Р Е Ш Е Н И Е
№ 513
от 26.06.2023 г., гр. Хасково
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Хасково, в открито съдебно заседание на
тридесети май, две хиляди двадесет и трета година, в състав:
СЪДИЯ: БИЛЯНА ИКОНОМОВА
при
участието на секретар Дорета Атанасова, като разгледа адм. дело № 378/2023 г.
по описа на Административен съд Р Хасково, докладвано от съдията, за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 186, ал. 4 от
Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ във връзка с чл. 145 и
следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.
Образувано е по жалба на гБейкъри 21Т ЕООД, ЕИК *********, срещу Заповед за налагане на
принудителна административна мярка /ПАМ/ № ФК-230-0471112/03.08.2022 г. на
Началник отдел гОперативни дейностиТ Р Пловдив в ЦУ на НАП /съгласно молба от
25.04.2023 г./.
Изложени
са съображения за отмяна на заповедта като незаконосъобразно издадена. Нарушението
не било доказано по безспорен начин, като фискален бон на стойност 1,40 лева
бил издаден преди стартирането на проверката в 09:20 ч., макар и да не бил
връчен. Не е съгласен с твърдението, че протоколът по чл. 50 ДОПК не може да
бъде оборен. При оспорване на заповедта по административен ред решаващият орган
не се бил произнесъл по всички изложени в жалбата възражения. Ако хипотетично
се възприеме тезата, че проверката е започнала в 09:30 ч. /т.е.
покупко-продажбата/, то се поставя въпросът защо в акта за установяване на
административно нарушение е посочено, че за извършената покупка е следвало да
бъде издаден фискален бон № 0012090 от 01.08.2022 г. Видно от приложения отчет,
на дата 01.08.2022 г. в 09:20 ч. е извършена покупка на стойност 1,40 лева с №
0012077, а следващата покупка е в 09:32 ч. и е с № 0012078. Заповедта била
немотивирана, издадена в противоречие с целта на закона и в нарушение на
принципа за съразмерност. Не била обсъдена липсата на други нарушения на
данъчното законодателство от страна на дружеството, като не били изложени
конкретни мотиви, обуславящи продължителността на срока, за която е наложена
процесната ПАМ. Акцентира върху факта, че в обекта се извършва продажба на
закуски, която храна е с изключително кратък гсрок на годностТ. Посочва, че
налагането на ПАМ ще доведе до спиране извършването на търговската дейност на дружеството
и реализиране на приходи за изключително дълъг период от време което освен че
ограничава правата на търговеца, води и до пропуснати ползи за фиска. В случая
ПАМ има санкционен характер, а не Р превантивен, като с по-кратък срок също би
се постигнала целената превенция. Моли оспорената заповед да бъде отменена.
В
съдебно заседание жалбоподателят - гБейкъри
21Т ЕООД, редовно призован, не изпраща процесуален представител. С писмена
молба, депозирана по делото, поддържа изложеното в жалбата и моли заповедта да
бъде отменена.
Ответникът
Р Началник отдел гОперативни дейностиТ - Пловдив в ЦУ на НАП, редовно призован,
не се явява. Чрез процесуалния си представител, моли жалбата да бъде отхвърлена
като неоснователна. Акцентира върху факта, че наказателното постановление /НП/
не било влязло в сила, поради което случаят не представлявал два пъти наложено
наказание за едно и също нещо. Претендира разноски съгласно списък. Прави
възражение за прекомерност на адвокатския хонорар. Подробни съображения за
неоснователността на жалбата са изложени в становище, представено с
административната преписка, по която е издаден оспореният акт. Оспорва
твърдението, че представеният на стойност 1,40 лева фискален бон всъщност
отразява извършването на контролната покупка, доколкото той бил приложен за
първи път към жалбата, не се съдържа в събраните в хода на проверката
доказателства, нито са дадени обяснения в тази посока от продавачката, която
фактически е извършила продажбата и е приела заплащането в брой.
Административен съд - Хасково, като
обсъди твърденията на страните и прецени събраните по делото доказателства по
реда на чл. 144 АПК във връзка с чл. 235, ал. 2 ГПК, намира за установено следното от фактическа страна:
На 01.08.2022
г. от контролни органи на НАП е извършена проверка на търговски обект по
смисъла на ¤ 1, т. 41 ДР ЗДДС Р магазин за хляб и хлебни изделия, находящ се в ***,
стопанисван от гБейкъри 21Т ЕООД, чиито
резултати са обективирани в протокол
серия АА № 0471112/01.08.2022 г.
Констатирано
е, че дружеството гБейкъри 21Т ЕООД,
в качеството му на задължено лице по чл. 3 Наредба № Н-18 от 13 декември 2006
г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в
търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания
към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин /Наредба № Н-18 от
13 декември 2006 г./, не регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки
от търговския обект чрез издаване на фискални касови бележки от въведеното в
експлоатация за обекта фискално устройство /ФУ/, с което е допуснало нарушение
на разпоредбите на цитираната наредба и по-точно на чл. 3, ал. 1. За извършена
контролна покупка на 1 брой кифла на стойност 1,40 лева, платени в брой на
продавача Н. Х. И., не бил издаден фискален касов бон от ФУ или от кочан от
ръчни касови бележки. Нарушението се доказва при съпоставка между наличните
парични средства в касата на обекта и разчетена касова наличност на ФУ Датекс DP 150 с ИН на ФУ DT 924347 и ИН на ФП 02924347,
а именно - установена касова разлика Р 47,40 лева, която разлика
продавачът декларира, че се дължи на продажби, заплащането по които не е
маркирано на ФУ.
гБейкъри 21Т ЕООД, като не е издало
съответен документ за продажба, е извършило нарушение чл. 118, ал. 1 ЗДДС във
връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г.
На
основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. гаТ и чл. 187, ал. 1 ЗДДС е издадена от
Началника на отдел гОперативни дейностиТ - Пловдив в ЦУ на НАП Заповед за налагане
на ПАМ № ФК-230-0471112/03.08.2022 г. Р запечатване на търговски обект - магазин
за хляб и хлебни изделия, находящ се в ***, стопанисван от гБейкъри 21Т ЕООД, и
забрана за достъп до него за срок от 7 /седем/ дни.
Заповедта
е връчена на 06.01.2023 г. на управителя на дружеството.
С жалба от 20.01.2023
г., депозирана чрез пълномощник, заповедта е оспорена пред Директора на
Дирекция гОперативни дейностиТ в Главна дирекция гФискален контролТ в ЦУ на
НАП, който с Решение № ГДФК-34/26.01.2023 г. е отхвърлил жалбата като
неоснователна.
Решението е връчено
на 15.03.2023 г. на управителя на дружеството.
При така установеното от фактическа страна
Административен съд - Хасково обуславя следните правни изводи:
Жалбата
е допустима Р подадена е срещу
индивидуален административен акт по смисъла на чл. 21, ал. 1 от АПК, подлежащ
на съдебен контрол /чл. 186, ал. 3 Р ал. 4 ЗДДС и чл. 98, ал. 2, изр. Второ и
чл. 145, ал. 2, т. 1 АПК и по аргумент от чл. 145, ал. 2, т. 2 АПК Р така вж.
Решение № 4728/17.05.2022 г. по адм. дело № 8318/2021 г., I отд.
на ВАС/, в законоустановения срок по чл. 149, ал. 3 във връзка с ал. 1 АПК, от
активно легитимирано лице - адресат на акта и засегнат неблагоприятно от него,
съгласно чл. 152, ал. 1 и чл. 133, ал. 1 от АПК.
Разгледана
по същество, жалбата е ОСНОВАТЕЛНА.
На първо място, заповедта за
налагане на ПАМ е издадена от компетентен административен орган - Началник
отдел гОперативни дейностиТ Пловдив в Централно управление на НАП, в
установената писмена форма /чл. 186, ал. 3 ЗДДС и чл. 59, ал. 2 АПК/, поради
което не са налице основания за прогласяване на нейната нищожност, съответно
отмяна, по смисъла на чл. 186, ал. 4 ЗДДС във вр. с чл. 168, ал. 1 и ал. 2 във
вр. с чл. 146, т. 1 и т. 2 АПК.
На второ място, резултатите от проверката
на стопанисвания от дружеството жалбоподател обект са обективирани в протокол,
подписан без възражения, ползващ се с материална доказателствена сила съгласно
чл. 50 ДОПК /така вж. Решение № 1427 от 29.01.2020 г. по адм. д. № 6422/2019 г.,
VІІІ отд. на ВАС/ и неоспорен по реда на чл. 193 ГПК. Безспорно се установява
извършването продажби без регистрирането и отчитането им по някой от начините
по чл. 118, ал. 1, изр. Първо ЗДДС. На управителя на дружеството са връчени
оспорената заповед и издаденото въз основа на съставения АУАН НП. Формира се
извод, че не са допуснати процесуални нарушения, от категорията на
съществените, които да ограничават правото на защита на гБейкъри 21Т ЕООД Р данъчно задължено лице, чийто обект е проверен
от органите по приходите, и предпоставка за отмяна на оспорения административен
акт съгласно чл. 186, ал. 4 ЗДДС във вр. с чл. 168, ал. 1 във вр. с чл. 146, т.
3 АПК.
На трето място, не е налице предпоставката
за отмяна на оспорения административен акт съгласно чл. 186, ал. 4 ЗДДС във връзка
с чл. 168, ал. 1 във връзка с чл. 146, т. 4 АПК. Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1,
б. гаТ ЗДДС гПАМ запечатване на обект за срок до 30 дни се прилага на лице,
което не издаде съответен документ за продажба по чл. 118 ЗДДСТ. Съгласно чл.
187, ал. 1, изр. Първо ЗДДС гпри прилагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 от с. з. се
забранява и достъпът до обекта или обектите на лицето, а наличните стоки в тези
обекти и прилежащите към тях складове се отстраняват от лицето или от
упълномощено от него лицеТ. По своята същност и изрично посочено е от
законодателя, че запечатването на обект и забраната за достъп до него представляват
ПАМ. За налагането им, което е кумулативно, е необходимо да се установи, че
лицето не е издало съответен документ за продажба по чл. 118, ал. 1 ЗДДС, не и,
че е извършено нарушение на някоя от разпоредбите на Наредба № Н-18 от 13
декември 2006 г., без значение, че този подзаконов нормативен акт е издаден на
основание чл. 118, ал. 2, 3, 3а, 4, 18 и 20 от ЗДДС.
Съгласно
чл. 118, ал. 1, изр. Първо ЗДДС гвсяко регистрирано и нерегистрирано по този
закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него
доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
фискално устройство /фискален бон/ или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност /системен
бон/, независимо от това дали е поискан друг данъчен документТ. В конкретния
случай не е спорно, че гБейкъри 21Т ЕООД
е задължено по чл. 3, ал. 1 Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г. лице,
което стопанисва и извършва продажби в търговски обект Р магазин за хляб и хлебни
изделия, и поради това е длъжно да регистрира и отчита тези продажби чрез
издаване на фискален бон от работещото в обект ФУ. Разпоредбата на чл. 118, ал.
1, изр. Първо ЗДДС не съдържа изключения от субектите на регламентираното в нея
задължение, поради което и задължението да регистрират и отчитат извършването
им чрез издаване на фискален бон не се отнася пряко до физическото лице, което
извършва продажбите в търговския обект. Адресат на наложената ПАМ е
дружеството, което стопанисва обекта. Релевантно е, че в магазина са извършвани
продажби без те да са регистрирани и отчетени по някой от начините, посочени в
чл. 118, ал. 1, изр. Първо ЗДДС. Този факт се установява безспорно при
извършването на съпоставка между разчетена касова наличност на ФУ и фактическата
такава въз основа на събраните писмени доказателства. Осъществяването на този
факт и констатирането му от контролните органи са предпоставка за налагането на
ПАМ от вида на процесната.
На четвърто място, налице са основания
за отмяна на оспорения административен акт съгласно чл. 186, ал. 4 ЗДДС във
връзка с чл. 168, ал. 1 във връзка с чл. 146, т. 5 АПК.
Административният
орган действа в условията на обвързана компетентност и той е длъжен при
нарушение да издаде акт, с който да наложи съответните ПАМ. Поради това на
анализ подлежи обоснована ли е продължителността на наложените ПАМ с
конкретните факти и обстоятелства, тъй като административният орган при
упражняване на правомощието си досежно определяне срока на ПАМ действа в
условията на оперативна самостоятелност, поради което и предмет на съдебен
контрол е разполагал ли е административният орган с оперативна самостоятелност
и какви са нейните предели /чл. 169 АПК/. В конкретния случай заповедта е
мотивирана в съответствие с изискването по чл. 186, ал. 3 ЗДДС и чл. 59, ал. 2,
т. 4 и т. 5 АПК, определена е продължителност на наложените ПАМ - 7 дни при
законоустановен срок до 30 дни. Въпреки че са изложени конкретни факти от
дейността на дружеството и относно стопанисвания от него обект, местоположение,
вида на стоките, които се предлагат, не са съобразени всички обстоятелства -
утежняващи или смекчаващи, имащи връзка с нарушението и въз основа на които се
определят тяхната тежест, а оттам и срокът, за който се налага мярката, вкл. и
не е съобразено, че нарушението е извършено за първи път. При констатирано
нарушение за първи път и при липса на констатации от него да са произлезли
определени вредни последици за фиска налагането на ПАМ за срок от 7 дни не би
могло да се определи като съразмерно. То засяга права и законни интереси на
данъчно задълженото лице в по-голяма степен от необходимото за целта, за който
актът се издава, което е в пряко нарушение на чл. 6, ал. 2 АПК. Така вж. Решение
№ 6690 от 21.06.2023 г. по адм. д. № 11046/2022 г., VІІІ отд. на ВАС.
Действително,
целта на ПАМ е да се предотврати противоправното поведение на задълженото лице,
от което за фиска биха настъпили вредни последици, както и да не се препятства
осъществяването на контролните функции на приходната администрация, но в случай
на налагането й след преустановяване на нарушението тя има характер на санкция,
каквато функция нямат ПАМ /така вж. Решение № 4227 от 01.04.2021 г. по адм. д.
№ 11824/2020 г., І отд. на ВАС/. Налагането на процесната ПАМ не би могло да
преустанови евентуалното административно нарушение, нито да предотврати
вредните последици от него, тъй като то вече е довършено към момента на
констатирането му от приходните органи /така вж. Решение № 5396 от 22.05.2023
г. по адм. д. № 259/2023 г., І отд. на ВАС/. Дори и да се приеме, че
нарушението не е преустановено, макар неговият фактически състав да е
осъществен/изпълнен на 01.08.2022 г., при липсата на конкретно установени за
фиска вредни последици, запечатването на обекта и ограничаването достъпа до
него за срок от 7 дни, не изпълнява целите по чл. 22 ЗАНН за предотвратяване и
преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и
отстраняване на вредните последици от тях, а преследва цел, присъща на
административните наказания съгласно чл. 12 ЗАНН, а именно - предупредителна и
превъзпитателна цел, като подтиква към изпълнение на неизпълнените задължения. Нещо
повече, прилагането на ПАМ не би могло и да предотврати бъдещи административни
нарушения и вредните последици от тях, а само да преустанови търговската
дейност в обекта и генерирането на приходи от нея, респективно и постъпване на
данъци за фиска.
На пето място, съдът приема, че
настоящият спор следва да бъде разрешен при съобразяване с Решение на Съда /първи
състав/ от 4 май 2023 г. по дело C-97/21. Заключението на Съда по конкретното
преюдициално запитване е обвързващо и създава задължение за неговото спазване,
защото в обсъжданото производство Съдът на Европейския съюз не упражнява
консултативна, а решаваща функция - постановява заключение, облечено във
формата на съдебен акт - решение или определение /така вж. Решение № 6669 от
21.06.2023 г. по адм. д. № 680/2023 г., І отд. на ВАС/.
Съобразно
диспозитива на цитираното решение гчлен 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета
от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената
стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да
се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която
за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни
и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена
мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които
подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна
уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до
стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените
мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции
съответства на тежестта на разглежданото нарушениеТ.
В
конкретния случай след издаването на заповедта за извършеното нарушение на чл.
118, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13 декември 2006
г. е съставен АУАН № F680043/05.10.2022 г., а въз
основа на него е издадено НП № 695041-F680043/13.03.2023
г. от Началник на отдел гОперативни дейностиТ Пловдив, Дирекция гОперативни
дейностТ в ГД гФискален контролТ, с което за извършеното нарушение на
дружеството се налага имуществена санкция в размер на 1000 лева на основание
чл. 185, ал. 1 ЗДДС. Последното е оспорено пред РС Р Димитровград, като е
образувано НАХД № 149/2023 г., което до обявяване хода по същество не е
приключило с влязъл в сила. Независимо от това и въпреки, че държавната принуда
при издаването на наказателно постановление и налагането на ПАМ е насочена към
различни цели, като принципно при ПАМ се прилага диспозицията на правната
норма, а при административното наказание - санкцията на правната норма, оспорената заповед следва да бъде отменена
като незаконосъобразна, тъй като гдопускащата кумулирането на мерките на
административна принуда за неизпълнение на едни и същи данъчни задължения
национална правна уредба е приета за несъвместима със Съюзното право с
решението на СЕС по дело С-97/21Т /така вж. Решение № 6650 от 21.06.2023 г. по
адм. д. № 1295/2023 г., І отд. на ВАС/.
Въпреки
изхода на спора в полза на жалбоподателя не следва да бъда присъдени разноски,
тъй като такива не са поискани.
Така мотивиран и на основание чл.
186, ал. 4 ЗДДС във връзка с чл. 172, ал. 2 АПК Административен съд - Хасково
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане
на принудителна административна мярка № ФК-230-0471112/03.08.2022 г. на
Началник отдел гОперативни дейностиТ Р Пловдив в Централно управление на
Националната агенция за приходите.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с
касационна жалба, подадена в 14-дневен срок от съобщаването му на страните до
Върховен административен съд на Република България, чрез Административен съд -
Хасково.
ПРЕПИС от решението да се изпрати на
страните на основание чл. 138, ал. 3 във връзка с чл. 137 АПК.
Съдия: