Р Е Ш Е Н И Е
№1945
гр. Пловдив, 14 октомври 2019г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – гр. ПЛОВДИВ, І отд., ІІІ състав, в публично съдебно заседание на двадесет
и пети септември през две хиляди и деветнадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН
РУСЕВ
при участието на секретаря ВАНЯ ПЕТКОВА, като разгледа
докладваното от съдия Й.Русев адм. дело № 2868 по
описа на съда за 2018 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на
чл. 226 от АПК и чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на М.М.С., ЕГН ********** с посочен адрес ***, против Ревизионен
акт № Р-16000917008359-091-001/
Жалбоподателят счита, обжалваният РА за
незаконосъобразен, неправилен и необоснован, постановен в пълно противоречие с
материалноправните норми. Посочено е, че ревизията на дружеството „МС Билдинг и
Конструкшънс“ ЕООД е започнала на 25.05.2015г., а
жалбоподателят е бил управител на дружеството до 21.05.2013г., почти две години
преди да започне ревизията, като нито е участвал, нито е бил уведомен за
ревизията срещу дружеството и не е имал възможност да представи документи. На
следващо място жалбоподателят сочи, че не е укривал никакви данни от органите
по приходите, като от съставения РД на дружеството е видно, че за периода
01.08.2011г. – 31.08.2014г. за всеки месец е подавана информация за всяко едно
осигурявано лице и с Декларация обр.1 и декларация обр.6, като дружеството е внесло в полза на бюджета
задълженията за ДОО, ЗО, УПФ и ДОД, както и че част от лицата работили на
трудови договори към дружеството потвърждават факта, че до 2013г. не са
започнали работа в Белгия. По отношение на удостоверенията А1 жалбоподателят
счита, че фактът че има такива издадени, не означава че работниците и
служителите в действителност са работили
в Кралство Белгия и то в периода от 16.06.2011г. до 21.05.2013г. Не споделя
тезата на ревизиращия орган, че тези задължения се явяват укрити, защото
приходната администрация не е могла да узнае за тях преди издаването на РА, с
които те са вменени на жалбоподателя. Не отрича, че на 21.05.2013г. е извършено
вписване в ТР за прехвърляне на дяловото му участие на правоприемника Б. М., но
подчертава, че ревизията на дружеството е започнала на 25.05.2015г., т.е. две
години по-късно. На следващо място в жалбата се твърди, че липсва установяване
на момента от който е настъпила невъзможността задълженията на дружеството да
бъдат събирани, както и че липсват доказателства за действия на ревизираното
лице, насочени към осуетяване или възпрепятстване събирането на дължимите
публични вземания. Посочено е, че ревизиращия екип не е установил какво е
имущественото състояние на дружеството след 31.12.2013г. до 2015г., след като и
след прехвърляне на дяловете от капитала на дружеството месец май 2013г.
дружеството е разполагало с необходимия ресурс да заплати задълженията си към
НАП. Твърди се липса на причинно-следствена връзка между поведението на
жалбоподателя и обективната невъзможност ответника да събере вземанията си.
Според жалбоподателя задължението за лихви е вън от обхвата на отговорността по
чл.19 от ДОПК. Прави възражение за погасяване по давност на вменените
задължения, като сочи чл.108 и чл.109 от ДОПК. Иска отмяна на оспорения РА.
В с.з. процесуалния представител на
жалбоподателя, адв.К., поддържа жалбата. Претендира
разноски. Подробни съображения са изложени в постъпила по делото писмена
защита.
Ответникът по жалбата - Директор на
дирекция "ОДОП" гр.Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител по пълномощие, оспорва жалбата и моли същата да бъде отхвърлена.
Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представя
писмена защита.
Съдът, като разгледа становищата и
възраженията на двете страни и след преценка на събраните по делото
доказателства, намери за установено следното:
Ревизионният акт е обжалван в предвидения
за това срок, пред контролния орган в структурата на НАП, който с решението си
го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив, резултат и подаването на
жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен
процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
След като разгледа оплакванията, изложени в
жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на
задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, Административният съд приема за
установено от фактическа страна следното:
Ревизионното производство е започнало с
издаване на ЗВР № Р-16000917008359-020-001/30.11.2017г. (лист 257) с обхват
отговорност за: данък върху доходите от трудови и приравнените на тях
правоотношения, ДОО- за осигурители, вноски за здравно осигуряване – за
осигурители и универсален пенсионен фонд – за осигурители, всички за периода
01.10.2011г.-21.05.2013г., както и отговорност за данък върху добавената
стойност за периода 01.10.2012г. – 21.05.2013г. Определен е срок за завършване
на ревизията от три месеца от връчване на ЗВР - 10.01.2018г. (видно от
приложената на лист 258 разписка). За резултатите от ревизията е изготвен
ревизионен доклад № Р-16000917008359-092-001/24.04.2018г. Срещу РД
жалбоподателят не е подал възражение. Издаден е оспорваният РА от органа по
чл.119, от ДОПК.
В производството по обжалване на
ревизионния акт пред директора на дирекция "ОДОП" Пловдив при ЦУ на
НАП, органът се е произнесъл с решение, с което е потвърдил ревизионния акт
изцяло.
При извършване на задължителната проверка
по чл.160, ал.2 ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен
орган и е приключила в определения от него срок. За да се стигне до оспорвания резултат,
органите по приходите са приели, че жалбоподателят, като управител на „МС
БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД е укрил задължения за данък върху доходите от
трудови правоотношения, вноски за УПФ - за осигурители, вноски ДОО - за
осигурители, вноски за здравни вноски - за осигурители, тъй като липсват
коректно подадени декларации от страна на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД,
отразяващи реално ефекта от стопанските операции на юридическото лице. Установените
задължения на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД са във връзка с командированите в
ревизирания период работници на работа в Кралство Белгия и във връзка с
констатацията на ревизиращите, че „МС БИЛДИНГ И КОСТРУКШЪН“ ЕООД е заплащало на
командированите си работници възнаграждения, които са под минималния гарантиран
месечен доход на Кралство Белгия, а с оглед прилагането на чл. 6а, ал. 1 от КСО
минималните ставки на заплащане се определят в съответствие с националното
законодателство на държавата членка, в която е командирован работникът.
Според органа по приходите неподаването на
данни за действителния размер /невярно деклариране/ на осигурителните задължения
по декларации /обр. 1/ и /обр.
6/ от М.М.С., в качеството му на управител на
дружеството, представлява поведение от вида на бездействие на ревизираното лице
като орган на управление на дружество по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК. Така били
укрити факти и обстоятелства от приходните органи, подлежащи на деклариране по
смисъла, употребен в разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК, с оглед на нормативно
установените задължения и в Наредба Н-8/29.12.2005 г. Направен е извод, че с декларирането
на некоректни данни в подадените декларации било препятствано събиране на
вземанията.
В хода на настоящата ревизия, до
компетентната ТД на НАП е гр. София (поради извършена смяна на адресната
регистрация на „МС БИЛДИНГ КОНСТРУКШЪН“ ЕООД) е изпратено инициативно писмо с №
Р-16000917008359-999-001/28.03.2018 г. с цел установяване кое е лицето подавало
данните по ЗДДС, КСО и ЗЗО чрез КЕП и IP адреса/и, като с писмо вх.№
Рев.1404/20.04.2018 г. при офис Кърджали са предоставени 3 бр. заявления за
предоставяне на документи по електронен път и ползване на електронните услуги
предоставяни от НАП с УЕП на упълномощено лице, така органа по приходите е
направил извод, че дружеството е имало упълномощено лице за подаване на данни с
УЕП за ревизираните периоди.
Според органа по приходите ревизираното
лице в качеството му на управител на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД, е знаело
за назначените лица по трудов договор в дружеството и за съдържанието на разчетно-платежните ведомости за работни заплати, както и
че неподаването на коректни данни в подадените декларации /обр.
6/ ще доведе до ощетяване на бюджета, респ. до бъдещо определяне на задължения
на дружеството за данъци и осигуровки. Направен е извод, че липсата на
деклариране или разликата между декларираното по надлежния ред и действително
установеното при ревизията, съставлява укриване по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК, а отговорността за укриването е за лицето, което съобразно качеството си
на управител и на едноличен собственик на капитала, е съзнавало или е следвало
да съзнава смисъла и значението на действията по деклариране на коректни данни.
Ревизиращите са установили, че на
21.05.2013 г. е извършено вписване в Търговския регистър за прехвърляне на
дяловото участие на М.М.С. на правоприемника – Б. Р.
М. /тъст - свързано лице по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК/, за което по
делото няма спор. Това действие свързано с прехвърляне предприятието на трето
лице, според органа по приходите потвърждава умисъла на лицето по смисъла на
чл. 19, ал. 1 ДОПК.
Във връзка с обусловеността на
несъбираемостта на публичните задължения от укриването на фактите и
обстоятелствата, в хода на ревизията е изпратено запитване до дирекция
„Събиране“ на ТД на НАП София, с цел установяване на предприетите действия по
принудително събиране в отговор на което е посочено, че във връзка с
установените данъчни и осигурителни задължения, определени с РА №
Р-16000915003690-091-001/02.02.2016 г., ведно с
поправката към него с №
П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г., е било образувано изпълнително дело №
22150045230/2015 г. и от приходната агенция са предприети съответните
процесуални действия по обезпечаване на задълженията на „МС БИЛДИНГ И
КОНСТРУКШЪН“ ЕООД. Посочено
е, че дружество не притежава недвижими имоти, движими вещи и МПС, няма данни за
притежание на дългосрочни и краткосрочни инвестиции, включително дялово участие
в други търговски дружества и не са установени данни за налични авоари по
банкови сметки. Дълга на дружеството е определен като несъбираем (лист 318).
Така ревизиращият екип е направил извод за безспорното знание от страна на М.М.С. за действията и/или бездействията му в качеството на
правен и данъчен субект на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД, като е налице
връзка между това знание и възпрепятстването на публичния изпълнител за
реализиране на способи и мерки за погасяване на задълженията за данъци и ЗОВ.
Прието е, че изплащайки трудови възнаграждения под минимално допустимите
прагове на работниците, командировани в Кралство Белгия, РЛ е знаело, че по
този начин не декларира действително дължимите вноски по изплатени трудови
възнаграждения и наличието на това обстоятелство не може да се определи като
добросъвестност.
След направен преглед на данните в ИС
„Контрол“ от баланса на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД, ревизиращите
установили, че към 31.12.2011 г. наличните парични средства в касата на
дружеството възлизат на 20 000,00 лв., към 31.12.2012 г. техният размер е 34
000,00 лв., а към 31.12.2013 г . те са 436 000,00 лв. В пасива на баланса, касаещ 2011 г., 2012 г. и 2013 г. дружеството е отразило
текуща печалба съответно 3 000,00 лв., 27 000,00 лв. и 439 000,00 лв., както и
данъчни и осигурителни задължения в общ размер на 2 000,00 лв., 6 000,00
лв. и
54 000,00 лв. Така е прието, че въпреки, че в периода, в който М.М.С. е бил управител на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД,
дружеството е разполагало с налични парични средства в каса, с които да бъдат
заплатени изискуемите задължения за ДДФЛ и за задължителни осигуровки по КСО и
ЗЗО, то същите не са декларирани и не са погасени. С оглед последното и във
връзка с образуваното изпълнително дело № 22150045230/2015 г. при което е
установено, че дружеството не притежава имущество, няма авоари по банковите
сметки и следователно публичният изпълнител не може да проведе успешно производство
по събиране на вземането, органа по приходите е направил извод, че е налице
недобросъвестно поведение и умисъл в действията на М.М.С.
в посока препятстване на органите на НАП, за установяване и събиране на
задълженията на дружеството. В РД е посочено, че след като са изчерпани всички
изпълнителни способи и е направено пълно проучване на имущественото състояние
на длъжника с разпореждане № С170022-035-0246658/20.07.2017 г. е прекратено
производството по принудително събиране.
Взето е предвид, че извършеното на „МС
БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД ревизионно производство, приключило с издаване на
РА № Р-16000915003690-091-001/02.02.2016 г., поправен
с РА с № П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г., е преминало по реда на чл. 122
от ДОПК, тъй като дружеството не е представило на съответния ревизиращ екип
счетоводна отчетност, съгласно ЗСч.
В хода на съдебното производство по искане
на жалбоподателя е допусната и приета съдебно-счетоводна експертиза изготвена
от вещото лице Ю.Х..
По отношение на съотношението между
задълженията на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД за публични вземания, вменени
като отговорност на жалбоподателя по реда на чл.19 ал.1 от ДОПК и размера на
активите на дружеството, в заключението е посочено, следното: Към 21.05.2013г. дружеството е
разполагало с активи ДМА за 2165 лв., като няма данни за други активи и липсва
информация за тези активи след датата на представяне на декларацията по чл.92
от ЗКПО и същите не са установени от органите на НАП в процеса на събиране на
данни за обезпечаване на вземанията по РА № Р-16000915003690-091-001/02.02.2016 г., поправен с РА с №
П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г.. Посочено е че активите биха покрили
3.75% от дълга на жалбоподателя; към
31.12.2011г. по баланс дружеството разполага с парични средства в размер на
20 000 лв., които биха покрили 34.66% от дълга на жалбоподателя; към 31.12.2012г. по баланс дружеството
разполага с ДМА за 2165 лв., като няма данни за други активи, като същите биха
покрили 3.75% от дълга на жалбоподателя.
Според вещото лице по делото няма документи
удостоверяващи наличие на активи през 2015г. с оглед датата на образуване на
изпълнително производство №22150045230/2015г. и отбелязва, че съгласно
събраните данни от органите на НАП дружеството не разполага с активи
обезпечаващи задълженията към НАП.
По отношение наличието на активи към датите
на влизане в сила на по РА № Р-16000915003690-091-001/02.02.2016
г. и РАПРА с № П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г., в заключението е
посочено, че в материалите по делото няма документи удостоверяващи наличието на
такива към 15.04.2016г., нито към 11.04.2016г., както и в по-късен период.
Що се отнася до датата на образуване на
изпълнителното производство № 22150045230/2015г., вещото лице посочва, че в
повечето документи приложени по преписката в цитираното ИД е посочена само като
дата 2015г., но в приложените по делото запорни
съобщения на осн. Чл.202 ал.1 във връзка с чл.215
ал.1 т.1 от ДОПК до банки е посочено Изпълнително дело №
22150045230/30.09.2014г. Така според вещото лице ако се приеме, че в запорите
записаното е датата на изпълнителното производство № 22150045230 то същата
следва да е 30.09.2014г. В заключението са описани приложените документи, като
според експерта от тях е видно, че към 30.09.2014г. е заведено изпълнително
дело за събиране на вземания от „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД от публичен
изпълнител, не е цитиран № на ИД 22150045230, а под кой номер е заведено същото
/№1458/2014г./. Изложено е, че по делото е приложено разпореждане за
присъединяване изх. №
С 160022-105-0082190/05.10.2016г., съгласно което задълженията по РА №
Р-16000915003690-091-001/02.02.2016 г. и РАПРА с №
П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г. на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД са
присъединени към изпълнително дело № 22150045230/2015г.
В табличен вид на лист 5 и 6 от
заключението, вещото лице е изброило лицата за които е издадено удостоверение
А1, като е посочило, че в материалите по делото няма приложени документи, които
да посочват, че лицата са командировани в Белгия. В заключение е посочено, че в
хода на ревизията извършена на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД приключила с РА
№ Р-16000915003690-091-001/02.02.2016 г. и РАПРА с №
П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г. органите на НАП не са изисквали
информация от белгийските власти за
подадени декларации ЛИМОЗА за всяко едно от лицата за които има издадени
удостоверения А1 за периода 01.10.2011-21.05.2013г., но в искане за
предоставяне на информация от Началник отдел обслужване на ТД на НАП гр.София
от главен инспектор по приходите е упоменато, че ревизията е възложена във
връзка с получено писмо от белгийската компетентна институция за лица в трудови
правоотношения с „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД. В съдебно заседание от
05.02.2019г. вещото лице сочи, че самото писмо го няма, както и че осигуровките
са начислени на база това за какъв период е издадено удостоверението А1.
Отново по искане на жалбоподателя, по
делото е допусната допълнителна задача към съдебно-счетоводната експертиза,
приета в съдебно заседание на 25.09.2019г. На допълнителната задача, вещото
лице е отговорило, че при определяне размера на отговорността на жалбоподателя
за задължения за довнасяне на осигуровки и данък върху доходите от трудови
правоотношения, ревизиращия екип не е съобразил декларираните в обр.1 за месец ноември и декември 2011г. дни в неплатен
отпуск, за които не са декларирани в позиция 16 „Дни в осигуряване“, а за
2012г. не е съобразил четиричасовия работен ден за работници и по месеци.
Експерта е изложил, че в материалите по делото са приложени Решения за отказ от
издаване на Удостоверения А1, за лица в трудови правоотношения с „МС БИЛДИНГ И
КОНСТРУКШЪН“ ЕООД, като кък всяко са прикрепени
всички представени от фирмата документи при подаване на заявленията, в това
число и заповеди за командировка. Посочено е, че по делото са приложени
заповеди за командировка с посочен срок за лицата в трудови правоотношения с „МС
БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД, за които има постановен отказ за издаване на
Удостоверение А1, които вещото лице е посочило поименно на стр.10 от
заключението. В табличен вид на стр.10 и 11 експертът е изброил наличните по
делото заповеди за командироване в чужбина с посочен срок на командировката за
лицата за които има издадени Удостоверения А1 за 2011/2012г. Според
експертизата, при определяне размера на отговорността на жалбоподателя за
задължения за довнасяне на осигуровки и данък върху доходите от трудови
правоотношения е съобразено обстоятелството, че с лицата М.Ф., С.Х. и С. С.,
разрешителните за които са за периода от 01.10.2011г. до 30.09.2013г.,
трудовите правоотношения са прекратени съответно на 05.10.2012г. и останалите
две на 26.10.2012г., но не е съобразен факта, че М. Ф. е работил на 4 часов
работен ден.
Така изготвеното допълнително заключение е
оспорено от процесуалния представител на ответника.
Съдът кредитира изготвените по делото
основно и допълнително заключение на вещото лице, като компетентно и
безпристрастно изготвени, а основното и като неоспорено от страните, но следва
да се отбележи, че с т.4 и т.5 от
основното и цялото допълнителното заключение на вещото лице се дава отговор на
въпроси, които не са от значение за правния спор, а касаят обстоятелства по
вече влязъл в сила ревизионен акт РА № 16000915003690-91-001/02.02.2016г., поправен с РАПРА №
П-22221016061902-003-001/11.04.2016г., които РА и РАПРА не са предмет на
разглеждане в настоящото производство и настоящия съдебен състав не следва да
се произнася относно законосъобразността на определянето на задълженията на „МС
БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД.
При
така установеното от фактическа страна, настоящият съдебен състав намира
следното от правна страна:
Разпоредбите на чл.19, чл.20 и чл.21 от ДОПК уреждат предпоставките и реда за ангажиране на особен вид отговорност,
предвидена за трети лица - членове на органи на управление или управители на
задължено лице по чл.14, ал.1 и 2 от ДОПК. Материално-правните норми на ал.1 и
ал.2 на чл.19 ДОПК регламентират две самостоятелни хипотези на тази отговорност,
които се различават по своя фактически състав. В Заповедта за възлагане на
ревизия № Р-16000917008359-020-001/30.11.2017 година на орган по приходите при
ТД на НАП, е посочено, че се ревизията е за установяване на отговорността на М.М.С. за задълженията на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД
именно в качеството му на управител на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД. В
изготвения Ревизионния доклад № Р-16000917008359-092-001/24.04.2018г. предмет
на анализ са действия на ревизираното лице по времето, когато е било управител
на„МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД и е направен извод, че именно тези му
действия съставляват укриване по смисъла на чл.19 ал.1 от ДОПК. В Ревизионният
акт № Р-16000917008359-091-001/21.05.2018 година органът по приходите се позовава
именно на чл.19 ал.1 от ДОПК, а в диспозитивната
част са посочени ревизиран период и размер на задълженията по съответния
материален данъчен закон.
Ето защо, спорният въпрос по делото е
относно констатациите в контекста на фактическия състав на чл.19,ал.1 от ДОПК.
Реализирането на отговорността по чл.19,
ал.1 от ДОПК изисква кумулативното наличие на няколко предпоставки: субект на
отговорността е физическо лице, имащо качеството на член на орган на управление
или управител на задължено лице по чл.14, т.1 и 2 от ДОПК; да е налице
поведение на това лице, изразяващо се в действие или бездействие, чрез което се
укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред
органа по приходите или публичния изпълнител; причинно-следствена връзка между
поведението и невъзможността за събиране на задължения за данъци или
задължителни осигурителни вноски; невъзможност за събиране на публични вземания
- данъци и задължителни осигурителни вноски. При доказан фактически състав,
включващ посочените елементи, физическото лице отговаря за несъбраното
задължение. Разпоредбата на чл.21 от ДОПК урежда процесуалния ред за
реализиране на отговорността на третите лица по чл.16, 18 и 19 от ДОПК, като
предвижда, че тя се установява с ревизионен акт. Производството по издаване на
този акт следва да бъде подчинено на императивните правила на ревизионното
производство, включително посочване в заповедта за възлагане на ревизия на
ревизиран период и размер на задълженията, което би осигурило възможност на
ревизираното лице своевременно да организира защитата си. Възможностите на
ревизираното лице да предяви възраженията си срещу Ревизионния доклад и да
обжалва Ревизионния акт гарантират правото му на защита.
За пълнота следва да се отбележи, че тежестта
на установяване на всички елементи от фактическия състав на разпоредбата е на
органа по приходите, който следва да докаже същите съгласно изискванията на чл.
170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 ДР ДОПК.
Първият елемент на фактическия състав на
отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК е лесно установим предвид регистрационния
режим, установен за органите на управление на юридическите лица. В случая не е
спорно, че за периода от 10.06.2011г. – 21.05.2013г. М.С. е управител и
едноличен собственик на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД, за който период са
определените задължения на дружеството. Не е спорно, че задълженията определени
по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК на посоченото дружество са установени с РА №
16000915003690-91-001/02.02.2016г., поправен с РАПРА
№ П-22221016061902-003-001/11.04.2016г. за периода, през който управител е
именно жалбоподателя.
Тук следва да се отбележи, че в съдебната
практика са формирани две позиции относно полето на доказателствената
сила на влезлите в сила ревизионни актове, с които са установени задължения за
лицата по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК, респективно за възможността да бъдат
противопоставени на лицата, спрямо които се реализира отговорността по чл. 19
от ДОПК. Според първата - влезлият в сила ревизионен акт обвързва ревизията по
чл. 19 от ДОПК само относно размера на подлежащите на събиране задължения.
Констатациите на ревизионния акт, съставен на дружеството, не могат да бъдат
противопоставяни на управителя му в ревизия по реда на чл. 19, ал. 1 от ДОПК,
понеже двете отговорности са различни и произтичат от различни фактически
състави. (в този смисъл решение № 1072 от 28.01.2014 г. по адм.
дело № 12588 по описа за 2013 г. на ВАС и Решение № 9442 от 14.09.2015 г. по адм. д. № 10623/2014 г. на ВАС). Според втората - влезлите
в сила, ревизионните актове се ползват с доказателства сила и относно
обстоятелствата, формиращи задълженията (така Решение № 890 от 27.01.2016 г. по
адм. д. № 1734/2015 на ВАС и Решение № 2645 от
09.03.2016 г. по адм. д. № 3166/2015 на ВАС).
Действително фактите, които са установени с
РА № 16000915003690-91-001/02.02.2016г., поправен с
РАПРА № П-22221016061902-003-001/11.04.2016г., са установени в ревизионно
производство, по което страна е дружеството, а не управителят.
Без съмнение, в случая, ответникът следва
да установи, че управителят е знаел или е следвало да знае, че невярно
декларира данни за действителния размер на осигурителните задължения по
декларации /обр. 1/ и /обр.
6/ във връзка с командированите в Кралство Белгия работниците и по този начин
ще ощети бюджета.
В тази връзка жалбоподателят не е ангажирал
доказателства, а единствено поддържа позиция, че не е укрил никакви данни като
за процесния период всеки месец е подавана информация
за всяко едно осигурявано лице с декларация обр.1 и
декларация обр.6 и дружеството е внесло в полза на бюджета задълженията за
ДОО, ЗО, УПФ и ДОД, както и прави възражения относно начина на определяне и
размера на определените при извършената на дружеството ревизия задължения.
С невярното деклариране на данни за
действителния размер на осигурителните задължения по декларации /обр. 1/ и /обр. 6/ с оглед
разпоредбата на чл.6а ал.1 от КСО, а именно трудови възнаграждения под
минимално допустимите прагове на работниците, командировани в Кралство Белгия, М.М.С. е знаел, че по този начин не декларира действително
дължимите вноски по изплатени трудови възнаграждения. Декларирането на
некоректни данни, следва да се приеме като недобросъвестно поведение на
жалбоподателя, който вкачеството му на управител на
„МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД е знаело, че по този начин ще лиши дружеството
от възможност за заплащане на задължения по ЗДДФЛ, по ЗДДС, както и дължимите
вноски по КСО и по ЗЗО.
Както ответният административен орган е
отбелязал декларацията е изпълнително основание, съгласно чл. 209, ал. 2, т. 2
от ДОПК и липсата на такава или подадена с некоректни данни, лишава приходната
администрация от възможността чрез съответните съпоставки и анализи дори да
предположи, че са възникнали неплатени задължения. Чрез невярното деклариране са
укрити факти и обстоятелства от приходните органи, подлежащи на деклариране по
смисъла, употребен в разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК.
Поради изложеното съдът счита, че в случая
е налице и втората предпоставка - поведение на лицето, изразяващо се в укриване
на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по
приходите. В случая субект на укриването е управителя, доколкото при действието
на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи
дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/. За пълнота и във връзка с установеното от
органите по приходите че за
ревизираните периоди дружеството е имало упълномощено лице за подаване на данни
с УЕП, следва да се отбележи след като жалбоподателят е упълномощил лице да
подава данни по електронен път, същият като управляващ и представляващ
дружеството, ръководещ цялостната икономическа дейност на същото, безспорно е
бил наясно със съдържанието на подадените данни.
Относно следващата
предпоставка, а именно наличие на причинно-следствена връзка между поведението
и невъзможността за събиране на задължения за данъци или задължителни
осигурителни вноски, съдът счита следното:
Причинно-следствената
връзка, представлява обусловеността на несъбираемостта на публичните задължения
от укриването на фактите и обстоятелствата. В практиката на ВАС без
противоречия се приема, че съставът на чл. 19 от ДОПК изисква уникалност на
каузалната връзка между поведението на субекта на отговорността и несъбирането
на данъчните задължения на дружеството, от чиито управител се търси вземането.
Укриването на факти и обстоятелства предполага наличието на умисъл, което
следва от посочената в нормата причинно-следствена връзка между деянието и
невъзможността да се съберат публичните вземания; деянието в тази хипотеза има
две възможни проявни форми – действие или
бездействие; тоест следва да е налице волево поведение на субекта, което цели
пряко укриването на проявените факти и обстоятелства от приходната
администрация, като лицето съзнава, че с неговото поведение води до
невъзможността да се събират публични задължения. Независимо дали укритите
факти и обстоятелства са относими към определянето на
данъчните задължения пред/от органа по приходите, или към етапа на
принудителното изпълнение, предприето от публичния изпълнител, във всички
случаи тяхното укриване следва да бъде причината за несъбирането на
задълженията. В този смисъл е необходимо да бъде установено имущественото
състояние на задълженото юридическо лице по чл. 14, ал.1 и ал. 2 от ДОПК преди
и след твърдяното поведение на управителя по укриване на факти и обстоятелства.
На лист 320 по
делото е приложен попълнен въпросник от публичния изпълнител К.В., в който е
посочено, че дружеството има задължения 301 300,04 лв. по PA за ПРА №
П-22221016061902-003-001/11.04.2016 г. и задължения по ГДД по ЗКПО за периода
01.01.2013г. – 31.12.2014г. с дата на изискуемост
27.03.2014г., които не са предмет на РА, в размер 53 768,53 лв. като
дългът е категоризиран като несъбираем след извършено проучване на имущественото
състояние на длъжника от същия публичен изпълнител, за което на лист 322 и сл.
по делото е приложена справка. Данните са изпратени на отдел
"Ревизии" в ТД на НАП-Пловдив и ТД на НАП София (лист 319).
На следващо място с
оглед непредставянето на счетоводна отчетност при извършената на дружеството
ревизия, и с оглед това, че в настоящата ревизия жалбоподателят е представил
само ГФО за 2011 и 2012г., а в материалите по делото са приложени само първа
страница на баланса на „МС БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД за 2012г. (лист 229),
Отчет за паричния поток (лист 230), Отчет за собствения капитал (лист 231) и
Отчет за приходите и разходите за 2011г. (лист 232-235) и Баланс на дружеството
за 2011г. (лист 236 – 239), приходните органи не са имали друга възможност,
освен да се позоват на данни от информационните регистри на НАП. Видно от
приложената на лист 456 справка от инф.масив на НАП за „МС БИЛДИНГ И
КОНСТРУКШЪН“ ЕООД за данни от декларации по чл.92 от ЗКПО са посочени данни за амортизируеми активи както следва: 2011г. няма декларирани;
2012г. декларирани ДМА с ограничен срок на ползване съгласно договорни
отношения 2165 лв. /категория VI/; 2013г. декларирани ДМА II- машини,
производствено оборудване, апаратура на стойност 2165 лв. Съобразявайки и
заключението на вещото лице, че към 31.12.2011г. по баланс дружеството
разполага с парични средства в размер на 20 000 лв., които биха покрили 34.66%
от дълга на жалбоподателя; към 31.12.2012г. и към 21.05.2013г. по баланс
дружеството разполага с ДМА за 2165 лв., като няма данни за други активи, като
същите биха покрили 3.75% от дълга на жалбоподателя, в действителност се
установява, че в нито един момент от ревизирания период дружеството не е
разполагало с активи достатъчни да покрият тази част от задълженията вменени на
жалбоподателя, каквато е и защитната теза на процесуалния представител на
жалбоподателя в съдебно заседание на 25.09.2019г. От друга страна органите по
приходите са извършили анализ на данните, съдържащи се в подадените от „МС
БИЛДИНГ И КОНСТРУКШЪН“ ЕООД счетоводни баланси, касаещи периода от 2011 г. до
2016 г. и установили, че към 31.12.2011
г. наличните парични средства в касата на дружеството възлизат на 20 000,00
лв., към 31.12.2012 г. техният размер е 34 000,00 лв., а към 31.12.2013 г . те
са 436 000,00 лв., а в пасива на баланса, касаещ 2011
г., 2012 г. и 2013 г. дружеството е отразило текуща печалба съответно 3 000,00
лв., 27 000,00 лв. и 439 000,00 лв., както и данъчни и осигурителни задължения
в общ размер на 2 000,00 лв., 6 000,00 лв.
и 54 000,00 лв. Изложеното не се
отрича от М.С., като дори в жалбата е посочил, че и след прехвърляне на
дяловете от капитала на дружеството на
05.2013г., дружеството е разполагало с необходимия ресурс да заплати
задълженията си към НАП. С оглед изложеното безспорно се установява, че
дружеството е разполагало с необходимия ресурс да обслужва текущите си
задължения за данъци и ЗОВ, но плащанията по същите не са отчитани в пълен
размер е резултат на невярното деклариране. Неспорно между страните е и обстоятелството,
че на 21.05.2013 г. е извършено вписване в Търговския регистър за прехвърляне
на дяловото участие на М.М.С. на правоприемника – Б.
Р. М. (тъст - свързано лице по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК), като
размера на дяловото участие е 50 лв. (лист 156). За пълнота следва да се
посочи, че не е приложен баланс на предприятието, нито е налице друга
информация за имущественото и финансовото състояние на дружеството към момента
на продажба на дружествените дялове. Поради изложеното правилен е извода на
приходните органи, че е налице причинно – следствена връзка между поведението
на управителя и несъбирането на данъчните задължения на представляваното
дружество. М.М.С. е могъл да заплати данъчните и
осигурителни задължения на дружеството, преди прехвърляне на дяловото му
участие на правоприемника - Б.Р.М., който всъщност му е тъст /свързано лице по
смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК/.
Относно четвъртата предпоставка, а именно
невъзможност за събиране на публични вземания - данъци и задължителни
осигурителни вноски, следва да се отбележи, че във връзка с образуваното
изпълнително дело № 22150045230/2015 г. е установено, че дружеството не
притежава имущество, няма авоари по банковите сметки и следователно публичният
изпълнител не може да проведе успешно производство по събиране на вземането.
Още повече, че дългът е категоризиран като несъбираем. Допълнителен аргумент в
тази насока е и посоченото в основното заключение на вещото лице, че няма
документи удостоверяващи наличие на активи през 2015г. с оглед датата на
образуване на изпълнително производство №22150045230/2015г. както и че съгласно
събраните данни от органите на НАП дружеството не разполага с активи
обезпечаващи задълженията към НАП. А по отношение наличието на активи към
датите на влизане в сила на по РА № Р-16000915003690-091-001/02.02.2016 г. и РАПРА с № П-22221016061902-003-001/11.04.2016
г., следва да се отбележи, че в материалите по делото няма документи
удостоверяващи наличието на такива към 15.04.2016г., нито към 11.04.2016г.,
както и в по-късен период.
Съдът счита за неоснователно позоваването
на жалбоподателя на чл. 109 от ДОПК, тъй като разпоредбата е приложима за ревизионни производства за
задължения за данъци от пряко дължащите ги лица. За ревизионни производства, с
които се вменява отговорност на трето лице няма аналогична разпоредба и чл. 109
от ДОПК е неприложим (в
този смисъл Решение № 9390 от 19.06.2019 г. на ВАС по адм.
д. № 785/2019 г., VIII о.).
Напълно основателно е възражението на
жалбоподателя, че задължението за лихви е извън обхвата на отговорността по
чл.19 от ДОПК. Тъй като отговорността по
чл. 19 от ДОПК е частен случай на отговорност за чужди задължения,
разпоредбата следва да се тълкува стриктно. В нея е предвидена отговорност за
неплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, но не и на лихвите върху
тях. Като не е предвидено изрично, че отговорността обхваща и лихвите върху установените, но не
събрани публични вземания за данъци, такава отговорност на ревизираното лице е
незаконосъобразно ангажирана. Поради изложеното оспорения ревизионен акт, в частта,
с която в тежест на ревизираното лице са определени лихви се явява неправилен и
незаконосъобразен, поради което в тази му част същия следва да бъде отменен, а
в останалата му част, като правилен и законосъобразен, следва да се остави в
сила.
При този изход на спора и предвид
претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че
такива се следват и на двете страни, съобразно уважената и отхвърлената част от
жалбата, на основание чл.161 ал.1 ДОПК. С оглед на това, в полза на
жалбоподателя следва да се присъди сумата от 1 111.23 лева, съставляваща
адвокатско възнаграждение и депозити за вещо лице (с оглед представения по
делото списък с разноски). В полза на ответника, с оглед отхвърлената част от
жалбата следва да се присъди сумата от 1 375.52 лева, съставляваща юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на чл.8
ал.1 т.4 от Наредба № 1/09.07.2004 год. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения.
Водим от горното, съдът
Р Е Ш
И:
ОТМЕНЯ
Ревизионен
акт № Р-16000917008359-091-001 от 21.05.2018год. издаден от орган по приходите
при ТД на НАП гр.Пловдив, потвърден с Решение № 441/25.07.2018г. на директора
на дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, за установения размер на
отговорността на М.М.С. за задължения на „МС Билдинг
и Конструкшънс“ ЕООД, ЕИК ***** по чл.19 ал.1 от ДОП
за установени с влезли в сила РА № 16000915003690-91-001/02.02.2016г.,
поправен с РАПРА № П-22221016061902-003-001/11.04.2016г., задължения в частта за лихвите за неплатените в
срок данъчни задължения в общ размер 22 589,09 лева.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на М.М.С. против Ревизионен акт №
Р-16000917008359-091-001/21.05.2018год. издаден от орган по приходите при ТД на
НАП гр.Пловдив, потвърден с Решение № 441/25.07.2018г. на директора на дирекция
"ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, в
останалата част за сумата от 35 101,62 лева.
ОСЪЖДА Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП да
заплати в полза на М.М.С., ЕГН ********** сумата от 1111,23 (хиляда сто и единадесет лева и
0,23) лева разноски по делото.
ОСЪЖДА М.М.С., ЕГН ********** да
заплати в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр.
Пловдив при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в
размер на 1375,52 (хиляда триста седемдесет и пет и 0.52) лева.
Решението подлежи на обжалване пред ВАС на
РБ в 14-дневен срок от получаване на съобщението за изготвянето му с препис за
страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ:/П/