РЕШЕНИЕ
№ 565
гр. Пловдив, 04.03. 2020 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, XXVII състав, в публично заседание на двадесет и осми януари през
две хиляди и двадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ПЕТЪР
КАСАБОВ
при секретаря Петя Добрева, като разгледа
докладваното от Председателя административно дело № 3533 по описа за 2019 год.
на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
2. Образувано е по жалба на А.А.С.,
ЕГН **********, с адрес: ***, чрез адвокат Д.И.И., против
Ревизионен акт № Р-16001619000952-091-001/27.08.2019
г., издаден от С. П. П.– началник на сектор, възложил ревизията и К. Г. Н.на
длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при Териториална
дирекция на Националната агенция по приходите /ТД на НАП/ – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 618/28.10.2019 г. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - гр. Пловдив при Централно
управление на НАП, в частта с която на оспорващия на основание чл. 19 от ДОПК
са определени допълнителни задължения за данък по ЗКПО, ЗДДС и ЗДДФЛ и задължителни
осигурителни вноски, за задължения на „А и К Дизайн България“ ЕООД, в общ размер на 35106,98 лв. и лихва 19208,30
лв.
В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност
на административния акт и се иска отмяната му от съда. Твърди се, че направените
от органа по приходите констатации са неправилни, недоказани и необосновани.
Сочи се, че не са налице три от кумулативните предпоставки на чл.19 ал.1 от ДОПК, освен тази, че А.С. има качеството на управител на дружеството през
ревизираните периоди. По отношение на втората предпоставка, се твърди, че С. не
е извършил никакво действие или бездействие, чрез които да се укрият факти и
обстоятелства, които по закон трябва да бъдат обявени, като се пояснява, че укриването
на факти и обстоятелства предполага наличието на умисъл. Сочи се, че изводите
на органа за ангажиране на отговорността на С. за задълженията по ЗДДС по РА от 13.04.2016г. (с който не е признат
данъчен кредит, поради нереалност на доставки) не кореспондират с фактите, че
стоките са заявени и получавани от К. М. , отбелязано на стр.10 от РД. В тази връзка е посочено, че М. С. е подала
сигнал до прокуратурата именно за липсващите доставки по фактурите. Изложени са
подробни съображения относно осчетоводяването на фактурите, неподаването на
коригиращи декларации и подписването на годишните счетоводни отчети от А.С..
Относно задълженията по ЗКПО и ЗДДФЛ по РА от 2016г. е посочено, че няма
никакво действие или бездействие по укриване на факт и обстоятелства от страна
на С., тъй като данъкът не е платен. За задълженията по ЗДДС за периода 2015г.-2016г.
се твърди, че не са установени с РА и не са безспорни. Изразено е несъгласие с
констатациите на ревизиращите, че не са отразявани всички продажби, извършени
от дружеството и подаваните справки декларации по ЗДДС за периода
01.01.2016-31.12.2016г. са непълни и това съставлявало бездействие на управителя.
Не ставало ясно и защо се стига до извода, че фактурите издадени към „Рила – 1“
АД следва да са с начин на плащане по банков път, тъй като такова задължение е
налице при стойност на сделката над 10 000 лв. Оспорва се наличието и на третата
предпоставка на чл.19, ал.1 от ДОПК, тъй като визираното в РД бездействия -неподаването
на коригиращи декларации за установените нереални доставки, не би могло да
повлияе за събираемостта на задълженията, тъй като са установени с РА от
13.04.2016г. В тази връзка се поддържа, че неплащането на установен и дължим
данък не може да бъде единствена причина за несъбираемост на задължението,
както и че подаване на непълни справки -
декларации по ЗДДС за 2016г. не влияе на събираемостта. Относно четвъртата
предпоставка се твърди, че органите по приходите не са изследвали имущественото
състояние на дружеството към различните моменти, както и че в РД се съдържат
противоречиви констатации.
По отношение на
отговорността по чл.19, ал.2 от ДОПК се поддържа, че тъй като е напълно различен
институт от този по чл.19 ал.1 от ДОПК, следва да е аргументирана на собствено
основание. Сочи се, че изводите на ревизиращите органи по отношение на разпоредителната
сделка с недвижимо имущество са непълни и неточни, тъй като е извършено преди
да бъдат установени публични задължения на дружеството с цел погасяване на
задължение към „Ей енд Кей Дизайн ЕООД. Твърди се нарушение на принципа за
служебно начало, залегнал в чл.5 от ДОПК. Претендира се присъждане на сторените
в хода на съдебното производство разноски.
3. Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” –
гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез
процесуалния си представител юрисконсулт Я., е на становище, че жалбата е
неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Иска се присъждане на
съответното юрисконсултско възнаграждение. Прави се възражение срещу
адвокатския хонорар. Алтернативно се моли за прилагане на разпоредбата на
чл.161 ал.3 от ДОПК.
4. Окръжна прокуратура гр. Пловдив, редовно уведомена
за възможността за встъпване в настоящото производство, не изпраща представител
и не взема становище по жалбата.
ІІ. За допустимостта:
5. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред
контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си
изцяло го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно -осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата
в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за
нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
6. Със Заповед за възлагане на ревизия №
Р-16001619000952-020-001/14.02.2019 г. /л.284/ на С. П. П.– началник сектор
„Ревизии и проверки“ при ТД на НАП – гр. Пловдив е възложено извършване на
данъчна ревизия на А.А.С., с обхват отговорност по чл. 19 от ДОПК за
задължения на „А и К Дизайн България“ ЕООД: за корпоративен данък за период от
01.01.2014г. до 31.12.2014г.; за данък върху доходите от трудови и приравнените
на тях правоотношения за периодите от 01.03.2015г. до 31.03.2015г. и от
01.01.2016г. до 31.01.2016г.; за данък върху доходите на физическите лица за
периодите от 01.04.2015г. до 30.06.2015г., от 01.07.2015г. до 30.09.2015г., от
01.10.2015г. до 31.12.2015г. и от 01.01.2015г. до 31.03.2015г.; за данък върху добавената стойност за
периодите от 01.03.2013г. до 30.04.2014г., от 01.03.2015г. до 31.12.2015г., от
01.03.2016г. до 31.03.2016г. и от 01.06.2016г. до 30.06.2016г.; за ДОО – за осигурители
за период от 01.12.2015г. до 31.12.2015г.; за вноски за ЗО – за осигурители за
период от 01.12.2015г. до 31.12.2015г.; за УПФ – за осигурители за период от
01.12.2015г. до 31.12.2015г.
Срокът за извършване на
ревизията е определен на три месеца от съобщаването на заповедта, което е
сторено на 28.02.2019г. Срокът е удължен
със заповед № Р-16001619000952-020-002/28.05.2019 /л. 281/ до 26.07.2019 г.
като обхватът на ревизията е запазен.
В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001619000952-092-001/02.08.2019
г. /л. 55 и сл./, въз основа на който, възложилият ревизията и ръководителят на
ревизията са издали Ревизионен акт № Р-16001619000952-091-001/27.08.2019
г. /л. 33 и сл/, с който на основание чл. 19, ал. 1
от ДОПК е установена отговорността на ревизираното лице за задължения на „А и К
Дизайн България“ ЕООД както следва: данък върху добавената стойност в размер по
РА № Р-16001615004862-091-001/13.04.2016г. за периода март 2013 – април 2014г.;
данък върху добавената стойност в размер по справки - декларации за периода
март 2015 – юни 2016г.; корпоративен
данък в размер по годишна данъчна декларация за 2014г.; данък върху доходите трудови
и приравнените на тях правоотношения от юридически лица в размер по декларации
– образец 6 за периоди март 2015г. и януари 2016г.; невнесен авансов данък по
чл. 44 от ЗДДФЛ в размер по декларации за периоди март, юни, юли и октомври
2015г.; осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО – УПФ и здравни осигуряване в размер
по декларации – образец 6 за периода 2015г.
По жалба на А.А.С. е издадено Решение №
618/28.10.2019 г. /л. 17-24/ от Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” -
Пловдив, при ЦУ на НАП, с което изцяло е потвърден оспореният в настоящото производство
ревизионния акт.
С оглед делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК по
делото е представена Заповед № РД-09-1801/28.09.2018 год. /л. 3-4/ на Директора
на ТД на НАП Пловдив.
7. Изложеното до тук
налага да се приеме, че процесното ревизионно
производство е възложено от материално компетентен административен орган, при
спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е
постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в
съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 във вр. чл.
118, ал.2 и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.
ІV. За фактите:
8. На 01.11.2012 г. е
регистрирано дружество „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД с ЕИК ***, със седалище и
адрес на управление гр. Пловдив, район „Южен“, ул. ***, при съдружници:
М. Г. М. с ЕГН ********** - 50%, М. П. С. с ЕГН ********** - 25% и ревизираното
лице - А.А.С. с ЕГН ********** - 25%. Дружеството е
управлявано от М. Г. М. , М. П. С. и А.А.С., заедно и
по отделно. Дружеството е регистрирано по ЗДДС от 09.11.2012 г. и дерегистрирано по инициатива на орган по приходите на
24.07.2017г.
На 27.04.2015 г. на основание решение на
Пловдивския окръжен съд от 23.04.2015 г. е вписан протокол на общото събрание
на съдружниците на „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД за изключване на съдружник и
предупреждение по чл. 126, ал. 3 от Търговския закон ТЗ/, връчено на съдружника
М. Г. М. , след което дружеството се управлява от М. П. С. - 50% и А.А.С. - 50%, заедно и по отделно.
За периода от 01.11.2012 г. до 09.08.2016 г. А.А.С. има качеството на член на управление или управител на дружеството,
което е декларирало, но не внесло задължения по СД по ЗДДС от
м.03/2015г. до м.12/2015г., за м.03/2016г. и за м.06/2016г. за данък в общ
размер на 5994,95 лв.
9. Със заповед № Р-16001615004862-020-001/26.05.2015г.
спрямо „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД е
възложено извършване на ревизия по ЗДДС, за периода от 01.03.2013 г. до
30.04.2014 г. Заповедта е връчена по електронен път на 30.06.2015 г.
В хода на ревизията са
установени фактурирани доставки от дружеството, отразени в дневниците за
покупки с право на пълен данъчен кредит, за които липсват доказателства за
реалност. От управителите А. С. и М. С. са постъпили писмени обяснения, в които
заявяват че не са им известни никакви обстоятелства относно спорните фактури,
не са получавани стоките, нито знаят как и от къде са транспортирани, тъй като
взаимоотношенията с доставчиците се водели от пълномощника К. М. М. , съпруг на
третия управител на дружеството М. Г. М. .
В хода на ревизията с
нотариален акт за продажба № 42/09.09.2015г. /л.211 гръб – 212/ „А и К ДИЗАЙН
БЪЛГАРИЯ“ се е разпоредило в полза на „ЕЙ ЕНД КЕЙ ДИЗАЙН“ ЕООД със свой
недвижим имот – студио в гр. Свети Влас, за сумата от 20 833, 33 лева без
ДДС (данъчна оценка – 20543,00лв.). Като в акта е посочено, че цената от 25 000,00
лв. с ДДС ще бъде платена до 23 560,73
лв. чрез прихващане на насрещно задължение, а 1439,27 лв. - по банков път до пет работни
дни.
Ревизията е приключила с РД № Р-16001615004862-092-001/16.03.2016г. /л. 148 и сл./ и РА № Р-16001615004862-091-001/13.04.2016г.
/л.164 и сл./, с който на дружеството е отказано правото на приспадане на данъчен кредит
в размер на 27 193,40 лв., ведно с начислените прилежащи лихви в размер на
6 595,85 лв. Ревизионният акт е обжалван по съдебен ред като с решение №
1038/15.06.2017 г. по адм.д. № 1969/2016г. по описа
на Пловдивски административен съд жалбата е отхвърлена. Решението не е
обжалвано и е влязло в сила на 18.07.2017г.
На 16.08.2016 г. е вписана продажба на дружествени
дялове, съгласно договор за прехвърляне на дружествен дял с нотариална заверка
на подписите от 09.08.2016 г., по силата на който М. П. С. и А.А.С. прехвърлят дяловете си в дружеството на правоприемника
М. В. Д. с ЕГН **********. По силата на
новия дружествен договор, дружеството се управлява от едноличен собственик на
капитала М. В. Д. . Вписано е и преобразуване на дружеството в ЕООД, като седалището
и адреса на управление се запазват - гр. Пловдив, район „Южен“, ул. ***.
10. С протокол КД-73 №
Р-16001619000985-П73-001/10.04.2019г. в ревизията по чл. 19 от ДОПК са
присъединени доказателства от ревизия на дружеството. До новият собственик и
управител на дружеството е изпратено ИПДПОЗЛ №
П-1600169095821-040-001/07.06.2019г. с обратна разписка, като същата е върната
с гриф „Непознат". След процедура по чл. 32 от ДОПК на 25.06.2019 г. е съставено съобщение №
П-16001619095821-С32-001, поставено на таблото за Съобщения в ТД на НАП гр.
Пловдив и изпратено по пощата с обратна разписка на 25.06.2019 г., върнато на
16.07.2019г. с гриф „Непознат" /л. 93 гръб/. В определеният от органа по
приходите срок задълженото лице не е
представило документи и писмени обяснения. Съставен е протокол за извършена
насрещна проверка № П-16001619095821-141-001/18.07.2019г. /л.81 гръб/.
10.1. В протокол №
П-16001618158054-П73-001/04.02.2019г. /л.225-226/ е отразена наличната
информация за подаваните от дружеството декларации обр.
6 за периода от 08.01.2013г. до 01.01.2016г. с размера на начислените
задължения, по които не са правени вноски: данък върху доходите от трудови и
приравнените на тях правоотношения- за периода 01.03.2015г. – 31.03.2015г.
главница в размер на 207,02 лв. и лихви – 79,11 лв.; данък върху доходите от
трудови и приравнените на тях правоотношения - за периода 01.01.2016г. –
31.01.2016г. главница в размер на 18,00 лв. и лихви – 5,36 лв.; ДОО – за
осигурители за периода 01.12.2015г. – 31.12.2015г. – главница в размер на 25,90
лв. и лихви – 7,93 лв.; ДЗПО – УПФ – за осигурители за периода 01.12.2015г. –
31.12.2015г. главница в размер на 10,12 лв. и лихви – 3,09 лв.; вноски за
здравно осигуряване – за осигурители за периода 25.01.2012г. – 31.07.2014г.
главница в размер на 16,19 лв. и лихви – 4,96 лв.
10.2. Установено е също, че дружеството е подало ГДД по
чл.92 от ЗКПО за 2014г. с вх.№ 1600И0229267/18.03.2015г., в която са посочени
общо приходи - 409191,93 лв. ; общо разходи – 340505,65 лв. и е формиран
счетоводен резултат и данъчна основа – 68686,28 лв.; деклариран корпоративен
данък - 6868,63 лв., като след извършени прихващания на надвнесен данък на други
основания е останала не внесена разлика към 31.01.2019г. възлизаща на сумата от
1 177,32 лв. и начислени лихви от 573,11 лв.
10.3. Дружеството е подало справка по чл.73 от ЗДДФЛ с
вх. № 16000163130917 / 24.03.2016г., в която са декларирани изплатени суми –
наем, на физическото лицето М. П. С. с ЕГН ********** и съпруга й А. А. С. с
ЕГН ********** и доходи от извън трудови правоотношения на физическото лицето А.А.С. с ЕГН **********. Начисленият и не внесен от
дружеството данък по ЗДДФЛ за 2015г. е общо в размер на 490,50 лв.
11. В хода на ревизията на задълженото лице е изпратено
искане за представяне на документи и писмени обяснения №
Р-16001619000952-040-001 /25.03.2019г. /л.137/, връчено по електронен път на
18.04.2019г., в отговор на което на 10.05.2019г. А.А.С.
с електронно писмо /л.140/ е посочил, че майка му М. С. е изпратила част от
документите с които разполагат и че по принцип, след разделяне с техния съдружник,
тя започнала да съхранява и борави с документите.
С писмо вх.№ ВХР-1664/18.04.2019г. /л.141/ от М. П.
С. са представени писмени обяснения, включително и такива, дадени пред
Икономическа полиция - гр. Пловдив относно взаимоотношенията на фирма А и К
Дизайн България ООД /л.141гръб-143/ и К.
М. , довели до неустойки и загуби за дружеството. В обясненията си С. излага,
че се водили продължителни съдебни процеси и че по надлежен и законосъобразен
начин се опитали да сигнализират съответните органи, веднага след съмненията за
недобросъвестност, от страна на техния съдружник М. и упълномощеното от него
лице - К. М. , но не се стигнало до удовлетворителен резултат.
Установено,
че от 2012 г. „А И К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД има разкрити сметка в ПроКредит Банк (България) ЕАД,
със средствата по която са могли да се разпореждат А.А.С.,
М. П. С., М. Г. М. . Сметката е закрита
на 31.03.2015г.
През 2012 г. е открита сметка БЪЛГАРО-АМЕРИКАНСКА
КРЕДИТНА БАНКА АД, с която са имали право да се разпореждат А.А.С., М. П. С., М.
Г. М. и К. М. М. .
След изключването на съдружника М. Г. М. е изготвен
нов Спесимен на подписите на лицата които имат право
да се разпореждат с банковата сметка - М. П. С. и А.А.С.
с дата 26.03.2015г., с добавено условие, че двамата управители се подписват
винаги заедно. Същото е отпаднало след уведомление от 19.08.2015г. с което
управителите на „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД – Пловдив са заявявали, че оттеглят
предходното си искане и вече ще се подписват по отделно.
От страна на „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ЕООД – Пловдив са
публикувани ГФО за 2012г., за 2013г., за 2014г. и за 2015г. По данни от същите към
31.12.2014 г. наличните активи на дружеството са: Дълготрайни материални и
нематериални активи – 49 хил. лв.; Материални запаси - 160 хил. лв.; Вземания -
89 хил. лв.; Общо: 298 хил. лв. Към 31.12.2015г. наличните активи са:
Дълготрайни материални и нематериални активи – 0 хил.лв.; Материални запаси -
103 хил. лв.; Вземания - 135 хил. лв.; Общо: 238 хил. лв. Към 01.12.2015г.
дружеството има неразпределена печалба – 90 хил. лв., а след приспадане на формираната
загуба от 28 хил. лв. за 2015г. към 31.12.2015г. дружеството има не
разпределена печалба от 62 хил. лв.
12. Според данните в протокол изх.№
С180016-026-0023689/ 22.08.2018г. /л.266/ срещу
„А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ЕООД – Пловдив има образувано изпълнително дело
№ *********/2016г. с общ размер на публичните задължения - 50713,77лв. към
22.08.2018г. в това число главница 35106,98 лв. и лихви – 15606,79лв. Наложени
са обезпечителни мерки с Постановление № С160016-023-0000581/18.03.2016г.,
Постановление № С160016-023-0000562/17.03.2016г. и Постановление №
С160016-139-0000220/10.05.2016г. Изготвена е справка
за проучване на имуществено състояние на ЗЛ изх.№ С180016-134-0001944/22.08.2018г.
/л.269-272/, от която е видно, че дружеството не разполага с имущество, с което
да бъдат обезпечени задълженията. С протокола „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ЕООД е прекатегоризирано
като задължено лице с „трудно събираем" дълг.
Протоколът и справката са предоставени на отдел
„Ревизии“ в дирекция „Констрол“ ТД на НАП – Пловдив,
със служебна бележка изх. № С180016–181-0073251/22.08.2018г. на отдел
"Принудително изпълнение" при ТД на НАП Пловдив /л.265/.
13. При горната фактическа
обстановка ревизиращите са приели, че са налице предпоставките по чл. 19 от ДОПК за ангажиране отговорността на А.А.С. в качеството си
на съдружник и управител на „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД, за задълженията на
дружеството, установени с РА № Р-16001615004862-091-001/13.04.2016 г. и
подадените декларации за задължения по ЗКПО, ЗДДФЛ и ДОО. Изтъкнато е, че
ревизираното лице е укрило факти и обстоятелства, които е било длъжно да обяви,
като е допуснало отчитането на фактури, за които при ревизия на дружеството е
установено, че не отразяват реално извършени доставки на стоки и на услуги по
смисъла на чл. 6, ал. 1, респ. на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Също така е подало
непълни справки – декларации по ЗДДС за периода 01.01.2016
г. – 31.12.2016г. и годишна данъчна декларация по ЗКПО за 2014г.
Възприето е също, че е С. е извършил
недобросъвестни разпореждания с имуществото на дружеството, като е продал
негови активи по време на ревизионно производство, започнало на 30.06.2015 г. -
датата, на която е връчена по електронен път Заповед за възлагане на ревизия №
Р-16001615004862-020-001/26.06.2015 г., в резултата на което имуществото на дружеството е намаляло.
Като факт потвърждаващ недобросъвестността е посочена и продажната цена на
недвижимия имот – студио в гр. Свети Влас, чиито размер от 25000 лева с ДДС се
явява значително по нисък от стойността на заприхождаване
на актива – 50000 лева към 31.12.2014г. За действие, обективиращо
преднамереност, е посочена и продажбата на дружествените дялове на С. на
09.08.2016г. по номинал за сумата 30 лева. Нанесената вреда върху активите на
дружеството е причинно свързана към 22.08.2018г. и с липсата на имущество, с
което да бъдат погасени задълженията му. В тази връзка е прието, че не може да бъде
проведено успешно производство по събиране на вземанията, а същевременно
дружеството не притежава недвижимо имущество или друго имущество, срещу което
да се насочи изпълнението и обезпечението.
V. За правото:
14. В разпоредбите на чл.19, чл.20 и чл.21 от ДОПК са регламентирани
предпоставките и реда за ангажиране на особен вид лична имуществена
отговорност, предвидена за трети лица - членове на органи на управление или
управители на задължено лице по чл.14, ал.1 и 2 от ДОПК. Материално-правните
норми на ал.1 и ал.2 на чл.19 ДОПК регламентират самостоятелни хипотези на тази
отговорност, различни по своя фактически състав.
В настоящия случай,
предмет на съдебната проверка е наличието или липсата на предпоставките на
лична имуществена отговорност и в двете хипотези.
За ангажиране на
отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК е необходимо кумулативно да бъдат
удовлетворени следните условия: 1) лицето, чиято лична имуществена отговорност
се ангажира, да има качеството на член на орган на управление или управител на
задължено лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК, към момента за който са установени
публичните задължения; 2) да е налице поведение на това лице, изразяващо се в
укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред
органа по приходите или публичния изпълнител; 3) да съществува
причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на публичните
вземания; 4) да е налице обективна невъзможност за събиране на публични
вземания. Отговорността в тази хипотеза е ограничена до размера на несъбраното
задължение.
Относно отговорността по
чл. 19, ал. 2 от ДОПК е нужно кумулативното наличие на: 1) качеството на член
на орган на управление или управител на задължено лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК;
2) недобросъвестно поведение на лицето, довело до намаляване на имуществото на задълженото лице; 3) причинно-следствена
връзка между поведението и невъзможността за събиране на публичните вземания;
4) да е налице обективна невъзможност за събиране на публични вземания. Отговорността в тази хипотеза е
ограничена до размера на извършените плащания, съответно до размера на
намалението на имуществото. Действията, с които е засегнато имуществото са
посочени в т.1 и т. 2 на правната норма: извърши плащания в натура или в пари
от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на
печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на
задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните;
извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на
задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в
полза на третото лице.
Според § 1, т. 8 от ДР на
ДОПК "Пазарна цена" е сумата без данъка върху добавената стойност и
акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна
стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани; а съгласно т. 10
пазарните цени се определят по:а) методът на сравнимите неконтролирани цени
между независими търговци; б) методът на пазарните цени, където обичайната
пазарна цена е цената, използвана в процеса на продажба на стоки и услуги в
непроменена форма на независим партньор, намалена с разходите на търговеца и с
обичайната печалба; в) методът на увеличената стойност, при който обичайната
пазарна цена се определя, като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната
печалба; г) методът на транзакционната нетна печалба;
д) методът на разпределената печалба.
С оглед характера на
отговорността по чл. 19 от ДОПК, доказателствената
тежест за установяване на елементите от фактическия състав е върху органа по
приходите, който има задължението да установи наличието на посочените по-горе
предпоставки в условията на пълно доказване.
Относно обезпечаването на
публичните вземания нормата на чл. 121 от ДОПК предвижда възможността органите
по приходите в хода на ревизията или при издаване на ревизионния акт да поискат
от публичния изпълнител налагането на предварителни обезпечителни мерки с цел
предотвратяване извършването на сделки и действия с имуществото на лицето
Нормата на чл. 216, ал. 1
от ДОПК предвижда и защита срещу недобросъвестни действа, като обявява за
недействителни по отношение на държавата, възмездни сделки с имуществени права
на длъжника с намерение да се увредят публичните взискатели
и сделки, извършени във вреда на публичните взискатели,
по които страна е свързано с длъжника лице. Условие за недействителността на
сделките е да са сключени след датата на установяване на публичното задължение,
съответно след връчването на заповедта за възлагане на ревизия, ако в резултат
на ревизията са установени публични задължения
Недействителността се
обявява по иск на съответния публичен взискател или
на публичния изпълнител по реда на Гражданския процесуален кодекс.
Следва да се отбележи, че
в съдебната практика са формирани две позиции относно полето на
доказателствената сила на влезлите в сила ревизионни актове, с които са установени
задължения за лицата по чл.14, т.1 и 2 ДОПК, респективно за
възможността да бъдат противопоставени на лицата, спрямо които се реализира
отговорността по чл. 19 от ДОПК.
Според първата - влезлият в сила
ревизионен акт обвързва ревизията по чл.19 от ДОПК само относно
размера на подлежащите на събиране задължения. Констатациите на ревизионния
акт, съставен на дружеството, не могат да бъдат противопоставяни на управителя
му в ревизия по реда на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, понеже двете отговорности са
различни и произтичат от различни фактически състави. (в този смисъл решение № 1072 от 28.01.2014 г. по адм.дело № 12588 по описа за 2013 г. на ВАС и Решение №
9442 от 14.09.2015 г. по адм. д. № 10623/2014 г. на
ВАС).
Според втората - влезлите
в сила, ревизионните актове се ползват с доказателства сила и относно
обстоятелствата, формиращи задълженията (така Решение № 890 от 27.01.2016 г. по
адм. д. № 1734/2015 на ВАС и Решение № 2645 от 09.03.2016 г. по адм. д.
№ 3166/2015 на ВАС).
14. При тази фактическа и
правна обстановка съдът намира, че по отношение на ревизираното лице безспорно
се установява първата предпоставка в хипотезите на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК – качеството на собственик и управител на задължено лице към момента на
установяване на задълженията.
14.1. Налице е и втората предпоставка по чл. 19, ал. 1
от ДОПК – ревизираното лице е укрило факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред
органа по приходите. Действително фактите, които са установени в РА №
Р-16001615004862-091-001/13.04.2016 г., са в ревизионно производство, по което
страна е дружеството, а не управителят. Въпреки това не е спорно, че А.А.С. – в качеството на управителя на дружеството, е участвал
в проведената ревизия като в обясненията си не е отрекъл нереалността на
доставките, нито е ангажирал доказателства в обратната насока. Обстоятелството,
че същият в последствие не е реализирал защита в оспорването на ревизионният
акт се дължи на решението му да прехвърли дружествените си дялове на друго лице.
Без съмнение ответникът
следва да установи, че към релевантния момент на подаване на всяка СД по ЗДДС,
управителят е знаел или е следвало да знае, че липсва данъчно събитие, тъй като
доставките не са реално извършени. От друга страна установяването на знанието е
пряко свързано с факта на нереалност на доставките, а в настоящото производство
органите по приходите не са длъжни отново да установяват тази нереалност,
напротив реалността следва да се докаже от лицето което я претендира. Жалбоподателят в случая не е лишен от възможност
да ангажира всички възможни доказателствени средства за установяване на
фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици – в тази насока
съдът изрично е указал доказателствена тежест. Въпреки
това, оспорващият се задоволява с
позицията, че не може да бъде доказано наличието на субективния елемент –
знанието му, че доставките са нереални. При това положение съдът също следва да
приеме, че реалността на доставките, във връзка с които е формирано
задължението на дружеството, не е доказана, а декларираните от А.А.С. – в качеството на управителя, обстоятелства са съзнателно
действие, отразяващи факти, които не са част от обективната действителност.
Предвид горното, настоящият състав намира, че с
оглед спецификата на ползване на данъчен кредит с фактури, които не отразяват
реални доставки, в случая за задълженията по РА №
Р-16001615004862-091-001/13.04.2016 г. е
налице и втората предпоставка - поведение на лицето, изразяващо се в укриване
на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по
приходите. В случая субект на укриването е управител, доколкото при действието
на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи
дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/ и несъмнено
следва да формира представи относно сключването и изпълнението на сделките,
които ЗДДС квалифицира като облагаеми доставки. Информирането на приходната
администрация за извършените и получените облагаеми доставки се извършва във
формата на справка-декларация (чл. 125 от ЗДДС). Разминаването между
декларираното и действителното е укриване (така Решение № 890 от 27.01.2016 г.
по адм. д. № 1734/2015г. на ВАС и Решение № 15873 от
12.12.2012 г. по адм. д. № 4426/2012г. на ВАС).
14.2. По отношение на третата и четвъртата предпоставки
по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК следва да се съобрази, че причинно-следствената
връзка, представлява обусловеност на несъбираемостта на публичните задължения като
пряката последица от укриването на фактите и обстоятелствата, респ. действията,
с които преднамерено е намалено имуществото на задълженото лице. В съдебната
практика без противоречия се приема, че съставът на чл. 19 от ДОПК изисква
уникалност на каузалната връзка между поведението на субекта на отговорността и
несъбирането на данъчните задължения на дружеството. Укриването на факти и
обстоятелства и разпоредителните действия предполагат наличието на умисъл с две
възможни форми – действие или бездействие. Тоест
за уникалността на връзката следва да е налице волево недобросъвестно поведение
на субекта, което цели пряко вреда към фиска, при
знание, че с това поведение ще доведе до невъзможността да се събират публични
задължения. Тоест укритите факти и обстоятелства, респ. извършени действия по
разпореждане следва да бъде пряка причина за несъбирането на задълженията. В
този смисъл е от значение имущественото състояние на задълженото юридическо
лице по чл. 14, ал.1 и ал. 2 от ДОПК преди и след твърдяното недобросъвестно поведение.
В случая от
доказателствата по делото се установява, че „А и К ДИЗАЙН БЪЛГАРИЯ“ ООД към
септември 2015г. – в периода на извършване на ревизията, е притежавало парични
средства и ДМА, с които да покрие установените публични задължения. Безспорно е
извършеното от ревизираното лице разпореждане с активи на дружеството в хода на
ревизията, с което е намалено имуществото му. Въпреки това тези обстоятелства
сами по себе си не доказват пряка и целена от недобросъвестно поведение
последица – невъзможност за събиране на публичните вземания.
Като довод за наличието на
изискуемата причинно-следствена връзка ревизиращите сочат обстоятелството, че
дружеството към 2018г. не е разполагало с достатъчно парични средства за
погасяване на задълженията си към НАП. Посочената констатация отразява един
резултат, но по никакъв начин не обуславя наличието на този резултат като пряка
последица от поведението на ревизираното лице.
В този аспект предприетите
от оспорващия действия, в хода на предхождащата ревизия, свързани с прехвърляне на дяловото си
участие на трето лице, също не доказват еднозначно каузалната връзка, за да се
определи поведението на субекта на отговорността като единствена причина за
несъбирането на данъчните задължения на дружеството.
Каза се волевото поведение,
целеният резултат и пряката последица следва да бъдат доказани съвкупно в
условията на уникалност. Текстът: „не могат да бъдат събрани”, не следва да
бъде тълкувана разширително и свързван със
затрудняване или друго ограничаване на възможностите за принудително събиране
на публичните вземания. Нормата е еднозначна
и изисква установяване, че задълженията не могат да бъдат събрани, въпреки
предприетите действия от приходната администрация. В тази насока, от
представените по делото доказателства става ясно, че въпреки възможността за
установяване недействителността на разпореждането с активи на дружеството,
извършено след връчване на заповедта за възлагане на ревизията, органите по
приходите не са предприели действия за защита на публичните вземания по реда на
чл. 216 от ДОПК. Респективно действието по прекатегоризиране
на дружеството като задължено лице с „трудно събираем" дълг едва през
2018г. се явяват неадекватно на предхождащото му имуществено състояние. Преди
образуваното през 2016г. изпълнително дело и наложените обезпечителни мерки,
пред органите по приходите е била налице ефективна процесуална възможност да
охранят публичния интерес като върнат в имуществото на ревизираното лице разпоредените през 2015г. активи, които са годни да погасят установените
задължения. Бездействието на приходната администрация се явява интерференция по
отношение на уникалността на каузалната връзка между поведението на субекта на
отговорността и несъбирането на публичните задължения на дружеството, при която
се изключва пряката последица като кумулативна даденост. Иначе казано
несъбираемостта на задълженията се явява опосредена
от факти и обстоятелства извън субективното поведение на ревизираното лице. При
това положение не може да бъде установена еднозначно невъзможността за събиране
на процесните публични вземания като пряка последица единствено
от действията на ревизираното лице, след като е налице недостатъчно активно
поведение от страна на органите по приходите. Още повече, както бе посочено, в
хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК отговорността на ревизираното лице е
ограничена до размера на несъбраното задължение, т.е. дори материалните активи
на дружеството да не могат да послужат за цялостно удовлетворяване на
публичните задължения, това не води до пряка последица - невъзможност за събиране на цялото публично
вземане.
14.3. Неудовлетворена остава и втората предпоставка на
отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК в аспекта на § 1, т. 8 и т. 10 от ДР на
ДОПК. Органите по приходите не ангажират доказателства в хода на ревизията чрез
допустимите методи да е била изготвена оценка на продадения актив, от която да
се установява продажна цена, значително по-ниска от пазарната цена към
съответния период. Въпреки указната от съда доказателствена тежест това не бе сторено и в хода на съдебното
дирене. При това положение остава недоказано твърдението, че продажбата на активи на дружеството през
септември 2015г. е извършена в
отклоненията по чл. 19, ал. 2 от ДОПК. Приложената от ревизиращите база за
сравнения на цената на актива - стойност по баланса на дружеството, не е
предвидена в правната норма като легален способ за
установяване на съществени отклонения.
14.4. След като не е налице кумулативният фактически
състав нито на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, нито този по ал. 2, отговорността на
ревизираното лице е ангажирана незаконосъобразно. Жалбата
се явява основателна, а оспореният административен акт следва да бъде отменен
изцяло.
VI.За разноските:
15. При този изход на делото юридическото лице, от
чиято структура е ответния административен орган, следва да бъде осъдено да заплати на жалбоподателя направените по делото разноски за
държавна такса и адвокатска защита. По
правилото на чл.8, ал. 1, т. 4 от Наредба №1 от 9.07.2004 г. за минималните
размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес по
делото, минималният адвокатски хонорар се установява в размер на 2159,46 лева.
След отмяната на §2, ал. 2 от Наредба №1 от 9.07.2004 г. /ДВ, бр. 10 от
05.02.2016 г./, съдът може на основание чл. 78, ал. 5 от ГПК, в случаите когато
заплатеното от страната възнаграждение за адвокат е прекомерно съобразно
действителната правна и фактическа сложност на делото, да присъди по-нисък
размер на разноските в тази им част, но не по-малко от минимално определения
размер съобразно чл. 36 от Закона за адвокатурата. Настоящият състав на съда
намира, че посочената хипотеза не е налице, тъй като действителната правна и
фактическа сложност на делото оправдано заплащане на адвокатско възнаграждение
в размер, които не превишават значително (два пъти или повече) минимално установения. Съдът приема, че
разноските за адвокатско възнаграждение следва да бъдат заплатени в размера,
който са доказани.
Не са налице и
предпоставките за прилагане на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, тъй като изходът на
делото не е обусловен от ненавременно процесуално поведение на ревизираното
лице, а от незаконосъобразно приложение на правните норми от страна на ответния
административен орган.
Ето защо, Съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-16001619000952-091-001/27.08.2019 г., издаден от С. П. П.– началник на
сектор, възложил ревизията и К. Г. Н.на длъжност главен инспектор по приходите
- ръководител на ревизията при Териториална дирекция на Националната агенция по
приходите /ТД на НАП/ – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 618/28.10.2019 г. на
Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - гр.
Пловдив при Централно управление на НАП, в частта с която на А.А.С. на основание чл. 19 от ДОПК са определени допълнителни
задължения за данък по ЗКПО, ЗДДС и ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски,
за задължения на „А и К Дизайн България“ ЕООД,
в общ размер на 35106,98 лв. главница и 19208,30 лв. лихва.
Осъжда Националната агенция по приходите да заплати на А.А.С., ЕГН **********, с адрес: ***, сумата от 3510 (три
хиляди петстотин и десет) лева, представляващи съдебни разноски.
Решението подлежи на
обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република
България в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото
изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: