Р Е Ш Е Н И Е
№
225 16.10.2020г. град Кюстендил
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Кюстендилският административен съд
на
четиринадесети октомври две хиляди и двадесета година
в
открито съдебно заседание в следния състав:
Административен
съдия: МИЛЕНА АЛЕКСОВА-СТОИЛОВА
при секретаря Антоанета Масларска
като разгледа докладваното
от съдия Алексова-Стоилова
административно
дело № 185 по описа на съда за 2020г.
и за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по реда на чл.186, ал.1, т.1, б.”а” във вр.
с ал.4 от ЗДДС.
ЕТ „А.М.“, ЕИК ********* със седалище и адрес на управление ***,
със законен представител А. Г. М. и съдебен адрес:*** чрез адв.Р.Б. *** обжалва
Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ПАМ/ №ФК-С398-0036367/24.02.2020г.
на началник отдел „Оперативни дейности“ - София в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ
на НАП. Релевира основанията за оспорване по чл.146, т.2-5 от АПК. Нарушаването
на формата се свързва с липсата на мотиви относно продължителността на срока за
наложената ПАМ. Съществените нарушения на административнопроизводствените
правила са поради неспазване на чл.35 и чл.36 от АПК и принципа по чл.7 от АПК,
т.к не е изследвано дали случаят не е маловажен, дали нарушението от
продавач-консултанта е неволно поради отклоняване на вниманието или в следствие
поведението на проверяващите. Противоречието с материалния закон е във връзка с
несъставомерност на констатираното нарушение на ЗДДС. Противоречието със целта
на закона е поради нарушаване на принципа за съразмерност по чл.6, ал.2 от АПК,
като се твърди, че с ПАМ и нейния срок се засягат прави и интереси на болни
хора, които пазаруват от магазина, който е единствен като асортимент в
гр.Дупница. Моли се за отмяна на акта и присъждане на деловодни разноски.
В с.з. пълномощникът на ЕТ поддържа жалбата.
Ответният началник на отдел „Оперативни дейности“ – София в
ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП не изразява становище по жалбата.
Кюстендилският административен съд, след запознаване с
жалбата и събраните по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност,
намира за установена следната фактическата обстановка по спора:
Оспорената заповед за налагане на ПАМ №ФК-С398-0036367/24.02.2020г.
е издадена от Л. П. Х. като началник отдел „Оперативни дейности“ – София в ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, съгласно заповед №ЗЦУ-ОПР-16/17.05.2018г. на
изпълнителния директор на НАП. С оспорената заповед на основание чл.186, ал.1,
т.1, б.“а“ от ЗДДС на ЕТ „А.М.“ е наложена ПАМ „запечатване на търговски обект“
– магазин за диетични и диабетични храни, находящ се в гр.Д., ул.“***“ №18,
стопанисван от ЕТ и е забранен достъпа до обекта за срок от 14 дни по чл.187,
ал.1 от ЗДДС. Фактическите обстоятелства за нарушението се свързват с това, че
на 15.02.2020г. в 13.45 часа е извършена контролна покупка на 1бр. микс сушени
плодове на стойност 2.00лв. без да е издаден фискален бон от монтираното в
обекта ФУ с посочен модел и номер на ФП. Покупката е извършена преди
легитимацията на проверяващите. Сумата е заплатена в брой от М.И. – инспектор
по приходите в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, а плащането е прието от С.Г.
– продавач-консултант за сметка на ЕТ. След легитимацията на проверяващите, от
ФУ е отпечатан КЛЕН от датата 15.02.2020г. и Дневен финансов отчет, от които е
видно, че сумата от 2.00лв. не е отразена, като регистрирана чрез издаване на
фискална касова бележка. В резултат на проверката е установено и наличие на
касова разлика в размер на 5.45лв. между наличните парични средства в касата и
маркираните такива във ФУ. Изводът на органа е, че е извършено деяние по
неиздаване на фискална касова бележка в нарушение на изискванията по чл.118,
ал.1 от ЗДДС във вр. с чл.25, ал.1, т.1 от Наредба №Н-18/13.12.2006г. за
регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските
обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата,
които извършват продажби чрез електронен магазин на министъра на финансите, във
вр. с чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС. Мотивите
на органа относно продължителността на срока за запечатване са свързани с начина
и вида на организиране на отчетността, която не води до изпълнение на
нормативните правила; извършваната отдавна търговска дейност, като ЕТ е наясно
с конкретните изисквания и начина на нейната организация; възможността за се
направи обосновано предположение, че една от целите на ЕТ е отклонение от
данъчно облагане, което води до негативни последици за фиска; цели се превенция
за преустановяване на лошите практики в обекта и необходимото време за създаване
на нормална организация за отчитане дейността на ЕТ; наличието на друго
нарушение и възможността за осъществяване на ново такова, ако не се наложи ПАМ,
от където пък ще произлязат значителни и трудно поправими вреди.
Заповедта е връчена на пълномощник на адресата на 05.03.2020г.,
а жалбата по делото е подадена на 17.03.2020г. в администрацията на органа
Резултатите от посочената в заповедта проверка в търговския
обект са обективирани в ПИП серия АА №0036367/15.02.2020г., изготвен от
служителя М.И. на длъжност инспектор по приходите в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ
на НАП в присъствие на продавач-консултанта С.Г. и ЕТ. В протокола е вписано и
името на П.Г. /инспектор по приходите/ като лице, присъствало на проверката, но
същият не е подписал протокола. В съдържанието на протокола е описана
извършената от М.И. контролна покупка на стоката, цената и липсата на издадена
фискална касова бележка за осъщественото и прието от С.Г. плащане в брой.
Разчетената касова наличност и фактическата такава съответстват на посочените в
оспорената заповед. Данните са обективирани в разпечатаните КЛЕН и дневен
финансов отчет в деня на проверката. Към ПИП е приложено обяснение от С.Г., с
което се признава липсата на издаден касов бон на обслуженото лице поради
наличие на стока, която ценовала в същия момент.
Като част от преписката е представен АУАН №F538142/16.02.2020г., издаден от инспектор М.И. срещу ЕТ за
нарушението по чл.118, ал.1 от ЗДДС, предмет на оспорената заповед срещу който
е подадено възражение от нарушителя. Като причина за нарушението е посочено
отклоняване на вниманието на служителя в обекта и се моли за прилагане на чл.28
от ЗАНН.
От разпита на св.М.И. и св.П.Г. се установяват противоречия
в конкретното поведение на И. по осъществената покупка на стоката. Св.И. сочи,
че е била пред щанда в магазина, не е държала входната врата, дала е парите на
продавачката, която е приела плащането, като в този момент не била до касовия
апарат, а на 1м от него. Св.Г., който твърди, че е бил отвън пред магазина и е
видял случващото се, сочи че св.И. е взела стоката и е отишла до касата да я
заплати. Тезата на св.И. за местонахожеднието й се подкрепя от св.Г.
/продавач-консултант в магазина/, която сочи, че проверяващата сама е взела
стоката, дала е парите, излязла и не е имало време служителката да отиде до
касови апарат. Св.Г. отрича св.Г. да е бил очевидец на случващото се, т.к не се
е виждал през витрината на магазина, като в тази насока са и показанията на св.К.,
който е наблюдавал св.Г., че се намира по-надолу от магазина, от където нямал
видимост към случващото се. Св.К. поддържа тезата на св.Г., че проверяващата
служителка е била за много кратко време в магазина на отворена врата.
С оглед на така приетите факти от гласните доказателствени
средства, съдът намира за недостоверни показанията на св.Г. в частта, в която
същите противоречат на показанията на св.И.. Останалите показания на св.Г. и
св.И. съдът намира за обективни и достоверни. В същото време достоверни са и
показанията на св.Г. и св.К. относно механизма на осъществената покупка – на
входа на магазина чрез взимане от
проверяващата на стоката, даване на парите точно в брой и напускането на
обекта. Достоверни са и показанията на св.Г. в частта относно наличие на
доставена стока в магазина, която подлежала на обработка във връзка с
депозираните към жалбата фактура №**********/14.02.2020г. и разписка за паричен
превод на сумата от 15.02.2020г. в 11.37 часа /преди проверката/.
Разположението на щандовете и стоките в магазина са предмет на достоверни
свидетелски показания от всички свидетели и са във връзка с приетият снимков
материал.
Съгласно нотариално заверените декларации от лицата С. К. С.,
Ц. К. Р., св.М. Б. М. и д-р Й. Г. Н. търговският обект е единствен по рода си в
гр.Дупница във връзка с предлагания асортимент продукти, предназначени за лица
с определени заболявания и диетични нужди. Показанията на св.М. сочат за
коректни отношения с ЕТ, в който смисъл са достоверни.
Със заповед №ЗДУ-ОПР-16/17.05.2018г. на изпълнителния
директор на НАП на основание чл.10, ал.1, т.1 от ЗНАП, чл.186, ал.3 и ал.4 от ЗДДС и чл.81, ал.1 от АПК органът е определил директорите на дирекции „Контрол“
в ТД на НАП и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция
„Оперативни дейности“ и ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП да издават заповеди
за налагане на ПАМ запечатване на обект по чл.186 от ЗДДС.
Горната фактическа обстановка се установява и доказва от
посочените писмени доказателствени средства.
С оглед установената фактическа
обстановка по делото, съдът намира жалбата за допустима. Подадена е от
представител на надлежен правен субект по см. на чл.147, ал.1 от АПК във вр. с
чл.186, ал.4 от ЗДДС. Адресат на оспорената заповед е ЕТ - жалбоподател, което
обстоятелство го определя като легитимирано лице за нейното оспорване. Заповедта
е утежняваща за адресата. Оспорването е осъществено в срока по чл.149, ал.1 от АПК пред компетентния административен съд, съгласно чл.133, ал.1 от АПК.
Разгледана по същество, при условията на чл.168 и чл.169 от АПК, жалбата е основателна. Съображенията за това са следните:
Заповедта е издадена от компетентен
орган. Нормата на чл.186, ал.3 от ЗДДС възлага компетентността на орган по
приходите или на оправомощено от него длъжностно лице. Правилото на чл.7, ал.1
от ЗНАП дава легална дефиниция на понятието „органи по приходите“, като в т.1
от същото се включва изпълнителният директор на НАП. По силата на заповед
№ЗДУ-ОПР-16/17.05.2018г. този орган е осъществил делегацията по чл.186, ал.3 от ЗДДС, определяйки началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция
„Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП като органи по
издаване на заповеди за налагане на ПАМ от вида на процесната. Издателят на
заповедта е орган по осъществената делегация. Оспорената заповед е подписана от
органа с отбелязване на неговите имена, длъжност и заповед за оправомощаване.
Изложеното обосновава извод за компетентност на органа, произтичаща от надлежно
осъществена делегация. Страните не спорят относно компетентността.
Заповедта съответства на предвидената за нея мотивирана
писмена форма по чл.186, ал.3 от ЗДДС. Актът съдържа реквизитите по чл.59, ал.2
от АПК относно наименованието на органа – издател, неговият адресат, фактически
и правни основания, ясна разпоредителна част, дата на издаване и подпис на
лицето с означена длъжност. Волеизявлението на органа е в корелация с
фактическите основания за неговото формиране. Описанието на извършеното
нарушение е пълно и ясно, относимо към фактическия състав на мярката по чл.186,
ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС.
Заповедта е издадена при спазване на общите процесуални
правила на чл.35 и чл.36 от АПК за изясняване на релевантните факти и
обстоятелства от значение за случая посредством събиране на всички относими,
допустими и достатъчни доказателствени средства. С изготвяне на ПИП серия АА №0417183/23.08.2019г.
е започнало административното производство по издаване на заповедта. ПИП е
връчен на представител на търговеца и е подписан без възражения. Откритото по
делото производство по чл.193 от ГПК във вр. с чл.144 от АПК за оспорване
достоверността на съдържанието на ПИП е наложило събирането на гласните
доказателствени средства, коментирани от съда по-горе. В резултат на така
събраните доказателства оспорването е недоказано, т.к. описаното в ПИП
административно нарушение е идентично с посоченото от свидетелите такова.
Установи се, че на посочените в ПИП дата, място и време проверяващия служител
св.И. е извършила покупка на посочената стока с цена 2.00лв., взимайки стоката,
давайки парите на продавач-консултанта св.Г., която е приела парите без да
издаде фискален бон. Останалите подробности във връзка с поведението на
проверяващите служители по отношение местоположението на щандовете в магазина и
на стоката, местоположението на купувача и служителя в магазина, напускането на
обекта непосредствено след заплащане на цената, наличието на доставени други
стоки в обекта и липсата на видимост за св.Г. не са предмет на изложение в ПИП,
поради което не могат да доведат до недостоверност на неговото съдържание.
Следователно, по делото не е оборена презумтивната доказателствена сила на ПИП
по см. на чл.50, ал.1 във вр. с чл.110, ал.4 от ДОПК. Липсата на подпис на св.Г.
в съдържанието на протокола не е нарушение на процедурата, т.к. задължителен
реквизит на протокола е подписа на органа, който го е съставил /вж. 50, ал.3,
изр.1 от ДОПК/.
Неоснователно жалбоподателят възразява за липса на преценка
за маловажност на случая и отсъствие на виновно поведение на
продавач-консултанта, т.к. посочените обстоятелства са предмет на изследване в
рамките на образуваното със съставяне на АУАН административнонаказателно производство,
което е различно от производството по налагане на ПАМ.
Заповедта обаче е издадена в нарушение на материалния закон.
Трайно установената практика на ВАС по прилагане на чл.186,
ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС формира становището, че при установено по съответния
ред неспазване на задължението за отчитане на продажбите чрез издаване на
съответен документ, органът действа в условията на обвързана компетентност и е
длъжен да наложи на търговеца посочената в нормата ПАМ, но при определяне
продължителността на срока за запечатване на обекта, органът действа при
условията на оперативна самостоятелност, поради което следва да съобрази
продължителността на срока с фактите и обстоятелствата за конкретния случай
/вж. решение №5808/17.04.2019г. по адм.д.№12861/2018г., решение
№802/21.01.2019г. по адм.д.№9056/2018г., VIII
о./.
В казуса по делото, с оглед доказателствената тежест по
чл.170, ал.1 от АПК, органът доказа фактическите и правни основания за налагане
на мярката.
Безспорно е установено, че в деня и часа на проверката ЕТ е
нарушил задължението по чл.118, ал.1 от ЗДДС да регистрира и отчете извършената
продажба в обекта чрез издаване на фискална касова бележка от монтираното и
въведено в експлоатация ФУ. Обектът е с характеристиките на търговски по
дефиницията на §1, т.41 от ДР на ЗДДС. Продажбата е обективирана в извършено от
контролния орган плащане на цената на стоката, което плащане е прието от
служителя в обекта. Плащането задължава търговеца като лице по чл.3, ал.1 от
Наредба №Н-18/13.12.2006г. да издаде фискална касова бележка от ФУ по реда на
чл.25, ал.1, т.1 от Наредбата. Наредбата е издадена по делегация от чл.118,
ал.4 от ЗДДС. Моментът на издаване на бележката съвпада с извършване на
плащането, съгласно правилото на чл.25, ал.6 от Наредбата. Това означава, че
независимо от мястото на проверяващата св.И., след като плащането на стоката е
прието от служителката св.Г. последната е била длъжна да издаде касовата
бележка. Невъзможността на св.Г. веднага да отиде до касовия апарат е
предполагала поведение на същата, свързано с отИ.е до касовия апарат и след
това приемане на парите. Извършените действия по ценоване на доставената стока,
респ. отдалечеността от касовия апарат или бързото напускане на обекта от
проверяващото лице не могат да освободят ЕТ от отговорност за извършеното
нарушение поради приетото от св.Г. плащане на стоката. В ЗДДС липсват уредени
законови хипотези за освобождаване от отговорност на търговците при форсмажор
или маловажност на деянията. Извършената продажба без издаден документ по реда
на ЗДДС и Наредбата осъществява материално правните основания за налагане на
ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС.
При определяне на срока за запечатване на обекта обаче
органът е нарушил рамката на оперативната самостоятелност, т.к. липсва
мотивиране за продължителността на срока, съобразено с конкретните
обстоятелства по случая. Безспорно, неиздаването на фискална касова бележка за
продажбата в обекта е свързано с отклонение от данъчно облагане. Липсват обаче
надлежни мотиви относно интензитета на засягане на държавния интерес според характеристиките
на търговеца и от тук за необходимостта от продължителност на мярката в рамките
на разпоредените 14 дни. Органът не е посочил как стойността на покупката се
отнася към реализирания през деня оборот и спрямо дневните обороти от
предходните дни и какъв е бил броят посетители в момента на проверката. Не е
отчетено, че фактическата и регистрирана касова наличност са с малка разлика,
като в повече е тази по ФУ и че отчетеният дневен оборот е в размер, който не
сочи за трайно отклоняване от данъчно облагане, каквито изводи прави органът. Липсва
и описание от органа за това какъв е установения от него начин на организиране
на отчетността, който да води до отклонение от данъчно облагане и не е ясно
защо при това положение е необходим срок от 14 дни за промяна на същия. Не се
мотивира и необходимостта от осъществяване на посочената превантивна цел на
мярката – за преустановяване на лошата практика в обекта, т.к. няма изложени
обстоятелства за подобна практика. Неотразеното плащане в деня на продажбата е единствен,
изолиран случай без описани други подобни предходни нарушения.
Липсата на надлежни мотиви относно срока на ПАМ, независимо
от наличието на материално правните предпоставки на мярката, опорочава
заповедта, т.к. препятства преценката за съразмерност по чл.6 от АПК, включена
в рамките на съдебната проверка по чл.169 от АПК /вж. решение №7288/16.05.2019г.
по адм.д.№1408/2019г., решение №6302/24.04.2019г. по адм.д.№14235/2018г.,
решение №2527/20.02.2019г. по адм.д.№11270/2018г., всички на ВАС, I о./.
Изложеното налага извод за отмяна на оспорената заповед.
На основание чл.143, ал.1 във вр. с §1, т.6 от ДР на АПК НАП
дължи заплащане на жалбоподателя на сторените деловодни разноски в размер на
350лв., включващи 50лв. ДТ и 300лв. адвокатско възнаграждение.
Мотивиран от горното, съдът
Р
Е Ш И:
ОТМЕНЯ
Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-С398-0036367/24.02.2020г.,
издадена от Л. П. Х. като началник отдел „Оперативни дейности“ в главна
дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ /НАП/ да заплати на ЕТ „А.М.“
деловодни разноски в размер на 350лв.
/триста и петдесет лева/.
Решението подлежи на касационно обжалване от страните пред
ВАС в 14-дневен срок получаване на съобщенията за изготвянето му.
Решението да се съобщи на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: