Решение по адм. дело №526/2024 на Административен съд - Монтана

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК.

Образувано е по жалба от К. Ц. С. от [населено място], [улица], ет.2, ап.5, чрез пълномощника му адвокат Е. Т. - К. със съдебен адрес [населено място] - 1000, [улица], ет.3, ап.6 и с електронен адрес [електронна поща] против Ревизионен акт № Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г., издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново, възложил ревизията и Д. Г. И. на длъжност Главен инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново – ръководител на ревизията, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт №123/22.11.2024г. на Директор Дирекция ОДОП – Велико Търново, с който са установени допълнително задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2021г. в размер на 1748,77лв. и лихви в размер на 489,07лв. и за 2022г. – 2278,38лв. и лихви в размер на 395,39лв. или общо дължима сума от 4911,61лв. /четири хиляди деветстотин и единадесет лева и шестдесет и една стотинки/.

В жалбата се навеждат подробни доводи и аргументи за нищожност на ревизионния акт, като се твърди, че не е подписан от посочените като негови издатели органи по приходите с КЕП към датата на неговото издаване по реда на Регламент (ЕС) №910/2014г. на ЕП и на Съвета от 23.07.2014г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО. Твърди се, че жалбоподателя не е посочил преди започване на ревизионното производство, а и впоследствие електронен адрес за получаване на съобщения по реда на чл.28, ал.2 от ДОПК, на който са му били изпращани. Сочи се, че е налице неизпълнение на задължението за връчване на ЗВР по предвидения в процесуалния закон начин, като това съставлява нарушение на принципите на обективност и служебно начало по чл.3 и чл.5 от ДОПК, както и препятства преценката доколко ревизионното производство е образувано в рамките на преклузивния срок по чл.109, ал.1 от ДОПК. Липсата на надлежно връчване на ЗВР води до нищожност на РА. Излагат се доводи и за издаване на РА при съществено нарушение на административно-производствените правила, тъй като С. е бил лишен от възможността да подаде възражение против ревизионния доклад, връчен му едва на 05.09.2024г., след издаване на ревизионния акт, с което е нарушено правото му на защита. Твърди се, че не са налице основанията за провеждане на ревизията на основание чл.122, ал.1,т.1 от ДОПК, тъй като органите по приходите не са установили по безспорен начин, че за С. е съществувало задължение за подаване на декларация, като не е установен произхода на средства, които да бъдат квалифицирани като доход по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ, подлежащ на деклариране. В случая чрез провеждане на ревизия по особения ред недопустимо приходния орган е разместил доказателствената тежест в производството, без да са налице предпоставките за това. Не са събрани доказателства във връзка с твърденията на С. относно произхода на средства, не са разпитани свидетили, не са направени справки за движението по банковите му сметки, поради което и незаконосъобразно ревизията е проведена по особения ред, което е довело и до незаконосъобразно установяване на задължения по ЗДДФЛ. Липсват данни за укрити приходи, които С. да е следвало да декларира, за да е налице основанието на чл.122, ал.1,т.2 от ДОПК, както и такива по чл.122, ал.1,т.7 от ДОПК, липсва укрит доход и основание за преминаване на ревизията по особения ред съгл. ТР №2 от 02.02.2022г. по тълк. Дело №8/2020г. на ОСС на ВАС I и II колегия. Твърди се, че процесната ревизия е следвало да се проведе по общия ред в който смисъл е ТР №11/03.12.2021г. по тълк. Дело №3/2020г. на ОСС на ВАС I и II колегия. Иска се обявяване на нищожност на РА № Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г., издаден от В. Т. Д. и Д. Г. И. при ТД на НАП Велико Търново, а при условията на евентуалност същият да бъде отменен, като незаконосъобразен.

В съдебно заседание жалбоподателят, редовно призован се явява лично. Представлява се от надлежно упълномощения адвокат Е. Т. - К. от САК, която поддържа жалбата си, като излага подробни доводи в представена по делото писмена защита. Моли да бъде обявен за нищожен оспорения ревизионен акт, алтернативно да бъде отменен като незаконосъобразен, претендира присъждане на разноски съобразно представен списък по чл.80 от ГПК.

В съдебно заседание ответната страна – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си главен юрисконсулт В. В. оспорва жалбата и развива доводи, че ревизионния акт е законосъобразен съобразно събраните по реда на ДОПК писмени доказателства и липсата на ангажирани такива от жалбоподателя в насока постъпилите парични средства от трети лица по банковата му сметка, като моли за отхвърляне на жалбата. Допълнителни доводи излага в представена писмена защита по делото. Претендира присъждане на разноски по воденото съдебно производство съобразно представен списък по чл.80 от ГПК.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок пред горестоящия административен орган, като е потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт №123/22.11.2024г. на Директор Дирекция ОДОП – Велико Търново, което е връчено по електронен път на оспорващият на 22.11.2024г., видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път на л.22 по делото. Жалбата е подадена чрез ОДОП до Административен съд - Монтана по електронен път на 06.12.2024г. и е заведена с вх.№1883 по описа на ОДОП В. Търново, видно от л.4 по делото т.е. е подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, поради което е процесуално допустима.

Административен съд – Монтана, като прецени процесуалните предпоставки за допустимост, взе предвид становищата на страните и на основание чл. 160, ал. 2 от ДОПК въз основа на събраните по делото доказателства поотделно и в своята съвкупност провери законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, намери следното:

От фактическа страна съобразно приетите по делото писмени и гласни доказателствени средства и приетите съдебно компютърно-техническа експертиза и съдебно – счетоводна експертиза се установява следното:

Със Заповед №Р-04001223007571-020-001/15.12.2023г. на В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново (л.100 по делото) явяваща се компетентен орган по чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, предвид приетата по делото Заповед №651/11.08.2023г. на Директора на ТД на НАП Велико Търново е възложено извършване на ревизия на К. Ц. С. от [населено място], [улица], ет.2, ап.5, за периода от 01.01.2020г. до 31.12.2022г. относно задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ, която да бъде извършена за срок от три месеца от връчване на заповедта. Заповедта за възлагане на ревизия е надлежно връчена по електронен път на 08.01.2024г., ведно с искане за предоставяне на документи и писмени обяснения от С., декларации за разкриване на банкова сметка и застрахователна тайна, видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ на л.102 по делото. Със Заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия №Р-04001223007571-020-002/08.04.2024г. на В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново (л.103 по делото) е продължен срока за извършване на ревизията до 07.06.2024г. Заповедта за изменение е надлежно връчена по електронен път на имейла на К. С. на 15.04.2024г., видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ на л.105 по делото.

На основание чл.117 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад № Р-04001223007571-092-001/29.07.2024г. (л.44-72 по делото), който ведно с допълнителни документи е надлежно връчен на оспорващият по електронен път на 29.07.2024г., видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ на л.73 по делото. Срещу ревизионния доклад не е подадено възражение по реда на чл.117, ал.5 от ДОПК.

В срока по чл.119, ал.2 от ДОПК, от компетентните органи по чл.119, ал.2 от ДОПК - В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново, възложил ревизията и Д. Г. И. на длъжност Главен инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново – ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт №Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г. (л.37-39 по делото), който е надлежно връчен на оспорващия на 04.09.2024г. видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ на л.41 по делото.

С жалба вх.№21556/17.09.2024г. (л.34-36 по делото), оспорващият е обжалвал Ревизионен акт №Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г. по административен ред.

С Решение по жалба срещу ревизионен акт №123/22.11.2024г. издадено от Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ е потвърден Ревизионен акт №Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г., с който са установени допълнително задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2021г. в размер на 1748,77лв. и лихви в размер на 489,07лв. и за 2022г. – 2278,38лв. и лихви в размер на 395,39лв. или общо дължима сума от 4911,61лв. /четири хиляди деветстотин и единадесет лева и шестдесет и една стотинки/.

При ревизията е установено, че жалбоподателят е местно физическо лице по смисъла на чл.4, ал.1 от ЗДДФЛ с постоянно местоживеене в България, [населено място], [улица], ет.2, ап.5. К. Ц. С. през ревизирания период от 01.01.2020г. до 31.12.2022г. не е осигуряван по трудово правоотношение и не е подавало ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2020-2022г. и за него няма подавани осигурителни декларации обр.1. К. С. не е декларирал дейност като самоосигуряващ се и по данни на ИС на НАП за 2021 и 2022г. не е получавал доходи от извънтрудови правоотношения. Не е регистриран за целите на ЗДДС.

Приходната администрация, чрез своите РО е установила, че лицето К. Ц. С. има доходи с неустановен произход, налице били данни за укрити приходи или доходи, както и че получените приходи и доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период - обстоятелства, визирани в чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. Сочат се такива от постъпления по банкови сметки, представляващи преводи от трети лица без доказан произход/източник на средствата. При наличие на гореизложените факти органите по приходите приемат, че основата за облагане с данък върху доходите на физическото лице за ревизираните периоди – 2021 и 2022г. следва да бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК.

За обективно установяване на обстоятелствата от значение за извършваната ревизия, органът по приходите е извършил процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения ревизионен доклад № Р-04001223007571-092-001/29.07.2024г. (л.44-72 по делото), неразделна част от ревизионния акт по смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК.

Ревизионният орган е приобщил по реда на ДОПК доказателства от данъчно-осигурителното досие на ревизираното лице, документи, съставени по повод на настоящото ревизионно производство както и присъединени документи /доказателства/, съставени и приети по извършени допълнителни проверки с адресат същото лице. На база събраните в хода на ревизията доказателства, органите по приходите са направили съпоставка между имуществото на жалбоподателя и направените от него разходи и декларираните и получени доходи през ревизирания период и са установили, че стойността на имуществото на лицето и направените от него разходи явно и съществено превишава размера на декларираните /получените доходи и финансирания през ревизираните 2021г и 2022г. и че не е доказан произходът на част от изразходваните парични средства, като при извършената съпоставка е установено превишение на разходите спрямо доходите за 2021г. в размер на 15887,72лв. и за 2022г. в размер на 8783,82лв.

Относно разполагаеми парични средства в брой жалбоподателя е посочил в писмени обяснения налични парични средства в брой на 01.01.2020г. в размер на 5000 лв. които са взети предвид от органа по приходите и за 2020г. не са установили превишение и възникнали задължения по ЗДДФЛ. Не са посочени от жалбоподателя разполагаеми парични средства за 2021г. и 2022г. Заявеното от жалбоподателя в хода на ревизионното производство получено дарение от майка му – Е. С. в размер на 15000.00лева за ревизирания период е прието за достоверно от органите по приходите и е отразено като приход по 5000.00лв. през трите ревизирани години – 2020г., 2021г. и 2022г., поради липса на посочен начин и дата на получаване на сумата.

Поради липса на представени доказателства обосноваващи произхода, наличието и съхранението на парични средства, в това число договори за заем и доказателства за получаване на сумите, относно декларираното от С., че през ревизирания период му е предоставен заем от две физически лица, а именно от М. Б. сумата от 25000.00лв. и от Р. И. сумата от 15000.00лв., същите не са взети предвид при съпоставката на приходи и разходи за ревизирания период. Наличните парични средства по банкови сметки на жалбоподателя и движението по тях са установени по представената информация от „Ти Би Ай Банк“ ЕАД; „ЦКБ" АД и „УниКредит Булбанк" АД. Събрани са доказателства за наличните недвижими имоти и МПС –та на жалбоподателя, в това число извършената покупка на автомобил на 04.08.2021г. и продажбата на същия на 21.12.2022г. за сумата от 1000,00лв., представени са и застрахователни полици в застрахователни дружества, изискани са данни от сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР – Монтана, относно притежаваните автомобили; от ОД на МВР – Монтана данни за задгранични пътувания, както и такива от Община Берковица сектор „Местни данъци и такси“ за платени МДТ през ревизирания период. Представени са и сведение от трети лица – доставчици на комунални услуги в т.ч. „Електрохолд Продажби“ЕАД и от „Изипей“ АД.

Всички доходи с изключение на дарението от майката, компенсацията от съпругата му и от продажбата на МПС в хода на ревизията са установени по данни от банковите сметки на жалбоподателя.

От органите по приходите при извършената съпоставка, за периодите 2021г. и 2022г. са приели, че К. Ц. С. от [населено място], освен декларираните доходи, като дарение от майка му в размер на 5000,00лв. за 2021г. като приход, към 01.01.2021г. има налични средства по банкови сметки в размер на 2469,82лв. и към 31.12.2021г. в размер на 119,62лв. Постъпилите суми по банковата сметка на жалбоподателя за 2021г. са: преведени от С. Д. Я. - Й. по сметката му сумата от 1600,00лв. с посочено основание захранване на сметка, тъй като не попадат в изрично изброените източници на доходи по чл.10, ал.1 от ЗДДФЛ е прието, че същите представляват недеклариран доход от други източници. В приходната част е включена и сумата от 5700.00лв необлагаем доход от хазарт, рента; вноска от В. К. С. в размер на 4360,00лв. и вноска от ЕТ В. К. от 510.00лв. В приходната част за 2021г. са възстановени и суми от закупени стоки в размер на 158.99лв. от „Ай Ем Фешън „ООД и 546.98лв. от „Спортс директ“ както и постъпили суми от съпругата – М. С. за покриване на недостиг в размер на 5794.28лева или общо установен приход от 26140.07лв. Общо извършените разходи за 2021г. са 41908.17лв., като в тях са включени заплатена винетка, плащане на ел. енергия, мобилни услуги към А1, Интернет, МДТ, застраховки гражданска отговорност, покупка на МПС и други плащания в Изипей и Еконт от 33380.71лева. При направената съпоставка е установено несъответствие между стойността на имуществото на С. и направените от него разходи и получени доходи за 2021г. в размер на 15887.72лева. Формирана е годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ във вр. чл.122, ал.1 от ДОПК и по чл.35,т.6 от ЗДДФЛ за получени по сметка от С. Я. сумата от 1600,00лв., като е определен размер от 17487.70лв. и е определен дължим данък в размер на 1748,77лв. за периода 01.01.2021г. – 31.12.2021г., както и лихви върху него в размер на 489,07лв.

За 2022г. в приходната част освен декларираните доходи от С., като дарение от майка му в размер на 5000,00лв. като приход, към 01.01.2022г. има налични средства по банкови сметки в размер на 111,40лв., отчетени са и доходите от продажба на МПС в размер на 1000.00лв. В приходната част е включена и сумата от 33214.96лв необлагаем доход от хазарт, рента; постъпили суми от съпругата – М. С. за покриване на недостиг в размер на 5824.41лева; постъпила сума от В. К. С. в размер на 7040.00лв. и от ЕТ „В. К.“ в размер на 2310.00лв.; изпратен превод от К. М. за 14000.00лв. с вписано основание изпратен революд и превод от Б. Т. по Epay в размер на 2983,23лева без посочено основание и превод от Ц. М. П. по сметката на С. без вписано основание в размер на 150,00лв или общо отразени приходи от 72520.35лв. Общо извършените разходи за 2022г. са 81099,26 лева, като в тях са включени заплатена винетка, плащане на ел. енергия, мобилни услуги към А1, Интернет, МДТ, застраховки гражданска отговорност, плащане към НАП и резервация на хотел и други плащания в Изипей и Еконт от 74535.02лв. При направената съпоставка е установено несъответствие между стойността на имуществото на С. и направените от него разходи и получени доходи за 2022г. в размер на 8783.82лева. Формирана е годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ във вр. чл.122, ал.1 от ДОПК и по чл.35,т.6 от ЗДДФЛ за получени по сметка от К. М. сумата от 14000,00лв. като е определен размер от 22783.82лв. и е определен дължим данък в размер на 2278,38лв. за периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г., както и лихви върху него в размер на 395,39лв.

Тези данни са установени и в заключението на вещото лице по приетата и неоспорена в тази част в съдебно заседание от страните съдебно – счетоводна експертиза, която съдът кредитира като обоснована и мотивирана в съответствие със събраните по делото писмени доказателства.

В случая е установено, че за К. С. са налице недекларирани доходи от трети лица, отразени като източници на средства. Органите по приходите са извършили съпоставка за ревизираните периоди между имуществото на жалбоподателя и извършените от него разходи, от една страна, и доходи и източници на финансиране, от друга страна, и са установили несъответствия. Установено е, че направените от ревизираното лице разходи превишават получените от него доходи за 2021г и 2022г. (не са установени такива за 2020г.). При горната фактическа обстановка, в предвид обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК за всяка една от годините, включени в ревизирания период, и съпоставка на доказаните приходи/доходи с извършените разходи, органите по приходите са направили извод за наличие на предпоставките визирани в чл. 122, ал. 1, т.2 и т. 7 ДОПК, а именно налице са данни за укрити приходи или доходи и декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период, поради което са пристъпили към определяне на данъчните основи по години по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като на основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК, на лицето е връчено уведомление и декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК.

По делото са ангажирани гласни доказателства, като предвид твърденията на жалбоподателя, съдът го е допуснал до изслушване досежно получаване на сумата от 14000.00лв. от К. М.. В обясненията си посочва, че сумата от 14000,00лв. му е дадена на ръка от К. М., за да си плаща сметките, тъй като е безработен, след което му ги е връщал. Сочи, че и друг път му е давал пари, като един път му е превел по банковата сметка. Съдът не кредитира дадените обяснения не само поради факта, че са взаимно противоречиви, тъй като се твърдят факти за които са налице писмени доказателства, а именно превод по банковата сметка на жалбоподателя, но и поради липса на конкретика за време и място, кога са преведи и как са връщани, поради което съдът ги възприема за нелогични и противоречащи на житейската логика.

В хода на съдебното производство, съдът е отхвърлил искането на жалбоподателя за разпит в качеството на свидетели на М. Н. Б., за който се твърди, че е дал заем на жалбоподателя в размер на 25000.00лв. и на Р. Н. И., че е дал заем на жалбоподателя в размер на 15000,00лв. поради факта, че е налице законова забрана за установяване на обстоятелства, за доказването на които се изисква писмен акт по аргумент от чл. 164, ал. 1 т. 3 от ГПК, във вр. с чл. 144 от АПК, във вр. с § 2 от ДОПК, както и поради липсва на конкретен ден, месец и година за „предаване на сумите“ и липсата на каквито и да са писмени доказателства за наличието на сключен договор за заем, както и ангажирани такива свързани с предаване, приемане и връщане на сумите.

От изготвената и приета в хода на съдебното производство съдебно компютърно-техническа експертиза оспорена от процесуалния представител на жалбоподателя, без конкретни доводи, съдът кредитира като обоснована и мотивирана в съответствие със събраните по делото писмени доказателства се установява, че приложените по делото документи ЗВР, ЗИЗВР, РА и РД са подписани с КЕП, който е валиден към датата на подписване на всеки един от тези документи. РД е съставен от Е. Г. И. и Д. Г. И., но е подписан с електронен подпис само от Д. Г. И.. От приложените по делото удостоверения за връчване на ЗВР, ЗИЗВР, РА и РД, се установява, че всички те са били изпратени на имейл адреса [Наименование]@[интернет адрес] и са били активирани от този имейл адрес, като ЗВР е изпратена на 28.12.2023г. и е активирана на 08.01.2024г.; ЗИЗВР е изпратена на 08.04.2024г. и е активирана на 15.04.2024г; РД е изпратен на 29.07.2024г. и е активиран същият ден и РА е изпратен на 16.08.2024г. и е активиран на 04.09.2024г. При издаване на РА № Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г. е извършено валидиране, съответстващо на чл.33 от Регламент №910/2014г. във вр. чл.32, & 1 от Регламента.

От изготвената и приета в хода на съдебното производство съдебно - счетоводна експертиза оспорена в едната част от процесуалния представител на ответника, съдът също кредитира като обоснована и мотивирана в съответствие със събраните по делото писмени доказателства, като минималните различия в изчисленията се дължат на факта, че вещото лице посочва като преведена сума от К. М. през 2022г. от 14997,75лева, докато органите по приходите са отразили в приходната част за 2022г. сумата от 14000,00лв., както и от закръгленията, като за периода 01.01.2021г. до 31.12.2021г. от превишение на разходите над доходите 15879,50лв. и доход по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ превод от С. Д. от 1600,00лева е изчислен данък по чл.17 от ЗДДФЛ от 1747,95лева и лихва към 18.08.2025г., за периода 01.01.2022г. до 31.12.2022г. от превишение на разходите над доходите 8754,28лв. и доход по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ превод от револят от К. М. от 14000,00лева е изчислен данък по чл.17 от ЗДДФЛ от 2275,43лева и лихва към 18.08.2025г. Вещото лице е посочило, че при изключване на получения превод на 26.10.2022г. по банковата сметка на жалбоподателя на сумата от 14000,00лв. изпратен револят от К. М., резултата е превишение на разходите над приходите в по-голям размер отразен като 23752,03лв. и полагащия се данък ще е в размер на 2375,20лв.

В хода на настоящото съдебно производство други доказателства не се представят.

При така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи:

Съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на РА включва преценка дали той е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му.

По отношение възраженията за нищожност на оспорения административен акт, поради липса на електронни подписи, които да са валидни такива по смисъл на Регламент (ЕС) № 910/2014 на ЕС, наведени от процесуалния представител на жалбоподателя, съдът намира за необходимо да отбележи следното: Във връзка с направеното оспорване на валидността на електронните подписи, с които са подписани ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, по делото е приета и приобщена съдебно – компютърна – техническа експертиза; резултати от проверка статус на КУЕП, както и информация за валидни сертификати в това число и наличието на печат за удостоверяване на време.

Настоящият състав на съда намира ревизионното производство за проведено при липсата на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила, водещи до нищожност на обжалвания акт.

Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (Регламент № 910/2014) установява правната рамка на електронните подписи, електронните печати, електронните времеви печати, електронните документи, услугите за електронна препоръчана поща и услугите по удостоверяване автентичността на уебсайтове. (Арг.: чл. 1, § 3 Регламента). Според предписанието на чл. 3, т. 10 от Регламент 910/2014 "електронен подпис" означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и, които титулярят на електронния подпис използва, за да се подписва, а според т. 12 от същия член "квалифициран електронен подпис" означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Дефиниция на използваното понятие "титуляр на електронен подпис" е дадена с т. 9 и е следната: "физическо лице, което създава електронен подпис". В настоящия случай, е оспорено именно обстоятелството, че органите по приходите, възложили ревизията и издали РД и РА, както и органът по приходите, издал решението на горестоящия административен орган, са титуляри на квалифицирани електронни подписи, с които са подписани посочените документи.

За да е на лице КЕП е необходимо да става въпрос за електронен подпис, отговарящ на изискванията на чл. 26 от Регламент (ЕС) № 910/2014 г., да е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и да се основава на квалифицирано удостоверение за електронен подпис. В тази връзка, по делото са ангажирани доказателства, че използваните от органите по приходите електронни подписи отговарят на всички така посочени нормативни изискванията на Регламент (ЕС) № 910/2014 г. и са основани на квалифицирани удостоверения за електронен подпис, отговарящи на всички изисквания по Приложение I от същия общностен акт (а те са изчерпателни така чл. 28 § 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014).

В тази връзка съдът констатира, че РА е подписан с електронни подписи от органите по приходите – негови издатели. Във връзка с това и с оглед разпоредбата на чл. 16, ал. 1, т. 1 от ЗЕДЕУУ, по делото са представени заверени копия на електронни съобщения за издаването на КЕП на служителите, подписали електронни документи, видно от л.120 по делото. Всички актове в ревизионното производство – ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са издадени от органи по приходите, които са притежавали квалифициран електронен подпис. Отделно Съгласно чл. 3 от ЗЕДЕУУ електронен документ - е електронен документ по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014 г.); като писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ. Съгласно чл. 4 от ЗЕДЕУУ автор на електронното изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е извършено електронното изявление. Адресат на електронното изявление може да бъде лице, което по силата на закон е длъжно да получава електронни изявления или, за което въз основа на недвусмислени обстоятелства може да се смята, че се е съгласило да получи изявлението в електронна форма. По силата на чл. 13 от ЗЕДЕУУ електронен подпис е всяка информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за установяване на неговото авторство, а квалифициран електронен подпис е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря на изискванията на чл. 16. Електронният подпис по ал. 3 има значението на саморъчен подпис. Страните могат да уговорят, че ще признават стойността на електронния подпис по ал. 1 и 2 на саморъчен в отношенията помежду си. В конкретния случай, РА е създаден като електронен документ по смисъла на чл. 3, ал. 1 ЗЕДЕУУ, по отношение на който с оглед фикцията, установена в ал. 2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма. Именно като електронен документ, подписан от посочените в тях органи по приходите с електронен подпис, актът е изпратен като електронно съобщение и връчен на ревизираното лице по реда на чл. 30, ал. 6 от ДОПК и това обстоятелство е удостоверено по предвидения за това в цитираната норма ред с разпечатка на записа в информационната система. С оглед разпореденото от законодателя в чл. 184, ал. 1 от ГПК, приложима в съдебното производство по оспорване на РА на основание § 2 ДР на ДОПК, тези електронни документи са представени на съда като възпроизведени на хартиен носител преписи, заверени от страната. По определението на чл. 13, ал. 1 от ЗЕДЕУУ, електронен подпис е електронен подпис по смисъла на чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014, а именно, данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярът на електронния подпис използва, за да се подписва. Дефинициите за усъвършенстван електронен подпис и квалифициран електронен подпис съгласно чл. 13, ал. 3 и ал. 4 от ЗЕДЕУУ препращат към същия регламент и съгласно тях "усъвършенстван електронен подпис" означава електронен подпис, който отговаря на изискванията, посочени в чл. 26 от регламента: да е свързан по уникален начин с титуляря на подписа, да може да идентифицира титуляря на подписа, да е създаден чрез данни за създаване на електронен подпис, които титулярът на електронния подпис може да използва с висока степен на доверие и единствено под свой контрол, и да е свързан с данните, които са подписани с него, по начин, позволяващ да бъде открита всяка последваща промяна в тях; а "квалифициран електронен подпис" означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Квалифицираният електронен подпис има значението на саморъчен подпис. За да е налице КЕП, е необходимо да е спазено изискването на чл. 26 от регламента. От изложеното следва, че доказателствената сила на подписания с КЕП електронен документ е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ. По делото са представени удостоверения за валиден електронен подпис, като това е установено и от вещото лице по назначената експертиза, което обосновава извод за това, че заповедите за възлагане на ревизията, ЗИЗВР, РД и РА са издадени от посочените в тях органи по приходите и са подписани от тях с КЕП, по отношение на който в чл. 13, ал. 3 от ЗЕДЕУУ е въведена фикция за саморъчен подпис. Публичният електронен регистър на доставчика съдържа информация относно действащите и прекратените удостоверения за квалифицираните електронни подписи, издадени от същия. Видно е от съдържащите се в делото справки – извлечения от информационната система, че лицата, подписали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА с електронен подпис, са притежавали сертификати, издадени от StampIT Global Qualified, с валидност за периода на подписване на съответния документ. Освен това от публичния регистър, поддържан от доставчика на удостоверителни услуги и достъпен на адрес: https: //www. b-trust. org/bg, може да се извърши проверка относно наличието на издадено удостоверение за квалифициран електронен подпис. ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА, отнасящи се до ревизията, издадени като електронни документи са подписани с квалифициран електронен подпис на органа, възложил ревизията, както и, че органите по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, извършили ревизията, са притежавали валиден квалифициран електронен подпис към датите на издаване на РД и РА в ревизията. Ето защо, съдът намира, че ЗВР, ЗИЗВР, както и РД, и РА, са надлежно подписани, поради което оспореният РА не е нищожен. Предвид Тълкувателно решение № 5/2015 г. на ОСК на ВАС, не е налице нищожност на ревизионния акт, ако в ревизионния доклад, който е неразделна част от него, не е спазено изискването на чл. 117, ал. 2, т. 10 ДОПК за полагане на подписи от всички органи по приходите, които са го съставили, което е установено от вещото лице.

Съдът, въз основа на приложените по делото доказателства, констатира, че обжалваният РА е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118, ал. 2 от ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от Закона за НАП, в кръга на определените му правомощия и в предвидената форма, съгласно чл. 119 и чл. 120 от ДОПК, включително разпоредителната част в табличен вид, в която е определен размерът на обжалваните задължения. По административната преписка е приложен РД и предвид разпоредбата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК, РД е неразделна част от РА и в този смисъл може да се приеме, че мотивите на РД са и мотиви на РА. Спазени са законоустановените срокове за съставяне на ревизионния доклад и издаване на ревизионния акт, като са посочени фактическите и правни основания, мотивирали органа по приходите да установи задълженията на ревизираното лице за данък по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2021г. и 2022г.

В процесната ревизия приходната администрация е предприела разписани от закона процесуални действия и е събрала годни и относими доказателства за облагането на задълженото лице, които е обсъдила и е формирала извод за данъчни задължения по ЗДДФЛ.

Въз основа на установеното от фактическа страна и на основание приложените по делото писмени доказателства, съдът намира, че административният акт е издаден от компетентен орган. При издаването на РА не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, които да повлияят на неговата законосъобразност. Съгласно чл. 110, ал. 2 от ДОПК, ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията (чл. 112, ал. 1 от ДОПК), като чл. 114, ал. 1 от същия кодекс установява начален момент на ревизията - датата на връчване на заповедта за възлагане, срокове за извършване на ревизията и основания за удължаването им. При извършване на ревизията е спазен предвиденият в чл. 114, ал. 1 от ДОПК срок. Съгласно посочената разпоредба срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане. Ревизионното производство е открито със Заповед №Р-04001223007571-020-001/15.12.2023г. на В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново (л.100 по делото) с която е възложено извършване на ревизия на К. Ц. С. от [населено място], [улица], ет.2, ап.5, за периода от 01.01.2020г. до 31.12.2022г. относно задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ, изменена със заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия №Р-04001223007571-020-002/08.04.2024г. на В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново с която е продължен срока за извършване на ревизията до 07.06.2024г. В противовес с твърдението в жалбата К. С. е уведомен за откритото производство на личния си имейл адрес от който е ангажирал и съответни писмени доказателства и декларации за разполагаеми средства и предоставен заем от майка му по представено становище, видно от том трети по делото. На основание чл.117 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад, който също е надлежно връчен на оспорващият по електронен път, както и оспорения Ревизионен акт. С жалба оспорващият е обжалвал Ревизионен акт № Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г. по административен ред. Следователно, в хода на ревизията не са допуснати съществени процесуални нарушения, които да обосноват порочност на РА. РА съдържа всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК, поради което не са налице пороци и от формална страна. Ревизираното лице е надлежно уведомено за ревизията и на същото е предоставена възможност да представи писмени обяснения, както и доказателства за обстоятелствата, подлежащи на установяване в ревизионното производство.

Що се отнася до съществото на спора, съдът намира за необходимо да отбележи следното:

Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от кодекса е подкрепено от събраните доказателства. Презумпцията за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Следователно, в производството по съдебно обжалване на РА, в тежест на органите по приходите е да установят наличието на основание за облагане по особения ред, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта.

За да се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект.

В случая, органът поддържа, че за 2021 и 2022г. г. е установено наличие на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 1. – до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; т. 2 – налице са данни за укрити приходи или доходи и т. 7 – декларираните и/или получени приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на РЛ не съответстват на имущественото и финансовото му състояние, от ДОПК. Анализът на посочената норма налага извода, че, за да се приеме приложимостта на визираната хипотеза е достатъчно да са налице индиции, а не конкретни доказателства, както за неподадена декларация, когато задълженията се определят по декларация, така и за укрити приходи или доходи и несъответствия между приходи и доходи (в този см. е Решение № 13892/17.10.2019 г. по адм. д. № 4660/2019 г. на ВАС). В случая, обстоятелствата по 122 от ДОПК са обосновани с констатираните несъответствия между стойността на имуществото на ревизираното лице и направените от него разходи и/или получени доходи за процесния период. Настоящият съдебен състав намира, че посочените в жалбата ТР не са относими към констатациите в оспорения РА.

От събраните в хода на ревизията писмени доказателства – движението по банковите сметки на жалбоподателя е установено, че РЛ е получило парични средства от трети лица по банков път, без посочено основание. В същото време липсват каквито и да било доказателства за деклариране на доходи пред съответната данъчна администрация и платени данъци за тях; няма подадени декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2021 г. и 2022г. за декларирани доходи и предоставени или получени заеми.

В тази връзка за основание по чл. 122, ал. 1, т., т. 2 и т. 7 от ДОПК, не само са налице данни, а нещо повече – този извод се подкрепя от събраните по делото доказателства и най-вече извлечението от банковите му сметки, които се ползват с материална доказателствена сила. От друга страна РЛ в хода на съдебното производство не ангажира годни писмени доказателства за предоставен му заем, в това число за наличие на възникнали облигационни взаимоотношения, който не може да се презумират, ако няма допълнителна индиция в тази насока, кога е предоставен и как е погасяван впоследствие, дори самите обяснения на жалбоподателя са противоречиви, тъй като заяви, че „….на ръка е получил сумата от 14000,00лв. от К. М.…..“ Отделно от това и твърденията заявени още в развилото се производство по административното обжалване, поддържани и пред съда за получен заем от две физически лица, а именно от М. Н. Б. за сумата от 25000.00лв. и от Р. Н. И. за сумата от 15000.00лв., също не са ангажирани годни доказателства обосноваващи произхода на тези парични средства, наличието и съхранението на парични средства, в това число договори за заем и доказателства за получаване на сумите. Депозираните в хода на производството искания съдът възприе, като взаимно изключващи се и намиращи се в противоречие с предходните. В този смисъл не се споделят възраженията, че в РА не е мотивирано и документално обосновано, с годни доказателствени средства, наличието на сочената хипотеза на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК.

Това е така, тъй като в хода на ревизията РЛ не твърди, че притежава налични средства в брой към 01.01.2021г. и 01.01.2022г., както и, че посочените за получени по банковите сметки от трети лица, различни от семейството, суми, включени като приходи за 2021г. и 2022г., няма събрани доказателства, че представляват доход в полза на РЛ. Липсват и данни за подадени от РЛ декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, в която да са декларирани твърдените получени заеми. В този смисъл съдът не допусна поисканите свидетели, като съобрази забраната по чл. 164, ал. 1, т. 3 ГПК във връзка с чл. 144 от АПК, свидетелски показания се допускат във всички случаи, освен, ако се отнася за установяване на договори на стойност, по-голяма от 5000 лева и не са сключени от съпрузи или роднини в определена степен на родство и сватовство. При уеднаквяване на съдебната практика по реда на чл. 291 ГПК в решение № 546 по гр. д. № 856 за 2009 г. на ІV ГО, касационният съд приема, че ограничението по чл. 164, ал. 1, т. 3 от ГПК, изключващо свидетелски показания за установяване на договори на стойност по-голяма от 5000 лева, не е приложимо, когато спорът не е за наличието на съществуващо договорно отношение, а за смисъла на постигнатите договорености; ако страните спорят за значението на отделни уговорки или, когато договорът не съдържа всички уговорки, свидетелски показания са допустими за установяване на обстоятелствата, при които е сключен, както и каква е била действителната обща воля на страните; при изясняване на действителната обща воля на страните съдът може да изследва обстоятелствата, при които е сключен договорът, характерът на преговорите, разменената кореспонденция и как са изпълнявани задълженията по него след сключването му. В случая са налице единствено твърдения от страна на РЛ за наличието на заемни договори с физически лица, а именно от М. Н. Б. за сумата от 25000.00лв., Р. Н. И. за сумата от 15000.00лв и К. М. за сумата от 14000,00лв, като освен твърденията му, не са представени други доказателства. Съдът не кредитира и събраните в хода на ревизията данни от лицето С. Я. – Й. , относно твърденията й, че сумата от 1600,00лв. е преведа по разплащателната сметка на К. С., с цел да бъде предадена на К. М. под формата на заем, тъй като по делото не само липсва представен договор за заем между лицата, но и данни жалбоподателя да е превел тази сума на К. М.. Наред с това житейски нелогични са твърденията на Й., че К. М. няма сметка по която да му бъде преведен „заема“, след като видно от движението по банковата сметка на жалбоподателя същият е получил парични средства именно от К. М.. При липсата на писмен документ за предоставяне на сумата по заема, то забраната за разпит на свидетелите е налице, тъй като се цели установяването на заемното правоотношение, което е над определената в закона стойност. В хода на съдебното производство от процесуалният представител на жалбоподателя не се ангажираха доказателства, които да оборят констатациите на органите на приходната администрация.

По силата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК презумпцията за достоверност на фактическите констатации в РА е обусловена от доказването на юридическите факти, представляващи основания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Необходимо и достатъчно за обосноваване на провеждането на ревизията по особения ред е осъществяването и на едно относимо към установяването на публичните задължения обстоятелство по чл. 122, ал. 1 ДОПК, за да се определи основата за облагане с данъци, респ. осигурителният доход, по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Обратно на твърдението на жалбоподателя, съществува обект на облагане в данъчните периоди 2021г. и 2022г., проявен като имуществено несъответствие, което да е презюмиран доход по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК. Обект на облагане по чл. 2 от ЗДДФЛ са доходите на местните и чуждестранните физически лица. Разпоредбата на чл. 10, ал. 1 ЗДДФЛ назовава различни източници на доходите, но по аргумент от чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ тяхното изброяване не е изчерпателно. Тълкувани в съвкупност, нормите на чл. 2, 3 и 10 ЗДДФЛ сочат, че доходът е положително изменение в имуществото на физическото лице. В случая фактическото твърдение на администрацията е, че разходите на К. Ц. С. превишават доходите й през ревизираните периоди. При прилагането на презумпцията по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК се облага доход от категорията на тези по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, ведно със съответстващите по чл. 1 от ЗЛДТДПДВ лихви върху дължимата сума. При анализа на банковите сметки на К. С. правилно е установено, че за постъпилите по банковата му сметка суми от С. Я. сумата от 1600.00лв. през 2021г. и от К. М. сумата от 14000,00лв. за 2022г., за които липсват доказателства за произхода им, са квалифицирани от органите по приходите, като доходи от други източници по см. на чл.35, т.6 от ЗДДФЛ. Формирали годишна данъчна основа за периода 01.01.2021г. – 31.12.2021г. е в общ размер на 17487.22лв., определена като сбор от превишението на имуществото и разходите на жалбоподателя над получените от него доходи в размер на 15887.72лв. и данъчна основа по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ за получени по банковата му сметка от С. Я. сумата от 1600.00лв. При тази данъчна основа е определен и дължимия данък за 2021г. в размер на 1748.77лв., както и лихви върху него в размер на 489.07лв. За периода 01.01.2022г. – 31.12.2022г. годишна данъчна основа е определена в общ размер на 22783,82лв., като сбор от превишението на имуществото и разходите на жалбоподателя над получените от него доходи в размер на 8783,82лв. и данъчна основа по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ за получени по банковата му сметка от К. М. сумата от 14000,00лв. При тази данъчна основа е определен и дължимия данък за 2022г. в размер на 2278.38лв., както и лихви върху него в размер на 395.39лв.

Предвид изхода на делото, съгласно чл. 161, ал. 1 от ДОПК жалбоподателят следва да бъде осъден, да заплати на ответника юрисконсултско възнаграждение изчислено върху материалния интерес по делото на осн. чл.7, ал.2, т.2 във вр. чл.8, ал.1 от Наредба № 1/2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа, съобразно представен списък с разноски в размер на 791,16 лева /седемстотин деветдесет и един лева и шестнадесет стотинки/ и сторените по делото разноски от 600,00лв. за изготвяне на съдебно – оценителна експертиза или общо 1391,16лева /хиляда триста деветдесет и един лева и шестнадесет стотинки/, както и 5,00лв. държавна такса при служебно издаване на изпълнителен лист.

Воден от горното, на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен съд Монтана, първи съдебен състав

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на К. Ц. С. от [населено място], [улица], ет.2, ап.5 против Ревизионен акт № Р-04001223007571-091-001/15.08.2024г., издаден от В. Т. Д. на длъжност Началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП Велико Търново, възложил ревизията и Д. Г. И. на длъжност Главен инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново – ръководител на ревизията, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт №123/22.11.2024г. на Директор Дирекция ОДОП – Велико Търново, с който са установени допълнително задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2021г. в размер на 1748,77лв. и лихви в размер на 489,07лв. и за 2022г. – 2278,38лв. и лихви в размер на 395,39лв. или общо дължима сума от 4911,61лв. /четири хиляди деветстотин и единадесет лева и шестдесет и една стотинки/.

ОСЪЖДА К. Ц. С. с [ЕГН] от [населено място], [улица], ет.2, ап.5 да заплати на Националната агенция за приходите сторените по делото разноски в размер на общо 1391,16лева /хиляда триста деветдесет и един лева и шестнадесет стотинки/, както и 5.00лева /пет/ лева държавна такса при служебно издаване на изпълнителен лист.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба чрез Административен съд - Монтана пред Върховен административен съд на Република България в 14 - дневен срок от съобщението до страните.

На основание чл.138, ал.3 от АПК препис от решението да се изпрати на страните по реда на чл.137 от АПК.