РЕШЕНИЕ
№ ……….
Гр. Варна,
………………... 2021 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – гр. Варна, Трети
състав, в открито съдебно заседание на дванадесети януари две хиляди и двадесета
година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Дарина
РАЧЕВА
при секретаря Калинка Ковачева и с участието
на прокурора от ВОП , като разгледа докладваното от съдията адм.
дело № 696 по описа на Административен съд – гр. Варна за 2020 година, за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.
Образувано е по жалба от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД – гр. Варна, ЕИК ***, срещу Ревизионен акт № Р-03000319002669-091-001/19.11.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, в частта, потвърдена с Решение № 364/20.02.2020 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Варна при ЦУ на НАП, с която в тежест на дружеството са установени данъчни задължения за данък върху добавената стойност за д.п. 08.2018 г. в размер на 5,00 лева, д.п. 09.2018 г. в размер на 4 603,87 лева, д.п. 12.2018 г. в размер на -1788,84 лева, д.п. 01.2019 г. в размер на -1646,57 лева и д.п. 02.2019 г. в размер на 3000 лева и съответните лихви в общ размер 716,37 лева, и са изменени установените задължения по ДДС за д.п. 10.2018 г. на 833,33 лева и лихви в размер на 85,89 лева, както и за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 4 934,94 лева главница и 319,43 лева лихва до датата на ревизионния акт.
В жалбата се твърди, че след връчването на ревизионния акт е установена счетоводна грешка, а поисканата поправка е отказана незаконосъобразно. Дружеството твърди, че данъчната администрация не е разгледала всички приходи и разходи на дружеството, а само е добавила допълнително установени приходи към декларираните от дружеството финансови резултати, които са били погрешно определени. Счита, че при ревизията са допуснати съществени процесуални нарушения при насрещната проверка на „Юнион партс“ ЕООД. Изложени са и доводи за незаконосъобразност на изводите в ревизионния акт относно покупката от „10х“ ЕООД на машина, която твърди, че е доставена реално. Иска се отмяна на ревизионния акт и присъждане на направените в производството разноски.
Ответникът в производството, Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП счита жалбата за неоснователна и недоказана. Моли жалбата да бъде отхвърлена и в полза на дирекцията да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, след като се съобрази с изложените в жалбата основания, доводите на страните и събраните доказателства, приема за установено следното:
Предмет на обжалване е Ревизионен акт № Р-03000319002669-091-001/19.11.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, изменен с Решение № 364/20.02.2020 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Варна при ЦУ на НАП.
Ревизионният акт е издаден в производство за установяване на задълженията на дружеството за корпоративен данък за 2018 г. и за данък върху добавената стойност за данъчни периоди 08.2018 – 02.2019 г. включително.
Според констатациите в ревизионния акт предметът на дейност на дружеството е неспециализирана търговия на едро, няма регистрирани обекти на територията на страната, няма назначени работници на трудови правоотношения, не притежава ДМА, няма регистриран касов апарат.
От събраните при ревизията счетоводни документи е установено несъответствие при отчитането на направените разходи, квалифицирано като нарушение на чл. 24 от Закона за счетоводството. Допълнително са изискани хронологични регистри за изясняване на обстоятелствата, каквито не са представени. В ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2018 г. дружеството е отразило приходи в размер на 131 757,50 лева, разходи в размер на 276 429,94 лева и отрицателен счетоводен резултат 144 672,44 лева. Преобразувания не са извършени, като е декларирана данъчна загуба в размер на 144 672,44 лева. Изискана е допълнителна информация за начина на формиране на приходите и разходите, каквато до приключване на ревизията не е представена.
При това положение е направен извод за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 от кодекса.
Ревизиращите са изследвали осчетоводените и сключените от дружеството договори за заем с юридическите лица „Файн хоум“ ЕООД, „Рив комерс“ ЕООД, „Ауто авангард 25“ и „Юнион партс“ ЕООД ЕООД (свързани с дружеството), както и постъпилите по банкова сметка ***. Констатирано е, че всички заемодатели са свързани с ревизираното дружество по смисъла на пар. 1, т. 3 от ДОПК, тъй като между представляващите и собствениците им има близка роднинска връзка (първите три са представлявани от майката на представляващата ревизираното лице, а последното – от брат й). Установено е, че сключените договори за заем са на стойност 70 550 лева по-малко от постъпилите по банковата сметка суми, като тази разлика, поради липса на доказателства и обяснения за основанието за превеждането й, е приета за обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК.
Приобщени са доказателства, събрани в предходно ревизионно производство, приключило с Ревизионен акт № Р-03000318004630-091-001/19.02.2019 г. с обхват задълженията на дружеството за ДДС за д.п. 04, 05, 06 и 07.2018 г.
Установено е, че през 2018 г. дружеството е придобило и впоследствие доставило на свързаното лице „Юнион партс“ ЕООД 7 автомобила по договор-поръчка за доставка на фабрично нов автомобил от 25.03.2018 г.
Съгласно договора-поръчка и анекс към него от същата дата, при пълно или частично неизпълнение на договора относно срока за доставка, клиентът има право на неустойка с обезщетителен характер под формата на намаление на цената на стойност 65 000 лева без ДДС при забава до 5 календарни дни и 200 000 лева без ДДС при забава над 5 календарни дни.
На 02.05.2018 г. е сключено допълнително споразумение, с което поради забавата е договорена цена на всеки автомобил 30 200 лева и ДДС 6 400 лева със срок на доставката 05.05.2018 г., както и допълнително споразумение от 10.05.2018 г., с което цената на всеки автомобил се намалява до 11 822,50 лева и ДДС 2 364,50 лева при срок на доставката 19.05.2018 г.
Срокът на доставка на автомобилите първоначално е бил 30.04.2018 г. Автомобилите са предадени с протокол от 22.05.2018 г. На 22.05.2018 г. към получателя са издадени седем фактури с ДО 11 822,50 лева и ДДС 2 364,50 лева, или общо на стойност 82 757,50 лева и ДДС 16 551,50 лева. По тези фактури при ревизираното лице са осчетоводени плащания от 05.07.2018 г. и от 12.07.2018 г. на стойност 14 187 лева и с протокол от 22.05.2018 г. са прихванати задължения на стойност 30 000 лева. Разликата от 55 122 лева няма данни да е платена. Не се установява и авансово плащане, което е условие за влизане в сила на договора между свързаните лица „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и „Юнион партс“ ЕООД.
Предходен доставчик на леките автомобили е „Еспас ауто“ ООД, ЕИК ********* по договор от 27.03.2018 г., което е издало на „Ауто инженеринг 19“ ЕООД две фактури за седемте автомобила, от 16.05.2018 г. и от 22.05.2018 г. на обща стойност 275 858,34 лева и ДДС 55 171,66 лева.
От събраните обяснения и писмени документи е установено, че „Еспас ауто“ ООД е официален дилър на „Рено“ и „Дачия“, а поръчаните автомобили са предадени на ревизираното дружество на 30.03.2018 г., на 30.04.2018 г., на 04.05.2018 г. (2 бр.), на 09.05.2018 г., на 14.05.2018 г. и на 18.05.2018 г. Забавянето е поради несвоевременно плащане на сумите от страна на възложителя „Ауто инженеринг 19“ ЕООД.
Със седемте автомобила получателят „Юнион партс“ ЕООД е извършил последваща доставка в полза на „Рив комерс“ ЕООД (свързано лице, представлявано от майката на представляващата „Ауто инженеринг 19“ ЕООД). Автомобилите са дооборудвани преди продажбата за сума в размер на 12 000 лева всеки. Впоследствие са доставени от „Рив комерс“ ЕООД на Дирекция „Управление на собствеността и социални дейности“ към МВР по договор за обществена поръчка от 18.12.2017 г., на стойност 466 662 лева с ДДС, със срок за изпълнение 27.05.2018 г. Автомобилите са доставени на МВР в срок, на 22.05.2018 г., тоест по тази доставка не са начислявани неустойки за забава.
Предвид всички тези обстоятелства, ревизиращите са приели, че договорите, допълнителните споразумения и протоколите между свързаните лица „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, „Юнион партс“ ЕООД и „Рив комерс“ ЕООД са сключени постфактум с единствена цел да бъде намалена цената на доставката между „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и „Юнион партс“ ЕООД, тъй като няма данни дружеството-получател да е претърпяло вреди от неизпълнение на договора с доставчика. Предвид свързаността на представляващите трите дружества (ревизирано лице, получател по доставка от ревизираното лице и последващ купувач на същите вещи), органите по приходите приемат, че на всички тях е известна крайната дата на доставка на МВР, както и обстоятелството, че не се дължат неустойки по този договор. Освен това органите по приходите констатират, че данъчен документ за неустойката не е издаден от страна на „Юнион партс“ ЕООД, по какъвто начин е следвало да бъде оформен механизмът на прихващане, вместо чрез намаляване на цената на стоките. Органите по приходите са изследвали и размера на дължимата неустойка, с оглед различните дати на доставка на автомобилите, както и с оглед на неустойката, договорена между МВР и доставчика „Рив комерс“ ЕООД. При съпоставка между намалената цена на стоките по процесната доставка и тези стойности, са приели, че неустойката по договора между ревизираното лице и „Юнион партс“ ЕООД е нереално висока и причината за неизпълнението се дължи на ненавременното плащане на доставката от страна на „Ауто инженеринг 19“ ЕООД към „Еспас ауто“ ООД.
По тези съображения, органите по приходите са счели, че изложените обстоятелства попадат в хипотезата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО – когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя без да се вземат предвид тези сделки. Предвид така квалифицираните обстоятелства и липсата на документи и писмени обяснения относно несъответствията с ГДД, органите по приходите са доначислили приходи от продажби до размера на първоначално опредЕта в договора поръчка между „Ауто инженеринг 19“ ЕООД и „Юнион партс“ ЕООД цена, или 193 450,81 лева. Увеличили са финансовия резултат и с констатираните 70 550 лева вноски по банковата сметка от свързани лица, които превишават размера на заемите, предоставени от тези свързани лица, по договор с ревизираното дружество. Като обща стойност на приходите са приели сумата 395 757,81 лева (131 757 лева декларирани от дружеството + 195 450,81 лева доначислена разлика в цената на продадените стоки + 70 550 лева вноски по банкови сметки, за които не е доказано качеството заем).
По отношение на разходите, предвид непредставянето на разходооправдателни документи и на данни за формиране на оборота по сметка 611, органите по приходите са приели, че разходната част следва да бъде формирана от отчетната стойност на продадените на „Юнион партс“ ЕООД автомобили, или 275 858,38 лева.
При това положение е формиран финансов резултат въз основа на приходите, формирани по чл. 122 от ДОПК – 395 757,81 лева, и разходите, формирани по чл. 122 от ДОПК – 275 858,38 лева, или печалба в размер на 119 899,43 лева, върху които е определен дължим корпоративен данък в размер на 11 989,94 лева, както и лихви в размер на 776,08 лева до датата на ревизионния акт.
Във връзка с потвърдените задължения за ДДС е установено, че дружеството е декларирало покупки с право на пълен данъчен кредит, както следва:
Д.п. 08.2018 г.
ДФ № **********/30.08.2018 г., издадена от „БГ Телеком“ ЕООД с предмет интернет и поддръжка, ДО 25 лева и ДДС 5 лева;
Д.п. 09.2018 г.
ДФ № 42219/20.09.2018 г., ДО 11 666,67 лева и ДДС 2333,33 лева,
ДФ № 42259/26.09.2018 г., ДО 11 352,70 лева и ДДС 2270,54 лева, издадени от „10х“ ЕООД с предмет авансово плащане;
Д.п. 10.2018 г.
ДФ № 41732/10.08.2018 г., ДО 4166,67 лева и ДДС 833,33 лева, издадена от „10х“ ЕООД с предмет авансово плащане;
Д.п. 12.2018 г.
ДФ № 231/05.12.2018 г., ДО 124,17 лева, ДДС 24,83 лева с предмет мек модул стълба,
ДФ № **********/05.12.2018 г., ДО 68,25 лева, ДДС 13,65 лева с предмет мотор огледална сфера,
ДФ № 10645/06.12.2018 г., ДО 125 лева, ДДС 25 лева с предмет такса оглед,
ДФ № 35755/06.12.2018 г., ДО 54,08 лева, ДДС 10,82 лева с предмет тренировъчна топка,
ДФ № 7931/07.12.2018 г., ДО 279,99 лева, ДДС 56 лева с предмет масажно оборудване,
ДФ № 233/11.12.2018 г., ДО 120,83 лева, ДДС 24,17 лева с предмет терапевтична призма,
ДФ № 3…1046/11.12.2018 г., ДО 95 лева, ДДС 19 лева с предмет пъзел,
ДФ № 956/12.12.2018 г., ДО 30 лева, ДДС 6 лева с предмет прожектор,
ДФ № 30058929/13.12.2018 г., ДО 2265 лева, ДДС 453 лева с предмет пералня, миялна, пасатор,
ДФ № 52003631/19.12.2018 г., ДО 605,87 лева, ДДС 121,17 лева с предмет компоненти КД, издадени от различни дружества. Общият размер на упражненото по тези фактури право на данъчен кредит е в размер на 753,64 лева;
Д.п. 01.2019 г.
ДФ № 303815/03.01.2019 г., ДО 1524,17 лева, ДДС 304,83 лева с предмет крос тренажор,
ДФ № 303816/03.01.2019 г., ДО 432,50 лева, ДДС 86,50 лева с предмет вибрираща машина,
303818/03.01.2019 г., ДО 951,75 лева, ДДС 190,35 лева с предмет материали,
241/04.01.2019 г., ДО 607,50 лева, ДДС 121,50 лева с предмет люлеещ се цилиндър, платформа за сядане,
*********/04.01.2019 г., ДО 132,50 лева, ДДС 26,50 лева с предмет аспиратор,
**********/24.01.2019 г., ДО 16,66 лева, ДДС 3,33 лева с предмет хамак. Общият размер на упражненото по тези фактури право на данъчен кредит е в размер на 733,01 лева;
Д.п. 02.2019 г.
ДФ № **********/20.09.2018 г., ДО 12 500 лева, ДДС 2500 лева и предмет плащане по договор,
ДФ № **********/03.02.2019 г., ДО 2500 лева, ДДС 500 лева и предмет плащане по договор, издадени от „Юнион партс“ ЕООД.
Относно упражненото право на данъчен кредит в размер на 5 лева за д.п. № 08.2018 г. мотиви в ревизионния доклад и в ревизионния акт липсват.
По отношение на фактурираните през д.п. 09. и 10.2018 г. аванси от „10х“ ЕООД органите по приходите са констатирали, че по тези фактури не са постъпвали суми по сметката на това дружество с наредител „Ауто инженеринг 19“ ЕООД. Приемат също, че няма доказателства доставка по авансите да е била извършена, поради което липсва получена стока и съответно не е налице данъчно събитие, а данъкът във фактурите е начислен неправомерно и за получателя не възниква право на данъчен кредит за д.п. 09.2018 г. в размер на 4 603,87 лева и за д.п. 10.2018 г. в размер на 833,33 лева.
За д.п. 10.2018 г. в ревизионния доклад е отразено, че за този данъчен период дружеството е декларирало резултат ДДС за възстановяване в размер на 4 793,33 лева, като е начислило ДДС по продажбите (-) 1200 лева (3400 лева по продажба към „Елит мото инженеринг“ ЕООД и (-) 4600 лева по продажба към „М.Б.94“ ЕООД, и е упражнило право на данъчен кредит в размер на 833,33 лева по фактура № 41732/10.08.2018 г. за авансово плащане към „10х“ ЕООД и в размер на 2760 лева по фактура за авансово плащане към „Мегатрон“ ЕАД. След като са констатирали липса на постъпили суми по банковата сметка на „10х“ ЕООД с наредител „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, както и за липса на реална доставка по фактурите от „10х“ ЕООД, органите по приходите са приели, че за периода дружеството има задължение за ДДС за внасяне в размер на 6353,30 лева и съответните лихви.
Във връзка с фактурите, по които е упражнено право на данъчен кредит през д.п. 12.2018 и 01.2019 г. органите по приходите приемат, че предвид характера на стоките, предмет на фактурите, те нямат връзка с осъществяваната от дружеството дейност, дружеството няма собствен или нает обект, където да бъдат използвани за дейността, няма работници или служители. Не е дадена информация за предназначението на тези стоки. Предвид това, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС са отказали право на данъчен кредит по тези фактури в общ размер 753,64 лева за д.п. 12.2018 г. и в размер на 733,01 лева за д.п. 01.2019 г.
За упражненото през д.п. 02.2019 г. право на данъчен кредит в общ размер 3000 лева по фактури, издадени от „Юнион партс“ ЕООД с предмет плащане по договор органите по приходите са констатирали, че договор, въз основа на който да бъде определен точният предмет на доставката, не е представен. Не са установени и извършени плащания по фактурите. Предвид това не е установено реалното осъществяване на доставка по тези фактури и настъпването на данъчно събитие, като отразеният във фактурите данък е начислен неправомерно и за него е отказано право на данъчен кредит на жалбоподателя на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
Със жалбата по чл. 152 от ДОПК дружеството посочва, че констатациите относно получените заеми противоречат на представените документи, като представя допълнителен договор за заем с „Рив комерс“ ЕООД от 15.06.2018 г. на стойност 20 500 лева. Посочва, че констатациите относно размера на договорените заеми не съответстват на писмените документи, представени при ревизията. В жалбата срещу ревизионния акт е посочено още, че дружеството е пропуснало да изпише отчетната стойност на продадени стоки, като е поискало отстраняване на счетоводна грешка. Съгласно представеното заявление, след отстраняване на грешката финансовият резултат на дружеството за 2018 г. трябва да стане от (загуба) 144 672,44 лева на (загуба) 190 722,44 лева. Не е представена обосновка или документи, въз основа на което трябва да бъде извършена корекцията, чиято равностойност е 46 050 лева.
С решението по чл. 155 от ДОПК, в частта, относима към задълженията по ЗКПО, решаващият орган e приел, че не е налице превишение на получените суми по банкова сметка ***, за които са сключени договори за заем в общ размер 70 550 лева, които да представляват приходи от икономическата дейност на „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, документирани като заеми от свързани лица. Съответно е посочил, че сумата от 70 550 лева не следва да се взема предвид при определяне на размера на приходите на дружеството по реда на чл. 122 от ДОПК.
Във връзка със сумата 193 450,81 лева, която е разликата между договорената цена на продадените на „Юнион партс“ ЕООД автомобили и фактурната им цена, решаващият орган е повторил обстоятелствата около договорите за покупка и за продажба на автомобилите, проследил е измененията в цената между официалния дилър на автомобилите и крайния получател – МВР. Приел е, че договореностите за неустойка са обстоятелства по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО предвид свързаността на представляващите трите дружества и целта на действията по приемане и предаване на автомобилите, описани в решението, е избягване на плащането на данъци чрез съставяне на анекси и споразумения между лица от един семеен кръг. При това положение е приел, че данъчната основа за облагане по ЗКПО за 2018 г. следва да бъде опредЕ като към декларираните от дружеството приходи бъде прибавена разликата между отчетените от дружеството приходи от продажбата на седемте автомобила и договорната им цена, а като разходи бъде приета сумата 275 858,38 лева, отчетна стойност на продадените автомобили. Така е формирана данъчна основа в размер на 49 349,43 лева и определен корпоративен данък в размер на 4 934,94 лева и лихви върху тази сума в размер на 319,43 лева до датата на ревизионния акт.
Във връзка с поисканата корекция на счетоводна грешка посочва, че предвид провеждането на ревизионното производство по реда на чл. 122 от ДОПК поради липса на първични счетоводни документи, счетоводството не дава възможност за последващ контрол и проверка на верността на обстоятелствата в заявлението, поради което корекцията на облагаемия резултат не може да бъде приета.
По отношение на задълженията за ДДС, установени с акта, за д.п. 10.2018 г. решаващият орган изменя установените задължения на 833,33 лева, като приема, че е налице техническа грешка в ревизионния акт. Посочва, че декларираният резултат за възстановяване е бил възстановен на дружеството, поради което установеният резултат следва да бъде формиран само от отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура 41732/10.08.2018 г., издадена от „10х“ ЕООД, в размер на 833,33 лева.
По фактурите, издадени от „10х“ ЕООД, които касаят авансови плащания, посочва, че от представените при насрещната проверка документи не е установено дружеството да има материална и кадрова обезпеченост за извършване на доставките по трите фактури, не е доказано транспортиране на стоката, съхраняването й. По-специално посочва, че не се установява доставчикът да е разполагал със стоката, да е предал фактически тази стока на получателя, за да настъпи транслативният ефект на продажбата. Посочва, че последващата фактурирана продажба на стоката, която жалбоподателят твърди, че е извършил, не е документирана по начин, който да потвърди идентичността на стоката, както и че впоследствие последващата продажба е развалена, но не се установява стокава да е върната в патримониума на дружеството. Предвид това счита, че на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказано правилно правото на данъчен кредит по тези фактури.
Във връзка с фактурите за стоки, по които през д.п. 12.2018 и 01.2019 г. е упражнено право на данъчен кредит, отбелязва, че не са представени доказателства за местонахождението на стоките, за наличие на обект на дружеството, в който те да се използват за стопанската му дейност, поради което не е установено да са свързани с извършването на облагаеми доставки от дружеството. По тези съображения е потвърдил установените с ревизионния акт задължения.
Що се отнася до фактурите, издадени от „Юнион партс“ ЕООД, по които през д.п. 02.2019 г. дружеството е упражнило право на данъчен кредит, решаващият орган посочва, че в ревизионното производство не са представени договор, доказателства за разплащане и други документи във връзка с фактурираните доставки. Фактурите не са отразени и в счетоводството на ревизираното лице. При това положение счита, че не е доказано основанието за издаване на фактурите, липсват доказателства за получени от ревизираното лице стоки или услуги, поради което посоченият във фактурите данък е начислен неправомерно и за ревизираното лице не възниква право на данъчен кредит съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
В жалбата по чл. 156 от ДОПК са изложени същите твърдения относно допуснатата счетоводна грешка, оспорва се констатация за фиктивна сделка с „10х“ ЕООД и се твърди, че получените услуги от „Юнион партс“ ЕООД са реални, а контрагентът има ресурси. На дадени от съда указания за уточняване на предмета на обжалване и фактическите твърдения е представена молба, в която се оспорва използването на счетоводните регистри на дружеството като изходна информация при определяне на данъчната основа по чл. 122 от ДОПК. На повторно указание за уточняване на фактическите твърдения във връзка с твърденията на органите по приходите при формиране на данъчна основа – за неотчетени приходи от продажби и неотчетени разходи за покупка на автомобили, е подадена молба с искане за ССЕ, която да установи наличност на документи за лазер Епилог, за осчетоводяване на стопански операции, за извършени плащания на данъчна основа и ДДС по фактури от „Ауто инженеринг 19“ ЕООД, „10х“ ЕООД, „Авангард мото 5“ ЕООД и „БГ телеком“ ЕООД, за осчетоводяване на доставките при доставчиците, за наличие на кадрова обезпеченост на доставчиците и в какъв обем, както и за отговор на правните въпроси какъв е размерът на печалбата за 2018 г. и дължимият данък по ЗКПО. Изложени са и общи твърдения по същество относно предпоставките за преминаване към ревизия по чл. 122 от ДОПК и непълен анализ на приходните и разходните документи.
С молба от 05.06.2020 г. са направени твърдения за незаконосъобразност на констатациите в ревизионния акт в частта по ЗДДС и е поискано събиране на доказателства за тези обстоятелства. Представени са доказателства за осчетоводяване на продажби, за внос и за транспорт на стоки при „10х“ ЕООД, каквито констатации в ревизионния акт в потвърдената с решението на директора част няма.
По това доказателствено искане съдът се е произнесъл с нарочно определение от 03.11.2020 г., като е оставил без уважение искането за назначаване на ССЕ, в мотивите си е посочил начина на доказване на твърдяните от дружеството обстоятелства, като е дал отново възможност за уточняване на твърденията и за ангажиране на съответните доказателства.
С молба от 12.11.2020 г. жалбоподателят посочва, че незаконосъобразно при ревизията са определени разходи в размер само на отчетната стойност на автомобилите, продадени на „Юнион партс“ ЕООД, като се твърди, че не са взети предвид други продажби и покупки през ревизирания период. Посочен е размерът на разходите, който е правилен според дружеството, и са представени счетоводни регистри. Направено е твърдение за процесуално нарушение в ревизионното производство във връзка с насрещната проверка на „Юнион партс“ ЕООД като доставчик, както и множество твърдения във връзка със задълженията по ДДС.
Предвид това, нова възможност и още по-точни указания за уточняване на твърденията кои продажби и покупки през ревизирания период не са били взети предвид при определяне на данъчната основа са дадени и в с.з. на 17.11.2020 г.
Постъпило е ново уточнение от 15.12.2020 г., което се отнася до задълженията за ДДС и се твърди, че фактура № 8/25.09.2018 г. за покупка от „Юнион партс“ ЕООД е следвало да бъде отчетена като разход при определяне на корпоративния данък. Изложени са твърдения за наличие на ресурси при „Юнион партс“ ЕООД за извършване на консултантски услуги.
При така установените факти, съдът приема от правна страна, че жалбата е подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК от адресата на акта, за когото е налице правен интерес от обжалването, поради което намира жалбата за допустима. Жалбата е подадена пред надлежен съд по смисъла на чл. 156, ал. 1, изр. последно от ДОПК, в редакцията му след измененията в ДВ бр. 77 от 2018 г.
Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.
Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000319002669-020-001/24.04.2019 г. с обхват задълженията на дружеството за ДДС за данъчни периоди 08.2018 – 02.2019 г. включително и задължения за корпоративен данък за 2018 г. Срокът за извършване на ревизията е 3 месеца от датата на връчване на ЗВР (07.05.2019 година). Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000319002669-020-002/01.07.2019 г. срокът за извършване на ревизията е удължен до 07.10.2019 г.
С Уведомление № Р-03000319002669-113-001/11.09.2019 г. дружеството е уведомено, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК – представената счетоводна отчетност за 2018 г. не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, поради което основата за облагане с корпоративен данък по ЗКПО ще бъде опредЕ по реда на чл. 122 от ДОПК.
Заповедта за възлагане на ревизия и заповедите по движението на производство са издадени от орган по приходите, определен за това със Заповед № Д-1465/31.08.2018 г. на Директора на ТД на НАП – Варна. Ревизионното производство е приключило в посочения срок, определен при спазване на изискванията на чл. 114 от ДОПК.
Възражение срещу ревизионния доклад не е направено.
Ревизионният акт, предмет на контрол в настоящото производство, е издаден от органа, възложил ревизионното производство и органа-ръководител на ревизията, при спазване на изискванията на чл. 119, ал. 2 от ДОПК и с предписаните от закона форма и съдържание. Заповедите за образуване и движение на производството, ревизионният акт и ревизионният доклад са представени и приети от съда на електронен носител, от който се установява, че същите са съставени и подписани в електронна форма с валиден квалифициран електронен подпис на лицата, посочени като техни автори. Предвид разпоредбата на чл. 25, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014 правната сила на квалифицирания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния подпис.
Твърденията за допуснати процесуални нарушения при ревизията и за неправилен извод за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 т. 4 от ДОПК, съдът намира за неоснователни. В хода на ревизията са представени основно счетоводни регистри и малка част от първичните счетоводни документи, което прави невъзможно проследяването на правилността на операциите и съпоставката между отчетените от дружеството финансови резултати и счетоводната му документация. Предвид липсата на пълна счетоводна отчетност, не може да се установи начинът на формиране на разходите. Представените счетоводни регистри са вторични счетоводни документи, които следва да бъдат обосновани при ревизията с първични документи, които за първи път документират съответната стопанска операция. Ето защо изводът на органите по приходите, че не е представена счетоводна отчетност и че воденото счетоводство не дава възможност да бъдат правилно установени данъчните основи за съответните данъци, е правилен и обоснован от събраните доказателства. Въпреки многократно даваната възможност и указания относно обстоятелствата, които подлежат на доказване с писмени документи, включително счетоводни, с каквито дружеството би трябвало да разполага, такива не са представени до края на съдебното производство.
Що се отнася до насрещната проверка на „10х“ ЕООД, от страна на ответника не е оспорено, че искането за представяне на документи и писмени обяснения не е връчено. Въпреки това, в хода на ревизията са представени част от исканите документи. Освен това, в производството по чл. 156 от ДОПК съдът е инстанция по същество, като е предоставил на жалбоподателя възможност и са му дадени многократно указания да представи доказателства в подкрепа на твърденията си. С такива доказателства, доколкото става въпрос за две страни по една и съща доставка, би трябвало да разполагат и двете страни, тоест, със същите доказателства би трябвало да разполага и жалбоподателят. Такива обаче не са представени. Независимо от това, във връзка с данъчните задължения по ЗДДС за д.п. 10.2018 г. по фактура от „10х“ ЕООД, съдът намира, че фактите са изцяло изяснени при ревизията и правилността на изводите ще бъде коментирана по-долу.
По материалната законосъобразност на установените задължения, съдът намира, че изводите на решаващия орган по отношение на потвърдените с решението задължения са правилни и в съответствие с констатираните в производството факти.
По отношение на отказаното право на данъчен кредит за д.п. 08.2018 г. в размер на 5,00 лева, макар в ревизионния доклад, ревизионния акт и в решението по чл. 155 от ДОПК да липсват всякакви мотиви, съдът констатира, че в ревизионното производство и до приключване на съдебното производство не е представен документ за получената доставка, следователно не е изпълнено условието по чл. 71, т. 1 от ЗДДС за надлежно упражняване на правото на данъчен кредит.
По задълженията за ДДС за д.п. 09 и 10.2018 г. съдът отбелязва, че с решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ като краен резултат е отказано право на данъчен кредит по три фактури, издадени от „10х“ ЕООД с предмет авансово плащане. Датата на данъчното събитие при авансово плащане е датата на полученото авансово плащане, в съответствие с чл. 25, ал. 7 от ЗДДС. Съгласно данните във фактурите (л. 88, 88 гръб и 89 от преписката), те са издадени на 20.09.2018 г., на 26.09.2018 г. и на 10.08.2018 г. с предмет авансово плащане и окончателно плащане. Плащането следва да се извърши по банка.
В съдебното производство жалбоподателят е представил доказателства, че „10х“ ЕООД е регистрирало в НАП 30 бр. трудови договори и е правило осигурителни вноски за м. 08.2018 г., както и че е осчетоводило авансовите плащания, като със счетоводна операция е приключило авансовата сделка на 30.09.2018 г. Представен е протокол по чл. 117 от ЗДДС от 21.09.2018 г. за HELIX 30WATT и инвойс от доставчик Epilog Laser от 21.10.2018 г. От товарителница (л. 95 от делото) се установява, че същата стока е доставена в гр. София на „10х“ ЕООД, но от фактурата от ТНТ България ЕООД не може да се установи дали платеният транспорт се отнася за транспортиране на посочената стока до гр. Варна, където се намира декларираният обект на жалбоподателя или на друго указано от него място, където стоката да е била приета за съхранение от негово име. От представените извлечения от банковата сметка на ревизираното лице, както и от представените от него счетоводни регистри на сметка 304, 401 и 503 се установява, че през д.п. 10.2018 г. плащане на аванс по последната фактура към „10х“ ЕООД не е извършвано. Отразено е „разплащане по документ“, без да е посочен номер на документа, на стойност като тази на фактурата, от дата 10.08.2018 г. Това разплащане обаче не може да бъде отнесено безспорно към процесната фактура, тъй като в регистрите липсват данни за него. В същото време в извлечението от банковата сметка (л. 80–гръб) като основание за плащането е посочена друга фактура - № 69574/08.08.2018 г. (проформа фактура на л. 94 от преписката). Според твърденията на дружеството, става въпрос за един и същ лазер Епилог, който е доставен на „М.Б.94“ ЕООД по фактура № 8/25.09.2018 г. Към същата фактура обаче е издадено кредитно известие от 01.10.2018 г., отразено в дневника за продажби за д.п. 10.2018 г. със знак (-). Тези действия означават, че въпросният лазер би следвало да остави следи в регистъра на сметка 304 Стоки както при придобиването му от „10х“ ЕООД, при продажбата му и при връщането му, тоест до извършване на последваща продажба на въпросния лазер, той би трябвало да се води в сметката. Такива данни в аналитичния регистър на сметката (л. 86 от преписката) липсват, а по сметка 401 Доставчици са отразени само авансови плащания. Няма счетоводни данни и за разваляне на доставката между предходния доставчик и ревизираното лице в обхвата на ревизирания период. Предвид това не се установява настъпване на данъчно събитие по фактурата за аванс, нито реална доставка на стоката и наличието й в патримониума на дружеството, за да възникне право на данъчен кредит. Не се установява и извършена корекция от ревизираното лице по реда на чл. 78, ал. 4 от ЗДДС. Всички събития относно доставката, продажбата към „М.Б.94“ ЕООД и издаването на кредитното известие към същото дружество би трябвало да са известни на ревизираното лице на дата 01.10.2018 г., когато получената стока и извършената последваща доставка и разваляне на доставката са документално приключили и не е изтекъл срокът за подаване на СД по ЗДДС за д.п. 09.2018 г., а този за д.п. 10.2018 г. не е започнал да тече. Вместо да извърши корекция обаче, дружеството е упражнило правото на данъчен кредит по авансова фактура за документално приключила, но реално неосъществена доставка. Предвид това, правилни са изводите на органите по приходите, че съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС правото на данъчен кредит по фактури № № 42219/20.09.2018 г., № 42259/26.09.2018 г. и № 41732/10.08.2018 г. от „10х“ ЕООД е упражнено неправомерно от дружеството през д.п. 09 и 10.2018 г. Финансовите показатели на дружеството-доставчик, които се твърдят в жалбата, и за доказване на които е представена таблица, нямат отношение към този извод и не могат да го променят.
За упражненото право на данъчен кредит по доставки на разни стоки през д.п. 12.2018 г. и 01.2019 г. въпреки изявленията в подадените до съда молби няма новопредставени доказателства, въз основа на които да бъде променен изводът, че същите са неотносими към извършвани от дружеството облагаеми доставки и не е установено да са във владение на дружеството и да се намират в негов обект, поради което изводът, че не е налице право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.
Във връзка с твърденията за реално осъществени доставки по фактурите от „Юнион партс“ ЕООД, в съдебната фаза са представени договор за консултантски услуги от 01.04.2018 г., с който „Ауто инженеринг 19“ ЕООД възлага на „Юнион партс“ ЕООС да осъществява консултантска услуга за подготовка и окомплектоване на оферти за процедури за възлагане на поръчки по ЗОП. Срокът на договора е 36 месеца от 01.04.2018 г. до 01.04.2021 г., за което е договорено плащане еднократно на 15 000 лева за услугата и 3 000 лева за консумативи. Едва в съдебната фаза са представени фактури № **********/20.09.2018 г. и № **********/03.02.2019 г. с отразен предмет „частично плащане по чл. 3, ал. 4 от Договор за консултантска услуга от 01.04.2018 г.“. Като доказателства за кадрова обезпеченост е представено копие от трудова книжка на В.И.за стаж като мл. експерт в МОСВ, както и договори от 02.03.2016 г., 12.09.2016 г. и 25.01.2017 г., с които МОСВ възлага на В.И.да извършва финансова верификация на разходи по проекти. Представени са и протокол № 1/13.09.2019 г. от заседание на комисия по ЗОП към Агенция по заетостта, Протокол № 1/09.05.2019 г. от заседание на комисия по ЗОП при Община Несебър, Протокол № 1 от 13.08.2019 г. от заседание на комисия по ЗОП при Технически университет – Варна и Протокол № 453/31.10.2018 г. от заседание на УС на „ЧЕЗ разпределение България“ АД, от който се установява, че „Ауто инженеринг 19“ ЕООД е подало оферти във въпросните поръчки.
Съдът намира, че така представените едва в съдебната фаза фактури и договор за консултантски услуги, страните по които са свързани чрез представляващите ги, нямат достоверна дата. Те не могат да бъдат съпоставени с други доказателства, изхождащи от трети незаинтересовани от спора страни, поради което не могат да се считат за годно доказателство за изгодните за жалбоподателя доказателства. От своя страна протоколите за проведени процедури за възлагане на обществени поръчки, в които жалбоподателят е подал оферта, по никакъв начин не сочат на участие на „Юнион партс“ ЕООД в събирането на информация, оформянето и подаването на оферта и други действия, посочени в договора. Поради това не може да бъде обоснован извод за действително извършени от страна на това дружество услуги, които да бъдат приети за данъчно събитие, предмет на издадените фактури.
Във връзка с установените
задължения по ЗКПО вследствие определяне на приходите на дружеството без да
бъде взет предвид резултатът от сделката за доставка на 7 бр. автомобили на
„Юнион партс“ ЕООД, която е счетена за сключена при условия, чието изпълнение
води до отклонение от данъчно облагане, съдът намира изводите на органите по
приходите за правилни. Предвид свързаността на представляващите трите дружества
– ревизираното лице, прекия получател „Юнион партс“ ЕООД и последващия
получател „Рив комерс“ ЕООД, който доставя автомобилите на крайния клиент –
МВР, действително е житейски логически обосновано да се счита, че за всички тях
са били известни както условията и срока на доставка от официалния дилър „Еспас
ауто“ ООД, така и условията и срока на доставка на крайния клиент. Плащането на
авансите към официалния дилър от страна на ревизираното лице е било изцяло под
негов контрол, както и избора да подпише допълнителни споразумения със своя
получател „Юнион партс“ ЕООД на 25.03., 02.05 и на 10.05.2018 г., въпреки че му
е било известно, че гаранцията, изисквана за влизане в сила на договора за
доставка на автомобилите от „Еспас ауто“ ООД не е била все още внесена (тя е
преведена на 11.05.2018 г.), което неминуемо е щяло да доведе до забавяне на
доставката след първоначално договорения срок 30.04.2018 г., удължен с анекс 1
до 05.05.2018 г. и с анекс 2 до 19.05.2018 г. Като допълнение към мотивите на
ревизионния доклад и на решението на Директора на Дирекция „ОДОП“, които съдът
изцяло възприема, следва да се посочи още, че договореностите между „Ауто
инженеринг 19“ ЕООД и получателя „Юнион партс“ ЕООД са прилагани избирателно и
винаги в ущърб на доставчика, независимо от липсата на навременно авансово
плащане (и съответно несвоевременно влизане в сила на договора между тези
страни) и липсата на пълно плащане на доставката, дори и при „намалената“ цена.
Всичко това води до обоснования извод, че намалението на цената на автомобилите
е било търсен и желан резултат от страните по доставката между жалбоподателя и
„Юнион партс“ ЕООД, който резултат не може да бъде обяснен с действително
претърпени вреди от получателя, подлежащи на обезщетение, или с недостатъци на
стоката, а само с целта да бъдат приведени в действие условията на договора и
допълнителните споразумения, които водят безспорно до намаление на приходите и
съответно, до отклонение от данъчно облагане. Предвид това правилно данъчната
основа е опредЕ без да се взема предвид намалението с така приложената
неустойка.
Доводите на жалбоподателя, че следва към разходите да бъде добавена отчетната стойност на стоката, продадена на „М.Б.94“ ЕООД, също не могат да бъдат споделени. Както беше посочено в частта по ЗДДС, през м. 10.2018 г. към данъчната фактура за продажба № 8/25.09.2018 г. е издадено кредитно известие, което не е представено в преписката, но което е на стойност, идентична с тази на фактурата, тоест, документира разваляне на доставката. Данни за последваща продажба на същата стока в рамките на 2018 г. (за която впрочем липсват и данни за постъпване в патримониума на дружеството) в представените при ревизията и в съдебното производство счетоводни регистри липсват. Ето защо няма как отчетната стойност на тази стока да формира разход, който да бъде взет предвид при формиране на данъчната основа за облагане с корпоративен данък.
Предвид
гореизложеното, жалбата срещу ревизионния акт в частта, потвърдена с решението
на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна следва да бъде отхвърлена. При този
изход на производството и съобразно направеното искане, в полза на дирекцията
на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК следва да бъде определено юрисконсултско
възнаграждение в размера по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения върху материалния интерес
15 985,48 лева, формиран от отказаното право на данъчен кредит –
9 928,85 лева, лихвите върху задълженията за ДДС в общ размер 802,26 лева,
установеното задължение за корпоративен данък – 4 934,94 лева и
определените лихви върху корпоративния данък в размер на 319,43 лева. Дължимото
възнаграждение за посочения материален интерес е в размер на 1009,56 лева.
Водим от гореизложеното и на
основание чл. 160, ал. 1 и 2 от ДОПК,
съдът
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Ауто инженеринг 19“ ЕООД – гр. Варна, ЕИК ***, срещу Ревизионен акт № Р-03000319002669-091-001/19.11.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, в частта, потвърдена с Решение № 364/20.02.2020 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Варна при ЦУ на НАП, с която в тежест на дружеството са установени данъчни задължения за данък върху добавената стойност за д.п. 08.2018 г. в размер на 5,00 лева, д.п. 09.2018 г. в размер на 4 603,87 лева, д.п. 12.2018 г. в размер на -1788,84 лева, д.п. 01.2019 г. в размер на -1646,57 лева и д.п. 02.2019 г. в размер на 3000 лева и съответните лихви в общ размер 716,37 лева, и са изменени установените задължения по ДДС за д.п. 10.2018 г. на 833,33 лева и лихви в размер на 85,89 лева, както и за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 4 934,94 лева главница и 319,43 лева лихва до датата на ревизионния акт.
ОСЪЖДА „Ауто инженеринг 19“ ЕООД – гр. Варна, ЕИК ***, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Варна при ЦУ на НАП сумата 1009,56 (Хиляда и девет цяло и петдесет и шест ст.) лева.
Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщението до страните.
Съдия: