Р
Е Ш Е
Н И Е
№ 2022 г., гр. Варна
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ВАРНА,
Дванадесети състав, в публично заседание на втори февруари две хиляди двадесет
и втора година в състав:
СЪДИЯ: ДАНИЕЛА НЕДЕВА
при
секретаря Светлана Стоянова, като разгледа докладваното от съдия Д. Недева адм.
дело № 1504 по описа на съда за 2021 г., за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс
/ДОПК/.
Образувано е след решение №8181 от 06.07.2021г. постановено по адм.д.
№2019/20121г. на Върховен административен съд, с което е отменено решение № 1869/10.12.2020 г. на
Административен съд – Варна, постановено по адм. дело № 1246/2020 г., в частта,
с която е отхвърлена жалбата на „Провадсол“ ЕАД, гр. Провадия срещу ревизионен
акт № Р-03000318004712-091-001/02.03.2020 г. на органи по приходите при ТД на
НАП - Варна, потвърден с Решение № 108/22.05.2020 г. на директора на дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна при ЦУ на НАП, с който на
основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО след преобразуване на
финансовия резултат е определено задължение за корпоративен данък за 2015 г. и
2016 г. в размер на 22 225,33 лв., ведно със съответните лихви в размер на 7
112,42 лв. и в частта на присъдени на Национална агенция за приходите разноски
за сумата над 1830 лева и делото в тази му част е върнато за ново разглеждане,
от друг състав на същия съд.
В съдебно заседание жалбоподателят, чрез
процесуалния си представител поддържа жалбата на изложените в същата
съображения. С молба с.д. №
1451/31.01.2022 г. отправя искане за отмяна на оспорения РА в частта за установеното
допълнително задължение за корпоративен данък по ЗКПО, ведно с присъждане на
сторените по делото разноски. Представя подробни писмени бележки.
Ответната страна, чрез процесуалния си представител
оспорва жалбата. По съществото на спора отправя искане да бъде постановено решение, с което
оспорването да се отхвърли. Претендира сторените по делото разноски
представляващи заплатеното възнаграждение за вещо лице, в размер на 1200 лв.
заедно с дължимото юрисконсултско възнаграждение, в размер на 1 410,13 лв.
съответстващо на материалния интерес по спора. Прави възражение за прекомерност
на адвокатското възнаграждение на жалбоподателя.
Съдът,
след съвкупна преценка на събраните по делото доказателства и доводите на
страните, и в рамките на задължителната проверка по чл. 160 от ДОПК, приема за
установено от фактическа страна следното:
В
хода на проведеното ревизионно производство са направени следните, относими към
предмета на делото, фактически констатации:
Дружеството жалбоподател е упражнил
право на данъчен кредит в размер на 43 328,95
лв. по фактури с №
*********/31.08.2015г., №*********/31.08.2015г.,№*********/31.08.2015г.,№*********
от 07.10.2015г., №*********/02.11.2015г., №********* от 03.12.2015г., №*********/04.01.2016г.,№*********/03.02.2016г.,№*********
от 07.03.2016г., №*********/04.04.2016г., №*********/03.05.2016г., №**********
от 03.06.2016г., ********** от 04.07.2016г. и №**********/03.08.2016 г.,
издадени от „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД с данъчна основа 216 644,75 лева. На „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД била
извършена насрещна проверка обективирана в Протокол № П-03000318001165-141-001/27.02.2018
г. Изискани били от „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море писмени документи,
които не били представени в хода на ревизионното производство Приобщени били
документи от извършената насрещна проверка на „Напоителни системи“ ЕАД при
извършено ПУФО на „Солвей Соди“ АД гр. Девня. Извършени били насрещни проверки
на „Елтес“ ЕООД при извършена ПУФО на „Солвей Соди“ ЕАД, „Булинтернешънал
Трейдинг“ ЕООД при извършено ПУФО на „Агрополихим“ АД и „Солвей Соди“ ЕАД,
както и издадени актове за установяване на задължения на „Солвей Соди“ ЕАД и
„Агрополихим“ ЕАД. От Договор № 93/29.07.2015 г. се установило, че „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море се е
задължило да доставя на дружеството жалбоподател водни маси, чрез деривация
Цонево – Девня в размер на 7 000 000 куб.м. за година срещу
възнаграждение в размер на 0,058 лева/куб.м. Жалбоподателят във връзка с чл.
10, т. 3 от договора поел задължение, при изрично писмено искане от доставчика,
да извърши необходимите ремонтни работи на стопанисваната от доставчика
деривация Цонево – Девня, като предварително съгласуваните и направени разходи
за ремонти ще бъдат приспаднати от цената на използваните водни количества.
Страните са постигнали съгласие контрол по изпълнението на ремонтните работи да
се извършва от „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море, както и извършените
ремонтни работи да се приемат с приемо-предавателни протоколи във връзка със споразумение
от 29.07.2015 г. С Договор № **********/26.08.2015 г. дружеството жалбоподател
възложило на „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД гр. Варна ремонтните работи,
които ще му бъдат възложени от „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море.
„Напоителни
системи“ ЕАД клон Черно море възложило на жалбоподателя извършването на
дейности, изцяло съответстващи на предмета на получените от „Проджект
Инженеринг“ ЕООД гр. Варна доставки по фактурите, по които е отказано
признаване на данъчен кредит видно от Приложения № № 001, 002, 003, 004, 005,
006, 007, 008, 009, 010, 011 и 012 към възлагателни писма.
От приложените на л.764-774 от адм.преписка е видно,
че с фактури с № ********** от 31.08.2015 г., №********** от 30.09.2015 г., №**********
от 30.10.2015г., № ********** от 30.11.2015г.,
№**********/30.12.2015г., № **********
от 29.01.2016г., №**********/29.02.2016 г., №********** от 31.03.2016 г., №**********
от 28.04.2016 г., №********** от 31.05.2016 г., №********** от 30.05.2016 г. и №**********
от 29.07.2016 г., издадени от „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море жалбоподателят
е получил промишлена вода. Във всяка фактура е отбелязано извършено прихващане
на част от дължимата сума по договор и по фактурите, издадени от „Проджект
Инженеринг“ ЕООД гр. Варна и прихващането възлиза на 222 249,05 лева.
В Справка от
20.11.2018 година на „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море Варна са посочени
приетите от „Провадсол“ ЕАД гр. Провадия СМР на обект деривация Цонево – Девня,
изпълнени от „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД.
Фактура № №
*********/31.08.2015 година е с предмет обследване с робот GNOM VX3000 и геодезическо заснемане на трасе.
С договор от 03.08.2015 г. „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД възложило на
„Zbuduje Dom“ Република Полша да извърши преглед и да издаде мнение за
техническото състояние на системата от тръбопроводи в област Варна, Република
България и да изготви документация за това. Издадена била фактура от 03.08.2016
г. на стойност 24 000 евро.
В хода на ревизионното производство било установено,
че доставката е получена от „Zbuduje Dom“ Република Полша. Видно получения отговор
от Данъчната администрация на Република Полша, че дейността на „Zbuduje Dom“
Република Полша няма наети лица, машини или устройства на територията на
Република България. При проверката е установено, че услугата е извършена от
българско търговско дружество с управител С.Н.В..
Установено било, че „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД е
издало фактури на „Солвей Соди“ АД, „Агрополихим“ ЕАД и „Девен“ ЕООД с предмет
извършената доставка по горепосочената фактура на обща стойност 550 121,22
лева.
От представените в хода на ревизионното производство
договори е видно, че „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море е доставяло вода
за промишлени нужди на „Провадсол“ ЕАД гр. Провадия, „Солвей Соди“ АД гр.
Девня, „Девен“ АД гр. Девня и „Агрополихим“ АД гр. Девня. Изпълнител на всички
дейности е „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД. Водоползвателите по всички
договори са поели задължение при изрично писмено искане от доставчика, да
извършат необходимите ремонтни работи на деривация Цонево – Девня, като
предварително съгласуваните и направени разходи за ремонти ще бъдат приспаднати
от цената на използваните водни количества. Контролът по изпълнението на
ремонтните работи била възложен на „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море.
Извършените ремонтни работи се приемали с приемо-предавателни протоколи от
„Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море.
Видно от възложителни писма, приемо-предавателни
протоколи, фактури и други приложени на л. 895 – 1057, 2070 – 2192 от
административната преписка, „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море възложило
едни и същи дейности, включително СМР на четирите дружества. Всяко едно от тях
е възложило изпълнението на тези дейности на „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД
видно от Договори № № *********/26.08.2015 г., **********/26.08.2015 г.
46100368/26.08.2015г. и 46100369/26.08.2015 г. „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД
издало фактури на четирите дружества за извършените едни и същи дейности, включително
СМР на една и съща стойност. Всички приемо-предавателни протоколи,
удостоверяващи изпълнение на дейности са подписани само от „Проджект Инженеринг
Варна“ ЕООД и „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море. Видно от фактурите,
издадени от „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море разходите, направени от
четирите дружества за възложените им дейности са прихванати със задълженията им
за вода.
С РА № Р-29002917005027-091-001/07.08.2018 година на
„Напоителни системи“ ЕАД са установени задължения за корпоративен данък за 2015
и 2016 година. Органите по приходите са приели, че „Напоителни системи“ ЕАД е
възложило на „Провадсол“ ЕАД, „Солвей Соди“ ЕАД, „Агрополихим“ ЕАД и „Девен“ ЕАД
извършването на дейности и СМР за обект деривация Цонево – Девня. Органите по
приходите са поставили под съмнение изпълнението на СМР. Приели са, че
„Напоителни системи“ ЕАД е поело разходи за извършен ремонт на деривация Цонево
– Девня в общ размер на 1 294 862,09 лева, от които 441 848,87 лева
за 2015 г. и 853 013,22 лева за 2016 г. Посочили са, че счетоводното
отчитане на разходи за ремонт на съоръжения за дейността по промишлено
водоподаване е извършено чрез нетно намаление на получените приходи от доставка
на вода за промишлени нужди от водоползвателите. Органите по приходите са
приели, че финансовият резултат на дружеството следва да се увеличи със сумата
от 441 848,87 лева за 2015 г. и със сумата от 853 013,22 лева за 2016
г., тъй като разходите са капиталови на собствено съоръжение.
С процесния РА и потвърждаващото го решение са установени задължения за данък
върху добавената стойност в общ размер на 43 328,95 лева за данъчни
периоди м.10.2015 – м.08.2016 година и лихви в общ размер на 16 771,13 лева
и за корпоративен данък в размер на 22 225,33 лева за 2015г. и 2016 г. и
лихви в общ размер на 7 112,42 лева. За да постановят този резултат
органите по приходите са приели, че жалбоподателят е упражнил право на данъчен
кредит по 12 бр. фактури, издадени от „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД,
доставките по които не са реално извършени. Приели са, че между жалбоподателя и
„Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море е сключен Догорор № 93/29.07.2015 г.
за доставка на промишлена вода и Допълнително споразумение № 1 от 29.07.2015
г., с клауза за извършване на възложени от доставчика на вода СМР на водните
съоръжения от „Провадсол“ ЕАД. Установили са, че с Договор № **********/26.08.2018
г. жалбоподателят е възложил на „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД извършване на
СМР на деривация Цонево – Девня. С допълнително споразумение от 08.09.2015 г.
страните по договора са приели инвеститорският контрол за изпълнението на СМР
да се изпълнява от „Напоителни системи“ ЕАД, клон Черно море. Органите по
приходите са приели, че отчитането на ремонтните дейности е извършено, но в
представените приемо-предавателни протоколи не са посочени участъците, на които
са извършени СМР. Позовали са се на Справка от 20.11.2018 г. от „Напоителни
системи“ ЕАД клон Черно море за установяване на вида и обема на изпълнените
дейности и са приели, че описаните СМР не могат да се обвържат с описаните във
фактурите СМР. Органите по приходите са извършили проверка на „Zbuduje Dom“ Република Полша, „Елтес“ ЕООД,
„Булинтенешънал трейдинг“ ЕООД, търговски дружества, подизпълнители на СМР,
получени от „Проджекст Инженеринг Варна“ ЕООД. Органите по приходите са направили
извод, че дружествата не са доставили СМР на „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД,
поради техническа и кадрова необезпеченост. Приобщили са материалите от
извършени проверки за устатановяване на факти и обстоятелства (ПУФО) на „Солвей
Соди“ АД, „Агрополихим“ АД, „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море и са
приели, че „Напоителни системи“ ЕАД клон Черно море е възложило едни и същи СМР
на четири търговски дружества, приело е едни и същи СМР от четирите дружества и
е прихванало стойността на СМР със задължения за потребена от дружествата вода.
Въз основа на извода за нереалност на доставките, органите по приходите са
приели, че издадените от „Проджект Инженеринг Варна“ ЕООД фактури не отразяват
верни стопански операции, поради което на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО са
увеличили финансовия резултат на дружеството с неправилно отчетените разходи и
са определили задължения за корпоративен данък.
С решение
№1869/10.12.2020г. по адм.д.№1246/2020г. Административен съд-Варна е отхвърлил
жалбата на „Провадсол“ ЕАД срещу
Ревизионен акт № Р-03000318004712-091-001/02.03.2020 г. на органи по
приходите, потвърден с Решение № 108/22.05.2020 г. на директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна при „Централното
управление“ на Национална агенция за приходите, с който са установени
задължения за данък върху добавената стойност за данъчни периоди м.10.2015 –
08.2016 година в общ размер на 43 328,95 лева и лихви в общ размер на
16 771,13 лева и корпоративен данък за 2015г. и 2016 г. в общ размер на
22 225,33 лева и лихви в размер на 7 112,42 лева. Със същото решение
е осъдено дружеството да заплати на ответната страна сумата в размер на
3 213,13 (три хиляди двеста
и тринадесет и 0,13) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.
С
решение №8181 от 06.07.2021г. постановено по адм.д.
№2019/20121г. на Върховен административен съд е отменено горепосоченото решение №
1869/10.12.2020 г. на Административен съд – Варна, постановено по адм. дело №
1246/2020 г., в частта, с която е отхвърлена жалбата на „Провадсол“ ЕАД, гр.
Провадия срещу ревизионен акт № Р-03000318004712-091-001/02.03.2020 г. на
органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 108/22.05.2020
г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна
при ЦУ на НАП, с който на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО след преобразуване на финансовия резултат е определено задължение за
корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. в размер на 22 225,33 лв., ведно със
съответните лихви в размер на 7 112,42 лв. и в частта на присъдени на
Национална агенция за приходите разноски за сумата над 1830 лева. В тази връзка
Върховен административен съд е дал конкретни указания по тълкуването и
прилагането на закона относно установените
задължения за корпоративен данък по ЗКПО. В останалата част решението е оставено в сила.
Във връзка с дадени указания от Върховен административен
съд по приложението на материалния закон по далото са допуснати ССчЕ. Съдът не
кредитира заключението на първата ССчЕ, тъй като вещото лице не е изследвало въпросът дали
„Провадсол“ ЕАД е отчело приходи за СМР, които са били предмет на нереални
доставки със стойността, на които именно е приспаднато от стойността на
потребеното количество промишлена вода.
Заключението на повторната ССчЕ съдът кредитира като обективно и компетентно дадено,
съответстващо в пълнота на поставените въпроси свързани с указанията дадени от
ВАС за изследване счетоводството и на дружеството жалбоподател.
Повторната ССчЕ дава заключение, че в счетоводството на дружеството
жалбоподател не са отчетени разходи за консумирана промишлена вода в пълен
размер 411 837,29 лв. Стойността й е
намалена с размера на приспаднатите суми за СМР по водоснабдителната деривация
„Цонево-Девня“, които са приспаднати от стойността на използваната промишлена
вода по фактури на „Напоителни системи“ ЕАД, общо в размер 222 251,05 лв., включително: за 2015 г. - 71 328,57 лв. и за 2016 г.- 150 922,48 лв. Данните от
протоколите, подписани от дружеството-жалбоподател и „Напоителни системи“ЕАД
гр. Варна, относно установените количества използвана вода за месеца, въз
основа на показанията на водомерите, вещото лице обективира в Справка 2. Общата разлика с фактурираните количества е
285,71 лв., по-малко фактурирани. В счетоводството на жалбоподателя, фактурите,
издадени от „Проджект инженеринг Варна“ ЕООД са отчетени: в размер на данъчната
основа по всяка фактура - като разходи за услуга по сметка ********** Ремонти,
техн. обслуж. по фиксирана цена - общо в размер 222 253,32 лв.; в размер на
начисления ЗДДС - като вземане от бюджета по сметка 24111030035 ДДС за покупки - общо 43 328,95 лв;
като задължение към доставчика по сметка ********* Рroject Engeneering - общо в размер 265 582,27 лв. Вещото лице констатира,
че процесните фактури са свързани със следните договорни отношения на
жалбоподателя: Договор № 93/29.07.2015 г. (л.744) между „Напоителни системи“
ЕАД-Доставчик и „Провадсол“ ЕАД - Водоползвател; Допълнително
споразумение № 1 към Договор за доставка на вода за промишлени нужди №
Д-93/29.07.2015 г. от 08.09.2015 г.; Договор № **********
от 26.08.2015г. между „Провадсол“ ЕАД - Възложител и „Проджект инженеринг Варна“ ЕООД -Изпълнител за извършване на
ремонтни услуги по деривацията „Цонево-Девня“, като цялостният контрол върху
предоставяните ремонтни услуги се осъществява от „Напоителни системи“ ЕАД, клон
Черно море -Инвеститорски
контрол. Вещото лице сочи, че счетоводното
отчитане на договорните отношения на „Провадсол“ ЕАД с „Напоителни системи“ ЕАД
и „Проджект инженеринг Варна“ ЕООД е свързано с изискванията на чл.26, ал.1, т.7 на Закона за счетоводството и
§32 на Международен счетоводен стандарт 1 Представяне на финансови
отчети
относно недопустимост на компенсиране
на активи и пасиви или приходи и разходи, освен
ако не се изисква или разрешава от даден МСФО. Вещото лице дава заключение, че
съгласно счетоводното законодателство, жалбоподателят би следвало да начисли: Разходи за вода - в размер 411 837,29 лв., съгласно първи ред
във фактурите на „Напоителни системи“ ЕАД (начислени са частично 222 251,05
лв.) и Приходи от възстановени разходи
за ремонт -
в размер 222 253,32 лв., посочени на втори ред във фактурите на „Напоителни
системи“ ЕАД 222 251,05 лв., с разлика 2,27 лв. (не са начислени). Вместо
горните две счетоводни записвания по всяка от фактурите на „Напоителни системи“
ЕАД е съставено само едно записване - нетно, с намален разход на вода, в общ
размер 189 586,24 лв. (411 837,29 - 222 251,05). Експерта сочи, че фактически е
извършено компенсиране на приходи и разходи
в размер 222 251,05 лв., а не прихващане на
насрещни вземания и задължения, Разходи за ремонт по деривацията
„Цонево-Девня“ - в размер 222 253,32 лв., по фактурите на „Проджект инженеринг
Варна“ ЕООД (отчетени напълно). Вещото лице дава заключение, че дружеството жалбоподател е
следвало да отчете: разходи в размер 634 090,61 лв., вкл. разходи за вода - 411
837,29 лв. и разходи за ремонт (СМР) - 222 253,32 лв.; приходи в размер 222
253,32 лв. Обобщеният счетоводен финансов резултат би бил загуба в размер 411
837,29 лв. (приходи 222 253,32 лв. - разходи 634 090,61 лв.), колкото е и при
фактически направеното отчитане само на разходи, в размер 411 839,56 лв. (189
586,24 + 222 253,32 ), с разлика 2,27 лв., коментирана по-горе. Заключението на
ССчЕ с
категоричност сочи, че в счетоводството на
жалбоподателя са отчетени по-малко приходи и разходи в еднакъв размер, съвпадащ
с фактурираните услуги от „Проджект инженеринг Варна“ ЕООД, за 222 253,32 лв. В
обжалвания РА, органът по приходите е извършил увеличение на счетоводния
финансов резултат, на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 и чл. 26, т. 2 вр. чл. 10,
ал. 1 от ЗКПО, със сумите: 51 718,84 лв. - за 2015 г. и 170 534,48 лв. - за
2016 г. На стр.5-6 в обжалвания РА е добавено и друго основание за увеличението
- чл.26, т.1 от ЗКПО. Счетоводният финансов резултат е преобразуван по реда на
ЗКПО с данъчни постоянни разлики (счетоводни приходи или разходи, които не са
признати за данъчни цели - чл.23, ал.1 от ЗКПО), а именно: разходи, които не са
документално обосновани по смисъла на този закон - чл.26, т.2 от ЗКПО, и
разходи, несвързани с дейността - чл.26, т.1 от ЗКПО, относно фактурите на
„Проджект инженеринг Варна“ ЕООД, описани от вещото лице в Справка 2, на стойност 222 253,32 лв., включително: за 2015 г.—
51718,84 лв. и за 2016 г.- 170 534,48 лв.
Вещото лице сочи, че
както в чл.75 от ЗКПО, така и в чл.78 от ЗКПО се урежда начинът на коригиране
на счетоводни грешки, които се отнасят за минали години. Този вид корекции
представляват данъчни
временни разлики. Отчитането на процесните
фактури не е свързано с този тип счетоводна грешка (не засяга различни данъчни
периоди), а с компенсиране/нетиране на приходи и разходи с равни размери,
извършено от жалбоподателя. Вещото лице сочи, че тъй като са отчетени в по-малък размер и
приходи, и разходи: през 2015 г. - 51
718,84 лв., през 2016 г. - 170 534,48 лв., то евентуалното прилагане на тази
норма няма да доведе до промяна на данъчния финансовия резултат на „Провадсол“
ЕАД. Увеличението на приходите и разходите, с равни суми, не променя размера на
увеличението, определено в обжалвания РА. Заключението констатира, че
дружеството жалбоподател не е начислило
съответни приходи за СМР, съответстващи на стойността на разходите за потребено
количество промишлена вода от „Напоителни системи“ ЕАД (222 253,32 лв.) във
връзка с извършеното прихващане по 12 бр. фактури издадени от „Напоителни
системи“ ЕАД, както следва: за 2015 г. - 51718,84 лв. и за 2016 г, - 170 534,48
лв. В обобщение,
в счетоводството на жалбоподателя, не са начислени: разходи
за промишлена вода — в размер 222 253,32 лв. и приходи от възстановени разходи
за ремонт - в размер 222 253,32 лв.
Вещото лице дава
заключение, че липсват основания за намаляване на финансовия резултат на
дружеството при условията на чл. 78 от ЗКПО.
В съдебно заседание
вещото лице по писмено зададените въпроси от процесуалния представител на жалбоподателя
– адв. Е. потвърждава, че
действителният разход за вода следва да бъде в размер на 411 837,29 лв.
Уточнява, че жалбоподателят фактически правилно е начислил и отчел разходите
за СМР по фактури издадени от „Проджект инженеринг“, а разходите за вода са
отчетени с 222 000 лв. по-малко предвид направеното компенсиране във
фактурите от „Напоителни системи“ ЕАД. Следователно, в пълнота не е начислен разходът за ползвана промишлена вода, който не е коментиран и
атакуван по никакъв начин в обжалвания Ревизионен акт. Съответно, не са
начислени приходи в същия размер 222 000 лв., тоест ако се признаят
приходите от възстановени суми за СМР, защото то е извършено в полза на трето
лице – „Напоителни системи“ ЕАД, то това няма пряка връзка с разхода за вода, а
косвена, поради сходството на сумите. Ако жалбоподателят е признавал приходи от
възстановени разходи за ремонт, в размер на 222 000 лв., то ще се получи
съпоставимост с разходите в същия размер, които са направени от името и за
сметка на третото лице, тоест крайният резултат пак ще бъде “0“, което на
няколко пъти е посочено и в заключението. Вещото лице уточнява, че е налице в
равен размер установени неотчетени приходи и разходи. Дружеството „Напоителни
системи“ ЕАД, поради нетирането на тези разходи за СМР, също е отчело по-малко
приходи в същия размер по повод сделките с жалбоподателя. Тук ситуация е
обратната по повод сделките с жалбоподателя. Има по-малко отчетени разходи и
неотчетени приходи.
Разходите за СМР по фактурите на „Проджект инженеринг“ са отчетени,
начислени и отразени в счетоводния и данъчния финансов резултат на
жалбоподателя. Проблем са неотчетените възстановени разходи за СМР, които са
щели да се отразят като приход и със същия размер са щели да се увеличат
фактическия разход за ползвана промишлена вода. Тоест пак от гледна точка на
данъчното облагане това завишаване с равни суми на приходите и разходите няма
да промени резултатът, който към момента има в обжалвания Ревизионен акт. Вещото
лице сочи, че това е отразено и в примерна таблица, на стр. 8 от заключението.
Цитираният МСС в последния въпрос, поставен от страна на жалбоподателя, вещото
лице уточнява, че съдържа много дефиниции и пояснения. Важното е да се
отбележи, че той обръща внимание на тези грешки, които променят информацията
във финансовия отчет, които водят до недостоверност в някои позиции на
финансовия отчет. В тази връзка е използвана дефиницията в международния
стандарт „съществени грешки“, защото както във всяка дейност, така и в
счетоводството, при изготвяне на финансовите отчети се използва показателят
същественост. Предприятията са с различни обороти, за едно предприятие
съществеността би била грешка, примерно в приходите, 10 000 лв., за друго
предприятие 500 000 лв., така че в случая този стандарт означава, че
дружеството-жалбоподател в счетоводната си политика следва да е записало, какво
счита като съществена грешка, която вече ще откоригира по смисъла на този
стандарт. Това означава да сложи стойностен параметър.
При
така установената фактическа обстановка съдът приема от правна страна следното:
Жалбата
е подадена от легитимирано лице, в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, след
изчерпване на възможността за обжалване по административен ред и пред надлежен
съд, поради което се явява процесуално допустима.
При
извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът
констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в
определения от него срок. Оспореният по съдебен ред ревизионен акт е издаден от
компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в
съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК и определя данъчни задължения за периода,
за който е възложена ревизията.
Обжалваният
ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона
писмена форма и съдържа всички необходими реквизити съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК, включително разпоредителна част в табличен вид, в която установените
публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по
субект. В него са обективирани, както фактическите основания на органите по
приходите във връзка с установените задължения на „Провадсол“ ЕАД, така и
правните основания за издаване на акта. Подробни констатации се съдържат в РД,
който е неразделна част от РА съгласно чл. 120, ал. 2, изречение първо от ДОПК.
В контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА в разглежданата
част за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.
В
хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, които да обосноват отмяна на РА в
разглежданата част на самостоятелно основание. Видно от приобщените по делото
доказателства органите по приходите надлежно са удостоверили предприетите при
ревизията процесуални действия и изготвените документи; извършили са анализ на
всички доказателства, събрани в хода на ревизията, както и анализ на относимите
обстоятелства. При издаването на РД е спазен 14-дневният срок, визиран в
разпоредбата на чл. 117, ал. 1 от ДОПК. По преписката са налице данни за
връчване на РД и РА. „Провадсол“ ЕАД надлежно е упражнило правото си на защита
при административното, респ. при съдебното обжалване на ревизионния акт.
Ревизиращите органи са осъществили редица процесуални действия, подробно
описани в РД, и са събрали допустими, необходими и относими доказателства, с
цел обективното установяване на фактите и обстоятелствата от значение за
случая, т.е. проявили са активност при събирането и анализа на представените
доказателства, в съответствие с принципите на служебно начало /чл. 5 от ДОПК/,
обективност /чл. 3 от ДОПК/ и добросъвестност /чл. 6, ал. 1 от ДОПК/ в
административния и в частност в данъчния ревизионен процес, поради което
релевираното в обратен смисъл възражение от жалбоподателя е неоснователно.
Релевантните за конкретния случай факти и обстоятелства са изяснени от органите
по приходите, а дори да е налице сочената в жалбата неправилна тяхна
интерпретация, това обстоятелство евентуално би рефлектирало върху правните
изводи на приходните органи, респ. върху материалната законосъобразност на РА в
оспорената част, но не представлява съществено процесуално нарушение, водещо на
това основание до незаконосъобразност на РА.
При
преценка относно съответствието на ревизионния акт в частта на установените
задължения за корпоративен данък по ЗКПО с материалноправните разпоредби, съдът приема, че липсват
основания за намаляване на финансовия резултат на дружеството жалбоподател при
условията на чл. 78 от ЗКПО.
Съгласно чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО заплащането на
възнаграждение за услуги, които не са реално осъществени, е отклонение от
данъчно облагане и на основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО данъчната основа за облагане
с пряк данък се определя без да се вземат предвид тези сделки. По делото не са
представени доказателства, че „Провадсол“ ЕАД е осъществило разходи във връзка
с процесните доставки. Във
фактурите за получена вода, неправилно е отразен платежен разчет и неправилно е
намалена данъчната основа със сумите по платените СМР, поради което не са
налице данъчни и счетоводни документи, които могат да обосноват разход на вода
в пълния му размер.
Във връзка с дадените от Върховен административен съд
указания, от заключението на повторната ССчЕ, която съдът кредитира изцяло като
обективно и компетентно дадено се установи,
че в
счетоводството на дружеството жалбоподател не са отчетени разходи за
консумирана промишлена вода в пълен размер 411 837,29 лв. Стойността й е
намалена с размера на приспаднатите суми за СМР по водоснабдителната деривация
„Цонево-Девня“, които са приспаднати от стойността на използваната промишлена
вода по фактури на „Напоителни системи“ ЕАД, общо в размер 222 251,05 лв., включително: за 2015 г. - 71 328,57 лв. и за 2016 г.- 150 922,48 лв. Данните от
протоколите, подписани от дружеството жалбоподател и „Напоителни системи“ЕАД
гр. Варна, относно установените количества използвана вода за месеца, въз
основа на показанията на водомерите, вещото лице обективира в Справка
2 като общата
разлика с фактурираните количества е 285,71 лв., по-малко фактурирани. В
счетоводството на жалбоподателя, фактурите, издадени от „Проджект инженеринг
Варна“ ЕООД са отчетени: в размер на данъчната основа по всяка фактура - като
разходи за услуга по сметка ********** Ремонти, техн. обслуж. по
фиксирана цена
- общо в размер 222 253,32 лв.; в размер на начисления ЗДДС - като вземане от
бюджета по сметка 24111030035 ДДС за
покупки
- общо 43 328,95 лв; като задължение към доставчика по сметка ********* Рroject
Engeneering - общо
в размер 265 582,27 лв.
Установи
се по безспорен начин, че съгласно счетоводното
законодателство, жалбоподателят би следвало да начисли: Разходи за вода - в
размер 411 837,29 лв., съгласно първи ред във фактурите на „Напоителни системи“
ЕАД (начислени са частично 222 251,05 лв.) и Приходи от възстановени разходи за ремонт - в размер 222 253,32 лв., посочени на втори
ред във фактурите на „Напоителни системи“ ЕАД 222 251,05 лв.. Вместо тези две счетоводни записвания по всяка от
фактурите на „Напоителни системи“ ЕАД е съставено само едно записване - нетно,
с намален разход на вода, в общ размер 189 586,24 лв. (411 837,29 - 222
251,05). Фактически е извършено компенсиране на приходи и разходи в размер 222 251,05 лв., а не прихващане на насрещни вземания и
задължения, Разходи
за ремонт по деривацията
„Цонево-Девня“ - в размер 222 253,32 лв., по фактурите на „Проджект инженеринг
Варна“ ЕООД (отчетени напълно). Дружеството жалбоподател е следвало да отчете:
разходи в размер 634 090,61 лв., вкл. разходи за вода - 411 837,29 лв. и
разходи за ремонт (СМР) - 222 253,32 лв.; приходи в размер 222 253,32 лв. В
изложения смисъл обобщеният счетоводен финансов резултат би бил загуба в размер
411 837,29 лв. (приходи 222 253,32 лв. - разходи 634 090,61 лв.), колкото е и
при фактически направеното отчитане само на разходи, в размер 411 839,56 лв.
(189 586,24 + 222 253,32 ), с коментираната в заключението на ССчЕ разлика от
2,27 лв. По делото се установи, че счетоводството на жалбоподателя са отчетени
по-малко приходи и разходи в еднакъв размер, съвпадащ с фактурираните услуги от
„Проджект инженеринг Варна“ ЕООД, за 222 253,32 лв.
Съгласно разпоредбата на чл. 26, т. 2
и 3 от ЗКПО, не се
признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по
смисъла на ЗКПО и разходи
за начислен данък върху добавената стойност или ползван данъчен кредит по реда
на ЗДДС, когато
разходът от стопанската операция, с която е свързан данъка, не се признава за
данъчни цели. Фактурите, издадени за услуги, които не са реално извършени, не
отразяват вярно стопанската операция по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и на основание чл. 26, т. 2 от същия закон, не се признават за
данъчни цели. В конкретния случай органите по приходите правилно не са признали
разходите за СМР, тъй като такива доставки не са реално извършени.
Предвид горното
правилно в процесния РА, органът по приходите е извършил увеличение на
счетоводния финансов резултат, на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 и чл. 26, т. 2
вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, със сумите: 51 718,84 лв. - за 2015 г. и 170 534,48
лв. - за 2016 г. Правилно е приложено и основанието за увеличението, а именно:
разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон - чл.26,
т.2 от ЗКПО, и разходи, несвързани с дейността - чл.26, т.1 от ЗКПО, относно
фактурите на „Проджект инженеринг Варна“ ЕООД, описани в Справка 2 от заключението на
повторната ССчЕ, на стойност 222 253,32 лв., включително: за 2015 г.— 51718,84
лв. и за 2016 г.- 170 534,48 лв.
Съгласно чл. 78 ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат
счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите,
които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията
на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Когато
впоследствие във връзка със стопанска операция по изречение първо бъдат
отчетени счетоводни приходи и разходи, последните не се признават за данъчни
цели. В
чл.78 от ЗКПО се урежда начинът на коригиране на счетоводни грешки, които се
отнасят за минали години. В случая, тъй като са отчетени в по-малък размер и приходи, и разходи: през 2015 г. - 51 718,84 лв., през 2016 г. -
170 534,48 лв., съдът приема, че прилагане на тази норма няма да доведе до
промяна на данъчния финансовия резултат на „Провадсол“ ЕАД. Увеличението на
приходите и разходите, с равни суми, не променя размера на увеличението,
определено в обжалвания РА. По делото се установи, че дружеството жалбоподател не е начислило съответни приходи
за СМР, съответстващи на стойността на разходите за потребено количество
промишлена вода от „Напоителни системи“ ЕАД (222 253,32 лв.) във връзка с
извършеното прихващане по 12 бр. фактури издадени от „Напоителни системи“ ЕАД,
както следва: за 2015 г. - 51718,84 лв. и за 2016 г, - 170 534,48 лв. В счетоводството на
жалбоподателя, не са
начислени разходи за промишлена
вода — в размер 222 253,32 лв. и приходи от възстановени разходи за ремонт - в
размер 222 253,32 лв.
С оглед установената липса на реална доставка на
услуги и увеличението на финансовия резултат на дружеството за процесните
години със стойността на тези разходи, съдът приема, че не са налице
предпоставките на чл.78 от ЗКПО за намаляване на финансовия резултат със същата
стойност, предвид извършеното приспадане на процесните суми от стойността на
използваната вода по издадените от "Напоителни системи" ЕАД, гр.
Варна, 12 броя фактури.
При този изход на спора се явява основателно искането
на процесуалния представител на ответната страна за присъждане на разноски
съобразно доказателствата за действително сторени такива в общ размер на
2 610,13 лева от които 1200 лева възнаграждение за вещо лице и 1410,13
лева юрисконсултско възнаграждение.
Водим от горното и на основание 160,
ал. 1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „Провадсол“ ЕАД, със
седалище и адрес на управление
гр. Провадия срещу ревизионен акт № Р-03000318004712-091-001/02.03.2020 г. на
органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 108/22.05.2020
г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна
при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА с който на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10,
ал. 1 ЗКПО след преобразуване на финансовия резултат е определено задължение за
корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. в размер на 22 225,33 лв., ведно със
съответните лихви в размер на 7 112,42 лв.
ОСЪЖДА „Провадсол“ ЕАД, със седалище и адрес на управление гр. Провадия да заплати в
полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при ЦУ на
НАП сумата в размер на 2 610,13 /две хиляди шестстотин и десет лева и
тринадесет ст./ лева, представляваща разноски по делото.
Решението
подлежи на касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщението до страните
пред Върховен административен съд.
СЪДИЯ: