Решение по дело №657/2017 на Административен съд - Пловдив

Р Е Ш Е Н И Е

№ 164

гр. Пловдив, 22 януари 2019 год.

В ИМЕТО НА НАРОДА

Пловдивски административен съд, XIV състав, в публично заседание на тринадесети ноември през две хиляди и осемнадесета година в състав:

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ : ВЕЛИЧКА ГЕОРГИЕВА

при секретаря Д.Т.като разгледа докладваното от председателя адм. дело № 657 по описа на съда за 2017 год., за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на СД „ОЛИМПИЯ – 90 – ДЕНЧЕВ – СЪДРУЖИЕ“, ЕИК по БУЛСТАТ: *****със седалище и адрес на управление: гр. **, *****представлявано от Т.В.Д.и Д.Г.Д., чрез пълномощника адв. И.,***, против ревизионен акт № Р-16002416002185-091-001 от 20.10.2016г., издаден от И.К.- началник сектор в ТД на НАП – гр. Пловдив, възложил ревизията, и И.П.- главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 70 от 09.02.2017г. на директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 43 398,69лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 10 655,40лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска отмяната му от съда. Жалбоподателят счита, че е представил всички необходими документи, за да му бъде зачетено правото на приспадане на данъчен кредит, поради което неправилно е приложена разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Претендират се сторените в хода на съдебното производство разноски.

Ответникът – директор на дирекция “ОДОП” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Д., е на становище, че жалбата е неоснователна по съображения, изложени в решението на директора.Иска се присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение, както и прилагане на разпоредбата на чл.161 ал.3 от ДОПК по отношение разноските при съдебното производство. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана писмена защита.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така постановеният от директора на дирекция “ОДОП” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002416002185-020-001 от 31.03.2016г., издадена от И.К.– началник сектор при ТД на НАП – гр. Пловдив, е възложена ревизия на жалбоподателя с обхват задължения за данък върху добавената стойност за периода 01.01.2011г. – 31.12.2015г. Срокът за извършване на ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 05.04.2016г. по електронен път. Издадена е ЗИЗВР № Р-16002416002185-020-002 от 04.07.2016г., връчена по електронен път на 05.07.2016г., с която крайният срок за извършване на ревизията е продължен до 05.09.2016г.

В хода на тази административна процедура е съставен ревизионен доклад № Р-16002416002185-092-001 от 19.09.2016г., въз основа на който възложилият ревизията и ръководителят на ревизията са издали ревизионен акт № Р-16002416002185-091-001 от 20.10.2016г. По делото няма данни срещу така изготвения РД в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК да е депозирано възражение.

По жалба на дружеството е издадено решение № 70 от 09.02.2017г. от директора на дирекция “ОДОП” – гр. Пловдив, с което изцяло е потвърден оспореният в настоящото производство ревизионния акт.

С оглед делегирането на правомощия по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДПОК, по делото са представени: заповеди №№ РД-09-518/30.04.2014г., РД-09-783/01.06.2015г., РД-09-1238/12.09.2015г., РД-09-1654/09.11.2015г., РД-09-1679/11.11.2015г., РД-09-391/21.03.2016г. и РД-09-456/04.04.2016г., издадени от директора на ТД на НАП – гр. Пловдив (л. 4 – 16).

Извършените процесуални действия и събраните доказателства са допустими по ДОПК и са осъществени по реда, предвиден в кодекса. Спазени са основните принципи на ДОПК. Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени в сроковете по чл. 117, ал. 1 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК и от компетентните органи по смисъла на чл. 118, ал. 2 от ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП в кръга на определените им правомощия по чл. 119, ал. 2 от ДОПК, определящ материалната компетентност на лицата, които следва да издават ревизионния акт, и предвиждащ, че той се издава от органа, възложил ревизията (определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция) и ръководителя на ревизията (определен със заповедта за възлагане на ревизия).

Следва да се констатира също така, че от приобщените по делото дока-зателства се установява, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронния документ.

Отделно от това, всички протоколи от извършени насрещни проверки и искания за представяне на доказателства и писмени обяснения от трети лица, са надлежно оформени по реда на ДОПК и представляват годни доказателствени средства.

Дори и в случая да се приеме, че са налице нарушения на процесуалните правила при извършване на ревизията, то това обстоятелство само по себе си не обуславя незаконосъобразността на ревизионния акт, като краен резултат, тъй като съдът в настоящото производство действа при условията на чл.160 от ДОПК и е задължен да разреши материалноправния спор по същество, с оглед събраните в хода на административното и съдебно производство доказателства, действайки вместо органа по приходите, като провери наличието на всички материалноправни предпоставки за определяне на задължения по ЗДДС. Предвид на това, дори и при констатиране на процесуални нарушения, допуснати в ревизионното производство, съдът няма правомощието да отмени РА, а следва да приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да определи конкретния размер на данъчните задължения.

Изложеното налага извод, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосновават незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт само на това основание.

При така установеното, съдът намира, че е неоснователно възражението на жалбоподателя са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила.

От фактическа страна съдът намира за установено следното:

Ревизираното лице е осъществявало дейност „техническо обслужване и ремонт на автомобили“ в деклариран обект в гр. **, ул. „Свети Княз Борис І“ № 43, представляващ сервиз за техническо обслужване и ремонт на автомобили. Дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 23.09.2004г.

В хода на ревизията са предприети редица процесуални действия на основание чл.45, чл.37 ал.3, чл.53 и чл.56 ал.1 от ДОПК, като на лицето са връчени по надлежния ред ИПДПОЗЛ, в резултат на което същото е представило изисканите документи.

В настоящото ревизионно производство, органът по приходите не е признал правото на приспадане на ДК в общ размер на 43 398,69лв. по фактури и доставчици, както следва:

- „****“ ЕООД – 1 262лв. по ф-ра № 30…42/31.01.2013г. с предмет на доставката „грунд и разредител“ и ф-ра № 30…44/28.02.2013г. с предмет на доставката „двигател редуктор мет колело“.

В хода на ревизията органът по приходите е инициирал извършването на насрещна проверка на въпросния доставчик. За резултатите от същата е съставен протокол № П-16002416063598-141-001/17.05.2016г., в който е отразено, че за целите на насрещната проверка е издадено ИПДПОЗЛ, което е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, тъй като при извършени посещения на декларирания от дружеството - доставчик адрес за кореспонденция, не е открит управителя или упълномощено от него лице за контакт с органите на приходната администрация. Както в указания в горното искане срок, така и да датата на съставяне на протокола за насрещна проверка, от страна на проверяваното лице, не са представени изисканите документи и писмени обяснения относно издадените към „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД фактури за продажба на стоки.

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 13.03.2013г., като през данъчните периоди мм. 01 и 02.2013г. няма отразени издадени фактури с получател дружеството – жалбоподател. Декларирани са два броя търговски обекти – търговски офис в гр. Варна, в които няма регистрирани ЕКАФП към момента на издаване на процесните доставки. За ревизирания период е сключен само един трудов договор с лице на длъжност „събирач на жетони“

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за извършване на доставки на услуги: пясъкоструене на различни повърхности, грундиране и боядисване. Материалите са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките. В писмените обяснения са посочени фактурите за извършени услуги към негови клиенти, при изпълнението на които са вложени закупените стоки. Декларирано е, че разплащането по доставките следва да бъде извършено по банков път, но не е извършено към момента на депозиране на писмените обяснения.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството-доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1 262лв. по процесните фактури, издадени от „****“ ЕООД за данъчни периоди мм. 01 и 02.2013г.

- „**** Г“ ООД – 1 285,20лв. по ф-ра № 97/19.01.2012г. с предмет на доставката „материали“, ф-ра № 10…113/18.02.2012г. с предмет на доставката „материали“, ф-ра № 10…187/28.05.2012г. с предмет на доставката „кварцов пясък“ и ф-ра № 10…226/27.06.2012г. с предмет на доставката „цинков грунд и разредител“

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 05.09.2012г., като през процесните данъчни периоди има данъчни задължения в големи размери, установени с РА. Деклариран е търговски обект – търговски офис в с. Опан, общ. **, в който няма регистриран ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период са сключени трудови договори с лица на длъжност „изпълнителен директор“, „началник склад“, „електротехник“ и „шофьор на лек автомобил“ с декларирана икономическа дейност „отглеждане на свине“

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, ведно с приемо – предавателни протоколи към тях и фискални бонове за разплащане в брой, хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за извършване на доставки на услуги: пясъкоструене на различни повърхности, грундиране и боядисване. Материалите са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките. В писмените обяснения са посочени фактурите за извършени услуги към негови клиенти, при изпълнението на които са вложени закупените стоки. Декларирано е, че през 2012г. е извършен пребоядисване на хале и ремонтни дейности по помещения, ползвани от фирмата, като стоките са приемани от двамата управители или от лицата, с които са сключени граждански договори. Изрично е посочено, че през 2012г. няма назначени лица по трудови правоотношения, както и такива, работещи без трудови правоотношения в дружеството.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1 285,20лв. по процесните фактури, издадени от „**** Г“ ООД за данъчни периоди мм. 01, 02, 05 и 06.2012г.

- „****“ ЕООД – 2 155,20лв. по ф-ра № 267/30.09.2012г. с предмет на доставката „кварцов пясък“, ф-ра № 277/31.10.2012г. с предмет на доставката „материали“ и ф-ра № 285/26.11.2012г. с предмет на доставката „материали.

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 11.06.2013г., като през процесните данъчни периоди има данъчни задължения в големи размери. Декларирани са търговски обекти – сергия в гр. **, търговска маса 5 – 10 в гр. **, Централен пазар и офис в гр. **, ул. „*****, в които няма регистрирани ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период няма сключени трудови договори и не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2012г.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 2 155,20лв. по процесните фактури, издадени от „****“ ЕООД за данъчни периоди мм. 10, 11 и 12.2012г.

- „Мира перфект“ ЕООД – 7 930лв. по ф-ра № 10001/03.11.2014г. с предмет на доставката „абкант“, ф-ра № 10005/08.12.2014г. с предмет на доставката „циркуляр преса СМР по метал“, ф-ра № 20003/04.05.2015г. с предмет на доставката „струг бормашина шмиргел“ и по ф-ра № 20009/10.07.2015г. с предмет на доставката „телфери“

В хода на ревизията органът по приходите е инициирал извършването на насрещна проверка на въпросния доставчик. За резултатите от същата е съставен протокол № П-16002416063598-141-001/17.05.2016г., в който е отразено, че за целите на насрещната проверка е издадено ИПДПОЗЛ, което е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, тъй като при извършени посещения на декларирания от дружеството - доставчик адрес за кореспонденция, не е открит управителя или упълномощено от него лице за контакт с органите на приходната администрация. Както в указания в горното искане срок, така и да датата на съставяне на протокола за насрещна проверка, от страна на проверяваното лице, не са представени изисканите документи и писмени обяснения относно издадените към „Олимпия 90 – ** съдружие“ СД фактури за продажба на стоки.

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 13.08.2015г., като през процесните данъчни периоди има данъчни задължения в големи размери. Деклариран е търговски обект – магазин в гр. Пловдив, ул. „Христо Чернопеев“ № 20, в които няма регистриран ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период няма сключени трудови договори и не са подадени ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2014г. и 2015г.

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, ведно с приемо – предавателни протоколи към тях и фискални бонове за разплащане в брой по ф-ра № 20003/04.05.2015г. и вносна бележка за разплащане по банков път на ф-ра № 10005/08.12.2014г., хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените са включени в данъчно амортизационните планове. Стоките са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките. В писмените обяснения са посочени фактурите за извършени услуги към негови клиенти, при изпълнението на които са вложени закупените стоки.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 7 930лв. по процесните фактури, издадени от „Мира перфект“ ЕООД за данъчни периоди мм. 11 и 12.2014г., м. 05 и 07.2015г.

- „Билд прогрес 2010“ ЕООД – 707,20лв. по ф-ра № 144/26.01.2011г. с предмет на доставката „ осн с-во“ и ф-ра № 130/17.03.2011г. с предмет на доставката „материали“

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 22.06.2011г., като през процесните данъчни периоди има данъчни задължения в големи размери. Деклариран е търговски обекти – офис в гр. **, ул. „Генерал Столетов“ № 11, в които няма регистриран ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период няма сключени трудови договори и не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2011г.

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, ведно с приемо – предавателни протоколи към тях и фискални бонове за разплащане в брой (направено е пояснение, че предмет на доставката по първата фактура е бояджийска помпа марка ВИВА), хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за услуги по пясъкоструене, грундиране и боядисване, като през 2012г. е извършен ремонт на помещение, използвано от фирмата. Стоките са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките. Закупените стоки са използвани за пребоядисване и ремонт на хале, използвано от фирмата.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 707,20лв. по процесните фактури, издадени от „Билд прогрес 2010“ ЕООД за данъчни периоди мм. 01 и 03.2011г.

- „Интермонтажи“ ЕООД – 3 341,80лв. по ф-ра № 10012/07.09.2013г. с предмет на доставката „кв. пясък и грунд“, ф-ра № 10014/10.09.2013г. с предмет на доставката „боя“ и ф-ра № 20002/11.11.2013г. с предмет на доставката „телфери“

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 03.02.2014г., като през процесните данъчни периоди има данъчни задължения в големи размери. Няма декларирани търговски обекти, съответно регистриран ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период има сключени трудови договори с лица на длъжност „офис мениджър“ и „монтажник комбинирани изделия“ с декларирана икономическа дейност „инсталирани машини и оборудване“. Не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2013г.

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, ведно с приемо – предавателни протоколи към тях и фискални бонове за разплащане в брой по ф-ра № 10012/07.09.2013г. и ф-ра №10014/10.09.2013г., хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за услуги по пясъкоструене, грундиране и боядисване. Стоките са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 3 341,80лв. по процесните фактури, издадени от „Интермонтажи“ ЕООД за данъчни периоди мм. 09 и 11.2013г.

- „Дева консулт 2008“ ЕООД – 12 790,44лв. по ф-ра № 1019/14.05.2014г. с предмет на доставката „кварцов пясък“, ф-ра № 1020/16.05.2014г. с предмет на доставката „кварцов пясък“, ф-ра № 1021/19.05.2014г. с предмет на доставката „кварцов пясък“ и ф-ра № 1026/05.06.2014г. с предмет на доставката „mapefinish hd“

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 19.08.2014г. Деклариран е търговски обект – офис в гр. София, ул. *****, към който няма регистриран ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период назначени лица по трудови правоотношения, във връзка с декларираната икономическа дейност „дейности на застрахователни брокери и агенти“. Не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2013г.

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, ведно с приемо – предавателни протоколи към тях и вносна бележка за разплащане по сметка на ф-ра № 1026/05.06.2014г. (по другите процесни фактури не е извършено разплащане), хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за услуги по пясъкоструене, грундиране и боядисване. Стоките са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 12 790,44лв. по процесните фактури, издадени от „Дева консулт 2008“ ЕООД за данъчни периоди мм. 05 и 06.2014г.

- „****“ ЕООД – 900лв. по ф-ра № 10007/29.03.2013г. с предмет на доставката „грунд“ и ф-ра № 10009/22.04.2013г. с предмет на доставката „кварцов пясък“

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 19.12.2013г. и има задължения в особено големи размери. Няма декларирани търговски обекти, към които съответно няма регистрирани ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период има назначени лица по трудови правоотношения на длъжности „заварчик“, „монтажник сложни комбинирани изделия“, „събирач на жетони“, във връзка с декларираната икономическа дейност „производство на други метални изделия, некласифицирани другаде, инсталиране на машини и оборудване“. Не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2013г.

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ са представени заверени копия на процесните фактури, ведно с приемо – предавателни протоколи към тях, без доказателства за извършени разплащания, хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за услуги по пясъкоструене, грундиране и боядисване. Стоките са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 900лв. по процесните фактури, издадени от „****“ ЕООД за данъчни периоди мм. 03 и 04.2014г.

- „Кофи трейд БГ“ ЕООД – 2 162,80лв. по ф-ра № 41/01.04.2014г. с предмет на доставката „машини за мазилка“

Предвид така установените обстоятелства, в хода на ревизионното производство, органът по приходите при ТД на НАП – Пловдив е извършил проверка на данните, съдържащи се в информационния масив на НАП, имащи отношение към коментирания доставчик. Установено е, че доставчикът е дерегистриран по ЗДДС, считано от 17.04.2014г. и има задължения в особено големи размери. Няма декларирани търговски обекти, към които съответно няма регистрирани ЕКАФП към момента на издаване на процесните фактури. За ревизирания период има назначени лица по трудови правоотношения на длъжности „офис мениджър“ и „секретар“ във връзка с декларираната икономическа дейност „търговия на едро с кафе, чай, какао и подправки“. Не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2014г.

По повод връчено на управителя на РЛ ИПДПОЗЛ е представено заверено копие на процесната фактура, ведно с приемо – предавателен протокол към нея, без доказателства за извършени разплащания, хронологичен опис на сметка 453/1 по години, оборотни ведомости, граждански договори, договори с клиенти. Депозирани са писмени обяснения, съгласно съдържанието на които закупените материали са използвани за услуги по пясъкоструене, грундиране и боядисване. Стоките са транспортирани за сметка на доставчика, като транспортната услуга е включена в стойността на доставките.

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 2 162,80лв. по процесната фактура, издадена от „Кофи трейд“ ЕООД за данъчен период м. 04.2014г.

- „Ди - МД“ ЕООД – 10 864,07лв. по ф-ра № 10127/01.09.2014г. с предмет на доставката „винтов компресор СМР“ и ф-ра № 10130/01.10.2014г. с предмет на доставката „заваръчен апарат компресор“

Извършена е допълнителна проверка в информационния масив на НАП, във връзка с декларираните от РЛ обстоятелства, при която е констатирано, че констатирано, че в дружеството са работили 3 лица по трудови правоотношения, но е подавана информация за осигуряването им само за по един месец в рамките на ревизирания период и лица по сключени граждански договори. От страна на жалбоподателя не са представени доказателства за транспортирането на стоките с МПС на доставчика, индивидуализиращи данни за лицето, управлявало МПС, както и лицето, извършило фактическото предаване на стоките в обекта на жалбоподателя.

Предвид така установената фактическа обстановка, органът по приходите е формирал извода, че, както от страна на дружеството - доставчик, така и от страна на ревизираното дружество не са представени доказателства относно прехвърляне на собствеността на стоките, включително за транспортирането им. С оглед на това е формирано заключение, че обследваните първични счетоводни документи не удостоверяват реално извършена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, а отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен от доставчика – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. На това правно основание във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 900лв. по процесните фактури, издадени от „Ди - МД“ ЕООД за данъчни периоди мм. 09 и 10.2014г.

За да потвърди РА решаващият орган изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип, като е посочил още, че не отговаря на обективната истина твърдението на жалбоподателя, че неоткриването на доставчиците на декларирания от тях адрес за кореспонденция е бил основният мотив за постановения отказ на ДК. Сочи, че изводите на органите по приходите се основават на установената липса на представени, както от страна на съответните доставчици, така и от страна на РЛ, на доказателства за реално извършено прехвърляне на собствеността и транспортиране на стоките, посочени като предмет на доставките в съставените първични счетоводни документи, по които „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД е упражнило правото си на приспадане на ДК. В този смисъл, правилно е позоваването на решения на СЕС, направено от ревизиращия екип.

В хода на съдебното производство са приети следните доказателства, представени от страните по делото: заверени копия на РА № Р-16002416002185-091-001/20.10.2016г., РД № Р-16002416002185-092-001/19.09.2016г., издадени на „Олимпия 90 – Денчев съдружие“ СД, ведно с удостоверения за валидност на електронните подписи на органите по приходите, издали РД и РА (л. 659 – 726); 1 бр. СД с ръкописен надпис на адм. дело, индивидуален номер на РА и наименованието на жалбоподателя (л. 780); счетоводни документи на жалбоподателя, съгласно опис на л. 792 (л. 793 – 869); отговори от прокурори в Окръжна прокуратура – гр. ** относно образувани досъдебни производства, касаещи дейността на доставчиците „****“ ЕООД и „**** Г“ ЕООД (л. 891 – 892); справка за последваща реализация на стоките, закупени по процесните фактури (л. 907 – 910); фактури и протоколи обр. 19 за извършени услуги към клиенти на жалбоподателя (л. 911 – 971).

В съдебно заседание на 08.11.2017г. е прието заключение по назначената съдебно – счетоводна експертиза, изготвено от вещото лице И.С., с направено възражение за необоснованост по отношение отговорите на задача 4 и задача 5 от процесуалния представител на ответника.

След анализ на представените по делото доказателства и допълнителни счетоводни регистри в счетоводството на жалбоподателя (посочени на стр. 2 от заключението, л. 752) вещото лице е дало следните отговори на поставените задачи:

-задача 1: в счетоводството на жалбоподателя са взети счетоводни операции във връзка с извършените разплащания по фактурите, издадени от доставчиците „**** Г“ ЕООД, „****“ ЕООД, „Интермонтажи“ ЕООД и „Ди – МД“ ЕООД. По доставките от останалите доставчици не са извършени разплащания;

-задача 2: предмет на доставките по всички процесни фактури са различни видове стоки (таблици на л. 756 – 758);

-задачи 3 и 7: фактурите с предмет закупени стоки са отразени по дебита на сметка 601 „Разходи за материали“, като закупените стоки по фактурите с доставчик „Мира перфект“ ЕООД, „Кофи трейд БГ“ ЕООД и „Ди – МД“ ЕООД – по дебита на сметка 204 „Машини, съоръжения, оборудване“, 206 „Стопански инвентар“ и дебита на сметки 601 „Разходи за материали“ или 602 „Разходи за външни услуги“;

-задачи 4, 5 и 6: направена е обвръзка с последваща реализация на стоките по фактури, издадени от жалбоподателя към негови клиенти (таблици на л. 760 – 768), като е направено пояснение, че не е възможно по всяка една от доставките първичните документи да се обвържат по количество и вид на стоката или материала с последваща реализация;

-задача 8: не може да се даде отговор на въпроса, поради невъзможност да бъде извършена проверка в счетоводствата на доставчиците;

-задача 9: съгласно представените счетоводни регистри процесните фактури са осчетоводени от жалбоподателя към 30-то число на месеца на издаването им (таблици на л. 769 – 770). Вещото лице не може да отговори на въпроса относно осчетоводяване на фактурите при доставчиците, поради неосъществен контакт и невъзможност за проверка;

-задача 10: представените на вещото лице за проверка фактури, съпътстващи документи и вторични счетоводни регистри са идентични с тази, представени от жалбоподателя при ревизията;

-задача 11: при жалбоподателя сметка 304 „Стоки“ е заведена само стойностно, поради което не може да се извърши индивидуализация на стоката по вид и количество, а само по стойност. Всички закупени материали по процесните фактури са осчетоводени директно като текущ разход по сметка 601 „Разходи за материали“, която също е заведена само стойностно. Закупените активи са индивидуализирани в инвентарните книги и счетоводния и данъчния амортизационен план;

-задача 12: към процесните фактури са посочени съпътстващи документи, индивидуализиращи прехвърлянето на собствеността на родовоопределени вещи – приемо – предавателни протоколи;

-зачача 13: за всеки един от доставчиците поотделно е посочено дали са подавани ГДД, ГФО, декларации обр. 1 и обр. 6 и СД по ЗДДС (л. 772 – 777);

-задача 14: жалбоподателят води двустранна форма на счетоводно записване, чрез счетоводен софтуер „Микроинвест“, който осигурява синхронизирано хронологично и систематично счетоводно отчитане. Организацията на счетоводството е в съответствие с изискванията на ЗСч, ЗДДС и НСС. Счетоводното записване на стопанските операции е в хронологичен ред, съответстващ на извършването им. От ръководството на дружеството е утвърден индивидуален сметкоплан. Налице е равенство и връзка между синтетичните и аналитични счетоводни регистри, поради което може да се направи извод за редовна счетоводна отчетност за процесния период.

В разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е направило подробни уточнения и пояснения във връзка с експертните изводи (л. 784 гръб – 785 гръб).

В съдебното заседание на 19.09.2018г. е прието заключение по назначената съдебно – техническа експертиза, изготвено от вещото лице Т.Б., с направено възражение от процесуалния представител на ответника относно извършена последваща реализация на закупените стоки като част от извършени към негови клиенти услуги. След анализ на представените по делото доказателства и посещение на счетоводството, цехове и складове на дружеството, вещото лице е дало следния отговор на поставените задачи:

-задача 1: при извършена посещение в складовете на жалбоподателя в гр. ** вещото лице е установило наличност на машини, идентични като характеристики с тези по фактурите, издадени от доставчиците „Интермонтажи“ ЕООД, „Мира перфект“ ЕООД, „Кофи трейд БГ“ ЕООД и „Ди – МД“ ЕООД (л. 898). Касае се за употребявани машини.

-задача 2: дружеството – жалбоподател е сключило следните договори, въз основа на които е извършила доставки на услуги към свои клиенти: договор № 1689 от 08.08.2012г. с община ** с предмет „Ремонт на войнишки паметник в парк „Александър Стамболийски“, ведно с акт обр. 19 към него; договор № 1688 от 08.08.2012г. с община ** с предмет „Ремонт на войнишни паметник в парк „Александър Стамболийски“; договор № 1690 от 08.08.2013г. с община ** с предмет „Ремонт на войнишни паметник в парк „Александър Стамболийски“; договор за проектиране и изработка на мостов кран от 25.09.2013г., за изпълнението на който са използвани и вложени материали по ф-ра № 44/28.02.2013г. – двигател, редуктор, метално колело; договор за нанасяне на антикорозионни покрития от 20.02.2014г. Вещото лице е констатирало извършването на услуги към множество други клиенти, без да са включвани договори, в изпълнението на които услуги са потребявани и закупените материали;

-задача 3: вещото лице е направило обвръзка на закупените материали с издадени фактури към клиенти (обвръзката е извършена спрямо датите на издаване на фактурите) – таблица на л. 899 – 901. В таблицата изрично е посочено, че в голямата си част услугите са извършени за обекти и клиенти без сключен договор.

В разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е посочило, че на закупените машини няма табелки с инвидивуализиращи данни, но вещото лице „познава“ характеристиките на машините и е направило извод за идентичност. При огледа в склада на дружеството е установила наличието на части от машини, но не може да даде категорично заключение от какви машини са. Обвръзката между закупените материали и извършените услуги е извършена чрез съпоставка на датите на фактурите, като тази съпоставка е извършена с помощта на собственика на фирмата и счетоводителката. Във фактурите, издадени от дружеството, са посочени количества вложени материали за изпълнение на услугата, които са съпоставени с количествата на закупените материали и е направен извод, че е налице съответствие, поради което е направен и извод, че използване на закупените материали по конкретна фактура с извършването на конкретна услуга.

При така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи:

При обсъдената фактическа обстановка, не е спорно, че ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни документи (фактури), съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните стоки, по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, издадени са съответни фискални бонове, представени са банкови извлечения, плащанията са отразени редовно в счетоводството на жалбоподателя.

Спорът в настоящото производство се концентрира относно реалността на процесните доставки, т.е. обективирането им като проявени юридически факти, така, както се твърди от ревизираното лице.

Пряко приложимото в случая национално право, предвижда следното:

За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за това, налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС, и едва след, това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.

В посочения смисъл е и практиката на Съда на ЕС, а именно, правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т.13 на решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи, само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка, или платени, доколкото са дължими. В т.17 на същото решение се казва, че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори, когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.

Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 Съдът на ЕС казва, че, за да се установи, че на основание на доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери, дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да определи, дали може да упражни право на приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и само в случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално осъществени и впоследствие същите за използвани за целите на извършвани от самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест във всички случаи, Съдът на ЕС е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка.

В допълнение, според решение на СЕС по дело С-18/13, при сходна с настоящия спор фактическа обстановка е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.

Също така константна е практиката на СЕС по дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по т. 48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на легитимната по Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами, правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на Съюза и, от друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /т.37 от решение на СЕС по дело С-285/11/. Всяко манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49/.

Внимание заслужава и Решението по дело С-271/2012 на СЕС, в който случай е отказано право на приспадане с мотива, че разглежданите в главното производство фактури не са достатъчно точни и пълни /т.32/. В по-голямата част от тях е посочена обща сума, без конкретизация на единичната цена и броя на отработените часове на членовете на персонала на дружествата, доставчици на услугите. В този контекст СЕС разяснява, че по смисъла на чл.22 параграф 3, буква в) държавите членки имат право да определят критериите, по които даден документ може да бъде считан за фактура. Освен това чл.22 параграф 8 позволява на държавите членки да налагат други задължения, които сметнат за необходими за правилното събиране на данъка и за предотвратяване на данъчните измами. „Etat belge“ е използвала възможността, предвидена в чл.22 параграф 8 от Шеста директива, тъй като съгласно чл.5 параграф 1, шеста алинея от Кралски указ 1, фактурата трябва да съдържа информацията, необходима за определяне на сделката, и ставката на дължимия данък, по-специално обичайното название на доставените стоки и услуги, тяхното количество и предмет.

Наред с това, във връзка с твърдението на жалбоподателя, че липсват императивни разпоредби, свързани със специално документиране за доказване на т. нар. „реалност на доставката“, съдът намира за необходимо да отбележи следното:

При съотнасянето на данните в писмените документи, приобщени по административната преписка, от страна на органите по приходите е направен извод, че процесните данъчни фактури не биха могли да документират “реално” извършване на доставките по смисъла на чл.6 от ЗДДС. Последица от това е крайният извод, че в случая не е налице правно основание за начисляването на процесния косвен данък, поради което пък не се е породило и правото на данъчен кредит, сиреч налице е хипотезата на чл.70 ал.5 от ЗДДС във връзка с чл.68 ал.1 и чл. 69 ал.1 от ЗДДС. В тази насока, според органа по приходите, за да е налице право на приспадане на данъчен кредит “......необходимо е да е налице реалност на извършените доставки....”.

Въпросното понятие “реалност на доставките” или “реални доставки” е твърде често използвано от органите на приходна администрация, а и в голяма част от съдебните решения, постановени по повод оспорване на отделни ревизионни актове. Очевидно е, че в тези случаи, не става реч за някаква квалификация на доставките на “реални” и вероятно “нереални”, нито пък за възприетото в доктрината подразделяне на сделките на “консенсуални” (фактическият състав при които обема едно или повече волеизявления) и “реални” (при които, за завършване на фактическият състав, освен волеизявлението/волеизявленията на страните е необходимо осъществяването на допълнителен елемент – най-често фактическо предаване на обекта).

Цитираните по-горе правни норми, налагат извода, че пораждащият правото на приспадане на данъчен кредит юридически факт е доставката на стоки или услуги, извършена от конкретно данъчно задължено лице (независимо дали то е регистрирано за целите на ДДС или не – така пункт 32 от Решение на Съда на ЕС по дело С-324/11). Казано с други думи, за да се породи правото на приспадане на данъчен кредит в патримониума на конкретен данъчен субект, необходимо е нему да е прехвърлено разпореждането като собственик с конкретна стока от друго конкретно данъчно задължено лице, т.е. да е налице доставка по смисъла на чл. 6, ал.1 от ЗДДС, като позитивно проявен юридически факт от категорията на действията.

Ето защо, употребата на израза “реална доставка”, следва да се разбира в смисъл на установяването на конкретната доставка, като проявен юридически факт. Това всъщност е главния спорен въпрос между страните в настоящото производство.

В съответствие с визираното тълкуване, на национално ниво, с разпоредба на чл.71 ал.1 от ЗДДС като условие за упражняване на правото на приспадане е предвидено наличието на данъчен документ, отговарящ на изискванията на чл.114 и чл.115 от ЗДДС - фактурата задължително следва да съдържа количеството и вида на стоката, респ. вида на услугата.

Тук следва да се има предвид и общото правило на чл.154 ал.1 ГПК във връзка с § 2 от ДР ДОПК, т.е. лицето което, претендира право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т.37 от решение на СЕС от 18.07.2013г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.

Както при доставката на услуги, така и при доставката на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката и такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури; плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки; осчетоводяване по материални сметки от гр. 20 и гр. 30, разчетни сметки от гр. 40, разходи по сметки от гр. 60 и приходи по сметки от гр. 70; справки – декларации за съответния период; товарителници и фактури за транспорт; пътни листи; приемо - предавателни протоколи; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация и приходи от продажби, свидетелски показания и др.

Доказателства, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката са: фактът на притежание на стоките/ресурсите за извършване на услугата от доставчика, материално - техническата и кадровата му обезпеченост, възможността му да ги достави/изпълни, респ. фактът на деклариране и внасяне на ДДС.

Без значение от кой вид са доказателствата, те следва да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват хронологията на осъществяване на сделките, за да се установи по един категоричен начин физическата изява на доставката - кой и къде е предал стоките, на кой са предадени, къде и от кого е извършено товареното, от кой са транспортирани, къде са превозени и разтоварени, от кого са предадени и приети.

При договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени, съгласно чл.24 ал.2 от ЗЗД. Ако няма уговорено друго, предаване на родово определени вещи се извършва в седалището на продавача в момента на предаване на стоката на спедитора, превозвача или купувача /чл. 68 б”в” от ЗЗД/. В този смисъл, в случаите на продажба на родово определени вещи, в случай, че между страните не е уговорено друго, когато транспортът се извършва от доставчика или за негова сметка, прехвърлянето на собствеността се извършва в момента на предаване на стоката на получателя.

В настоящия случай, жалбоподателят е закупил различни видове стоки от 10бр. преки доставчици, като съобразно извършените счетоводни записвания същите могат да се разделят на материални активи, използвани за дейността (осчетоводени по сметки от гр. 20) и материални запаси (осчетоводени по сметки от гр. 30).

По отношение на фактурите за доставка на стоки (материални запаси), съдът намира че не са налице убедителни доказателства за реалността на доставките. За тези доставки са представени само фактури, приемо – предавателни протоколи, за някои от тях – документи за последваща реализация и писмени обяснения, при това, дадени от управителя на дружеството-жалбоподател, поради което съдът намира, че няма доказателства за транспорта на стоките. Съгласно съдържанието на депозираните писмени обяснения транспортът е за сметка на всеки един от доставчиците, които обаче не са представили доказателства за собствени или наети МПС, лица, наети по трудови правоотношения, свързани с управление на МПС (с изключение на 1 лице, назначено в „**** Г“ ООД), счетоводно отразяване на разходи за транспортни услуги. Съдът намира, че за жалбоподателя не отпада задължението да удостовери факта на получаване на стоките, което предвид вида и количествата им, не би могло да стане без необходимия транспорт. Единствените представени доказателства за реалното изпълнение на доставката, отново съгласно съдържанието на писмените обяснения, са изложените твърдения за използване на закупените материали в изпълнение на доставки на услуги към клиенти на ревизираното лице.

Каза се, в случая оспорващият твърди факти и обстоятелства, от които се стреми да черпи благоприятни за себе си правни последици. Последователно е поддържана защитната теза, че са представени доказателства за последващо извършени доставки на услуги, като са издадени фактури към негови клиенти на близки дати спрямо процесните фактури, с които са закупени материалите, необходими за изпълнение на доставките на услуги. С оглед на тази защитна теза, при съдебното обжалване е ангажирано изготвянето на заключения по ССЕ и СТЕ.

Съдът намира, че посредством допълнително ангажираните при съдебното обжалване писмени доказателства и заключения на ССЕ и СТЕ не се опровергава констатацията в обжалвания РА за липса на доставка на стоки (материали), изпълнена именно от преките доставчици, издатели на фактурите. В хода на административното и в хода на съдебното обжалване са представени само и единствено процесните фактури, с приемо – предавателни протоколи към тях, като в по-голямата си част не е извършено разплащане по доставките. В хода на административното обжалване са представени издадени фактури за извършени последващи доставки на услуги към клиенти, но ревизиращите органи по приходите са направили извод, че предвид непредставянето на други съпътстващи доставката документи за изпълнението на услугите (напр. какъв по вид и количество материал следва да бъде вложен) и непредставянето на документи от доставчика не може да се направи обвръзка между преките доставки и последващите такива в твърдяния от жалбоподателя смисъл.

Този техен извод е потвърден и от направените констатации в заключението по ССЕ, което е оспорено от процесуалния представител на ответника в частта му на направена обвръзка между закупените стоки по процените фактури и последващото извършване на услуги към клиенти, с използване на закупените материали. Вещото лице е посочило изрично в заключението и разпита по приемането му, че сметка 304 „Стоки“, по която са завеждани закупените материали и сметка 601, от която се изписват при потребяването им, се водят само стойностно. За да е налице проследяемост на доставките е необходимо най-напред стоките да бъдат заведени по сметка 302 „Материали“ аналитично и след това съответното потребено количество да бъде изписано като разход, след издаването на фактурата към съответния клиент. Към част от фактурите са представени и актове обр. 19, но в тях са посочени общи количества извършени работи, без да са разделени на използвани материали и труд, за да бъде извършена обвръзка въз основа на данните в тях. Според вещото лице липсата на аналитичност при воденето на сметки 302/304 и 601 от жалбоподателя означава, че не може да се направи извод за индивидуализиране на родово определени вещи, в аспекта твърдян от самия жалбоподател. По отношение на извършените разплащания е обяснено защо е извършено осчетоводяване по сметка 501, в която се осчетоводяват постъпили и разходвани парични средства в брой, а се твърди разплащането да е извършено „по сметка“.

Съдът намира, че в заключението по СТЕ е направена обвръзка между преките доставки на стоки и последващото извършване на услуги само въз основа на датите на фактурите за покупка на стоки и фактурите за извършени услуги. В този смисъл, вещото лице не е изложило експертни изводи, а само е преповторило твърденията на жалбоподателя именно за такава обвръзка, като не е съобразило констатациите в заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Нещо повече, в разпита си в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е направило изрично уточнение, че е обобщило данните в табличен вид въз основа справки от собственика на дружеството и счетоводителката, които били наясно за количествата закупени материали и разходването им. В тази си част заключението е необосновано, тъй като вещото лице не притежава удостоверителна компетентност и не е съобразено с останалите събрани по делото доказателства, включително със заключението на вещото лице по ССЕ.

В подкрепа на горното е и фактът, че по делото не са представени каквито и да било доказателства за придобиване на стоките от преките доставчици, съхранението им в съответното складово помещение (в голямата си част се касае за доставки на кварцов пясък, грунд, боя и др. Несъмнено, пясъкът е необходим за извършването на фактурираните услуги към клиенти на жалбоподателя (пясъкоструене), но предвид липсата на представени доказателства най-малкото за транспортирането му от доставчика, както и за необходимите количества, необходими за изпълнението на доставката на услуги, както и неизвършването на аналитични записвания по материалните сметки, не може да се направи извод в твърдяната от жалбоподателя насока. Същите аргументи са валидни и по отношение на закупените стоки грунд и боя, като само и единствено е декларирано извършването на ремонтни дейности в ползвано от дружеството хале за извършване на ремонтни дейности по ремонт на автомобили. Само и единствено е декларирано извършването на тези ремонтни дейности през 2012г., но липсват други доказателства като например количествено – стойностни сметки за необходимите видове и количества материали и актове обр. 19 за конкретно извършени СМР.

Или иначе казано, прехвърлянето на собствеността върху стоките – материали по процесните фактури, не е доказано. Не се установи кои са били лицата, ангажирани с доставките от страна на преките доставчици, от къде са натоварени стоките, с какви превозни средства са транспортирани, къде са били съхранявани и как са предадени, при положение, че е установено, че доставчиците не разполагат с материално – техническа обезпеченост. Фактът на предаването на стоките от доставчиците на ревизираното лице не може да се потвърди единствено с представените фактури. Както се каза, косвено доказателство за липсата на реалност на фактурираните доставки е, че не се доказва тези двама доставчици да имат съответни складови бази или търговски площи, офиси, МПС – собствени или наети, наличие на стоки, които да доставят на оспорващия. Не се установява и кадровия им потенциал. Изводът за нереалност на тези доставки се обосновава от съвкупната преценка на всички установени по делото факти, както от невъзможността на доставчиците да доставят стоки от вида на фактурираните, така и от липсата на убедителен доказателства за факта на предаването на стоките от сочените във фактурите доставчици на получателя.

В обобщение по всички обсъдени по-горе доставки, за които не се установява реално изпълнение следва да се посочи, че макар и документално оформени в счетоводството, не пораждат права за данъчно задълженото лице, както по отношение на косвени, така и по отношение на преките данъци. Счетоводните операции, които търговците отразяват в първичните си и вторични регистри, следва да отразяват вярно и честно икономическата същност на осъществяваните от тях действия. Принципът за предимство на съдържанието пред формата е въздигнат в законовата норма на чл.4 ал.1 т.5 от Закона за счетоводството. Счетоводството трябва да отразява действителността, а не привидното й представяне във формални актове. При последващ контрол всички събрани доказателства подлежат на преценка и анализ от гледна точка на принципа за предимство на съдържанието на стопанските операции пред тяхната форма.

Законът при всички случаи, независимо, дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци, изисква преди всичко, доказателства за реалност на доставката, по начина, по който същата е обективирана в съставените първични счетоводни документи, а след това и за правилното й счетоводно отразяване.

По отношение на тези доставки по делото формално са представени изискваните от ЗДДС и ППЗДДС документи, но те представляват частни документи без материална доказателствена сила, а само с формална, поради което винаги следва да се обсъждат и преценяват в цялост с останалия доказателствен материал по делото с оглед установената фактическа обстановка.

При липса на основната предпоставка - реално извършване на доставка на стоката, следва да бъдат приети за ирелевантни доказателствата за плащането по доставките и отразяването на това по счетоводните записвания. Трайно е възприето в практиката на съдилищата, че последваща реализация на стоките и плащането на цената по фактурите може да бъде само косвено доказателство за реалността на доставките, но няма водещо значение за признаване правото на данъчен кредит. Жалбоподателят не доказа договорените между страните доставки да са реализирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДДС. В този контекст установените от органите по приходите обстоятелства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и техническа обезпеченост на доставчиците допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно липсата на реална доставка. При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, правилно и обосновано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит по процесните фактури с предмет доставката на материали за извършване на последващи услуги.

Идентичен е и изводът по отношение на доставките с предмет материални активи (машини и съоръжения), заведени счетоводно по материални сметки от гр. 20. Следва да се посочи, че не е спорно обстоятелството на завеждането им в счетоводството на жалбоподателя, както и необходимостта от използването им за услуги от вида на фактурираните към негови клиенти. Спорно по делото е обстоятелството дали са придобити именно от доставчиците, които са издали процесните фактури.

Предвид поддържаната от жалбоподателя защитна теза, по делото е прието заключение по СТЕ. След оглед на място, вещото лице е направило извод, че при жалбоподателя са налични машини от вида, посочен в част от процесните фактури и приемо – предавателните протоколи към тях, като съобразно експертните й познания може да се предположи идентичност.

Настоящият съдебен състав намира възражението за основателно възражението на процесуалния представител на ответника за необоснованост на заключението. От една страна са извършени само стойностни записвания по сметки от гр. 60 в счетоводството на самото ревизирано лице, от друга страна липсват индивидуализиращи данни за процесните машини и инвентар, най-малкото фабрични номера. Вещото лице е изградило изводът си само въз основа на наличности на инвентар по бройки, като връзката с процесните фактури е извършена само въз основа на времевото им съвпадение с фактурите с предмет последващо извършени услуги. Следва да бъде посочено, че в заключението е налице непоследователност, като е посочено, че са извършвани „дребни“ услуги към клиенти, без да са сключени договори, в които да бъдат посочени съответните параметри на услугата, а в сключените договори и представените актове обр. 19 липсва конкретика за съществени параметри на извършваните услуги, за да се извърши преценка дали могат да се извършат именно със закупените машини. Следва да бъде посочено, че извън фактите на завеждането им по материалните сметки от гр. 20 и наличността на машини с подобни характеристики при жалбоподателя, същите не могат да се обвържат с покупката им именно от издателите на фактурите, по идентични съображения, изложени по-горе в настоящото решение по отношение доставките на материали.

По изложените аргументи, настоящият съдебен състав намира жалбата за неоснователна, съответно обжалваният ревизионен акт за правилен и законосъобразен.

При този изход на делото и заявената претенция, съдът намира, че на ответника, на основание чл. 161 от ДОПК, се дължи възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита. Изчислено съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в приложимата й редакция) същото възлиза на 2 151,62лв. (две хиляди сто петдесет и един лева и шестдесет и две стотинки).

Водим от горното, Административен съд – Пловдив, XIV състав,

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на СД „ОЛИМПИЯ – 90 – ДЕНЧЕВ – СЪДРУЖИЕ“, ЕИК по БУЛСТАТ: *****със седалище и адрес на управление: гр. **, *****представлявано от Т.В.Д.и Д.Г.Д., чрез пълномощника адв. И.,***, против ревизионен акт № Р-16002416002185-091-001 от 20.10.2016г., издаден от И.К.- началник сектор в ТД на НАП – гр. Пловдив, възложил ревизията, и И.П.- главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 70 от 09.02.2017г. на директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 43 398,69лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 10 655,40лв.

ОСЪЖДА СД „ОЛИМПИЯ – 90 – ДЕНЧЕВ – СЪДРУЖИЕ“, ЕИК по БУЛСТАТ: *****със седалище и адрес на управление: гр. **, *****представлявано от Т.В.Д.и Д.Г.Д., да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 2 151,62лв. (две хиляди сто петдесет и един лева и шестдесет и две стотинки), представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Р България в четиринадесетдневен срок от съобщаването му с препис за страните.

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /П/

Вярно с оригинала!

Секретар: ДТ

ВГ

Номер на акта:	164
Дата:	22 януари 2019 г.
Съдия:	Величка Атанасова Георгиева

Дело:	20177180700657
Тип на делото:	Административно дело
Дата на образуване:	8 март 2017 г.

Решение по дело №657/2017 на Административен съд - Пловдив

Съдържание на акта