „Мела транс“ ЕООД и „Мела ауто“ ЕООД и съответно „Агрошанс комерс“ ЕООД, дружеството ангажирано с превоза на компост е разполагало с наети гондоли, които са подробно описани в договорите. Заплатените услуги за транспорт по приложените фактури №345/28.02.2022г. и № 354/31.03.2022г., издадени от „Мела транс“ ЕООД, според вещото лице Л., включват разходи за транспорт не само за трите влекача, описани в пътните листи и товарителниците, а и за други превозни средства. Обстоятелството, че дружеството превозвач не е изготвило пълно и прецизно транспортните документи, не може да се вменява в тежест на жалбоподателя. От друга страна, няма логика да се документира транспорт само с влекач, без гондола, тъй като такъв би бил невъзможен. Наред с това е възможно за превоз с един влекач в един ден да са ползвани различни гондоли, което би затруднило описването им в съответните документи. При тези съображения, съдът приема, че доколкото превозвачът е разполагал с необходимите превозни средства (гондоли), обстоятелството, че същите не са били описани в пътните листи и товарителници не може да обоснове извод, че не е осъществен превоз.

Неправилно приходните органи приемат, че допустимата товароносимост на влекачите е 19 000кг. съобразно представените свидетелства за регистрация, и съответно с нето тегло на товар над 20 000кг. В регистрационните талони, на позиция F-3 е показано максималното тегло на композиция от превозни средства, т.е. допустимото тегло на влекач с гондола, заедно с товара, като същото е до 44 000кг. При извършена съпоставка на кантарните бележки се установява, че бруто теглото на композицията с това е не повече от 44 000кг., поради което се явяват необосновани доводите на приходните органи за претоварване на МПС.

Изложеното до тук обуславя извод, че приходните органи не са доказали и обосновали в необходимата степен констатациите си, въз основа на които са приели, че не са извършени реално процесните доставки. От събраните в хода на съдебното производство доказателства се опровергават изводите на приходните органи, че доставчикът „Агрошанс комерс“ ЕООД не е разполагал с достатъчно количество компост, за да извърши фактурираните към И.-Земя ЕООД доставки, съответно и до останалите контрагенти, в периода м.януари –м.март 2022г. Представените множество доказателства относно транспортирането на компоста – пътни листи, товарителници, кантарни бележки, макар и с установени непълноти в тях, потвърждават извършването на транспорта на фактурираните количества компост, като извършените превози и съответно товаро-разтоварни дейности се потвърждават от управителя на „Мела транс“ ЕООД. Налице са също така и доказателства сочещи, че транспортното дружество разполага с достатъчна техническа обезпеченост – наети влекачи, гондоли, фадроми, за да извърши транспорта на процесните материали. При тези съображения съдът приема, че съобразно установените в хода на съдебното производство доказателства се опровергава тезата на приходните органи, че не са осъществени реално доставки по фактури № 6145/01.02.2023г. с предмет „компост“, количество – 450 т., с единична цена – 200 лв/тон, обща стойност – 108 000.00 лева, от които данъчна основа 90 000.00лева и ДДС – 18 000.00лева и № 6150/01.02.2023г. с предмет „компост“, количество – 1800 т., с единична цена – 200 лв/тон, обща стойност – 432 000.00 лева, от които данъчна основа 360 000.00лева и ДДС – 72 000.00лева, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД.

Както се посочи по-горе на основание чл. 70, ал.5 от ЗДДС материалноправната предпоставка за отказ да се признае право на данъчен кредит е неправомерното начисляване на данък, вследствие на липса на фактура или нереалност на доставките. В случая жалбоподателят разполага с издадени фактури, както и е осчетоводил и начислил съответното ДДС и е включил фактурите, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД, в дневниците за покупки и справката по ЗДДС с резултат – ДДС за възстановяване в размер на 90 000лева за периода м.02.2023г. От друга страна приходните органи не доказват липсата на реално извършени доставки по посочените фактури, съответно се събраха достатъчно доказателства, които да наведат извод, че доставките по тях са били реално извършени. Следователно не са налице предпоставките за отказ да се признае право на приспадане на данъчен кредит по разглежданите две фактури. При тези съображения съдът приема, че оспореният ревизионен акт, като необоснован и постановен в противоречие с материалноправните разпоредби, се явява незаконосъобразен и следва да бъде отменен.

При този изход от спора право на разноски има жалбоподателят, като на същия следва да се присъдят разноски в общ размер на 10 000лева, от които 50лева държавна такса, 600лева депозит за съдебно-счетоводна експертиза, 1500лева депозит за съдебно агротехническа експертиза и 7850лева адвокатско възнаграждение, определено съобразно материалния интерес и на основание чл.8, ал.1, вр. чл.7, ал.2, т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа (Загл. изм. – ДВ, бр. 14 от 2025 г.).

Според настоящия съд се явява неоснователно искането на ответната страна за присъждане на възнаграждение на основание чл.161, ал.3 от ДОПК. Основно изводите на съда, довели до отмяна на оспорвания ревизионен акт се основават на изготвената в хода на съдебното производство съдебна агротехническа експертиза. Приходните органи са имали възможност да назначат такава още в хода на ревизионното производство, но не са го сторили. От друга страна, друга част от доводите се основават и на новопредствени в хода на съдебното производство доказателства, обуславящи промяна в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД. Тези доказателства обаче са съставени след приключване на ревизионното производство. При тези съображения нормата на чл.161, ал.3 от ДОПК се явява неприложима и на ответната страна не се дължи възнаграждение.

Мотивиран от изложеното Административен съд Бургас

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ по жалба на И.-Земя ЕООД, ЕИК:*********, с адрес [населено място], [улица], представлявано от управителя П. В. П., ревизионен акт № Р-02000223001850-091-001/24.10.2023г., издаден от съответните длъжностни лица при ТД на НАП Бургас, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 90 000лева за периода м.февруари 2022г., който акт е потвърден с решение № 29/16.02.2024г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА НАП [населено място] да заплати на И.-Земя ЕООД, ЕИК:********* сумата от 10 000 (десет хиляди) лева разноски по делото.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховен административен съд, чрез Административен съд Бургас, в 14-дневен срок от връчване на преписа.