Решение по адм. дело №528/2024 на Административен съд - Бургас

 

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „Плодинвест“ ЕООД, ЕИК: **********, със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], представлявано от управителя В. А. Г., против ревизионен акт (РА) № Р-02000223001703-091-001/13.10.2023 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на ревизията, с който на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данък върху добавената стойност в размер на 240 000 лева за периода м.февруари 2023г. Ревизионният акт е потвърден с Решение № 30/16.02.2024 г. на директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП).

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения РА. По същество се оспорват констатациите на приходните органи за липса на реалност на доставките по разглежданите фактури. Прави се възражение, че в хода на проведеното оспорване по административен ред решаващият орган е кредитирал единствено доказателствата събрани в хода на ревизията. Излагат се също и доводи, че приходните органи, както и решаващият орган, не са събрали всички относими доказателства за установяване на спорните в случая елементи от фактурираните сделки, както и неправилно не са кредитирали доказателства, сочещи тези елементи. В тази връзка се сочи, че приходните органи са направили изводи относно производството на компост, неговия ефект върху реколтата, както и транспорта му, за които не разполагат с необходимите технически познания. Твърди се също, че транспортът на стоките, предмет на процесните фактури, е осъществяван по пътища, които не се контролират от АПИ, а представената справка, сочеща неточности относно местоположението на съответните МПС по време на документираните доставки, е неясна и не може да обоснове извод за липса на съответния превоз. Излагат се съображения, че при изискване на становища от различни институти и организации, касаещи производство на компост, приходните органи не са предоставили достатъчно информация относно наличните при доставчика на жалбоподателя техника и възможности. Прави се обобщение, че доставчикът на компост разполага с необходимата техника и оборудване, за да произведе продукта, продаден на „Плодинвест“ ЕООД, като за извършената продажба са изпълнение всички относими изисквания, касаещи правото на приспадане на данъчен кредит. Изложени са съображения, че изводите в РА, довели до установения резултат (задължение за ДДС), се базират на действията на трети лица, в това число и конкретния доставчик на жалбоподателя и транспортното дружество, но за които задълженото лице няма отношение и не може да носи отговорност. Посочено е още, че при разглеждане на сключените договори приходните органи са надвишили правомощията си, тъй като нямат правна възможност да контролират отношенията между контрагентите. Прави се също така възражение, че оспореният ревизионен акт не е съобразен с нормата на чл.120, ал.1, т.5 от ДОПК. Сочат се също и съображения, че изводите на приходните органи противоречат на съдебната практика. С жалбата се моли съдът да отмени изцяло оспорения ревизионен акт.

В съдебно заседание, процесуалният представител на жалбоподателя, поддържа жалбата и моли същата да бъде уважена. Ангажира доказателства. Представя писмени бележки. Претендира присъждане на направените в хода на производството разноски.

Ответникът, директор на Дирекция „ОДОП“ Бургас при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата. Излага доводи за законосъобразност на оспорения РА. Ангажира доказателства. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Окръжна прокуратура дава становище за неоснователност на жалбата и счита, че същата следва да бъде отхвърлена.

Жалбата е допустима, като подадена от надлежна страна, срещу подлежащ на оспорване акт, след проведено задължително оспорване по административен ред, както и в законоустановения срок (Решение № 130/16.02.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП - Бургас при ЦУ на НАП е връчено на жалбоподателя на 27.02.2024 г., а жалбата срещу РА е подадена чрез ответната страна - на 12.03.2024 г.).

Съдът, след като обсъди доводите на страните и прецени предоставените по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:

Производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-02000223001703-020-001/27.03.2023г. (л. 531, т.2), изменяна със Заповеди: Р-02000223001703-020-002/27.06.2023г. (л. 258, т.1) и Р-02000223001703-020-003/03.07.2023г. (л. 253, т.1), издадени от В. Р., началник сектор „Ревизии“ в отдел „Ревизии“ при ТД на НАП – Бургас. Предмет на ЗВР е отговорност на ревизираното лице за данък върху добавената стойност за получени доставки през м. февруари 2023г., в частност правото на ползване на данъчен кредит по доставки, включени в СД за посочения период. Издателят на ЗВР е компетентен да издава заповеди за възлагане на ревизия съгласно Заповеди № РД-5/03.01.2023 г. и РД-458/30.06.2023г., всички на директора на ТД на НАП – Бургас (л. 41-44, т.1).

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) № Р-02000223001703-092-001/14.09.2023 г., връчен електронно на 14.09.2023 г. (л. 94, т.1). В законоустановения срок срещу РД е постъпило възражение от страна на задълженото лице.

Ревизионното производство е приключило с издаването на Ревизионен акт (РА) № Р-02000223001703-091-001/13.10.2023 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на ревизията. Ревизионният акт е връчен на ревизираното дружество електронно на 27.11.2023 г. (л.68, т.1).

С оспорения ревизионен акт на „Плодинвест“ ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит по 6 броя фактури - всички от дата 01.02.2023г., издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД, с предмет „компост“, с обща стойност 1 440 000 лева, от които ДДС в размер на 240 000 лева, включени в справка декларация за м.02.2023г. с упражнено право на приспадане на данъчен кредит на начисленото ДДС, съответно формиране на ДДС за възстановяване за периода.

В хода на ревизионното производство, с цел изясняване факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на жалбоподателя, са извършени процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения РД, неразделна част от РА, по смисъла на чл.120, чл.2 от ДОПК. Въз основа на резултатите от предприети на основание чл. 45 от ДОПК насрещни проверки на доставчика и дружеството, осъществило транспорт на доставките, служебно извършени справки в системата на НАП, присъединените доказателства от други производства (за което са изготвени надлежни протоколи), събрани становища от различни институти и организации, касаещи производство на компост: Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола П.“ – София, както и присъединени становища, събрани в хода на ревизията на други контрагенти на доставчика - ОП „Регионално депо за неопасни отпадъци – Габрово“, ОП „Чистота ЕКО“ – Бургас и Селскостопанска академия, Институт по зеленчукови култури „Марица“, представените от жалбоподателя писмени доказателства и обяснения, ревизиращият екип е приел, че по фактурите с издатели „Агрошанс комерс“ ЕООД, не са налице реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. За да достигне до този извод, ревизиращият екип е приел следното:

През проверявания период задълженото лице е упражнявало дейност по производство и реализация на продукти от мелнично производство, арендуване на земеделска земя, свързано със селскостопанско производство на сурова продукция, търговия на едро със сурова селскостопанска продукция – собствена и закупена, торове, семена, транспорт и услуги със селскостопански машини и инвентар. За осъществяване на своята дейност „Плодинвест“ ЕООД обработва земеделска земя в землището на гр.Сунгурларе – с.Черница, с.Горово и гр.Сунгурларе, и землището на гр.Карнобат – с. Деветинци, с.Детелина, с.Искра, с.Зимен, с. Житосвят, с.Добриново, с.Драганци, с.Деветак, с.Кликач, с.Мъдрино, с.Соколово, с.Хаджиите, с.Смолник, с.Огнен, с.Невестино, с.Екзарх Антимово и гр.Карнобат. За осъществяваната дейност, дружеството е регистрирано като земеделски производител в Областна дирекция „Земеделие“ – гр.Бургас. През стопанската 2022/2023г. обработва 8 872.22дка земеделски площи, от които: 7 553.870дка – пшеница, 239.830дка – рапица, 285.925дка – слънчоглед, 464.470дка – люцерна, 10.104дка – тритикале, 63.269дка – череши, и 245.752дка – праскови. За осъществяване на своята дейност „Плодинвест“ ЕООД притежава земеделска техника и прикачен инвентар. Същото притежава склад, който не се ползва за производствени нужди. Приходните органи са установили, че към момента на извършване на проверката дружеството разполага с две наети лица по трудови договори. „Плодинвест“ ЕООД е регистрирано по ЗДДС от 07.10.2003г. Посочените данни се установяват от представена от ревизираното лице информация за производствената му дейност, анкетна карта за регистрация на земеделски стопанин и извършени служебни справки от НАП.

В справка декларация по ЗДДС за периода м.02.2023г. „Плодинвест“ ЕООД е включило фактури на обща стойност 1 440 000 лева (ДО - 1 200 000лева и ДДС - 240 000лева) за доставка на „компост“, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД, както следва:

• ф.№ 6146/01.02.2023г. с ДО – 260 000 лева и ДДС – 52 000 лева, с предмет 1 300 тона „компост“ при единична цена от 200 лева/тон (л.268, т.1);
• ф.№ 6156/01.02.2023г. с ДО – 202 000 лева и ДДС – 40 400 лева, с предмет 1 010 тона „компост“ при единична цена от 200 лева/тон (л.270, т.1);
• ф.№ 6155/01.02.2023г. с ДО – 170 000 лева и ДДС – 34 000 лева, с предмет 850 тона „компост“ при единична цена от 200 лева/тон (л.269, т.1);
• ф.№ 6154/01.02.2023г. с ДО – 190 000 лева и ДДС – 38 000 лева, с предмет 950 тона „компост“ при единична цена от 200 лева/тон (л.269, т.1);
• ф.№ 6153/01.02.2023г. с ДО – 194 000 лева и ДДС – 38 800 лева, с предмет 970 тона „компост“ при единична цена от 200 лева/тон (л.268, т.1);
• ф.№ 6152/01.02.2023г. с ДО – 184 000 лева и ДДС – 36 800 лева, с предмет 920 тона „компост“ при единична цена от 200 лева/тон (л.268, т.1).

Процесните фактури са намерили отражение в подадена от „Плодинвест“ ЕООД справка-декларация за м.02.2023г., като въз основа на тях е ползван данъчен кредит. За фактурите са извършени съответните счетоводни отчитания, в това число е начислен и ДДС, както при ревизираното дружество, така и при неговия доставчик, което се установява от представените в хода на ревизията счетоводни справки. По данни от доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД стойностите по фактурите са заплатени въз основа на споразумения за прихващане. В тази връзка в хода на ревизионното производство са представени: споразумение от 04.04.2023г., сключено между „Агрошанс комерс“ ЕООД, „Шанс-92“ ЕООД и „Плодинвест“ ЕООД (л.414), съгласно което „Плодинвест“ ЕООД има задължения по фактури към „Агрошанс комерс“ ЕООД, „Агрошанс комерс“ ЕООД има задължения по ДФП към „Шанс-92“ ЕООД и „Шанс-92“ ЕООД има задължения по ДФП към „Плодинвест“ ЕООД, като трите дружества са се споразумели за прихващане на насрещните им вземания и задължения в размер на 490 000 лева; споразумение от 04.04.2023г., сключено между „Агрошанс комерс“ ЕООД, „Мела агро“ ЕООД и „Плодинвест“ ЕООД (л.414), съгласно което „Плодинвест“ ЕООД има задължения по фактури към „Агрошанс комерс“ ЕООД, „Агрошанс комерс“ ЕООД има задължения по ДФП към „Мела агро“ ЕООД и „Мела агро“ ЕООД има задължения по фактури към „Плодинвест“ ЕООД, като трите дружества са се споразумели за прихващане на насрещните им вземания и задължения в размер на 460 000 лева; споразумение от 20.04.2023г., сключено между „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Плодинвест“ ЕООД, като страните са се споразумели извършени банкови преводи от „Агрошанс комерс“ ЕООД към „Плодинвест“ ЕООД в общ размер на 50 950 лева в периода 28.03.2023г. – 20.04.2023г. да се считат за плащания по ДФП.

В хода на ревизионното производство са приобщени писмени доказателства и обяснения, представени от „Плодинвест“ ЕООД в предходна извършена проверка, както и допълнително представени в настоящото производство. От страна на дружеството на приходните органи са предоставени копия на процесните фактури, ведно с приемо-предавателни протоколи (ППП), както следва:

• ППП от 05.01.2022 г. за доставка на 1 300 тона „компост“, на обща стойност 260 000 лева към ф.№ 6146/01.02.2023г. (л.270, т.1);
• ППП от 17.01.2022 г. за доставка на 920 тона „компост“, на обща стойност 184 000 лева към ф.№ 6152/01.02.2023г. (л.268, т.1);
• ППП от 25.01.2022 г. за доставка на 970 тона „компост“, на обща стойност 194 000 лева към ф.№ 6153/01.02.2023г. (л.268, т.1);
• ППП от 04.02.2022 г. за доставка на 950 тона „компост“, на обща стойност 190 000 лева към ф.№ 6154/01.02.2023г. (л.269, т.1);
• ППП от 23.02.2022 г. за доставка на 850 тона „компост“, на обща стойност 170 000 лева към ф.№ 6155/01.02.2023г. (л.269, т.1);
• ППП от 02.03.2022 г. за доставка на 790 тона „компост“, на обща стойност 158 000 лева към ф.№ 6156/01.02.2023г. (л.271, т.1);
• ППП от 23.12.2022 г. за доставка на 220 тона „компост“, на обща стойност 44 000 лева към ф.№ 6156/01.02.2023г. (л.271, т.1).

В ППП освен количествата компост, единична цена и обща стойност и дата на издаване, са посочени наименованието и адреса на доставчика - „Агрошанс комерс“ ЕООД и неговият представител М. Г., наименованието и адреса на получателя - „Плодинвест“ ЕООД и неговият представител В. Г.. В ППП са положени подпис за счетоводител и за предал, без да са отразени имена на лицата, положили подписите. Видно от приложените копия на фактури, подпис е положен единствено на съставител, като под него е вписано името на управителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД и е положен печат на дружеството. В графата получател (за подпис) на фактурите е вписано името на управителя на „Плодинвест“ ЕООД. Установява се разлика в подписите на представителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД, положени на фактурите и на приемо-предавателните протоколи. Общото количество „компост“ по ППП и по фактурите е 6 000т.

От страна на ревизираното лице са представени и кантарни бележки – общо 264 бр. (л.435-504 и 526-528, т.2). Част от кантарните бележки са изготвени на компютър, а друга част са попълнени на ръка. Същите нямат номер, посочена е само дата. В тях е отразено, че са предадени от „склад на ДЗС Карнобат“ (като част от тях съдържат и допълнително вписване - „Агрошанс комерс“ ЕООД) и са „изпратени за обект ниви „Плодинвест“ ЕООД“. Посочени са и регистрационните номера на автомобилите, с които е извозено количеството „компост“, предмет на кантарната бележка, а именно: МПС с рег.№ А5301ММ, А4312КХ, А5295ММ и А2965 (на последния автомобил не е изписван целия регистрационен номер). Бележките съдържат информация за претеглен количества – бруто, тара и нето. Видно от така посочените количества тарата при МПС с рег. № А5301ММ е от 12 400кг до 13 280кг.; за МПС с рег.№ А5295ММ – от 13 260кг до 13 780кг; за МПС с рег.№ А2965 – от 12 800кг до 1 060кг; за МПС с рег.№ А4312КХ – от 12 760кг до 13 760кг. Количествата нето тегло варират в диапазона 18 320кг – 23 560кг. На база стойността от тара и нето е определено брутото количество товар. (Съдът констатира, че на 04.03.2022г. е издадена кантарна бележка с посочена нето стойност на товара – 2 206кг (л.441), тара от 13 060кг на превозното средство и съответно общо количество – 15 266кг. В другите представени документи по преписката – товарителница от същата дата, е посочено превозвано количество от 22 060кг, а не 2 206кг.) Общата стойност на нето теглото на компост, според кантарните бележки е 5 978 086кг (при отчитане на разминаването в кантарната бележка от 04.03.2022г. и приемане, че се касае за количество 22 060кг – общата стойност по кантарните бележки е 5 997 940кг.). Кантарните бележки съдържат подписи за изпращач, кантарджия, превозвач и получател, без да са посочени имената на лицата, положили съответните подписи.

В хода на ревизията от „Плодинвест“ ЕООД са представени справки – опис на кантарни бележки за компост – р.2021/2022г. и р.2022/2023г., както и справки за обработвани площи по култури (л.520-525, л.517, т.2). Съгласно описите на кантарни бележки за р.2021/2022г. (т.е. за периода м.01.2022г.-м.03.2022г.) дружеството е получило „компост“ общо 5 780 200кг., а за р.2022/2023г (т.е. през м.12.2022г.) – общо 219 800 кг, или общо 6 000 000кг. В описите срещу всяка кантарна бележка са посочени землищата, в които компостът е вложен, който са съответно с.Детелина, с.Девитак, с.Девитинци, с.Добриново, с.Драганци, с.Екзарх Антимово и с.Житосвят.

От „Плодинвест“ ЕООД са представени писмени обяснения (л.418 и л.517, т.2), в които дружеството е посочило, че доставените материали по процесните фактури не са били съхранявани от него, тъй като веднага са били влагани, поради което не са изготвяни и складови разписки. Посочено е, че транспортът е бил за сметка на доставчика, като материалите са натоварвани от негова база и разтоварвани на ниви, обработвани от „Плодинвест“ ЕООД. Влагането на материала и неговото разпръскване е извършвано от „Агрошанс комерс“ ЕООД, съгласно договор за агротехническа услуга.

Във връзка с дадените писмени обяснения от страна на ревизираното дружество е приложен договор за покупко-продажба на компост от 02.01.2022г. (л.289, т.1), съгласно който „Плодинвест“ ЕООД закупува от „Агрошанс комерс“ ЕООД „компост“ с договорено количество от 6 000 тона при продажна цена от 200 лв/тон без ДДС. Между страните е договорено фактурите за доставените количества да се издадат след изтичане уговорения срок на договора, а именно – 31.01.2023г.

От дружеството е представен още и договор за агротехническа услуга от 03.01.2022г., сключен между него, като възложител, и „Агрошанс комерс“ ЕООД, като изпълнител (л.290, т.1). В договора е посочено, че е изготвен на 31.01.2022г. Предмет на така сключения договор е задължение на изпълнителя със своя техника и собствен трудов ресурс да извършва комплексна агротехническа услуга, а именно – дълбока оран, валиране, сеитба, торене, пръскане с хербициди, транспорт и прибиране на готовата продукция през 2022г. и 2023г. Описаните дейности е уговорено да се извършват на площи на „Плодинвест“ ЕООД, засадени с пшеница, кориандър, слънчоглед, ечемик, рапица и др. За изпълнение на задълженията по договора, възложителят следва да представи карта на площите за извършване на агротехническите услуги. Разчитането и заплащането на услугата се извършва с издаване на фактура до края на всяка стопанска година. Договорът е сключен със срок до 31.12.2023г.

От страна на „Плодинвест“ ЕООД са представени и счетоводни документи – мемориални ордери, за извършени отчитания на процесните фактури, отразяване на разходите за закупения компост и разпределянето му по култури, инвентарна книга, аналитични обороти на сметка 401 „Доставчици“ за периода 01.02.2023г.-27.04.2023г. и 01.01.2023г.-28.02.2023г./16.03.2023г., аналитични обороти на сметки 1521 „ДФП“, 754 „Финансови приходи за бъдещи периоди“, 503 „Разплащателна сметка в левове“, 302 „Материали“, 201 „Земи, гори и трайни насаждения“, 152 „Получени дългосрочни заеми“ за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г., състояние на сметка 501 „Каса в левове“ за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г., аналитични обороти на сметка 303 „Продукция“ за периода 01.01.2022г.-31.12.2022г., състояние на сметка 209 „Други дълготрайни материални активи“, 205 „Транспортни средства“, 204 „Машини съоръжения и оборудване“, 203 „Сгради“ за периода 01.02.2023г.-28.02.2023г., оборотна ведомост и главна книга за периода от 01.02.2023г.-28.02.2023г.

В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на доставчика – „Агрошанс комерс“ ЕООД, резултатът от която е обективиран в ПИНП № П-02000223082234-141-001/16.05.2023г. (л.301 и сл., т.1). От дружеството е представена информация за дейността (л.321, т.2), в която е посочено, че същото осъществява селскостопанско производство на пшеница, рапица, слънчоглед, люцерна, ечемик, кориандър и др., производство на храна за животни, търговия на едро със селскостопанска продукция, транспортна дейност, кафе бар. За своята дейност дружеството има назначени 42 работници и служители. Представена е също и инвентарна книга, в която под № 605 е вписана инсталация за компостиране, в експлоатация от 31.10.2016г., а под № 686 – машина за компостиране с дата на придобиване 05.05.2020г. и дата на отписване - 30.09.2023г.

От „Агрошанс комерс“ ЕООД са представени копия на процесните фактури и приемо-предавателни протоколи към тях, както и кантарни бележки, договор за покупко-продажба на компост и договор за предоставяне на агротехническа услуга, идентични с тези представени от „Плодинвест“ ЕООД. Представени са също и счетоводни записи относно осчетоводяването на процесните фактури.

Дружеството е представило още и описаните по-горе споразумения за прихващане на вземания и задължения, сключени с „Плодинвест“ ЕООД, ведно със съответните счетоводни записи относно същите (л.412-415, т.2). Видно от счетоводните записвания по сметки 1521 „Договор за финансова помощ“ и сметка 411 „Клиенти“ са записани насрещни операции, съгласно които са намалени вземанията на дружеството от „Плодинвест“ ЕООД за сметка на отписване на дългосрочни заеми от „Мела агро“ ЕООД и „Шанс-92“ ЕООД.

В представени писмени обяснения от „Агрошанс комерс“ ЕООД (л.320, т.2) е посочено, че при доставката на „компост“ са съставяни ППП и кантарни бележки. Стоките са били съхранявани в база на дружеството. Транспортът на стоките е бил за сметка на „Агрошанс комерс“ ЕООД, като компостът е натоварван от база на доставчика и директно е разтоварван на ниви, обработвани от „Плодинвест“ ЕООД.

От страна на дружеството са представени и счетоводни записи за отчитане на производството на компост (л.310-313, т.1) – МО № 2198/31.01.2022г., МО № 693/28.02.2022г., МО № 697/31.03.2022г. и МО № 896/18.12.2022г., ведно със стокови разписки към тях. Видно от посочените счетоводни записвания за производство на компост (общо на стойност 2 099 500 лева, при ставка 0.190 000, или 11 050 000кг) са вложени материали – бали слама и бали люцерна в количества от 5 525 тона от всяка. Съгласно складовите разписки произведеното количество компост е заприходено при един.цена 190 лева за тон. Разходите за производство на компост са отразени като разходи за основната дейност, подсметка „Гранулираща линия“.

В хода на ревизията приходните органи са изискали да бъдат представени транспортни документи – пътни листи, фактури за транспорт и регистрационни талони от „Мела транс“ ЕООД, във връзка с осъществения транспорт на компост от доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД до „Плодинвест“ ЕООД.

От „Мела транс“ ЕООД са представени 3бр. фактури: ф.№ 345/28.02.2022г. с предмет авторемонтни услуги, услуги с механизация и транспортни услуги, на обща стойност 44 739.84 лева, ф. № 354/31.03.2022г. с предмет авторемонтни услуги, услуги с механизация и транспортни услуги, на обща стойност 28 696.92 лева и ф.№ 454/31.12.2022г. с предмет транспортни услуги и услуги с механизация на обща стойност 7 170.00 лева (л.169-170, т.1). И трите фактури са с получател „Агрошанс комерс“ ЕООД.

Транспортното дружество е представило също и описи на извършен транспорт на „Плодинвест“ ЕООД през м.01, м.02, м.03 и м.12.2022г. (л.171-176, т.1). Описите съдържат транспортно средство – рег.№, шофьор, дата на транспорта, маршрут – ДЗС-Плодинвест, транспортирана стока – компост, и съответно бруто, тара и нето на превозвания товар. Видно от така представените описи транспортът е извършван с МПС с рег.№№ А5301ММ с шофьор Х. С., А4312КХ с шофьор Н. Н., А5295ММ с шофьор Д. Д. и А2965НК с шофьор Н. К.. Според представените описи през м.01 е осъществен транспорт 3 189 620кг нето тегло товар, през м.02 – 1 800 380кг, през м.03 – 790 200кг, и през м.12 – 219 800кг.

От „Мела транс“ ЕООД са представени и договори за наем на МПС – от 15.02.2019г., сключен с „Мела ауто“ ЕООД и анекс към него от 15.05.2019г., от 15.05.2019г., сключен с „Агрошанс комерс“ ЕООД, и от 06.01.2021г., сключен с „Мела ауто“ ЕООД (л.177-180, т.1). Така сключените договори обхващат и МПС, с които се твърди, че е осъществен транспортът на компост през 2022г. към „Плодинвест“ ЕООД, посочени в представения опис, както и в приложените от ревизираното лице кантарни бележки. Договорите съдържат още данни за наем на други влекачи (освен разглежданите в настоящото производство), както и на триосно самосвално полуремарке, полуремарке шварцмюлер, гондоли, платформи, ремаркета. Представени са също и регистрационни талони на МПС, от които е видно, че МПС с рег.№№ А5301ММ, А4312КХ, А5295ММ са тип „влекачи“, а МПС с рег.№ А2965НК – товарен автомобил (л.181-184, т.1).

За извършения конкретен транспорт от „Мела транс“ ЕООД са представени общо 81бр. товарителници и 78бр. пътни листи (л.185-248, т.1). В представените товарителници са вписани следните данни: изпращач - „Агрошанс комерс“ ЕООД, получател - „Плодинвест“ ЕООД, дата и място на натоварване – ДЗС Карнобат, място на разтоварване – ниви, описание на товарите – наименование (компост) и тегло (съответно на нето теглото, посочено в кантарните бележки). По отношение на превозния автомобил е посочена марката и регистрационния номер, както и шофьора. Товарителниците са подписани за превозвач и получател, без да е отразено кои са лицата положили подписите. Пътните листи съдържат фабрично генериран номер, марка автомобил, регистрационен номер на МПС, водач на автомобила, издател на пътния лист – М. Г. и дата, време на излизане от гаража, отбелязване относно клиничното здраве на шофьора, подпис на водача приел автомобила, име (С.) и дата за приел и проверил пътния лист, вид на товара – компост, номера на товарителницата, към която са издадени. На гърба на пътния лист са отбелязани маршрутите: ДЗС-ниви-ДЗС с начален част между 7.30ч-8.00ч.

В хода на ревизията приходните органи са изискали от Агенция „Пътна инфраструктура“ (АПИ) справка относно засечено движение на МПС с рег.№№ А5301ММ (за периода м.01.2022г., м.02.2022г.), А4312КХ (за периода м.02.2022г.), А5295ММ (за периода м.02.2022г. и м.12.2022г.) и МПС с рег.№ А2965НК (периода м.01.2022г., м.03.2022г. и м.12.2022г.). Справките са постъпили на 02.08.2023г. (л.124-168, т.1).

При анализ на справката от АПИ приходните органи са установили, че за част от курсовете по пътни листи няма съответствие на посоките, регистрирани в системата на Агенцията и посоките съобразно приложените по преписката пътни листи и описи на извършени превози с посочени дестинации:

• относно МПС с рег.№ А2965НК: на 06.01.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 26.01.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос-гр.Трапоклово; на 04.03.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Трапоклово; на 14.03.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Екзарх Антимово, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/с.Вълчин; на 15.03.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Житосвят, но автомобилът е засечен в посока с.Вълчин/гр.Айтос; на 17.03.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Житосвят, но автомобилът е засечен в посока с.Вълчин/гр.Айтос;
• относно МПС с рег.№ А5301ММ: на 18.01.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 19.01.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 10.02.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/гр.Трапоклово/гр.Сливен/гр.Велико Търново; на 11.02.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/гр.Трапоклово/гр.Сливен/гр.Велико Търново; на 12.02.2022г. по пътен лист се извършват 2 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/гр.Трапоклово/гр.Сливен/гр.Велико Търново; на 14.02.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 15.02.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/гр.Трапоклово/гр.Сливен/гр.Велико Търново; на 16.02.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 20.02.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 21.02.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/с.Вълчин/с.Климент/с.Пристое; на 22.02.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос; на 23.02.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос;
• относно МПС с рег.№ А4312КХ: на 28.02.2022г. по пътен лист се извършват 3 курса до с.Детелина, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос;
• относно МПС с рег.№ А5295ММ: на 28.02.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Девитак, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос/гр.Трапоклово/гр.Сливен/гр.Велико Търново; на 16.12.2022г. по пътен лист се извършват 4 курса до с.Детелина и до с.Екзарх Антимово, но автомобилът е засечен в посока гр.Айтос.

В хода на ревизията приходните органи са приобщили становища от Институт по зеленчукови култури „Марица“-Пловдив (л.101, т.1), Общинско предприятие „Чистота ЕКО“-Бургас (л.105, т.1), Общинско предприятие „Регионално депо за неопасни отпадъци-Габрово“ (л.108, т.1), и Институт по фуражните култури – Плевен (л.119, т.1), дадени във връзка с отправени искания за представяне на документи , сведения и писмени обяснения от трети лица в производства по ревизии на други контрагенти на „Агрошанс комерс“ ЕООД. Наред с това, в процесното производство е изискано становище и от Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София (л.112, т.1). Становищата касаят технологичния процес на производство на компост.

Съгласно становището на Институт по зеленчукови култури „Марица“ компостът е продукт получен основно от разграждането на растителни отпадъци в аеробни условия. Институтът не е провеждал изследвания за компостиране на бали люцерна и бали слама, но се допуска, че процесът се извършва на открита площадка по метода windrow composting. Описан е процесът на компостиране, който включва три фази – разграждане, която се характеризира с висока температура необходима за развиване на микроорганизмите -бактерии; превръщане – започва при понижаване на температурата, като вече е трудно да се различат вложените органични материали; и узряване – замира микробиалната активност, материалът се охлажда и предоставя среда на земните червеи, насекоми и ларви за приключване на процеса. Резултатът е компост – тъмнокафяв материал с наситена миризма на почва. Според изложеното в становището на Института времето за компостиране зависи от редица фактори, но най-вече от сезона. Съответно при производство на открито - през пролетта и лятото процесът се ускорява от повишената температура. Отбелязано е, че ако компостирането започне през пролетта ще са нужни 5 месеца за получаване на компост, а през есента и зимата процесът се забавя. Най-краткото време за компостиране, според даденото становище, е 5 месеца при поддържане на оптимална влага в граници 70-80%. Дадено е описание на площадките за съхранение на изходните суровини за производство на компост, като в тази връзка е посочено, че същите трябва да са на открито, със слаб наклон и канал за оттичане на ферментационните течности.

От ОП „Чистота ЕКО“ – Бургас е посочено, че на стопанисваната от него площадка за компостиране се преработват разделно събраните биоразградими отпадъци (клони, шума, трева, сено, плодове и зеленчуци). Дадено е описание, че за целите на процеса отпадъците преминават предварително третиране – отсепариране на примеси, шредиране, хомогенизиране и смесване, след което се оформят купчини с компост. Самият процесът е аеробен и протича на закрито и открито. Посочено е, че компостирането преминава през три фази – активна фаза на разграждане на закрито, узряване на компоста на открито и окончателно третиране на компоста чрез пресяване. В предприятието, според интензивността на входящите биоразградими отпадъци, една компостна купчина се запълва от 10 до 15 дни, фазата на активно разграждане продължава между 5-10 (15) седмици с периодично поливане и аериране, узряването протича за 10-15 седмици, следва пресяване. През целия процес се извършва наблюдение – измерване на температура, влажност, поливане, обръщане, пресяване и др. Според становището на ОП „Чистота ЕКО“ – Бургас най-краткото време за производство на готов продукт е 4 месеца. Дадено е разяснение, че за самия процес е необходима площадка – запечатана повърхност с подходяща система за събиране на дъждовни води и инфилтрат, а за някой отпадъци е нужен – навес. Направено е уточнение, че всяка площадка за компостиране трябва да отговаря на различни изисквания спрямо суровините за производство, вида на процеса, качествата на крайния продукт и зоните на приложение. От страна на предприятието е посочено, че за целите на производствения процес се ползват шредер, мобилно сито, челен товарач и компостообръщач.

ОП „Регионално депо за неопасни отпадъци – Габрово“ сочи в своето становище, че за производствената дейност на компост разполага с инсталация, разположена на 4643 кв.м. и с проектен капацитет 10 000 тона годишно на вход на инсталацията и 5000/6000 тона годишно на изход на инсталацията. Основно в процеса по компостиране в предприятието се влагат отпадъци от паркове и градини, разделно събирани отпадъци от домакинствата, отпадъци от кухни и заведения за обществено хранене и отпадъци от пазари. Дадено е подробно описание на процеса по компостиране, като е посочено, че най-напред отпадъците, в зависимост от техния размер, преминават през съоръжения за раздробяване при оптимален размер от 12мм, с изключение на окосената трева, тъй като тя е в малки размери. След това материала се пресява на транспортна лента. Описано е, че самият процес на компостиране преминава през две фази – фаза на активно компостиране и фаза на зреене. Средното време за протичане на фазата на активно компостиране е около 3 месеца при изпълнение на всички оптимални условия – съотношение C:N, влажност, кислород, температура. Посочено е, че образуваните купове се разбъркват с цел изравняване на температурата и влажността и съдържанието на кислород, при препоръчителна честота на разбъркване: 3 пъти през първата седмица, 2-3 пъти през втората седмица, 2 пъти през третата седмица,1път през четвърта и пета седмица, след това по 1 път на две седмици, ако продължава отделянето на топлина. След приключване на активната фаза компостираните купове се преместват под покрито хале за фазата на зреене, която протича средно около 2 месеца при поддържане на влага от 50-60%, която в края на фазата следва да е 40-45%. Посочено е, че най-краткото време за процеса е от 5 месеца при оптимални условия за протичане на процеса, като обемът на вложените материали намалява наполовина през активната фаза. Отбелязано е, че изискванията за площадки за компостиране са регламентирани в Наредба № 7 от 24.08.2004г. за изискванията, на които трябва да отговарят площадките за разполагане на съоръжения за третиране на отпадъци.

В становището на Институт по фуражните култури – Плевен е посочено, че същият не е компетентен да даде отговори на поставените въпроси, като са дадени насоки, че такъв се явява Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София.

Постъпилото становище от Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София е изготвено от доц. д-р З. П. и гл.ас. М. Н.. В същото е описано, че компостирането е процес на контролирано аеробно, екзотермично, биологично трансформиране на разделно събрани биоотпадъци и утайки, с цел получаване на компост – богат на хумус продукт, съдържащ най-малко 15% и не повече от 50% сухо органично вещество от общото тегло на получения продукт. Описано е, че органичните компости имат съществено значение за подобряване физиологичното развитие на отглежданите култури и запазване и повишаване на почвеното плодородие. Отбелязано е, че торенето на почвата с компост е целесъобразно за всички видове селскостопански култури и почвени типове. При есенните култури – пшеница, тритикале, ечемик, рапица и др., внасянето на компост се извършва при основната обработка на почвата – август-октомври, а през пролетта – февруари – април, като подхранване на отглежданата култура. При пролетните култури – слънчоглед, кориандър и др., компост се влага при основната обработка на почвата – септември-октомври, или преди сеитбата – февруари – април. При трайните насаждения – компост се влага на есен. Посочено е, че няма ограничения в броя на обработката с компост, като през пролетта преди и по време на вегетацията на културата също е допустимо. Самото влагане на компост може да се осъществи чрез заораване преди обработката, след обработката – да се прилага повърхностно, както и като мулч. Направено е уточнение, че в България липсват официални общоприети национални изисквания за норми на използване и начини на приложение на компост в единица площ. Дадено е становище, че безопасността от проява на фототоксичност дава свобода и право на ползвателя да преценява кога и какви количества компост да вложи.

В становището на Института, във връзка с поставените въпроси, е даден отговор, че в 10 000 тона материал се съдържат до 50% органична част, примеси до 5-10% и до 65% вода. Дадено е разяснение, че обема на първоначалните материали намалява до 55-65%. Делът на сухия компост възлиза на 40-50%. Уточнено е, че в зависимост от качеството на получения компост – едрина, степен на раздробяване, степен на угниване, съотношение между въглерод и азот, поддържаната температура, степента на аерация, температурата на околната среда, внесените примеси, съдържанието на вода и др., съотношението между изходна суровина и готов компост може да варира от 50-100%.

Във връзка със зададените въпроси, от Института е дадено разяснение, че поради липса на данни в съотношението на зелена-суха маса на изходната суровина и други примеси към нея, условно се приема, че 1 куб.м.се съдържат 500кг изходна суровина – смес от бали люцерна и бали сено, при което за 10 000тона изходна суровина ще е необходима площадка с размер около 20da, а при 750 кг изходна суровина в 1 куб.м. – около 13.33da обща площ, която площ варира в зависимост от височината на куповете/редовете.

При така събраните доказателства от ревизираното лице, от извършените насрещни проверки, и от трети лица, приходните органи са приели, че за декларираният ДДС за периода м.02.2023г. за възстановяване в размер на 240 000 лева, от страна на „Плодинвест“ ЕООД не са били налице предпоставките за ползване на данъчен кредит по процесните фактури за доставка на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Приходните органи са приели, че ДДС по спорните фактури е начислен неправомерно, тъй като не се доказва реалност на извършените доставки на компост, мотивите и съображенията за което са изложени в изготвените РД и РА, с които е приключила ревизията.

В мотивите на РД е посочено, че съгласно представената справка от АПИ на повечето от датите, за които има документи извършени превози (кантарни бележки, пътни лист и товарителници) въобще няма регистрирано движение на МПС, вписани в документите. В същото време е установено, че за друга част от дните (подробно описани по-горе в изложението) има разминаване в посочените в документите посоки (с.Детелина, с.Екзарх Антимово, с.Житосвят) и посоките, в които са засечени съответните МПС да се движат от системата на АПИ. В тази връзка е направен извод, че независимо, че са представени всички изискани транспортни документи, то декларираният транспорт не се доказва. Прието е още в РД и РА, че не се доказва произходът на доставените стоки. В тази връзка приходните органи са анализирали представените становища от различните институции и предприятия, занимаващи се с производство на компост, както и извършените от производителя счетоводни отчитания, при което са достигнали до извод, че не е възможно при вложени 11 050 тона суровина да се произведе компост в същото количество, от което 6 000 тона да е продадено на „Плодинвест“ ЕООД, а останалата част на други контрагенти. Прието е, че съобразно дадените становища времето за компостиране е от 3 до 5 месеца, което не съответства на отчетените от производителя данни за производство – влагането на материалите за производство и влагането на готовия продукт на нивите на ревизираното лице в повечето случай са осчетоводени в рамките на един месец. Прието е още, че периода на влагане на компоста не е подходящ за част от културите. Направен е също и извод, че „Агрошанс комерс“ ЕООД не разполага с необходимите площадки за производство на компост.

В резултат на направените констатации и изводи, приходните органи са приели, че по процесните фактури не са извършени доставки от „Агрошанс комерс“ ЕООД, съответно същите отразяват нереално извършени стопански операции, т.е. не е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС на основание на което да бъде начислен ДДС, респективно на основание чл. 68, ал.1,т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, във връзка с чл.70, ал.5, чл.6 и чл.25, ал.1 и 2 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури в размер на 240 000 лева, ползван за периода м.02.2023г.

С жалбата пред директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), отстрана на „Плодинвест“ ЕООД са представени допълнителни доказателства – очертани маршрути от ДЗС Карнобат до мястото на разтоварване на превозваните товари – компост, както и становище от доц. д-р С. Т. - инженер-агроном. В приложеното становище е описано, че когато сламата и растителните отпадъци са полузагнили и се овлажняват принудително, компостът може да узрее за 25-30дни, като готовата продукция може да се разхвърля през всички сезони, като най-подходящо е времето преди подготовката за сеитба. Отбелязано е още в отговора, че при производство на компост от слама и растителни отпадъци и принудително и постоянно овлажняване се повишава влагата на преработените продукти, като се постига по-бързо узряване и получаване на рандеман близък до 100%.

При извършване на проверката на ревизионния акт по административен ред, решаващият орган е приобщил допълнителни доказателства към преписката, събрани в хода на проведени ревизии на други контрагенти на доставчика на компост – протокол за посещение в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД, ведно с представена счетоводна справка „състояние на сметка 303 – Продукция, подсметка 29 Компост“ за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г.; протокол за посещение на обекти на „Агрошанс комерс“ ЕООД, ведно със снимки на притежаваната от дружеството компостираща машина; отговор на поставени въпроси от Институт по зеленчукови култури „Марица“-Пловдив; акт за прихващане или възстановяване (АПВ) № П-02000222048621-004-001/06.04.2022г., издаден след извършена ревизия на „Агрошанс комерс“ ЕООД за периода 01.02.2022г. – 28.02.2022г.; представени от „Агрошанс комерс“ ЕООД счетоводни справки „състояние на сметка 611 – разходи за основната дейност, подсметка 75 – Компост“ и „състояние на сметка 701 – приходи от продажба на продукция, подсметка 30 – Компост“ за периода от 01.01.2022г.-31.12.2022г. (л.24-40, т.1).

В приобщения протокол за проверка в базата на „Агрошанс комерс“ ЕООД е отразено, че на приходните органи е показана машина за компостиране – самоходна машина с 4 колела, марка „TORTURN 3000“, която е заснета. От представителя на дружеството не са показани други техника, работна база, площадка за компост, съоръжения или съдове за производство на компост. Не са дадени и разяснения относно начина на работа на компостиращата машина. При проверката е констатирано, че стопанският двор се ползва и от други юридически лица.

В присъединеното становище на Институт по зеленчукови култури „Марица“ е посочено, че Институтът извършва научни изследвания с растителни отпадъци от зеленчукопроизводство, като са изпитвани варианти на комбиниране на свежи и сухи материали в компостираща смес в малки количества – обем около 1 куб.м. Даден е отговор, че не е извършвано изследване дали е възможно от 5000 тона суровина да се произведе 5000 тона компост. В становището е посочено, че при компостиране на открита площадка през месец януари процесът се забавя и не може да се осъществи за толкова кратко време – един календарен месец. Отбелязано е, че научната дейност на Института не касае изследване на площадките за компостиране. Посочено е, че за производство на компост на открито са нужни следните машини – шредер за раздробяване, машина за разбъркване и навлажняване на компостиращата смес и сито за пресяване на готовия продукт. Дадено е становище, че компоста се влага в почвата чрез заораване и през месец януари не може да бъде внесен в посеви от култури във вегетация (рапица, люцерна, пшеница и др.). Посочено е, че не може да се даде препоръка за торене с компост от люцернови бали и бали сено, тъй като такъв продукт не е бил обект на изследване.

Въз основа на събраните доказателства, решаващият орган е достигнал до заключението, че оспореният ревизионен акт е законосъобразен, като правилно приходните органи са достигнали до извод за липса на реални доставки по процесните фактури за закупен компост. Решаващият орган е изложил мотиви, въз основа на които е приел, че представените в хода на ревизията документи – товартелници, пътни листи, кантарни бележки, приемо-предавателни протоколи, договори, както и данни за превозните МПС, не могат да удостоверят извършването на транспорт на процесните стоки, както и предаването на същите. В тази връзка е изложено, че сключеният между „Плодинвест“ ЕООД и „Агрошанс комерс“ ЕООД договор за покупко-продажба на компост не съдържа конкретна информация относно суровините, от които е произведен компоста, както и начина на неговото доставяне до купувача. Оспорена е достоверността на представените ППП, кантарни бележки, пътни листи и товарителници, като в тази връзка са наведени съображения за липса на съществени реквизити, сочещи място на натоварване, място на разтоварване, лицата предали и приели доставяните количества. Изложени са още мотиви, че количествата по кантарни бележки не кореспондират с количеството предаден компост по ППП към датата на издаване на последните. По отношение на кантарните бележки е изложено, че липсват данни кой ги е издал, като в тази връзка е изложено, че „Агрошанс комерс“ ЕООД няма назначен кантарджия. Не е ясно и кои са лицата положили подписи върху тях. Посочено е още, че за да се издадат кантарните бележки на компютър е необходимо дружеството да разполага с такъв и с принтер на кантара. Относно транспорта се уточнява, че от страна на „Агрошанс комерс“ ЕООД не е посочено, коя е базата за натоварване и кои са нивите, на които са разтоварени доставените количества, нито се дава информация относно шофьорите и превозните средства. Установено е според решаващия орган, че товароносимостта на сочените в кантарните бележки МПС не съответства на тяхната товароносимост, съобразно талоните за регистрация. В транспортните документи липсват данни дали при превоза е ползвано ремарке и какви са неговите идентификационни данни, което е задължително, доколкото описаните МПС представляват влекачи. Изложено е, че пътните листи не съдържат достатъчно информация относно маршрута, изминати километри, часове на потегляне и пристигане, показания на километража. В тази връзка е посочено, че разходите за гориво се изчисляват на база изминати километри, като липсата на данни за изминато разстояние не позволява изчисляването на тези разходи. Според решаващия орган, поради липсата на посочено конкретно място на разтоварване – коя точно нива, пътните листи не могат да бъдат приети като доказателство за извършен превоз. В подкрепа на този извод решаващият орган е изложил още, че съгласно справката от АПИ на някои от датите на превози няма регистрирано движение на въпросните МПС, а на други дати се установява разминаване в посочените в справката маршрути и тези за превоза, съгласно данните по делото. Изложено е още, че за фактурите за транспорт, издадени от „Мела транс“ ЕООД липсват първични документи, поради което същите не могат да бъдат отнесени към доставките на компост към „Плодинвест“ ЕООД. При тези съображения решаващият орган е достигнал до извод, че представените документи – пътни листи, товарителници, ППП, кантарни бележки, фактури за транспорт, не следва да се кредитират, както и не могат да обосноват извод за действително извършен транспорт и доставка на компост към получателя „Плодинвест“ ЕООД.

Въз основа на събраните становища от Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София и Институт по зеленчукови култури „Марица“-Пловдив, приходните органи са направили извод, че е невъзможно от вложените суровини да се произведе същото количество компост, както и че производството на компост се осъществява в рамките на 5 месеца, а според събраните данни от доставчика, това следва да е било извършено в рамките на месец. В тази връзка е посочено, че по счетоводни данни материалите са вложени през м.01.2022г., а готовата продукция е заприходена на 31.01.2022г. (5 440 тона), т.е. към 05.01.2022г., 17.01.2022г. и 25.01.2022г. (датите на първите ППП) дружеството не е разполагало с описаното в ППП количество компост, който се твърди, че е доставен на „Плодинвест“ ЕООД. Направен е извод, че дори при най-опитамлните условия, според представеното от жалбоподателя становище на С. Т., производството на компост отнема 25-30 дни, т.е. отново към датите на ППП, доставчикът не е разполагал с готов продукт. Прието е още от решаващия орган, че съобразно дадените становища от институтите и предприятията, ангажирани с производство на компост, дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД не разполага и с необходимата площадка и технически съоръжения, тъй като доказателства в тази посока не са представени от дружеството. В тази връзка е посочено още, че от събрани в хода на други проверки и ревизии, както в хода на настоящата ревизия данни, се установява, че от „Агрошанс комерс“ ЕООД не е декларирана дейност по производство на компост. Наред с това, дружеството е отчело разходите за компост, като разходи за основната дейност от гранулираща линия, където по същество се ползват идентични суровини. Сочи се, че приходните органи изрично са изискали от доставчика информация относно наличието на площадка за компостиране – ИПДПОЗЛ с изх.№ П-02000223082234-040-001/26.04.2023г., като в отговор е получена само инвентарна книга, без да конкретизира кои активи се ползват в производството на компост. Решаващият орган е приел, че единственият актив, който може да се отнесе към този вид производство е на ред 686 от инвентарната книга – компостираща машина, но липсва каквато и да било информация относно тази машина – вид, характеристики, от кого се управлява и др. При посещението в базата на „Агрошанс комерс“ ЕООД на приходните органи не е показана действаща площадка за компост, а само компостиращата машина. При тези съображения от директора на ОДОП е направен извод по отношение на „Агрошанс комерс“ ЕООД за липса на материална и техническа обезпеченост и технологично време за производство на компост, в количеството и времето, в което е продадено на „Плодинвест“ ЕООД.

Решаващият орган е оспорил и твърденията на ревизираното лице, че доставените количества компост са директно вложени на нивите. В тази връзка е извършен анализ на приложения договор за агротехнически услуги. Решаващият орган е направил заключение, че договорът съдържа неясна дата на сключване, както и обхват на предоставяните технически услуги и тяхното заплащане, както и липсват документи, обуславящи извод за конкретните услуги и тяхното ценообразуване, кога и как са извършени услугите и кои лица са били ангажирани. Изложени са съображения, че е невъзможно договорът да е сключен на 03.01.2022г., съответно „Агрошанс комерс“ ЕООД да разполага с необходимата информация за предоставяне на агротехническа услуга, доколкото първият превоз е започнал на 03.01.2022г. още в 08.00ч. Наред с това, въз основа на полученото становище от Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София и Институт по зеленчукови култури „Марица“-Пловдив, е направен извод, че периодът от 03.01.2022г. до 17.03.2022г., когато се твърди, че са извършени доставките, не е подходящо време за влагане на компост в голяма част от културите, за които се твърди, че е отнесен. Решаващият орган е направил извод, че е налице разминаване в счетоводното отчитане на разходите за компост по култури и така, както е описано влагането му в представените от ревизираното лице справки. Наред с това, са изведени и доводи, че счетоводното отчитане на полученото количество компост не може да направи връзка между закупеното количество и това отписано от сметка 302 „материали“. Направен е също така и извод, че разходите за компост представляват голяма част от себестойността на готовата продукция. Направен е също и извод за липса на разплащане между контрагентите, като в тази връзка са анализирани представените споразумения за прихващане.

При тези съображения, решаващият орган е приел, че не се доказва реалното извършване на доставките по процесните фактури и съответно не е налице основание да се признае право на данъчен кредит по тях и потвърдил оспорения пред него ревизионен акт.

В хода на съдебното производство е извършена съдебно-счетоводна експертиза (л.619, т.2). В заключението е отразено, че дружествата „Плодинвест“ ЕООД, „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Мела транс“ ЕООД водят редовно и съгласно законовите изисквания, като в тази връзка е констатирано, че приходите и разходите се осчетоводяват към момента на тяхното възникване, разходите се отчитат по икономически елементи и се признават към момента на възникване на база счетоводните принципи за текущо начисляване и съпоставимост.

По отношение на „Плодинвест“ ЕООД експертът е констатирал, че е осчетоводило приходи от продажба на готова продукция през 2022г. на обща стойност 3 153 654 лева, отразена по сметка 303 „Готова продукция“, като няма налични остатъци в края на годината. Съответно продажбите са осчетоводени коректно по кредита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“ – в размер на 3 389 046 лева. Като приходи, дружеството е осчетоводило и получена през 2022г. субсидия. Анализираните счетоводни сметки са намерили отражение в Годишния финансов отчет. Относно закупуването на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД, вещото лице е констатирало, че са съставени мемориални ордери от 31.12.2022г., с които са направени счетоводни записвания за получаване и заприходяване на компост по сметка 302 „Материали“, аналитична сметка „Компост“ на обща стойност 1 200 000 лева, или 6 000 тона. Със същата сума материалите са били вложени като разход по икономически елементи и осчетоводени съответно по дебита на сметка 601 „Разходи за материали“, която сума впоследствие е отнесена като разход за основаната дейност с две счетоводни записвания. Вещото лице е установило, че разходите са разнесени по аналитични сметки, както следва: 554 000 лева – пшеница, 236 000 лева – рапица, 66 000 лева – люцерна, 248 000 лева – слънчоглед, 39 400 лева – кориандър, 12 600 лева – череши и 44 000 лева – праскови. Вещото лице е обобщава, че приложената аналитична отчетност показва разпределението по култури на общата сума на разхода 1 200 000 лева. Експертът е посочил, че разходите за материали правилно на база съпоставимостта на приходи и разходи са отнесени през годината на доставките, независимо, че фактурите са издадени през 2023г.

По отношение на „Агрошанс комерс“ ЕООД експертът е констатирал, че са осчетоводени приходи в размер на 2 210 000 лева, от които 1 200 000лева за доставки към „Плодинвест“ ЕООД. Приходите са отнесени по кредита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“ с основание за начисляването издадените приемо-предавателни протоколи за 6 000 тона компост с получател „Плодинвест“ ЕООД. Приходите са признати за 2022г. и са включени в ГФО за същата година, като е спазен принципа на съпоставимост на приходите и разходите в един и същ период. Относно разходите за производство на компост, експертът е констатирал, че произведеното общо количество 11 050 тона компост е заведено по сметка 303 „Готова продукция“, като са направени разходи за производство на обща стойност 1 137 655 лева, отчетени по дебита на сметка 611 „Разходи за основаната дейност“. Разходите са формирани от материали (сметка 302 „Материали“) – люцернови бали и бали слама на стойност 1 125 835 лева, прехвърлени по сметка 601 „Разходи за материали“. Вещото лице е констатирало още, че за производството на компост е отчетена амортизация в размер на 11 819 лева. Съответно себестойността на 1 тон компост е определена на 103.85 лева, респективно разходите за доставените до „Плодинвест“ ЕООД количества са в размер на 623 132 лева. Готовата продукция е заприходена въз основа на складови разписки. Счетоводните операции са отразени със счетоводни записвания от 31.01.2022г., 28.02.2022г., 31.03.2022г. и 18.12.2022г. Вещото лице е дало разяснение, че вписаната в случая стойност 190 лева за тон компост, представлява справедлива стойност, по която същият се завежда в баланса, а разликата със формираната себестойност съответно се отнася като печалба или загуба за периода, в който са възникнали, което е съобразено с НСС 41 Селско стопанство т.3.5.

Вещото лице е констатирало, че в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД (по смета 602 „Разходи за външни услуги“) са осчетоводени и разходи за транспорт по фактури, издадени от „Мела транс“ ЕООД на стойност 67 147.30 лева по 3 броя фактури (представените в хода на производството).

Експертът е установил, че през 2024г. са извършени корекции в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД за отчетен период 2021г., като корекциите се изразяват във взети счетоводни операции за намаляване на наличните материали – бали слама и бали люцерна, и увеличаване разходите за незавършено производство чрез вписването им по сметка 611 „Разходи за основната дейност“ със сумата от 1 114 993 лева. Посочено е в заключението, че с извършената корекция са спазени изискванията на НСС- № 10 „Събития настъпили след датата на Годишния счетоводен отчет”, т.2 и т.3.2.

При проверката в счетоводството на „Мела транс“ ЕООД вещото лице е установило, че са осчетоводени три фактури за транспорт за сметка на „Агрошанс комерс“ ЕООД – 354/01.03.2022г., 454/31.12.2022г. и 345/28.02.2022г. на обща стойност 67 147.30 лева, които са намерили отражение по кредита на сметка 703 „Приходи от продажба на услуги“. На вещото лице са представени документи за извършения транспорт на компост – кантарни бележки, пътни листи и регистрационни талони. Посочено е в заключението, че дружеството е отчело разходи за наем на транспортни средства – наеми на влекачи (по дебита на сметка 602 „Разходи за външни услуги“), за гориво (по дебита на сметка 601 „Разходи за материали“, разходи за заплати на водачи (по сметка 604 „Разходи за заплати“), за осигуровки (по сметка 605 „Разходи за осигуровки и др.“). Поради липсата на заведена аналитична отчетност, вещото лице отбелязва, че не може да посочи точните суми на отразените разходи. Формиран е за годината положителен финансов резултат.

В съдебно заседание вещото лице прави уточнение, че получаването и предаването на компоста е извършвано с приемо-предавателни протоколи и кантарни бележки, въз основа на които в счетоводството на „Плодинвест“ ЕООД се осъществява заприходяването и след това изписване, като се създава мемориален ордер. Конкретно посочва, че за изписването е създаден МО от 31.12.2022г. Уточнява още, че за отразяване на разходите по този МО (кредитиране на сметка 302 „Материали“), в счетоводството на дружеството са налице данни за предхождащо дебитиране на сметка 302 и съответно като насрещна операция - кредитиране на разчетна сметка 498, отразяваща задължения за плащане. Експертът отбелязва, че чисто счетоводно заприходяването и изписването на материалите следва да се извърши към момента на извършване на дейността, но доколкото осчетоводяването е осъществено на 31.12.2022г., т.е. в рамките на финансовата година, не се изменя финансовият резултат.

По отношение на „Агрошанс комерс“ ЕООД експертът прави уточнение, че посочените в експертизата приходи от продажба на продукция обобщават целия оборот от годината, като приходът от компост е осчетоводен на 31.12.2022г. чрез кредитиране на сметка 701 „Приходи от продажби на продукция“, като преди това разходите са отнесени по сметка 303 „Продукция“ за м.януари, февруари, март и декември. Експертът конкретизира, че като разходи за продукция на компост в дружеството са отчетени разходите за материали – люцерна и слама, и разходи за амортизация на балираща машина, който са натрупани по сметка 611. Не са установени други съпътстващи разходи, например за гориво, поради липса на аналитична отчетност. Вещото лице прави уточнение, че разминаването на сумите по сметка 611, 303 и 603 относно компоста се дължи на приложението на националния стандарт за селското стопанство, който изисква в края на отчетния период продукцията да се оцени по себестойност, като за целта сметка 611 се дебитира и кредитира с финансовия резултат при заприходяване на продукцията, а след това и при продажбата с разликата между стойностите.

По отношение на извършената корекция в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД вещото лице посочва, че при проверката са му представени оборотна ведомост преди корекцията, коригиращите МО – 4бр. и оборотна ведомост след корекцията. Като сочи, че така извършената корекция отразява започване на производство на компост още през 2021г. Дава се уточнение, че според вещото лице за отстраняване на допусната грешка е приложим СС 10, а не този, който му бил посочен от съставителя на ГФО – СС „Отчитане на грешки при съставяне на годишния счетоводен отчет“, тъй като той касае фундаментални грешки. Посочва, че събитието обосновало корекцията е настъпило през 2021г., като за него е била подадена информация през 2024г. и въз основа на това са извършени корекциите. Прави уточнение, че извършената корекция не е отразена по сметка 601, а единствено е извършено намаление на наличните материали по аналитична сметка 302 – бали слама и люцерна и е завишен оборота по сметка 611 „Разходи за основната дейност“. Тази корекция не е отразена във финансовия резултат, а счетоводно. Резултатът от извършената корекция не касае финансовия резултат и съответно негова промяна не е оповестена, като вещото лице счита, че същата следва да бъде посочена най-малко в счетоводната политика.

По отношение на проверката извършена в счетоводството на „Мела транс“ ЕООД, вещото лице уточнява, че отнасянето на фактурите за транспортни услуги отнася към компоста, тъй като са с получател на услугата „Агрошанс комерс“ ЕООД.

В хода на съдебното производство е изготвена и агротехническа експертиза от вещото лице М. Н. – гл.ас.д-р в Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София. В изготвеното заключение вещото лице е изложило кратко описание на процеса по компостиране. В същото е отбелязано, че установената законодателна рамка не дава достатъчно информация за качеството на компоста като средство за торене при прилаганите различни земеделски практики, използване на техника за компостиране от различни биоразградими материали. Описано е, че компостирането е процес на контролирано аеробно, екзотермично, биологично трансформиране на разделно събирани отпадъци и утайки, с цел получаване на компост – богат на хумус продукт, съдържащ най-малко 15% и не повече от 50% сухо органично вещество от общото тегло. Процесът протича в три термични фази – начална фаза на обеззаразяване, термофилна фаза и фаза на зреене, протичащи благодарение на микро- и макроорганизми. Компостът осигурява овлажнени органични вещества – хумус и глина, както и хранителни вещества за растенията и може да се използва за мулчиране, като органична тор, органичен подобрител или съставка при производството на растежни почвени среди и други смеси. Качественият компост служи да подобрява растежа и развитието на растенията, както и подобряване на почвата.

Конкретно посочва, че върху технологичното времетраене на процеса за производство на компост в резултат от използване в аеробна среда на принудително аериране и овлажняване на растителни отпадъци – бали слама и люцерна, оказват влияние – температурата, влагата, pH, количеството на изходните суровини, активност на микроорганизмите, съдържание и съотношение на C:N, влияние на външни фактори на околната среда – валежи, температура, вятър, и др, като в заключението подробно са описани факторите, оказващи влияние на процеса и техните характерстики. Експертът описва, че оптимизирането на процеса зависи най-вече от състава на суровината, съдържанието на влагата, аерирането, температурния режим и добавките. В тази връзка отбелязва, че съдържанието на влага може да варира и зависи от структурирането и капацитета на задържане на вода от използваните суровини, като този капацитет при сламата е 82.6%, а при люцерната – 78.9%, т.е. значително по-висок от други суровини като хранителни отпадъци, кухненски и зелени отпадъци. Описва още, че в процеса на компостиране съдържанието на влага е в оптимални граници от 45-60% и постепенно намалява, което свидетелства за стабилен и зрял компост, като съответно прекалено сухият компост се разпрашава и затруднява технологично приложението му. На следващо място уточнява, че наличието на повече кислород ускорява процеса, като това се постига с редовно размесване. Необходимата температура за процеса също се постига чрез механично обръщане, принудително аериране и овлажняване за поддържане на достатъчно влага, с което се стимулира дейността на аеробните микроорганизми. Уточнено е, че при процесите на принудително активно аериране водят до намаляване на периода на активната фаза. Вещото лице уточнява още, че в българското и европейското законодателство няма установени стандарти за производство и качество на компост, произведен от селскостопански суровини, съответно за влагането му в почвата. Посочва също, че за производство на компост от селскостопански отпадъци от слама от зърнено-житни култури и люцерна не се изисква сертификат.

По отношение на производствения процес на компостиране, прилаган от „Агрошанс комерс“ ЕООД, експертът е установил (по данни от производителя), че моментът на започване на производството е м.септември 2021г., а ползваната производствена площадка представлява 500дка земеделски двор в ДЗС Карнобат. Вещото лице е установило, че в счетоводството на дружеството са описани следните материали, като вложени в производство на компост: с ID 22523/30.09.2021г. – вложени 1720 тона люцерна и също толкова слама; с ID 22524/31.10.2021г. – вложени 1500 тона люцерна и също толкова слама; с ID 22525/30.11.2021г. – вложени 1640 тона люцерна и също толкова слама; с ID 22526/31.12.2021г. – вложени 555 тона люцерна и също толкова слама; с ID 22528/31.01.2022г. – вложени 110 тона люцерна и също толкова слама. Констатирало е още, че за ускоряване на зреенето дружеството е ползвало почвения слой от дворното място, на което е разположена площадката, както и (по данни от производителя) – отпадъци от производството на гранули. За производството на компост е ползван метода windrow – компостиране на открито чрез размесване, принудително аериране и навлажняване на суровините с помощта на използвана специална техника (самоходна машина за компостиране). Вещото лице е установило, че дружеството е закупило самоходна машина „Kompostwender Top turn 3000“ с 4 бр. колела с работни параметри и висока производителност, от която се намалява времето за производство на компост и се свеждат до минимум загубите. Описано е още, че изходните суровини – бали слама и бали люцерна, са разполагани и обработвани редово, като същите са залагани в различно време и са обработвани с професионалната техника, с цел протичане в оптимална степен и време, процесите на разграждане. Произведеният компост, по информация на производителя, е с влажност повече от 40% и сухо вещество – повече от 50%.

При тези данни вещото лице е дало заключение, че от момента на залагане на количествата суровина – м.09.2021г., до момента на извършване на първите доставки към „Плодинвест“ ЕООД – 03.01.2022г., са изминали повече от 120 дни, като този период е напълно достатъчен за преминаване на технологичния процес за компостиране на 6 000 тона компост, продаден на „Плодинвест“ ЕООД, с оглед ползваната от производителя техника. Вещото лице дава заключение още, че е възможно постигането на рандеман от 100%. Посочва, че рандеманът не е константна величина и се влияе от различни фактори – поддържаната влага и температура, съотношението на въглерод и азот, степен на аерация, температура на околната среда и др., като може да варира от 50 до 100%, като в условията на принудително аериране и овлажняване с ползваната от „Агрошанс комерс“ ЕООД машина „Kompostwender Top turn 3000“ с висока производителност е възможно от суровините слама и люцерна да се постигне 100% рандеман. Уточнено е още, че първото количество компост е заприходено в счетоводството на дружеството на 31.01.2022г. и след това на 28.02.2022г., но това не може да обоснове извод, че към датите на доставките, предхождащи датите на заприходяване, производителят не е разполагал с готов компост.

Вещото лице сочи, че самото влагане на компост може да се осъществи чрез заораване преди обработката, след обработката – да се прилага повърхностно, както и като мулч. В заключението е описано, че при зимно-пролетните култури (пшеница, тритикале, ечемик, рапица и др.) компост може да се внася при извършване на основната обработка на почвата през септември – декември, както и през зимно-пролетния сезон (януари-февруари) – като подхранване по време на вегетацията на културата. Относно пролетните култури (слънчоглед, кориандър), вещото лице е посочило, че компост може да бъде вложен с основната обработка на почвата през септември – декември, и/или преди сеитбата със зимно-пролетните обработки на почвата през зимно-пролетния период и през пролетта (януари-април). Относно трайните насаждения е уточнено, че внасянето на компост може да се извърши на есен с основната обработка и при основното торене самостоятелно или с минерални торове. Уточнено е, че през пролетта преди и по време на вегетацията на културата, в съответствие с използваната технология на отглеждане от ползвателя, няма ограничения за броя на употребата и количеството внесен компост. Не са установени и ограничения, в това число и законодателни, за разпределяне на компоста в почвата от времеви, сезонен, технологичен или друг характер. При тези съображения, експертът дава заключение, че компост може да се използва при отглеждане на култури чрез повърхностно прилагане и внасяне в почвата целогодишно, като няма ограничения по отношение на честотата на употреба и внасяното количество през съответната стопанска година.

Вещото лице дава още заключение, че националното законодателство не съдържа ограничения по какъв начин, с какви транспортни средства и по какви пътища да се извършва транспортирането на компост, в това число и относно транспортиране по полски пътища, независимо от вида на транспортното средство. Въз основа на данните по делото и документите представени от доставчика и превозвача, вещото лице е достигнало до заключение, че процесния компост е транспортиран от „Мела транс“ ЕООД, чрез МПС, описани в кантарните бележки, товарителници и пътни листи. Компостът е транспортиран до потребителя в насипно състояние, като са използвани полски пътища, които не се контролират от АПИ.

При извършване на експертизата е направено заключение, че разхвърлянето и извършване на наторяване с компост е осъществено механизирано и с работна ръка – персонал – фадромисти и шофьори. Закупените количества компост са вложени в земеделски терени на „Плодинвест“ ЕООД. Описано е, че според научните изследвания и практиката, колкото повече компост се влага, толкова по-добре, като неговите количества варират най-вече между 1-5 кг/кв.м. и не са законово регламентирани.

В съдебно заседание вещото лице уточнява, че е извършил обход на площадката, на която се сочи, че е извършвано производството на компост, която към момента на огледа представлява фотоволтаична централа. Експертът е видял и маршрутите, по които е извършван транспорта на компоста до нивите на „Плоднивест“ ЕООД. Вещото лице споделя, че в помещенията на дружеството е видяло камиони тип „гондоли“, като съобразно тяхната товароносимост – около 25 тона, е установило, че в кантарните бележки е описано теглото, което тези камиони могат да извозят. Според експерта, „черните пътища“ са пригодни да се извършва превоз по тях от описаните камиони и да се достига до крайните места в полетата.

Експертът уточнява, че ако за производството на компост се ползват мухлясали бали, почернели бали, ще се отрази на качеството на продукта с оглед техниката, с която се произвежда – вложения хумус (пръст), за което е получил данни от производителя. Относно времетраенето на производството, уточнява, че според литературните данни при свеж материал процесите ще протичат по-бързо. Относно установената влажност на готовия продукт от 40% експертът споделя, че през периода през който е произвеждан компоста няма как да се постигне сух компост, който да е изсушен на 10% влага, която е абсолютната влажност. Прави се извод, че доколкото сухото вещество е 50% и абсолютната влажност е 10%, то готовият продукт следва да е с 40% влажност. Отбелязва още, че сухият компост е труден за влагане, тъй като лесно се разпрашава.

Експертът уточнява, че степента на готовност на компоста не е нормативно определена. Отбелязва, че когато продуктът е сух, това не означава, че е лош компост и съответно и такъв може да се вложи в почвата. От икономическа гледна точка според вещото лице ползите от компоста са достатъчни и не е необходимо той да бъде на 100 % узрял, за да бъде вложен в почвата, тъй като е безопасен и няма тежки метали и амоняци.

Вещото лице сочи, че характеристиките на компостиращата машина е установил от интернет от нейния производител. В тази връзка сочи, че машина за единица време обработва голямо количество материал чрез обръщане и навлажняване.

Прави се уточнение, че дружеството е имало възможности за съхранение на готовия продукт, но това не е било необходимо, с оглед на обстоятелството, че същият е веднага влаган.

Експертът посочва, че в приложено по делото становище, изготвено и от него е отразено, че не е възможен 100% рандеман, но това становище било изготвено преди запознаване с материалите по делото и без информация за това за продуктите, къде и кога е извършван производствения процес. Прави се уточнение в тази връзка, че разликата основно се касае в установените по-ниските температури – при навлажняване изсушаването става по-бавно, като становището е касаело сух компост. Сочи още, че на всеки продукт като му се добави вода си увеличава теглото.

Вещото лице отбелязва, че разпръскването на компост може да се извърши по различен начин, в това число и с машини – ремарке, с лопати. Уточнява, че няма пречка разпръскването да се извърши при засята вече култура, като има възможност машината да минава през тази култура, както и влагането на компост няма да навреди на посева. В тази връзка, отбелязва още, че когато пшеницата е на 40см в нивите влизат машини за обработка, като прави уточнение, че когато посева е във фаза „вретенене“ е възможно да не се изправи посева, но когато е във фаза „братене“, която за пшеницата протича през м.януари, не е пречка да се влиза в нивата. Посочва още, че при необходимост производителите влизат в нивите и през май месец. По отношение на царевицата и слънчогледа влизането на машина в нивата се осъществява в образуваните редове. Вещото лице конкретизира, че ползваните влекачи за транспорт също могат да влизат в нивите, като влизането в посевите зависи от обработката.

В хода на съдебното производство са разпитани и свидетелите К. М. Г., Р. С. С., М. М. Г. и Д. З. Б..

Свидетелят К. Г. посочва, че е собственик и управител на „Балкан агро груп“ ЕООД, чиято база се намира в бившето ДЗС Карнобат, и е брат на управителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД – М. Г.. Свидетелят разказва, че помага на своя брат при нужда. Посочва, че през 2022г. вероятно от „Агрошанс комерс“ ЕООД са продавали компост на „Плодинвест“ ЕООД, тъй като дружеството е разполагало с такъв, който е произвеждан в базата - ДЗС Карнобат. Г. описва мястото на производство на компост като голяма площадка, над 200дка. За производството се ползвала слама, нареждана в дължи редици, като машина постоянно осъществявала разбъркване и премиване с вода. Машината била точно за производство на компост и имала функции за разбъркване, с което наситнявала сламата, и вливала вода в материала. Самата машина надкрачвала наредените на височина от около 1.5-2 бали и започвала да ги разбърква по дължина. След като бил готов, компостът се струпвал на купчина. Процесът протичал на открито. Свидетелят сочи, че няма как производството на компост да се случи за 1-3 дни, вероятно – около 5 седмици. Г. посочва, че преработваното количество слама било като планина, вероятно поне 10 000 тона. К. Г. уточнява, че има наблюдения по производството на компост, тъй като неговото дружество ползва същата база. Разказва, че производството е започнало през есента на 2021г., тъй като останало нереализирано количество слама от производството на брат му. Свидетелят не знае дали наличната слама е ползвана за друго производство, в това число и за гранули за животни.

В показанията си Р. С. посочва, че е собственик и управител на „Мела транс“ ЕООД, като е в добри отношения с управителя на „Плодинвест“ ЕООД. Разказва, че е осъществявал през 2022г. транспорт на компост за „Плодинвест“ ЕООД приблизително около 5 000 - 6 000 тона за цялата година. Свидетелят описва, че компостът е транспортиран от ДЗС Карнобат до с.Екзарх Антимово, с.Девитак, с.Драганци, с.Горово и др., които не си спомня. Транспортът се осъществявал с камиони DAF с гондоли, с допустима максимална товароносимост на композицията до 44 тона, съответно на товара до 25 тона. Прави уточнение, че допустимата максимална маса от 19 000кг касае масата на камиона с композиция, като не се включва товара. Свидетелят посочва, че разполага с гондоли, които са наети от „Мела ауто“ ЕООД, за което има фактури. Описва, че компоста се товари с фадрома на дружеството или на друга фирма, след натоварване камионът се претегля и след това изсипва товара, където му е указано, с което приключвал поетия ангажимент. Свидетелят описва, че компостът представлява мокра тор, но не е запознат с процеса на производство. Транспортирането, според свидетеля, е осъществявано през деня, от януари до май месец, както и декември месец. С. посочва, че освен компоста дружеството му е извършвало и други превози на товари на „Агрошанс комерс“ ЕООД, но заявява че няма спомен какви са били.

Свидетелят М. Г. заявява, че е собственик и управител на Агрошанс комерс“ ЕООД, а собственика и управител на „Плодинвест“ ЕООД – В. Г. е негова бивша съпруга. Г. разказва, че от производствената дейност на дружеството му всяка година се балира много слама и люцерна, които бали се нареждат на стифове – купчини, подредени на земята като пирамида. Решил да произвежда компост, тъй като имало голямо количество бали слама и люцерна, който останали нереализирани, като целта била печалба. За тази цел закупил машина за ускорено компостиране, като производство започнало през лятото на 2021г. Влаганите материали били слама и люцерна, като сламата преобладавало, но свидетелят не може да даде точна информация за вложените количества.

Г. разказва, че дружеството му е било собственик на бившето ДЗС Карнобат с площ около 600дка и същото било празна площадка, която се ползвала за производство на компост. На площадката балите се подреждали в един ред, след което с машината за компостиране се разбърквали и овлажнявали, за която цел машината имала резервоар за вода и огромни шнекове. Самата слама била нарязана още при балирането на парчета от 5-10 см. Ползваните бали от текущата и от предходна година. Той сам преценял кога да се извършва разбъркването и овлажняването, като посочва, че това било необходимо при затопляне, съответно разбъркването се осъществявало през ден, два или през седмица. Свидетелят сочи, че не са влагани допълнителни материали. Самата машина позволявала производство на компост в рамките на 20 дни – месец. Интензивно производство започнало през лятото на 2021г., като производство се извършвало и до 2022г. Според свидетеля произведеното количество компост е около 10-11 хиляди тона. Постиганият рандеман бил от 100%. В тази връзка уточнява, че производството започва със сух материал с влага на 13%, а готовият компост достига влага от 40%. Свидетелят заявява, че не е измервана влагата при производството, а готовността на продукта е преценявана от него – когато потъмнее, придобие цвят на почва, разгради се на малки частици.

Г. сочи, че готовата продукция е продавана на различни фирми в района, като транспортът бил за сметка на доставчика и съответно цената му била включена в продажната цена. Произведен компост не е ползван за производствени цели от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Транспортът се осъществявал с камиони тип гондоли, които били на „Мела транс“ ЕООД. Продажба и транспорт се осъществявал и до „Плодинвест“ ЕООД, отново с гондоли. Сочи, че претеглянето на транспортираната продукция е извършвано на кантар в ДЗС Карнобат. Относно разпръскването на компоста по нивите отбелязва, че може да се осъществява с гондолите като същите се вдигат леко и материала пада в движение. Сочи, че не е проблем да изпадне и малко повече компост, тъй като материалът представлява обогатена почва, като неговият ефект се появява през следващите години.

Свидетелят Г. уточнява, че ползваната за компостиране площадката в момента представлява фотоволтаичен парк, като неговото изграждане започнало през 2023г., когато площта се освободила от компоста. Самата площадка била собственост на „Агрошанс комерс“ ЕООД и впоследствие се прехвърлила на „Карнобат енерджи“ ЕООД, което дружество е реализирало парка и чийто собственик също е свидетелят. Освен площадката за компостиране, в стопанския двор на площ от 100дка се намирали складове и други помещения.

Свидетелят Д. Б. сочи, че е назначен като фадромист в „Агрошанс комерс“ ЕООД, като е бил ангажиран в производството на компст с управлението на компостиращата машина от 2020г. Свидетелят сочи, че първоначално с машината са правени проби, като интензивното бъркане започнало от края на лятото на 2021г. Използваните материали били слама на бали и насипна и в по-малки количества люцерна, като сочи, че хумус и гранули не са били влагани. Насипната слама била по-стара. Б. разказва, че към материалите допълнително е влагана само вода с машината за компостиране, която разполагала с необходимата система. Описва, че балите били наредени на големи редове около 2.50-2.40 в целия стопански двор, който бил доста голям. Машината минавала над редовете и ги разбърквала с шнек. Разбъркването се осъществявало постоянно – всеки ден, като започвали от едната редица и след преминаване през всички редици се връщали към първата, а когато са готови били смесвани в едно. Връщането на първата редица се осъществявало в различно време – през няколко дни или седмица.

Б. сочи, че когато балите се разпръсквали компостът бил готов по-бавно, отколкото като се ползвала насипна слама, която била почти изгнила, като можело да стане и за 20-30дни. Свидетелят сочи, че не е разбирал кога компоста е готов, като това се определяло от управителя М. Г.. Товаренето на компоста се осъществявало с фадрома от Б. на гондоли. Свидетелят заявява, че не знае къде се извършва изтеглянето на товара, но сочи, че в ДЗС има кантар.

По натам в показанията си свидетелят Б. сочи, че към настоящия момент управлява фадрома с прикачен инвентар, като изпълнява различни дейности с нея, в това число подрежда бали. Разказва, че при подготовката на материалите за компост нареждал разпокъсани бали, както и мокри и гниещи, стари бали в зависимост от състоянието им. Свидетелят сочи, че други лица са извършвали първоначалното нареждане на балите, а той се е занимавал само с подредбата им за компост. Свидетелят описва, че готовият продукт е сух, но когато е в процес на преработка е мокър.

В хода на съдебното производство, от страна на жалбоподателя, са представени счетоводните документи на „Плодинвест“ ЕООД, „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Мела транс“ ЕООД, въз основа на които е изготвена съдебно-счетоводната експертиза, в това число и приложения към ГФО за 2021г., 2022г. и 2023г. на „Агрошанс комерс“ ЕООД, изготвени от одитор. В представеното приложение към ГФО за 2023г. са отразени извършените счетоводни корекции за 2021г. Представени са също и заповеди за провеждане на инвентаризация в „Агрошанс комерс“ ЕООД за 2021г., 2022г. и 2023г., ведно с изготвените инвентаризационни описи. В представения инвентаризационен опис на материалните запаси за 2021г., изготвен на 07.12.2021г., е отразено следното: по счетоводни данни има наличност бали слама от 1 2529 260кг, които са установени като фактическа наличност, в която са включени и 4 860 000 кг. за компост; по счетоводни данни има наличност бали люцерна от 7 528 522кг, които са установени като фактическа наличност, в която са включени и 4 860 000 кг. за компост. Представени са също и заверени преписи на договор за прехвърляне на обособена част от търговско предприятие, въз основа на който „Агрошанс комерс“ ЕООД прехвърля собствена земя (парцел, в който се твърди, че е осъществяван процеса на компостиране) на дъщерно дружество с цел осъществяване на проект за фотоволтаичен парк.

При така установената фактическа обстановка съдът намира от правна страна следното:

При преценката на законосъобразността и обосноваността на РА, съдът следва да извърши проверка дали същия е издаден от компетентен орган и в съответната форма; дали са спазени процесуалноправните норми при издаването, както и правилно ли е приложен материалния закон в изпълнение на задължението си по чл. 160, ал. 2 от ДОПК.

В настоящият случай, оспорения ревизионен акт е издаден от компетентните съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК органи – началник сектор „Ревизии“, като орган възложил ревизията и главен инспектор по приходите, като ръководител на ревизията.

Ревизионният акт е издаден в писмена форма и съдържа предвидените в чл. 120, ал. 1 от ДОПК задължителни реквизити – имената и длъжностите на органите, които го издават; номер и дата; данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията; извършените действия в ревизионното производство; мотиви за издаването му; разпоредителна част, в която са определени задълженията на ревизираното лице; пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва; подписи на органите по приходите, които го издават. Към ревизионния акт е приложен и ревизионен доклад, като неразделна негова част съобразно нормата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК.

При издаване на ревизионния акт, органът по приходите е спазил процесуалноправните разпоредби на ДОПК. Не се установиха съществени нарушения на административно производствените правила във връзка с издаването на оспорения РА.

В съдебното производство, по искане на ответника е открито производство по чл.193 от ГПК, в което са оспорени подписите и датата на следните документи:

1. Договор за покупко-продажба на компост от дата 02.01.2022 г. със страни „Плодинвест“ ЕООД и доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД - подписани от представляващи и за двете страни - лист 405 по делото.

2. Договор за агротехническа услуга от 03.01.2022 г. със страни –„Плодинвест“ ЕООД и доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД - подписани от представляващи и за двете страни - лист 406 по делото.

3. Фактура № 6146/01.02.2023 г., фактура №6152/01.02.2023 г., фактура №6153/01.02.2023 г., фактура №6154/01.02.2023 г., фактура №6155/01.02.2023г., подписани само от доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД и 7 броя приемно-предавателни протоколи от дати 05.01.2022 г., 17.01.2022 г., 25.01.2022 г., 04.02.2022 г., 23.02.2022 г., 02.03.2022 г. и 23.12.2022 г., подписани предал МОЛ и счетоводител – лист 268-271, също и на лист 306-309 по делото.

4. Кантарни бележки - 254 броя съгласно представен опис, без номера само по дати, представени от жалбоподателя, с оспорвани подписите за изпращач, превозвач, кантарджия и получател.

При откриване на производството по оспорване съдът е възложил доказателствената тежест на жалбоподателя. В хода на съдебното производство от страна на жалбоподателя не са ангажирани допълнителни конкретни доказателства относно това кои лица са положили подписите си върху описаните документи, както и относно датата на тяхното изготвяне.

Частните документи нямат материална доказателствена сила. Законът не предвижда изявленията, които са материализирани в частен документи да имат задължително обвързващо за съда действие. В производството по чл.193 от ГПК се оспорва истинността на документ, т.е. авторството на документа, като се твърди, че авторът е различен от посочения в оспорения документ. В тежест на страната, която се ползва от документа е да докаже неговата автентичност, като обоснове доводи и ангажира доказателства относно действителните автори на оспорените документи.

Що се отнася до съдържанието на частните документи, част от което и датата на тяхното съставяне, съдът следва да ги прецени на база събраните в хода на производството доказателства и по реда на чл.181 от ГПК, при спазване принципа на чл. 12 ГПК, поради което същите ще бъдат разгледани в изложението по същество на спора. В тази връзка следва да се уточни, че направеното от ответната страна оспорване на сключените договори между „Плодинвест“ ЕООД и „Агрошанс комерс“ ЕООД за продажба на компост и предоставяне на агротехнически услуги касаят тяхното съдържание – дата на сключване и достоверност. Липсват каквито и да било доводи на оспорващата страна относно авторството на тези два документа. От друга страна при извършена справка в ТР по партидата на двете дружества се установяват актуалните им учредителни актове, като според съд положените в тях подписи и подписите на представляващите дружествата, вписани в договорите, са сходни.

По отношение възраженията за авторство на останалите оспорени документи – фактури, приемо-предавателни протоколи и кантарни бележки, съдът намира проведеното оспорване за неоснователно, поради което тези документи също ще бъдат ценени наред с останалия доказателствен материал при произнасянето по същество. Фактурите и приемо-предавателните протоколи са намерили отражение в счетоводството и на двете дружества – страни по тези документи, а фактурите са включени и в справките им декларации, което по категоричен начин се установява от изготвената в хода на съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза. Според експертизата на база изготвените приемо-предавателни протоколи са извършени съответните счетоводни записвания, касаещи продажбата на компост – неговото отписване и заприходяване като материал от страна и на двамата контрагенти, като не се установява несъответствие.

Съдът установи, че действително за представителя на „Агрошанс комерс“ ЕООД са положени различни подписи в процесните фактури, като само един съответства на подписа положен върху учредителния акт на дружеството. Приемо-предавателните протоколи обаче, съдържат подписи за предал, който е близък до подписа положен в учредителния акт на „Агрошанс комерс“ ЕООД. За получател по фактурите е вписано името на управителя на „Плодинвест“ ЕООД. Само вписването на името, но без поставяне на подпис не води до извод за порок в изготвения първичен документ, още по-малко до липса на авторство. Както се посочи по-горе, доколкото фактурата е намерила отражение в счетоводството и справките-декларации и на двете страни, то нейното съставяне е признато именно от тези две страни.

На следващо място, е необходимо да се отбележи, че с оглед динамиката на осъществяваната стопанска дейност от двете насрещни дружества, изискването да са положени подписи на лицата представляващи дружествата върху приемо-предавателните протоколи, се явява необосновано. В стопанската дейност много често се случва така, че документооборотът се попълва, съответно подписва, от лица пряко ангажирани с дейността (складови работници, сътрудници и др.), а не от представляващите стопанските субекти. Съответно е възможно множество документи да са подписани от много различни лица. В този случай авторството на документа, при положение, че същият е намерил счетоводно отражение, т.е. е приет от представляващите, не се явява меродавно относно обстоятелството дали същият е автентичен или не по отношение на доказателствената сила, която такъв документ има в хода на производство по установяване на данъчни задължения. От гледна точка на данъчните задължения, съответно установяване реалността на доставките, е от значение дали даден документ удостоверява предаването на съответната стока и след като този документ е породил своите последици в насрещните дружества следва да се приеме, че се потвърждава и неговото авторство. Съответно съдържанието на документа от своя страна подлежи на анализ съобразно останалите доказателства по преписката.

Що се отнася до оспорването на авторството на приложените по делото кантарни бележки (254бр.), в частност положените подписи на изпращач, кантарджия, превозвач и получател, важат вече изложените съображения относно фактурите и приемо-предавателните протоколи. Тези първични документи се съхраняват, както от доставчика, така и от получателя. Въз основа на тях са изготвени приемо-предавателните протоколи, т.е. същите са потвърдени от двете насрещни страни. Съответно получаването на доставената стока може да бъде осъществено от всяко лице на получателя, като с изразената воля на приемство на документа в останалите счетоводни записвания се приема, че се потвърждава неговото авторство и съответно следва да се направи извод, че документа е изпратен и приет от представители на двете дружества. Що се отнася до положените подписи на превозвач, по делото са налице множество доказателства кои точно са лицата осъществяващи транспорт със съответното МПС, вписано в кантарните бележки. Следователно не може да се приеме, че не е ясно кое е лицето положило подпис на кантарните бележки като превозвач. По отношение на подписа на „кантарджия“ следва да се отбележи в допълнение, че дружеството, независимо, че има в своята работна база кантар, не е длъжно да има конкретно назначен кантарджия. Тази дейност също може да се извърши от всяко лице, назначено на работа в дружеството.

Идентични доводи следва и по отношение полагането на подписите на насрещните страни по договорите за покупко-продажба на компост и за предоставяне на агротехнически услуги. И двата договора са представени от страните, които са ги сключили, ползват се от тях, което по своето същество е индиция, че признават така извършените действия.

Във връзка с изложените съображения, съдът намира, че липсата на данни за конкретните лица, положили подписите си върху оспорените от ответната страна документи, както и липсата на положени подписи, не може да обоснове, че тези документи не са автентични, съответно последиците до които един такъв извод би довел – отписването им от доказателствения материал. Ето защо съдът намира, че оспорването на описаните по-горе документи, не следва да се приеме за основателно и същите следва да се ценят в съвкупност с останалия доказателствен материал.

Жалбата срещу оспорения Ревизионен акт се явява основателна.

С Ревизионния акт е прието, че за „Плодинвест“ ЕООД не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит относно декларирани фактури за доставки на компост, издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Основанието за отказ за признаване право на приспадане на ДДС по процесните фактури е липса на реалност на доставките, съответно липса на възникнало право на приспадане на основание чл. 68, ал.1,т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, във връзка с чл.70, ал.5, чл.6 и чл.25, ал.1 и 2 от ЗДДС.

В нормата на чл.25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС е регламентирано, че данъчно събитие е доставката на стоки и услуги, извършена от данъчно задължено лице по ЗДДС, като данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или на датата, на която услугата е извършена.

Според нормата на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка, а според нормата на чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон сумата на данъка за стоките или услугите по облагаеми доставки, които доставчикът- регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Предпоставките за възникване на това право са установени в разпоредбата на чл. 71 от ЗДДС. За да бъде то упражнено, лицето следва да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, по отношение на доставките на стоки или услуги, по които е получател- чл. 71, т.1 от ЗДДС, както и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС – данък да не бъде неправомерно начислен. За да е правомерно начислен данъкът по разгледаните фактури следва същите да касаят реално осъществени доставки. Поради това, при преценка, дали е възникнало за получателя по фактурите право на приспадане на данъчен кредит, органите по приходите имат задължението да проверят дали реално е осъществена доставката от посочения във фактурата доставчик, т.е. дали е възникнало данъчно събитие.

След анализ и преценка на представените доказателства с административната преписка и в хода на съденото производство, съдът намира, че не може да се обоснове категоричен извод, че фактурите за закупен компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД не удостоверяват реално извършени доставки на вписаните в тях стоки към ревизираното лице, като приходните органи не доказват сочените от тях основания, въз основа на които са приели, че такива доставки не са били налице.

По отношение на разглежданите доставки са налице съответните документи – договор, фактура, приемо-предавателен протокол, които да удостоверят извършването на същите. Доставките на компост се потвърждават, както от производителя, така и от управителя на транспортното дружество. Фактурите са отчетени от двете страни по доставките в съответните дневници за покупки и продажби, отразени са в счетоводствата на двете насрещни дружества, както и са отчетени разходи за производство и закупуване, което се потвърждава от изготвената по делото съдебно-счетоводна експертиза. В експертизата вещото лице е направило уточнение, че при отчитане на разходите за производство и закупуване на компост, съответно приходите от тази операции, са отразени съобразно счетоводния принцип за текущо начисляване и съпоставимост, като установеното несъответствие на отчитане на приходите в след отчитане на разходите не е съществено, доколкото е извършено в рамките на отчетната година. Спорният въпрос в случая е дали от приложените документи се удостоверява реално извършени доставки. За установяване реалността на доставките, въпреки че не са елемент от правото на данъчен кредит, е необходимо да се изследват данните за наличие на техническа, кадрова и материална обезпеченост на доставчика, съответно да произведе и продаде процесния компост, начина на доставка и транспорт, влагането на компоста в производството на ревизираното лице, както и дали същите отговарят на специфичните изисквания за този род доставки.

Основният аргумент на приходните органи за липса на доставки по процесните фактури е липсата на материална и техническа обезпеченост на доставчика „Агрошанс комерс“ ЕООД да произведе и продаде процесното количество компост на „Плодинвест“ ЕООД. Основните доводи в тази насока са, че според счетоводните данни и представените становища от различните институции, ангажирани в производство на компост, е невъзможно към момента на издаване на приемо-предавателните протоколи, а още по-малко и на датите на които са извършени първите доставки (първата от 03.01.2022г.), доставчикът да е разполагал с готов компост, който да е продал на жалбоподателя.

Действително според счетоводните данни, представени в хода на ревизията, към 01.01.2022г. „Агрошанс комерс“ ЕООД не е разполагало с налично количество готов компост, който да достави на „Плодинвест“ ЕООД, на 03.01.2022г., когато е изготвена първата кантарна бележки и останалите придружителни документи – пътен лист и товарителница. Съответно разходите за неговото производство са отчетени въз основа на изготвените приемо-предавателни протоколи (първият от който е от 05.01.2022г.), а готовата продукция е заприходена въз основа на складови разписки от датите на тези протоколи, като за тази цел са съставени счетоводни записи – мемориални ордери от 31.01.2022г., 28.02.2022г., 31.03.2022г. и 18.12.2022г. Тази информация се потвърждава от изготвената по делото съдебно-счетоводна експертиза. Същевременно обаче от заключението по експертизата, както и дадените от експерта разяснения и представения по делото доклад на одитор Д., представляващ приложение към ГФО за 2023г., се установява, че през 2024 г. в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД е извършена корекция, касаеща 2021г. Корекцията е извършена чрез прехвърляне на част от наличните към 31.12.2021 г. бали слама и люцерна от материали към незавършено производство на компост на стойност 1 114 993 лева, отчетени по сметка 611 „Разходи за основната дейност“. Тази корекция според вещото лице отразява започване на производство на компост още през 2021г. и съответно изменя незавършеното производство от продукта към 31.12.2021г. като се отчита наличие на незавършено производство.

Тук следва да се посочи, че не се установява законово регламентирана възможност за промяна, касаеща единствено счетоводните записвания, като такава не е и забранена. Регламентиран е единствено редът за извършване на счетоводни корекции, касаещи изменението на годишния финансов резултат – чл.75 от ЗКПО, какъвто настоящия случай не е, доколкото предприетата корекция не влияе на ГФО. Въпреки това следва да се приеме, че щом е допустимо да се извършват корекции касаещи финансовия резултат, съответно не е забранено коригирането на счетоводните записвания, които нямат отражение върху него, както и обстоятелството, че отразяването на счетоводните операции в счетоводството на едно дружество следва да отговарят на действително извършените действия при неговата дейност, дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД е имало възможност да извърши корекцията в своето счетоводство. Съответно според експерта така извършената корекция е съобразена с изискванията на счетоводните стандарти и е извършена в съответствие с тях. Доколкото корекцията не касае изменение на финансовия резултат, то не е било необходимо да се коригира ГФО, каквото изискване е въведено в чл.75 от ЗКПО.

При тези съображения съдът няма основание да не приеме извършената корекция, като съответно се съобразят резултатите от същата и настъпилото счетоводно изменение по отношение производството на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Това води до извод, че следва да се приеме, че по счетоводни данни към 31.12.2021г. дружеството е разполагало с незавършено производство компост на себестойност приблизително 103 лева за тон, определена съобразено НСС 41 Селско стопанство (съгласно изложеното в експертизата), съответстващо на общото произведено през 2022 г. количество компост от 11 050 тона. В подкрепа на този извод е и представения по делото инвентаризационен опис на материали, изготвен на 07.12.2021 г., според който счетоводната наличност и фактическата наличност на бали слама и бали люцерна съответстват, като при вписване на фактическата наличност е описано, че за всеки от двата материала има заложени 4 860 000 кг за производство на компост. Съдът няма основание да не кредитира така представения инвентаризационен опис. Същият е изготвен от служители на дружеството, въз основа на издадена от представляващия заповед за извършване на инвентаризация и в изпълнение на законово изискване за извършване на задължителни годишни инвентаризации.

За пълнота на изложението следва да се отбележи, че корекцията в счетоводството на „Агрошанс комерс“ ЕООД е извършена след образуване на настоящото съдебно производство. Това обаче не може само по себе си да обоснове извод, че корекцията е извършена за целите на настоящото производство. В случая грешката е установена след публикуване на ГФО за 2021г. и съответно корекцията следва да се извърши с изготвянето на ГФО за годината през която грешката е установена, което в случая е от 01.01.2024г. до 30.09.2024г., доколкото грешката е установена през 2023г. Отделно от това съгласно чл.75 от ЗКПО дружествата имат срок 6 години за извършване на корекция в счетоводството, която касае ГФО, като по отношение корекциите, които не се отнасят до изменение на ГФО, такъв срок не се установи да е предвиден. Задължение на дружеството е да оповести настъпилите промени, което е сторено посредством вписването на корекцията в приложението към ГФО за 2023г., изготвено от определен одитор.

В хода на съдебното производство, посредством изготвената съдебна агротехническа експертиза и дадените показания от свидетелите К. М. Г., М. М. Г. и Д. З. Б., се оборват и констатациите на приходните органи относно фактическата възможността на „Агрошанс комерс“ ЕООД да произведе 11 050 тона компост, от който 6 000 тона да продаде на „Плодинвест“ ЕООД в периода м.януари, м.февруари, м.март и м.декември 2022г.

Основните доводи на приходните органи в тази насока са, че според счетоводни данни производството на компост е започнало след 01.01.2022г. и съответно дружеството не е имало възможност за времето до извършване на доставките към „Плодинвест“ ЕООД да произведе документираното количество компост. За да достигнат до този извод приходните органи са се позовали на счетоводните данни за момента на влагане на суровините за производство на компост, което вече беше опровергано по-горе в изложението, както на обстоятелството, че съобразно тези счетоводни данни и събраните становища от различни институции, ангажирани с дейности по изследване на процеса на компостиране, е невъзможно за периода от влагането на суровините до доставката на продукта да се произведе компост, както и е невъзможно да се постигне рандеман от 100%, т.е. готовата продукция да е в същото количество като вложените суровини. Позовават се също така и на обстоятелството, че от страна на „Агрошанс комерс“ ЕООД не били ангажирани доказателства за наличие на производствени площи – площадка за производство на компост, както и друга необходима техника – шредер, сито и др.

В настоящия случай се касае за преработка на продукти, получени от земеделската дейност на „Агрошанс комерс“ ЕООД, като не е спорно че дружеството извършва производство на селскостопански култури – пшеница, кориандър, люцерна и др., в резултат на което се образува остатъчен продукт – слама и сено, което се балира. Извършва се също така и дейност по балиране на произвеждана люцерна. Според счетоводните данни, дори и преди извършване на корекцията през 2024г., дружеството е разполагало с налична суровина от бали слама и люцерна от собственото си производство, които са значително повече от тези декларирани като вложени в производството на 11 050 тона компост, реализиран през 2022г.

В представената в хода на ревизията инвентарна книга се установява, че „Агрошанс комерс“ ЕООД отчита два актива, съотносими към процеса на компостиране - под № 605 е вписана инсталация за компостиране, в експлоатация от 31.10.2016г., а под № 686 – машина за компостиране с дата на придобиване 05.05.2020г. и дата на отписване - 30.09.2023г. Според експертизата, както се потвърждава и от събраните в хода на съдебното производство гласни доказателства, се установява, че в случая площадката за компостиране е празно дворно място – земеделска земя (с почвен повърхностен слой), представляващо част от дворното пространство на ДЗС Карнобат, собственост на „Агрошанс комерс“ ЕООД. Според даденото заключение от вещото лице по агротехническата експертиза ползването на такъв тип площадка е допустимо, като съответно спомага и за влагането на допълнителни продукти към произвеждания компост – почва, способстваща за образуването на хумус и глина в крайния продукт. Площадката е в значителни размери – около 500дка, по данни от експертизата и управителя на дружеството. Тук следва да се посочи, че установеното несъответствие на точната площ на площадката в показанията на различните свидетели не е меродавно, доколкото свидетелят К. Г. не е собственик на дворното място, а и разминаването може да се дължи на различните възприятия на хората. Действително, съгласно приложените документи за прехвърляне на активи между „Агрошанс комерс“ ЕООД и „Карнобат Енерджи“ ЕООД, прехвърлената площ е малко над 280 000кв.м., или 280 дка. Това обаче не може да се цени като доказателство водещо до категоричен извод, че дружеството производител не е разполагало със свободна дворна площ от 500дка към момента на производството на процесния компост. Това, че се твърди, че върху площадката е изградена фотоволтаична централна далеч не означава, че тази централа следва да е разположена върху цялата и площ. Още повече, че от доказателствата по делото не се установяват точните площи, върху които е извършвано компостирането, но същевременно е ясно, че в дворното място са се съхранявали и други материали на производителя, като например бали подредени на стифове, които също заемат значително пространство. Извод за липса на площадка не може да се изведе и от обстоятелството, че същата е била предназначена за фотоволтаична централа още в началото на 2021г. Съгласно приложения договор за прехвърляне на обособена част от предприятие от 09.12.2021г. последният описан документ във връзка с тази централа е договор за присъединяване от 09.06.2021г., сключен с „Електроенергиен системен оператор“ ЕАД, а преди тази дата са описани договор за изготвяне на комплексен проект, разрешение за строеж и други документи, от които обаче не може да се обоснове извод, че към 09.12.2021г. фотоволтаичната централа вече е била изградена, а единствено, че са предприети действия са сдобиване с необходимите документи.

От друга страна, следва да се има предвид, че в случая се касае за преработване на продукти от селското стопанство, неопасни, които да се влагат в отглеждането на земеделски култури. За този вид компост, както сочи и експертизата, не се изисква сертификат, липсват законови указания за качество, за влагане на готовия продукт, както и към технологичния процес на преработка, в това число наличието и изискванията към производствена площадка, както и производството не подлежи на разрешителен режим. Такива изисквания не са включени в приложимите законови разпоредби, в частност тези определящи изискванията към инсталациите и начина на преработка и регламентиращи разрешителния режим при компостиране - Наредба № 6 от 27.08.2013 г. за условията и изискванията за изграждане и експлоатация на депа и на други съоръжения и инсталации за оползотворяване и обезвреждане на отпадъци и Наредба за разделно събиране на биоотпадъци и третиране на биоразградимите отпадъци. Тези два нормативни акта касаят производство на компост от продукти от домакинствата, опасни отпадъци, производствени и строителни отпадъци, за което производство са предвидени специфични изисквания относно производствените площадки, разрешителен режим, условия за контрол на вход на производството и на крайния продукт. Въведените в посочените нормативни актове изисквания са относими и приложими към предприятията - ОП „Регионално депо за неопасни отпадъци – Габрово“ и ОП „Чистота ЕКО“ – Бургас, които упражняват дейност по преработка на битови отпадъци, а не от селскостопански характер, което обяснява посочените в техните становища изисквания към производствения процес. В приложното поле обаче на посочените две Наредби не се включва производството на компост от процесните суровини, т.е. от селскостопански характер и съответно регламентираните в тях условия не са относими в настоящия случай. Ето защо, дадените от тези две предприятия становища, в частност относно изискванията към производствените площадки, не могат да бъдат взети предвид за целите на настоящото производство. Доколкото липсват каквито и да било законови и нормативни изисквания към производствения процес, в това число и наличие на площадка с конкретни параметри, то необосновано приходните органи изискват от дружеството да разполага с такава площадка.

Що се отнася до техническата обезпеченост на доставчика, гарантираща възможността за производство на компост, по делото също се събраха достатъчно доказателства обосноваващи извод, че такава се установява. Според вещото лице, извършило съдебно агротехническата експертиза, притежаваната от „Агрошанс Комерс“ ЕООД компостираща машина - „Kompostwender Top turn 3000“ с 4 бр. колела е достатъчна за извършване на процеса на компостиране. Установено е, че посочената машина разбърква заложените суровини, като по този начин регулира необходимите кислород, топлина и други параметри, както и принудително овлажнява продукта. Самите суровини – слама и люцерна, са наситнени до необходимите параметри, още при балирането, за което не се ползва шредер, а балираща машина. Не е необходимо и пресяване, доколкото посредством машината за компостиране се постига допълнително раздробяване на материалите.

При изложените данни, съдът приема, че „Агрошанс комерс“ ЕООД разполага с необходимите материали, оборудване, достатъчно голяма площадка, както и кадри, които да обосноват извод, че дружеството има възможност да реализира не само процесните количества компост, но и цялото количество, продадено през 2022г. от 11 050тона.

От данните по делото се установява още, че приходните органи необосновано са оспорили и възможността за постигане на декларирания рандеман от 100% и времето за производство. По преписката са липсвали каквито и да било данни относно продължителността на производството на компост от „Агрошанс комерс“ ЕООД, като приходните органи са определили периода на производство спрямо счетоводните данни за отписване на суровините и заприходяване на готовата продукция, както и въз основа на становищата на различните институции. Въз основа на последните е достигнато и до извод, че не е възможно постигане на рандеман от 100%.

В тази връзка най-напред следва да се отбележи, че приходните органи в рамките на своите правомощия са изискали становища от предприятия и институции, които действително се занимават с изследване производството на компост или произвеждат такъв - Институт по зеленчукови култури „Марица“-Пловдив, Общинско предприятие „Чистота ЕКО“-Бургас, Общинско предприятие „Регионално депо за неопасни отпадъци-Габрово“, и Институт по фуражните култури – Плевен, както и от Институт по почвознание, агротехнологии и защита на растенията „Никола Пушкаров“ – София. Дадените обаче становища не са обвързани с реално разполагаемите от „Агрошанс комерс“ ЕООД техника и площадка, доколкото тази информация не им е била предоставена от приходните органи. От двете общински предприятия е описан начинът по който самите те произвеждат компост, като е посочено, че се ползват биологични отпадъци, но основно от домакинствата, градини и паркове, т.е. отпадъци с произход, значително различен от процесния, и чиято обработка подлежи на контрол. От друга страна, от института „Марица“ е даден и категоричен отговор, че не са извършвани изследвания на производство на компост от ползваната от процесния доставчик суровина. Отделно от това, институтите не са имали на разположение информацията, че производителят разполага с компостираща машина, която според вещото лице по изготвената агротехническа експертиза значително увеличава производителността и намалява времето за производство. Следователно не може да се приеме, че дадените становища могат да обосноват изключително краен извод, че „Агрошанс комерс“ ЕООД не е разполагало с време и техника да произведе компост при 100% рандеман. Същите могат единствено да обосноват съмнения, че е произведено осчетоводеното количество компост, но конкретни изводи дали такова е било произведено или не от доставчика могат да бъда извършени само посредством извършването на агротехническа експертиза, заключението на която да се базира на действителното положение, но приходните органи, въпреки че са имали тази възможност не са предприели действия по установяване на необходимите данни, чрез назначаване на експертиза. Напротив, приходните органи игнорират становището на института „Н.Пушкаров“, в което категорично е посочено, че теоретично готовият компост съдържа до 50% сухо вещество, 5-10% примеси и до 65% вода, като при наличието на конкретни условия рандеманът може да варира от 50-100%. Това становище е изготвено и от назначения експерт по съдебната агротехническа експертиза, който потвърждава същото, като в заключението си по експертизата добавя, че ползваната техника от „Агрошанс комерс“ ЕООД, както и видът на вложените материали, ползваните примеси от почвата на производствената площадка, правят напълно възможно достигането на 100% рандеман. Тук следва да се направи уточнение, че според данните от експертизата в действителност вложеният материал намаля своето количество (той определя процента на сухото вещество, който е до 50% от готовия продукт), но в количеството на крайния продукт следва да се включи и добавяната вода при провежданото принудително овлажняване. В експертизата е посочено, че сламата и люцерната имат значително по-висока способност за задържане на вода, а в съдебно заседание се уточнява, че установеното време на производство – от септември 2021г., обуславят извод за възможност за по-високо задържане на влага с оглед температурите през есенно-зимните месеци. За крайното количество компост според експертизата допринасят и вложените допълнителни материали – пръст. При тези съображения, съдът намира, че в хода на съдебното производство по категоричен начин се установява, че 100% рандеман е постижим с оглед ползваните материали, техника и период на преработка.

Що се отнася до времето на производство в заключението по агротехническата експертиза е конкретизирано, че залагането на материали за компост е започнало още през м.септември 2021г., което се потвърждава и от показанията на свидетелите М. М. Г. и Д. З. Б.. Действително свидетелят Б. сочи, че балите слама и люцерна са разполагани в края на лятото, но това не означава, че тази дейност не е извършвана през м.септември, когато все още е топло, и не въвежда противоречие в показанията на свидетелите. Според експертизата материалите са влагани в различни периоди като за това са изготвени и съответните счетоводни документи, конкретно цитирани в констативната част на заключението. Експертът е категоричен, че за времето от м.септември 2021г. до началото на 2022г., чрез ползваната от „Агрошанс комерс“ ЕООД производствена техника, която значително ускорява процеса, е напълно възможно да бъде произведен готов компост, при това в количествата продадени на „Продинвест“ ЕООД. В заключението е посочено още, че принудителното овлажняване и честото разбъркване водят до скъсяване на активната фаза от производството на компост. Направено е също така уточнение, че компостът е произвеждан на етапи, т.е. не е вложено наведнъж цялото количество и да е произведено в един и същ момент цялото количество продукт.

Не са налице основания да не се кредитира изготвеното експертно заключение, доколкото описаният в него метод на компостиране, кореспондира и с показанията на свидетелите М. Г. и Д. Б., които сочат че продукцията от бали слама и люцерна е съхранявана именно в стопанския двор, където е разпръсквана на редове (по данни от Б.) и обработвана с машината за компостиране. Както се посочи и по-горе в изложението дружеството е разполагало с вложените в производството материали.

Във връзка с изложените съображения, противно на изводите на приходните органи, съдът приема, че дружеството „Агрошанс комерс“ ЕООД е имало техническата, кадрова и материална обезпеченост, както и времето да произведе количествата компост, продадени на „Плодинвест“ ЕООД в периода от 03.01.2022г. до м.декември същата година. Неоснователни се явяват и доводите на приходните органи за невъзможност за постигане на установения рандеман от 100% между вложени продукти и готов продукт.

От заключението по агротехническата експертиза и дадените от експерта разяснения в хода на съдебното производство, се установява също че компост може да бъде вложен в периода на извършените доставки, независимо от обстоятелството, че част от културите (например пшеница) са във вегетативно състояние. Посочено е, че няма ограничение в нормата за влагане на компост или за времето за извършване на това влагане. Експертът също така уточнява, че влизането на тежка техника в нивите е възможна и през част от вегетативния период на културите, който е именно в началото на годината и съвпада с периода на влагане на компоста, като в този период не се увреждат посевите и същите са в състояние да продължат зреенето. При тези съображения не могат да се приемат за основателни доводите на приходните органи, че придобитият от „Плодинвест“ ЕООД компост не е бил вложен в почвата. Такъв извод според настоящия съдебен състав не може да се обоснове и от сравнение на резултатите на получена продукция в предходни години и годината, в която е вложен компоста, тъй като тази производителност се влияе от редица различни фактори.

Действително по делото липсват конкретни доказателства, които да обосноват извод по какъв физически начин закупените количества компост са вложени на нивите, собственост на „Плодинвест“ ЕООД. Самото дружество „Плодинвест“ ЕООД не е разполагало с необходимия персонал, който да извърши разхвърлянето на компоста (дружеството е имало назначени само двама служители), но в представени в хода на ревизията писмени обяснения заявява, че тази дейност е извършвана от „Агрошанс комерс“ ЕООД въз основа на договор за предоставяне на агротехническа услуга, като доставеният компост не е бил предварително съхраняван.

Според уговореното между страните по договора за агротехническа услуга „Агрошанс комерс“ ЕООД, в качеството на изпълнител, следва да предоставя на възложителя комплексна агротехническа услуга със своя техника и трудов ресурс. Вписано е в договора, че услугата включва дълбока оран, валиране, сеитба, торене, пръскане с хербициди, транспорт и прибиране на готовата продукция през 2022г. и 2023г. Прави впечатление, че описаните дейности обхващат почти целия производствен процес, като не е спорно по делото, че изпълнителят разполага с необходимата кадрова и техническа обезпеченост за тяхното изпълнение. В тази връзка, макар и да не е конкретно упоменато следва да се приеме, че дружеството съобразно този договор е отговаряло и за влагането на закупения компост в нивите на „Плодинвест“ ЕООД, още повече че „Плодинвест“ ЕООД няма никаква възможност с наличния персонал да извърши тази дейност или каквато и да било друга селскостопанска дейност, касаеща мащабите на обработваните от него площи. В хода на ревизията, както и в съдебното производство, не са ангажирани конкретни доказателства за изпълнение по този договор – извършени разплащания, протоколи или друг документ, удостоверяващ предоставените услуги и тяхното количество и стойност. Същевременно обаче става ясно, че двете дружества освен разпорежданията с компост, имат отразени в счетоводствата си и други насрещни вземания и задължения. Отделно от това, „Плодинвест“ ЕООД е декларирало задължения към „Агрошанс комерс“ ЕООД в размер на 1 700 000 лева, произтичащи от фактури от 2022г. и 2023г. Същите имат и сключени помежду си договори за финансова помощ. Това води до извод, че двете дружества осъществяват значителна обща дейност. От друга страна, по делото стана ясно, че управителите на двете дружества са бивши съпрузи. При тези обстоятелства, съдът намира, че са налице достатъчно данни да се приеме, че двете дружества са обвързани с една обща дейност, като фактически производствената дейност се осъществява от „Агрошанс комерс“ ЕООД. Показателно в тази насока е обстоятелството, че съгласно публикуваните ОПР на двете дружества (при извършена служебна справка на сайта на Търговския регистър) „Агрошанс комерс“ ЕООД декларира през 2020г. разходи за персонал от 600 хиляди, а „Плодинвест“ ЕООД едва 5 хиляди, подобна е ситуацията и за предходни години. Вероятно и изпълнителят по договора е бил наясно с притежаваните от жалбоподателя площи и тяхното местонахождение, още повече че отново съгласно справка в Търговския регистър, първоначално „Плодинвест“ ЕООД е било собственост именно на М. Г.. В тази връзка съдът намира, че независимо от обстоятелството, че в договора за агротехническа услуга са посочени две различни дати, то това не може да обоснове извод, че „Агрошанс комерс“ ЕООД не е предоставил услуга по влагане на компост в ниви на „Плодинвест“ ЕООД през 2022г. От друга страна, как е извършвано отчитането и по какъв начин е извършвано разплащането по този договор не е предмет на настоящото производство. Предмет е единствено и само влагането на компоста на съответните ниви. Според показанията на свидетеля М. Г. това се е осъществявало с превозните МПС, като вещото лице по съдебната агротехническа експертиза сочи, че такова разпръскване е възможно. Действително в показанията си управителят на „Мела транс“ ЕООД сочи, че дружеството е имало ангажимент единствено да разтовари компоста до нивата. Тези показания не могат да установят конкретните обстоятелства, доколкото свидетелят Р. С. е станал управител на дружеството едва от 21.09.2022г. Съответно свидетелят може да е запознат с техническата обезпеченост на дружеството и начинът на работа, но не може с категоричност да се счита, че изцяло е запознат с конкретните задължения по извършените доставки към „Плодинвест“ ЕООД.

За пълнота на изложението и с оглед направеното оспорване на датата на договора за покупко-продажба на компост, сключен между „Плодинвест“ ЕООД и „Агрошанс комерс“ ЕООД, следва да се отбележи, че същият предшества извършените доставки, поради което няма причина същите да не са били извършени именно въз основа на този договор и съответно той да е бил сключен именно на 02.01.2022г. Следва да се има предвид, че макар и да има оскъдно съдържание, то същото може да бъде подлагано на анализ само доколкото противоречи на останалия доказателствен материал, а това в случая не е така. Уговорена е доставка на 6 000 тона компост и такава е извършена, което е видно от останалите доказателства. Как страните са се договорили или дали сключеният договор внася яснота в отношенията им не може да е основание да се приеме, че липсва реалност на доставките, уговорени с него.

На следващо място, съдът констатира, че действително към датата на изготвяне на първия приемо-предавателен протокол – 05.01.2022г., издадените кантарни бележки до този момент удостоверяват по-малко количество от това което е вписано в протокола – 1 300 тона. Същевременно обаче при последващи издадени протоколи разликата в тези количества е била отразена, като в крайна сметка доставеното количество по кантарни бележки е приблизително равно на това по приемо-предавателните протоколи. Според съда, приемо-предавателните протоколи са изготвяни за улеснение на счетоводното отразяване на доставените количества, както при доставчика, така и при получателя. Същинското предаване на стоките е осъществявано въз основа на кантарните бележки. От друга страна, както се установи по-горе в изложението „Агрошанс комерс“ ЕООД е имало възможност в началото на 2022г. да предостави на „Плодинвест“ ЕООД документираните количества компост. При тези съображения, разминаването на количествата по кантарни бележки и приемо-предавателни протоколи в определено време не може да обуслови извод, че описаните в протоколите количества, които са в повече от тези по кантарните бележки до този момент, не са били доставяни или, че въобще не са били извършвани доставки. Наред с това, липсата на посочено конкретно място на доставка в ППП също не може да обуслови такъв извод, доколкото различните количества по тези ППП са доставяни до различни ниви в землищата на различни населени места.

Действително в представените кантарни бележки, товарителници и пътни листи, както и приложените в хода на ревизията описи на извършени доставки, се установяват някои непълноти и неточности.

При извършена съпоставка между представените в хода на ревизията кантарни бележки, описи на същите, както и товарителници и пътни листи се установяват, някои разминавания:

• За 2бр. кантарни бележки от 16.12.2022г. за количества от 22 240кг и 22 120кг се установява, че не фигурират в приложения опис, както и няма относими товарителници и пътни листи.
• Установяват се контарни бележки, в които не са вписани превозните средства – 3бр. от 07.01.2022г. и 3 бр. от 09.01.2022г., които според изготвения опис касаят МПС с рег. № А2965, което МПС съответства на МПС, вписано в относимите към тези кантарни бележки товарителници и пътни листи.
• В една от кантарните бележки от 14.01.2022г. (МПС с рег. № А2965) е вписано количество 21 980кг. Съгласно представения опис и относимите към превоза товарителница това количество е посочено като 22 740кг.
• Съгласно описа на кантарни бележки и представените товарителници на 15.01.2022г. за МПС с рег. № А2965 има отразен превоз на 21 980кг, за който няма представена кантарна бележка. Съгласно относимия пътен лист на 15.01.2022г. посоченото МПС е извършило 4 курса, т.е. и курса, за който не е представена кантарна бележка.
• В кантарна бележка от 24.01.2022г. (МПС с рег. № А2965) е вписано количество 21 980кг. Съгласно представения опис и относимите към превоза товарителница това количество е посочено като 23 140кг.
• Съгласно описа и относимата товарителница по кантарна бележка от 04.03.2022г. е превозено количество от 22 060кг, а не както е описано в бележката – 2 206кг.
• За 19.02.2022г. е представена кантарна бележка с вписано количество от 23 060кг, превозено с (МПС с рег. № А4312КХ). Такъв превоз не е описан в представения опис, както за същия няма издадена товарителница, съответно относимия пътен лист съдържа описание на три курса, т.е. на останалите три кантарни бележки за същата дата, описани и в товарителниците.
• В описа на 12.01.2022г. е вписан товар 22 840кг., а на 13.01.2022 г. – 22 740кг (МПС с рег. № А5301ММ). Така описаните товари са включени и в относимите товарителници, като общия брой на превозите, съгласно пътните листи съответства на броя на приложените кантарни бележки и съответно двете допълнителни количества, включени в описа.
• В описа е описано кантарна бележка от 27.01.2022г. за 22 880кг (МПС с рег. № А5301ММ). По преписката е приложена кантарна бележка от 28.01.2022г. за същото количество и МПС. Описаното количество от 28.01.2022г. е отразено в товарителницата за 27.01.2022г. При съпоставка на описаните в товарителниците от двете дати и относимите пътни листи се установява съответствие при дата на кантарна бележка от 27.01.2022г.
• Съгласно представения опис и товарителници на 05.02.2022г. за МПС с рег. № А5301ММ има описани 4 товара, в това число и товар от 22 940кг., за който не е представена кантарна бележка. Относимия към посочената дата пътен лист описва също 4 курса. Същевременно на 06.02.2022г. за същото МПС има кантарни бележки за 5 курса, в това число и товар от 22 940кг, който товар не е описан в товарителницата и в описа, а пътния лист сочи на извършени 4 курса.
• За дата 04.03.2022г. са представени 5бр. кантарни бележки (МПС с рег. № А2965), включително за товар от 22 000кг. Посоченият товар не е описан в относимата товарителница и приложен опис, както и пътният лист описва само 4 курса. Същевременно за 05.03.2022г. са представени 2бр. кантарни бележки, а в товарителницата и в описа са описани 3 товара, в това число и товар от 22 000кг, за който няма кантарна бележка, както и са описани 3 курса в относимия пътен лист.

Не се установяват други несъответствия между представените документи, като броя на курсовете описани в пътните листи, съответства на описаните товари в товарителниците, съответно кантарните бележки и приложения опис, съобразно констатираните по-горе несъответствия. С оглед обема от документи съдът намира, че така допуснатите несъответствия не се явяват от съществено значение относно реалността на процесните доставки.

На следващо място в посочените документи – кантарни бележки, товарителници и пътни листи, действително не са отбелязани конкретните землища, до които е доставян компостът при всеки отделен превоз. Същевременно обаче, както доставчикът „Агрошанс комерс“ ЕООД, за чиято сметка е транспортът, така и превозвачът, предоставят конкретна и съответстваща си информация, под формата на опис, за конкретните местоназначения на всеки един превоз. От друга страна, самите документи съдържат достатъчно информация относно транспортирането на компоста за всяка една доставка, като от тях може да се направи конкретен извод относно количествата на товара и датата на превоза, превозното средство, водача на автомобила, като всички документи кореспондират помежду си, а съответно и с представените описи. Следователно пропуските в транспортните документи – показания на километраж, изминати километри, конкретно местоназначение, начален час на транспорта, не могат да обосноват сами по себе си липса на извършен транспорт и доставки, доколкото разгледани в съвкупност всички представени доказателства относно извършения транспорт кореспондират помежду си и се допълват, съответно се установяват относимите данни, за да се приеме за осъществен транспортът на процесните стоки.

Основните възражения на ответната страна относно извършването на транспорт на процесните доставки се базират на справка за движението на автомобилите, предоставена от АПИ, несъответствието с товароносимостта на МПС и товарите по кантарни бележки, както и обстоятелството, че издадените от „Мела транс“ ЕООД фактури не могат да се отнесат конкретно за предоставени услуги по транспорт на компост към „Плодинвест“ ЕООД. Доказателствата анализирани във връзка с посочените възражения по никакъв начин не обуславят категоричен извод, че транспорт не е бил извършван. Действително същите, както и пропуските в транспортните документи, могат да въведат съмнение в това дали действително е извършван транспорт или не. В същото време обаче, за да бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит е необходимо основанията на приходните органи да са обективирани в конкретни доказателства, които да водят до категорични изводи за липса на реалност на доставките или в случая транспорт към същите, а не до предположения. Косвените доказателства, каквито са описаните по-горе, не могат сами по себе си да обосноват в необходимата степен на доказване, че една доставка е извършена или не. Същевременно в хода на настоящото съдебно производство се събраха достатъчно доказателства, които по същество доказват и обосновават категоричен извод, че производителят е имал възможност да произведе процесните количества компост, неговата продажба е фактурирана и в счетоводствата на дружествата са налице данни за отразяване на приходи и разходи относно производството и съответно закупуването и влагането на компоста. Тези доказателства съпоставени с неточностите и непълнотите, установени относно осъществения транспорт, не могат в достатъчна и категорична степен да обосноват извод, че доставки не са били извършени.

Във връзка с последното, следва да се отчете, че транспортното дружество действително не е водило аналитична отчетност и съответно, както вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза сочи – не може да се направи категоричен извод, че фактурите за транспортни услуги, обхващат именно транспорта на стоките към „Плодинвест“ ЕООД, но не може да се изведе и противоположен извод. Приложените фактури за транспорт и тяхното отразяване в счетоводството на контрагентите, сочи че „Мела транс“ ЕООД е осъществявала транспорт за сметка на „Агрошанс комерс“ ЕООД през 2022г. Неправилното счетоводно отчитане, т.е. липсата на аналитично водено счетоводство от страна на транспортното дружество, не може да води до негативи за получателя на доставките, още повече че транспортът не е бил за негова сметка.

На следващо място, е необходимо да се отбележи, че приходните органи тълкуват неправилно информацията в регистрационните талони на МПС. По отношение на МПС с рег.№№ А5301ММ, А4312КХ, А5295ММ са вписани данни, че допустимата максимална маса на състав от превозни средства е до 44 000кг. и съответно 19 000кг. е допустимата максимална маса на влекача, а самите влекачи са с маси от 7600кг и 7085кг. По отношение на МПС с рег.№ А2965НК на позиция F.1 е посочена технически допустима максимална маса – 7 490кг., на позиция F.2 – допустима максимална маса определена от компетентните органи от 7490кг, не е посочена допустима максимална маса на състав от превозни средства – позиция F.3, и на позиция G е посочена маса на превозното средство – 4820кг. Тези данни сочат, че МПС с рег.№№ А5301ММ, А4312КХ, А5295ММ имат товароносимост до 44 000 кг., когато са в композиция, т.е. с прикачена гондола, както е в случая. Тази товароносимост съответства на описаните в кантарните бележки обща маса на МПС с товара. Същевременно наличието на композиция се установява и от вписаните в кантарните бележки тара на товара, които са значително по-големи от посочената маса на влекачите в регистрационните талони. Действително що се отнася до МПС с рег.№ А2965НК, в регистрационния талон е вписана допустима максимална маса от приблизително 7500кг. и липсват данни за маса в композиция, а същевременно по кантарни бележки това МПС е пренасяло по приблизително 22 тона на курс. Да, посоченото е индиция за претоварване на МПС при превоза. Независимо, че претоварването може да бъде основание за санкция в друго производство, то не изключва процесните превози да са били извършвани при тези условия, както свидетелстват останалите документи. Установява се също и съпоставимост между всички документи относно доставяното количество компост с посоченото МПС. Дали МПС е претоварено или не, по същество не може да обоснове извод, че превозът въобще не е извършен, а евентуално само относно действителното тегло на товара, по отношение на което обаче доказателствени средства не са били събиран от приходните органи и липсват изложени конкретни доводи в тази връзка.

По отношение на справката от АПИ съдът намира, че същата не може да обоснове категоричен извод, че не са извършвани твърдените превози. На първо място липсва каквато и да било информация, от която да се установи точното местонахождение на камерите на Агенцията, а в голяма част и посоката на движение, която е отразена в справката. Същевременно обстоятелството, че дадено МПС е заснето от една камера, монтирана да отчита трафик в определена посока не може да гарантира, каква точно е крайната дестинация на това МПС. От друга страна, регистрирането на МПС по път контролиран от АПИ не изключва възможността в друго време от деня да е извършен превоз и в друга посока, по път, който не се контролира от АПИ. При анализ на приложената справка се установява, че за част от отразените в РД разминавания МПС е заснето от една и съща камера в кратък промеждутък от време, с преминаване в двете посоки обхванати от камерата, установяват се също и данни за извършени заснемания от 3,00ч. до 08.00ч. сутринта, което е преди началния час на транспорта описан в съответния пътен лист. По-голямата част от заснеманията са на камера позиционирана в гр.Карнобат посока гр.Айтос. Например МПС с рег. № А5301ММ на 23.02.2022г. е заснето 6 пъти от камера на АПИ, позиционирана според справката в гр.Карнобат, същевременно само две от посоките са гр.Карнобат, а останалите са различни дестинации, но данни дали МПС е достигнало до тези дестинации липсват, доколкото липсва заснемане от друга камера по упоменатия маршрут. Действително има данни за заснето МПС в посоки различни от селата, до които се твърди, че е доставен компостът, но същите отразяват отиване и връщане на МПС за част от деня, като съобразно динамиката на работата не е пречка през другата част от деня същото МПС да е осъществило отразените в пътните листи курсове за доставка на компост. Съдът намира за нужно тук да отбележи, че несъответствието на началния част на транспорта по пътни листи с данните от АПИ също не може да обоснове, че пътният лист не отразява вярно извършения транспорт. Липсата на данни за пътуване на дадено МПС по справката на АПИ също не обосновава, че в тези дни конкретното превозно средство не е извършвало транспорт, който да не включва път, контролиран от АПИ.

В обобщение на изложеното следва да се посочи, че събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства относно извършен транспорт на процесните количества компост, макар и да са непълни и да се установяват някои несъответствия, не могат по категоричен и обоснован начин да доведат до извод, че транспорт не е бил извършван. Както се посочи по-горе, за да се приеме, че дадена доставка не е налице, съответно не е извършен нейния транспорт, то следва събраните доказателства да категорични, а не да водят до предположения. Недопустимо е да се постановява отказ да се признае право на приспадане на данъчен кредит единствено и само въз основа на предположения, а не конкретни доказателства, че транспорт не е бил извършван, още повече когато се установява техническата, материална и кадрова обезпеченост на доставчика да произведе разглежданото количество компост, данни за неговото действително производство, както и обезпечеността на превозвача да го транспортира.

При тези съображения и във връзка с установените в хода на съдебното производство доказателства, съдът приема, че не се установява, че разглежданите доставки не са били извършени и съответно са налице основания да се откаже право на приспадане на данъчен кредит. Опровергават се доводите на приходните органи за липсата на възможност „Агрошанс комерс“ ЕООД да произведе и продаден на „Плодинвест“ ЕООД процесното количество компост през 2022г. Налице са доказателства за извършен транспорт - пътни листи, товарителници, кантарни бележки, които въпреки непълнотите, разгледани в съвкупност, потвърждават извършването на транспорта на фактурираните количества компост, като извършените превози и съответно товаро-разтоварните дейности се потвърждават от управителя на „Мела транс“ ЕООД. Изложеното е достатъчно, за да обоснове извод, че приходните органи не доказват по категоричен начин възприетата от тях теза за липса на доставки. Такъв извод не може да се направи и от съда, въз основа на събраните доказателства, поради което следва да се приеме, че не е налице материалноправната предпоставка на чл. 70, ал.5 от ЗДДС – неправомерно начислен ДДС поради липса на реално извършени доставки, за да се откаже правото на приспадане на данъчен кредит по фактури на обща стойност 1 440 000 лева, от която ДО - 1 200 000лева и ДДС - 240 000лева, , издадени от „Агрошанс комерс“ ЕООД, за доставка на „компост“, както следва: ф.№ 6146/01.02.2023г.; ф.№ 6156/01.02.2023г.; ф.№ 6155/01.02.2023г.; ф.№ 6154/01.02.2023г.; ф.№ 6153/01.02.2023г.; и ф.№ 6152/01.02.2023г., за които „Плодинвест“ ЕООД е ползвало данъчен кредит в периода м.02.2023г. При тези съображения съдът приема, че оспореният ревизионен акт, като необоснован и постановен в противоречие с материалноправните разпоредби, се явява незаконосъобразен и следва да бъде отменен.

При този изход от спора право на разноски има жалбоподателят, като на същия следва да се присъдят разноски в общ размер на 16 225 лева, от които 50 лева държавна такса, 550 лева депозит за съдебно-счетоводна експертиза, 1 315 лева депозит за съдебно агротехническа експертиза, 60 лева депозит за разпит на свидетели и 14 250 лева адвокатско възнаграждение, определено съобразно материалния интерес и на основание чл.8, ал.1, вр. чл.7, ал.2, т.5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа (Загл. изм. – ДВ, бр. 14 от 2025 г.).

 

Мотивиран от гореизложеното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд– град Бургас, двадесет и втори състав,

 

 

Р Е Ш И :

 

 

ОТМЕНЯ по жалба на „Плодинвест“ ЕООД, ЕИК: ************, със седалище и адрес на управление: гр. *******, [улица], представлявано от управителя В. А. Г., Ревизионен акт (РА) № Р-02000223001703-091-001/13.10.2023 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП Бургас, ръководител на ревизията, с който на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данък върху добавената стойност в размер на 240 000 лева за периода м.февруари 2023г., и който Ревизионният акт е потвърден с Решение № 30/16.02.2024 г. на директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Бургас при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП).

 

ОСЪЖДА дирекция „Обжалване и данъчно- осигурителна практика” – Бургас при ЦУ на НАП да заплати на „Плодинвест“ ЕООД, ЕИК: ************сумата от 16 225 (шестнадесет хиляди двеста двадесет и пет) лева разноски по делото.

 

Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14 - дневен срок от съобщаването му.