Р Е Ш Е Н И Е
№ 69
гр. Силистра, 12 юли 2023 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – Силистра,
в открито съдебно заседание
на трети юли
през две хиляди и двадесет и трета година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Е. Чернева
с участието на секретаря Антония Стоянова, като разгледа докладваното
от съдията административно дело
номер 91 по описа за 2023 година
на съда, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството по делото е
образувано по жалба на „АЛЕКСАНДЪР ЛЕС” ЕООД, ЕИК *********, седалище и адрес
на управление: гр. Силистра, ***, представлявано от управителя Г.Н.М., срещу
Заповед № 68-ФК / 10.04.2023 г. на началника на отдел „Оперативни дейности“ –
Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП за прилагане на принудителна
административна мярка, изразяваща се в запечатване и забрана за достъп за срок
от 14 дни до ползвания от жалбоподателя търговски обект – цех за преработка на
дървен материал, находящ се в с. Полк. Ламбриново, общ. Силистра, ул. „Първа“.
В жалбата се изтъква, че оспореният
административен акт е незаконосъобразен и се моли за неговата отмяна. Посочва
се, че мотивите относно определянето на срока на мярката са бланкетни, а срокът
е определен в нарушение на принципа на съразмерност. Твърди се, че липсват
изводи относно нереално нисък финансов резултат на дружеството или установяване
на касова разлика, които биха обосновали необходимост от прилагане на подобна
ПАМ. Акцентира се, че превозните билети, на които органът се е позовал,
установяват само законният произход на превозваната дървесина, но не и
извършването на продажба на същата. Посочва се, че превозните билети са били
издадени за отпадъчни продукти от производството, които са били предоставени
безвъзмездно. В хода по
същество се релевира допълнително съображение за незаконосъобразност на
оспорената заповед, аргументирано с довода, че в случая за едно и също
нарушение по ЗДДС – неиздаване на касов бон, са били кумулирани две санкционни
производства – за налагане на имуществена санкция и за запечатване на търговски
обект, която теза е застъпена в Решение
на СЕС по дело № С-97/21. По изложените съображения се моли за отмяна на заповедта
и за присъждане на направените по делото разноски.
Ответникът по жалбата - началника на отдел „Оперативни дейности“ –
Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, действащ чрез ст. юрисконсулт Н. О. при ТД на НАП Варна, офис Силистра – е
депозирал становище по делото, според което жалбата е неоснователна. Моли за
отхвърлянето ѝ и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Производството е по реда на чл.
186, ал. 4 от ЗДДС във връзка с чл. 145 и сл. от АПК.
Жалбата е подадена в срока по чл. 149, ал. 1 АПК от лице, което
е адресат на административния акт и има правен интерес от оспорването по
смисъла на чл.147, ал.1 АПК; атакува се индивидуален административен акт,
подлежащ на съдебен контрол, пред компетентния съд. В тази връзка жалбата се явява
допустима. Разгледана по същество същата е основателна по следните съображения:
Жалбоподателят „АЛЕКСАНДЪР ЛЕС” ЕООД
стопанисва търговски обект, съставляващ цех за преработка на дървен материал,
находящ се в с. Полк. Ламбриново, общ. Силистра, ул. „Първа“. На 04.04.2023 г.
в обекта е извършена проверка от органи по приходите с месторабота ГД "Фискален
контрол", отдел „Оперативни дейности“. При проверката е съставен протокол
№ 0090300 / 04.04.2023 г., от който се установява, че за издадени превозни
билети № ********** / 11.01.2023 г., № ********** / 25.01.2023 г., № **********
/ 30.01.2023 г., № ********** /30.01.2023 г., № ********** / 17. 02.2023 г., № ********** /
03.02.2023 г., № ********** / 03.02.2023 г., № ********** /07.03.2023 г. и №
********** / 17.03.2023 г. няма издадени фискални касови бележки от работещото
в обекта фискално устройство. Поради неиздаването на касови бележки за продажбите
на 05.04.2023 на дружеството са съставени девет акта за установяване на административно
нарушение във връзка с посочените превозни билети, както следва - №№ F701768, F701769, F701773, F701775, F701776, F701779,
F701780, F701781, F701786 / г. - за нарушения на чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба
№ Н-18 / 13. 12. 2006 г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин, във вр. с чл. 118, ал. 1 ЗДДС.
За посочените нарушения органът по
приходите издава Заповед № 68-ФК / 10.04.2023 г. за прилагане на принудителна
административна мярка. Според мотивите на заповедта на датите на изброените
превозни билети са били получени плащания в брой, за които не са издадени
фискални касови бележки. Посочено е, че са извършени доставки на „Изрезки и
дърва преработени, Акация, изрезки и дърва преработени“ и според обясненията на
управителя продажбите към физически лица за предлаганата дървесина в обекта
варират от 7 лв. до 250 лв. в зависимост от вида. Описано е, че продажбите не
са отразени в приложените разпечатки на КЛЕН-ове за периода чрез издаване на фискален касов бон чрез
работещия в обекта ЕКАФП. Установените деяния са квалифицирани като нарушения
на чл. 25, ал. 1 и ал. 3, вр. чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г., във
вр. с чл. 118, ал. 1 ЗДДС. Въз основа на това органът е приел, че са налице
предпоставки за прилагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1, т. 1 б. „а“ от ЗДДС,
изразяваща се в запечатване и
забрана за достъп за срок от 14 дни до ползвания от търговеца обект.
Оспорването на посочената заповед е
станало повод за инициирането на настоящото производство, в което, съгласно чл.
168 АПК, следва да се прецени законосъобразността на акта на всички основания
по чл. 146 АПК.
Съгласно чл. 186, ал. 3 от ЗДДС принудителната административна мярка по ал. 1 се прилага с мотивирана
заповед на органа по приходите или от оправомощено от него длъжностно
лице. В чл. 7 от Закона за Националната агенция за приходи са
посочени органите по приходите, като в
т. 1 е отбелязано, че такъв е изпълнителният директор на НАП и неговите
заместници. Със Заповед № ЗЦУ-1148 от 25.08.2020 г.,изменена със Заповед № ЗЦУ
-1157 / 27.08.2020 г., приложени по делото и цитирани в обжалваната заповед,
изпълнителният директор на НАП на
основание чл. 10, ал. 1, т. 1 от ЗНАП е предоставил правомощия на директорите
на дирекции „Контрол“ в ТД на НАП и на началниците на отдели "Оперативни
дейности" в дирекция "Фискален контрол" в ЦУ на НАП да издават
заповеди за налагане на ПАМ-запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС. С оглед изложеното процесната заповед, като
издадена от началника на отдел „Оперативни дейности“ – Варна в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП, се явява издадена от компетентен орган в рамките на
неговите правомощия.
Оспорената заповед е издадена в предписаната от закона писмена форма – чл. 59, ал. 2 от АПК. В нея са изложени фактическите основания,
обуславящи издаването ѝ – описани са нарушенията, извършени чрез
бездействие - неиздаване на фискален бон от ЕКАФП, като от една страна са
посочени обстоятелствата, при които са извършени, а от друга страна е налице
препратка към съставения протокол от проверката. Отделно са изложени мотиви
относно определената продължителност на срока на ПАМ. Въз основа на това съдът приема, че
формата на оспорения акт позволява ефективна съдебна проверка на неговата
материална законосъобразност. Няма допуснати съществени нарушения на разписаната административна
процедура, които да рефлектират върху законосъобразността на постановената
заповед.
Спорът в случая е съсредоточен около
материалната законосъобразност на акта и до съответствието му с целта на
закона.
За да приеме, че са извършени девет
броя продажби на „Изрезки и дърва преработени, Акация, изрезки и дърва
преработени“, за които не са издадени фискални касови бонове, в съставения протокол
за извършена проверка органът се е позовал на девет броя превозни билети.
Принципно протоколът за извършена проверка, съставен по установения ред и форма
от органите по приходите в кръга на правомощията им, се ползва с материална
доказателствена сила за извършените от тях действия и за установените факти и
обстоятелства, съгласно чл. 50, ал. 1 ДОПК. В случая обаче твърдяното възмездно
разпореждане с изрезки и преработени дърва е обосновано само с превозните
билети, от които по преписката са приложени само четири от посочените девет
броя – приложени са № ********** / 17.03.2023 г.(л. 19 от делото), № ********** / 17. 02.2023 г. (л.
20), № ********** / 03.02.2023 г. (л. 21-гръб) и № ********** /07.03.2023 г.(л.
22). Останалите пет броя липсват и макар с разпореждане № 222 / 16.05.2023 г.,
постановено по делото, на ответния орган да са дадени конкретни указания за
представянето им, ведно с дневните финансови отчети и КЛЕН-ове за съответните
дни, такива не са приложени. Тъй като приложените към протокола от проверката
превозни билети не са посочени конкретно по номера и въпреки дадените указания
пет от процесните превозни билети не са представени, то материалната
доказателствена сила на протокола по отношение на непредставените превозни
билети следва да се счете за оборена.
По отношение на приложените превозни
билети с № ********** / 17.03.2023 г.(л. 19 от делото), №
********** / 17. 02.2023 г. (л. 20), № ********** / 03.02.2023 г. (л.
21-гръб) и № ********** /07.03.2023 г.(л. 22) следва да се коментира, че е
неясно въз основа на какви данни е прието, че същите удостоверяват извършването
на възмездна сделка. Превозният билет удостоверява законния произход на описаната
в него дървесина и се издава при транспортирането ѝ (чл. 211 от Закона за горите и чл. 14в – чл.
16 от Наредба № 1 / 30.01.2012 г. за контрола и опазването на горските
територии). Същият не материализира основанието за придобиване на дървесината,
за да се счете, че за дървесината се дължи цена, какъв е бил размерът ѝ,
нито пък удостоверява, че тази цена е платена, респ. постъпила е в касата на
дружеството. Видно от издадените актове за установяване на административни
нарушения е обстоятелството, че получателите по всеки един от превозните билети
са били установени като име и адрес, но от нито един от тях не са събрани
сведения за начина на придобиване на дървесината. Писмени обяснения са дадени
единствено от управителя на дружеството на 04.04. 2023 г. (л. 25-гръб), но
същите са възпроизведени неточно в мотивите на оспорената заповед – конкретно
за описаните в заповедта превозни билети управителят е заявил, че се касае за
почистени от района на предприятието отпадъци, които са дадени безвъзмездно на
населението, а останалата дървесина се продава на цени от 7 лв. до 250 лв. за
тон - т. е. отрича се получаване на парични средства за транспортираната
дървесина по превозните билети.
В този смисъл, при
липсата на данни за възмездния характер на разпореждането с дървесината от страна на
собственика, не може да се счете, че са извършени доставки/продажби, които са
подлежали на регистриране и отчитане посредством издаване на фискална касова бележка от фискално
устройство съгласно императивната разпоредба на чл. 118, ал. 1 ЗДДС, а след
като това е така, не са налице предпоставки за прилагането на принудителна
административна мярка по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС.
На следващо място е необходимо да
бъде обсъдено съображението за незаконосъобразност на оспорената заповед, аргументирано
с довода, че в случая за едно и също нарушение по ЗДДС – неиздаване на касов
бон, са били кумулирани две санкционни производства. Действително с
решението на СЕС, постановено
по дело С-97/21 г. на СЕС, е дадено разрешение, че чл. 273 от Директива
2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система за данъка
върху добавената стойност и чл. 50 от Хартата на основните права на европейския
съюз, трябват да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба,
съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след
провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчно задължено лице
може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на
търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото
посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата,
позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането
на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички
наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. По силата
на чл. 633 от ГПК, решенията на Съда на Европейските общности, произнесени по
отправено преюдициално запитване, са задължителни за всички съдилища и
учреждения в Република България. В т. 35 от цитираното решение въз основа на
текста на чл. 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз е обоснован
изводът, че принципът ne bis in idem забранява кумулирането както на
производства, така и на санкции, които имат наказателноправен характер по
смисъла на този член, за същото деяние срещу същото лице. В същия смисъл са и т. 24 от решение от 22 март 2022 г. по дело С-117/20,
а също и т. 25 от Решение на Съда (голям
състав) от 20 март 2018 година по дело C-524/15 и т. 34 от решение от 26
февруари 2013 г.по дело C-617/10. Процедурата по налагане на ПАМ „Запечатване
на търговски обект“, съгласно решение № С-97/21 на СЕС, е с наказателноправен
характер и по отношение на нея следва да
се приложи чл. 50 от Хартата, което означава, че за да бъде законосъобразна
процесната ЗППАМ, към датата на издаването ѝ не следва да е започнало
друго санкционно производство относно същото деяние. В случая деветте административнонаказателни
производства са образувани със съставянето на актове за установяване на
административни нарушения на 05.04.2023 г. , а заповедта за прилагане на ПАМ е
издадена в по-късен момент– на 10.04.2023 г. Следователно образуването на
производството е станало при наличието на отрицателна предпоставка по смисъла
на чл. 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз, поради което
издадената заповед се явява материално незаконосъобразна и на това основание.
Освен гореизложеното следва да се
коментира и това, че не е направена
преценка относно необходимия баланс между ограничаването на правата на
търговеца и евентуалния размер на пропуснатите приходи за държавата от данъчни
плащания за периода на спиране на работа на търговския обект, тъй като
административната принуда засяга не само права на данъчнозадълженото лице, но и
интересите на фиска, свързан с генерирането на данъчни приходи от извършените
продажби в обекта. Извършването на тази преценка от органа е необходимо във
връзка с изискването на чл. 6, ал. 5 от АПК, но в случая тя липсва. Видно от
Справката за продажби за първите три месеца на 2023 г. е обстоятелството, че
дружеството е продало 3042 тона дървесина, за които са начислени 6574.67 лева
ДДС. Спирането на дейността на обекта за 14 дни несъмнено би довело до много
по–големи загуби за фиска спрямо загубата от дължимия ДДС за неотчетена
продажба (ако такава беше доказана) на няколко куб. м отпадъчна дървесина по
превозните билети. Съвсем отделен е въпросът, че съгласно протокола от
проверката в обекта работят 21 лица на трудов договор и посредством мярката
същите биха били лишени от доходите си за 14 дни, което се явява
непропорционално тежка санкция с оглед тежестта на нарушенията, ако такива бяха
извършени.
По изложените съображения се налага крайния
извод, че оспорената заповед противоречи на закона и не съответства на неговата
цел, поради което са налице основания на отмяната ѝ по чл. 146, т. 4 и т.
5 от АПК.
С оглед изхода на делото и на
основание разпоредбата на чл. 143, ал. 1 от АПК, в полза на жалбоподателя
следва да бъдат присъдени направените разноски. Същите са претендирани в общ
размер на 550 лева и са формирани от платена такса за образуване на дело и заплатено
адвокатско възнаграждение за осъществено процесуално представителство по
представен договор за правна защита и съдействие. С оглед представените
доказателства за извършените плащания за разноски съдът намира, че искането
следва да бъде уважено изцяло. Разноските следва да бъдат възложени в тежест на
Националната агенция за приходите, доколкото последната е юридическото лице, в
структурата на което е административният орган, издал отменения акт – арг. от
чл. 2, ал. 2 от ЗНАП във вр. с § 1, т. 6 от ДР на АПК.
Воден от горното и на основание чл.
172, ал. 2 от АПК, Административен съд гр. Силистра
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед № 68-ФК / 10.04.2023 г. на началника на отдел „Оперативни
дейности“ – Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП за прилагане на
принудителна административна мярка, с която, на основание чл. 186, ал. 1, т. 1,
б. "а" и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС, спрямо „АЛЕКСАНДЪР ЛЕС” ЕООД, ЕИК
*********, седалище и адрес на управление: гр. Силистра, ***, представлявано от
управителя Г.Н.М., е наложена принудителна административна мярка , изразяваща
се в запечатване и забрана за достъп за срок от 14 дни до ползвания от дружеството
търговски обект – цех за преработка на дървен материал, находящ се в с. Полк.
Ламбриново, общ. Силистра, ул. „Първа“.
ОСЪЖДА Националната агенция за
приходите – гр. София да заплати на „АЛЕКСАНДЪР ЛЕС” ЕООД, ЕИК *********,
седалище и адрес на управление: гр. Силистра, ***, представлявано от управителя
Г.Н.М., направените по делото разноски в размер на 550. 00 (петстотин и
петдесет) лева.
Решението подлежи на
обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен
срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: