Р Е Ш Е
Н И Е
№954/26.5.2022г.
Гр. Пловдив, 26
май 2022 год.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Административен
съд – Пловдив, І отделение, ІX
състав, в публично съдебно заседание на
двадесет и седми април през две хиляди двадесет и втора година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: НИКОЛАЙ СТОЯНОВ
при
секретаря Станка Журналова, като разгледа
докладваното от председателя адм. дело № 415 по описа за 2022 г., за да се произнесе
взе предвид следното:
Производството е по реда на
Глава ХІХ от Данъчно-осигурителния процесуален
кодекс /ДОПК/.
Образувано
е по жалба на „** 74“ ЕООД, с ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление в
гр. Пловдив, ул. „Георги Кирков“ 15А, представлявано от Г.Т.У.против
Ревизионен акт № Р-16001621002895-091-001/15.11.2021 г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение №
35 от 25.01.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно –
осигурителна практика“ - гр. Пловдив, с което на жалбоподателя, на основание чл. 177 от Закона за
данъка върху добавената стойност са определени допълнителни
задължения за данък върху добавената стойност за периода от 01.05.2019 г. до
31.10.2019 г. в размер на 61 125,44 лв.
главница и 13 014,92 лв. лихви.
В
жалбата се навеждат доводи за неправилност, незаконосъобразност, необоснованост
на РА, като се сочи, че същият е издаден при неправилно тълкуване
и прилагане на материалния данъчен закон, както и в противоречие със събраните
в хода на ревизията доказателства. Твърди се, че не е изпълнен фактическия
състав на чл. 177 ЗДДС. Иска се от съда отмяна на оспорения административен акт. В съдебно
заседание жалбоподателят се представлява от адвокат А., който поддържа жалбата
и моли съда да я уважи по доводите изложени в нея. Претендира разноски по
делото. Подробни
съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена
защита.
Ответникът по жалбата- Директор на дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП,
редовно призован, в съдебно заседание се представлява от процесуалния си
представител юрк. Д., която оспорва жалбата като
неоснователна и ангажират доказателства. По същество на спора счита, че жалбата
е неоснователна, липсват доказателства за оборване на констатациите в
ревизионното производство, което счита, че е законосъобразно проведено. Прави
се искане жалбата да бъде отхвърлена. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение. Подробни съображения по съществото
на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита.
Окръжна прокуратура - гр. Пловдив, редовно
уведомена за възможността за встъпване в настоящото производство, не изпраща представител и не взема становище
по жалбата.
Съдът,
като се запозна със становищата на страните, съобрази събраните в хода на
производството писмени доказателства, прие за установено следното от фактическа страна:
По допустимостта
на жалбата:
Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред
контролния в йерархията на приходната администрация
орган, който с решението си изцяло
го е потвърдил. Така постановеният
от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно -осигурителна практика" - гр. Пловдив резултат и подаването
на жалбата в рамките на предвидения
преклузивен процесуален срок, налагат извод
за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
Административната процедура:
Със
Заповед за възлагане на ревизия /съкр. ЗВР/ № Р-16001621002895-020-001
/ 19.05.2021 г., издадена от Г.П.Й., на длъжност началник сектор при ТД на
НАП-Пловдив, е възложена данъчна ревизия с обхват: отговорност за данък върху
добавената стойност по доставки, извършени от „ЕВРО ИНВЕСТ 2014“ ООД за периода 01.05.2019
г. – 30.11.2019 г., като е определен срок за приключването му – до три месеца,
считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 25.05.2021 г. по
електронен път. Бил
определен и ревизиращия екип, като главен инспектор по приходите С.М.И., била
определена за ръководител на ревизията, а главен инспектор по приходите А.И. Ц.за
член на ревизиращия екип. Със Заповед за изменение на ЗВР /съкр.
ЗИЗВР/ № Р-16001621002895-020-002/25.08.2021 г. срокът за извършване на
ревизията е продължен до 24.09.2021 г., като не е променен обхвата на ревизията. Със Заповед №
Р-16001621002895-023-001/05.10.2021 г. е спряно производството по извършване на
ревизията, което е възобновено със Заповед № № Р-16001621002895-143-001 /
15.10.2021 г. Тези заповеди са връчени по електронен път на ревизираното
дружество.
В
хода на ревизионното производство, в срока по чл.117 ал.1 и ал. 4 от ДОПК е
съставен Ревизионен доклад № Р-16001621002895-092-001/18.10.2021 г., като в срока
за подаване на възражение срещу РД, такова е не е подадено. Въз основа на
съставения ревизионен доклад е издаден Ревизионен акт № №
Р-16001621002895-091-001/15.11.2021 г., който е обжалван пред горестоящия в йерархията административен орган – Директорът
на Дирекция “ОДОП” – гр. Пловдив при Централно управление на Националната
агенция за приходите, който с Решение №
35 от 25.01.2022 г. го е
потвърдил.
Видно от представените по делото заповеди № РД-09-1979/30.09.2021
г., № РД-09-1530/30.09.2020 г., № РД-09-2514/29.11.2021 г., издадени от
териториалния директор на НАП – гр. Пловдив, на органа по приходите, издал
заповедите за възлагане и на органа по приходите, ръководител на ревизията, са
делегирани правомощия по ДОПК.
По делото са представени и сертификати за електронен
подпис на лицата, извършили ревизията и подписали съответните актове, както и
оптичен носител (CD).
В
съдържанието на всички заповеди за възлагането, ревизионния доклад и ревизионния
акт е отразено, че са издадени
чрез информационна система "Контрол" като електронен документ, подписан с електронен подпис. Документите са представен на
цифров носител, позволяващ справка за валидността на квалифицираните електронни подписи към датата на
издаването им.
Изложеното
до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно
производство е възложено от материално компетентен административен орган, при
спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е
постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие
с нормата на чл.
119, ал. 2 във вр. чл.
112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, органи на приходната администрация.
Фактите по делото:
„**
74" ЕООД е регистрирано по реда на ЗДДС от 30.10.2018г. по реда на чл.
96,ал.1 – задължителна във връзка с достигнат облагаем оборот. Промени в
регистрацията по ЗДДС не са извършвани. Основната
дейност на жалбоподателя е свързана със строителство на жилищни и нежилищни
сгради. По повод на нейното осъществяване дружеството е получател по фактури,
издадени от „Евро Инвест 2014“ ЕООД, с предмет СМР и
стоки. Юридическите факти, които са довели до възникване на
правоотношения между „Евро Инвест 2014“ ЕООД и „** 74" ЕООД са договори.
Видно от договор за строителство от 01.08 2018 г. , сключен между
„** 74“ ЕООД, представлявано от управителя Г.Т.У., в качеството му на
възложител по договора и „Евро Инвест 2014“ ЕООД с
ЕИК ********* с управител Г.Т.У., в качеството му на изпълнител по договора,
възложителят е възложил на изпълнителя да извърши срещу заплащане със свои сили
и средства, качествено и в срок СМР на обект „Жилищна сграда с височина
Нк=5,40м., 9,00м.,- 11,00м., 12,00м. и 15,00м.
с подземен гараж за седем броя автомобили и три броя магазини в партера
в УПИ XII - ***, кв.** по плана на „Освобождение и Гео Милев“, ул. „**“ № **,
гр. Пловдив. Видовете СМР са подробно посочени в договора в табличен вид -
подготвителни работи, земни работи, кофражни работи, арматурни работи и
бетонови работи, които изпълнителят трябва да извърши в единица мярка и
количество. Страните са постигнали
съгласие, че всички необходими разходи за изпълнение предмета на договора ще са
за сметка на изпълнителя, като насрещната престация
на възложителя ще бъде в размер на 405 000,00 лв. без ДДС. Дължимото парично
възнаграждение ще бъде изплатено на изпълнителя след подписване на договора по
следния начин: Аванси - в зависимост от етапа на развитие на проекта, като срока
на изпълнение на СМР, предмет на договора е 31.10.2020 г.
На 11.05.2019 г. е сключен договор за
строителство между „** 74“ ЕООД, представлявано от управителя Г.Т.У., в
качеството му на възложител и „Евро Инвест 2014“ ЕООД
с ЕИК ********* с управител Георги Тодоров Узунов, в качеството му на
изпълнител. Предмет на договора е
извършване срещу заплащане на СМР на обект: „Многофамилна
жилищна сграда в ПИ ****по Кадастрална карта отреден за УПИ XVIII - **, кв.196
по плана на Втора градска част, гр. Пловдив, ул. „**“ № * . От приетия по делото договор се установява, че възложителят
е възложил на изпълнителя да извърши срещу заплащане със свои сили и средства,
качествено и в срок СМР. Отделните видовете
СМР са описани на основание детайлно в сключения двустранен договор в табличен вид. Постигнато е
съгласие, че всички необходими разходи за изпълнение предмета на договора ще са
за сметка на изпълнителя, като възложителя ще дължи възнаграждение в размер на 230
000,00 лв. без ДДС. Дължимото възнаграждение ще се изплаща на изпълнителя след
подписване на договора по следният начин: Авансово - в зависимост от етапа на
развитие на проекта. Срок на изпълнение на СМР, предмет на договора е
30.10.2019 г.
В изпълнение на посочените по-горе договори от „Евро Инвест 2014“ ЕООД в периода от 01.05.2019 г. до 31.10.2019 г. са издадени 27 броя фактури, както
следва: фактури с №№ 33/ 17.05.2019 г.,
предмет аванс за обект „Струмица" №1 на стойност 8083,33 лв. и
1616,67 лв. ДДС; 34 /31.05.2019 г., предмет Аванс за обект „**" №
74, стойност 17500,00 лв. и 3500,00 лв.
ДДС; 35/31.05.2019 г., предмет Аванс за
обект „**" № 74, стойност 15500,00
лв. и 3100,00 лв. ДДС; 36/31.05.2019
предмет Услуги-Извършен нулев цикъл на обект „**"№ 74, стойност 85000,00 лв. и 17000,00 лв. ДДС; 37/05.06.2019 г., предмет Аванс за обект „**"
№ 74, стойност 6666,67 лв. и 1333,33 лв.
ДДС; 38/28.06.2019 г. , предмет Аванс за обект „Струмица" №1, стойност 33500,00 лв. и 6700,00 лв. ДДС; 41/ 16.07.2019 г., предмет Извършено СМР по
договор на ул."**" №74, стойност 150000,00 лв. и 30000,00 лв. ДДС; 42/01.08.2019 г. , предмет Аванс за обект
„Струмица" №1, стойност 8333,33 лв.
и 1666,67 лв. ДДС; 43/30.08.2019 г., предмет Услуги-Извършено СМР по договор, стойност
100000,00 лв. и 20000,00 лв. ДДС; 46/02.09.2019
г., предмет Аванс за обект „Струмица" №1, стойност 3750,00 лв. и 750,00 лв. ДДС; 47/03.09.2019 г.
, предмет Аванс за обект „Струмица" №1, стойност 33833,33 лв. и 6766,67 лв. ДДС; 48/04.09.2019
г., предмет Аванс за обект „**" №
74, стойност 12500,00 лв. и 2500,00 лв. ДДС; 49/05.09.2019 г., предмет Аванс за
обект „Струмица" №1, стойност 3666,67 лв. и 733,33 лв. ДДС; 50/12.09.2019
г., предмет Аванс за обект
„Струмица" №1, стойност 4250,00 лв. и 850,00 ДДС; 51/13.09.2019 г. ,
предмет Аванс за обект „Струмица" №1, стойност 8333,33 лв. и 1666,67 лв. ДДС; 52/24.09.2019 г.,предмет
Аванс за обект „Струмица" №1, стойност 4166,67 лв. и 833,33 лв. ДДС; 53/25.09.2019 г., предмет Аванс за обект
„Струмица" №1, стойност 4166,67 лв.
и 833,33 лв. ДДС; 54/27.09.2019 г.,
предмет Аванс за обект „Струмица" №1, стойност 16916,67 лв. и 3383,33 лв. ДДС; 55/30.09.2019 г.,предмет Аванс за обект
„Струмица" №1, стойност 4166,67 лв.
и 833,33 лв. ДДС; 57/30.09.2019 г. , предмет Основни средства по опис, стойност
10000 лв. и 2000 лв. ДДС; 58/30.09.2019 г. . предмет Извършено СМР на обект
„Струмица" №1, стойност 48666,66 лв. и 9733,34 лв. ДДС; 59/02.10.2019 г.,
с предмет Аванс за обект „**" № 74,
стойност 4166,67 лв. и 833,33 лв. ДДС;
61/09.10.2019 г., предмет СТОКИ- Фурна АЕГ,индукц.плот
АЕГ,микровълнова АЕГ,миална Бош
и абсорбатор Тека, стойност 3075,00 лв. и 615,00 лв.
ДДС; 62/16.10.2019 г., предмет Извършено СМР по протокол за магазин, стойност
14200,00 лв., 2840,00 лв. ДДС; 63/21.10.2019
г., предмет Извършено СМР на Обект ** № 74, стойност 13666,66 лв. и 2733,33 лв.
ДДС; 64/22.10.2019 г.,предмет Извършено
СМР на обект „Струмица" №1, стойност 16866,67 лв. и3373,33лв. ДДС; 65/22.10.2019
г., предмет Издължена кабелна мрежа на обект „Струмица"1, стойност
22000,00 лв. и 4400, 00 лв. ДДС.
От
данни, събрани в хода на извършени насрещни проверки и направените справки в
информационните масиви на НАП е установено, че посочените по-горе фактурите/процесните/ са включени
от „** 74“ ЕООД в дневниците за покупки и СД по ЗДДС за периодите от
01.05.2019 г. до 31.10.2019 г. Дружеството
е упражнило по тях правото си на приспадане на данъчен кредит възлизащ общо в
размер на 130 594,99 лв. Установено е също така, че доставките са платени
от получателя.
Ревизионните
органи са установили, че процесните 27 броя фактури са включени в дневника за продажби и СД по
ЗДДС на „Евро Инвест 2014“ ЕООД за периодите от
01.05.2019 г. до 31.10.2019 г., като със
СД е деклариран резултат ДДС за внасяне в размер общо на 61 125,44 лв.
Така декларираният от доставчика данък не е внесен от него в бюджета.
Приходната
администрация е установила, че собственикът на
капитала и управител на „** 74“ ЕООД и на „Евро Инвест
2014“ ЕООД е едно и също лице - Георги Тодоров Узунов, което е нямало как да не е знаело, че данъкът по тези доставки
няма да бъде внесен.
Ревизиращите
органи приемат, че „** 74“ ЕООД и „Евро Инвест 2014“ ЕООД са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3,
б. „г”, „д” и „м” от ДР на ДОПК към момента на издаване на процесните
фактури.
Въз основа на така установените в хода на ревизията обстоятелства и факти,
преценени в тяхната съвкупност, органите по приходите са приели, че в
конкретния случай са налице предпоставките за ревизиране на отговорност на „** 74“ ЕООД чрез прилагането на чл. 177 от ЗДДС, тъй като дружеството се явява получател по облагаема доставка и отговаря
за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, в случая доставчика „Евро Инвест 2014“ ЕООД, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко
или косвено с дължим и невнесен данък и е знаело, че данъкът по доставките няма
да бъде внесен. Затова на основание чл. 177, ал. 1 и ал. 2, вр. ал. 6 от
ЗДДС за съответния данъчен период /от 01.05.2019 г. до
31.10.2019 г./ е вменена солидарна отговорност на „** 74“ ЕООД за дължим ДДС в размер на 61 125.44
лв./какъвто е размера на неефектино внесения данък/,
ведно с лихви в размер на 13 014,92 лева.
За да потвърди РА, решаващият орган е възприел изцяло мотивите на
ревизиращия, като подробно е посочил нормативната уредба регулираща този вид
финансови отношения, изложил е подробни мотиви за неоснователността на жалбата
на „** 74“ ЕООД срещу РА, като е анализирал всички факти
около сделките, както и всички останали възражения на ревизираното дружество.
Наред с това, изрично е отбелязал, че данъчното задължение възниква по силата
на закона, като срокът за плащане е законно установен. Доколкото се касае за
публични задължения, солидарната отговорност по чл.
177, ал.1 от ЗДДС не е ограничена само до размера на дължимия и невнесен данък.
За публичните задължения е неприложимо типичното за облигационните
правоотношения относително действие на солидарността /по чл. 126 от ЗЗД/,
поради което и по аргумент от специалната норма на чл. 16, ал. 3 от ДОПК
забавата на единия съдлъжник поставя в забава и
другите. В резултат на това, солидарно отговорният получател по доставката
отговаря не само за главното задължение за ДДС на доставчика, но и за акцесорното задължение за обезщетение за забавено
изпълнение в размер на законната лихва върху главницата, считано от началото на
забавата до датата на погасяване на задължението.
При
така установената фактическа обстановка съдът
следва да изложи от правна страна на следното:
Настоящият съдебен състав не откри данни
за нарушения, водещи до формална или процесуална незаконосъобразност на РА.
Съобразно периодите на спирането му, производството е приключило в срока,
установен от чл. 114, ал. 2 от ДОПК, надлежно определен от
органа, възложил ревизията. Ревизионният доклад е съставен и връчен на данъчния
субект в определените от чл. 117, ал. 1 и ал. 4 от ДОПК срокове. Ревизионният
акт е издаден в определения от чл. 119, ал. 2 от ДОПК срок, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа
изложение на фактическите и правните основания за постановяването му, с
извършено позоваване на изготвения ревизионен доклад.
От преписката не се установява при
извършването на ревизията, събирането и обсъждането на доказателствата, и
формирането на фактическите и правните им изводи, да са нарушени принципите на
данъчния процес от страна на ревизиращите органи по приходите при упражняване
на техните процесуални права, или същите да са извършили действия, надвишаващи
законовите им правомощия. Липсват данни в хода на ревизионното производство
ревизираното дружество да е имало някакви съмнения в обективността на органите
по приходите и да е поискало член на ревизиращия екип да бъде отстранен, тъй
като не е обективен. Няма основание да се приеме и че някое от действията на
приходната администрация, извършени за изясняване на всички правнорелевантни
факти, не е в съответствие с реда и средствата предвидени в ДОПК. На
задълженото лице е била предоставена достатъчна възможност да представи
изисканите му документи и сведения в хода на ревизията, същото е било редовно
уведомявано както за откриването на производството, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за
исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на публичните
му задължения. В хода на ревизията органите по приходите са попълнили
преписката с необходимите според тях доказателства, на база на които е извършена
проверка на релевантните за облагането на жалбоподателя обстоятелства.
Извършените въз основа на тези доказателства фактически констатации и
направените правни изводи са предмет на преценка при проверката за материалната
законосъобразност на РА. Отделно в процесуалния закон са предвидени достатъчно
възможности ревизираното лице в пълнота да упражни правото си на защита чрез
попълване на преписката с необходимите доказателства, включително чрез
отправяне до решаващия орган или до съда на искания за тяхното събиране, като в
конкретния случай жалбоподателят се е възползвал от тези възможности, в
преценения от него за необходим обем. Предвид това съдът намира, че при
извършване на ревизията, както и при постановяването на свързаните с това
актове, приходната администрация е действала в съответствие с вменените й
задължения, формулирани като основни принципи в данъчно-осигурителното
производство. От събраните по делото доказателства не се установява да са
допуснати съществени процесуални нарушения при извършването на ревизията.
По отношение на съответствието на РА с материалноправните разпоредби и административно –
производствените правила, съдът прие, че не е налице твърдяната с жалбата
незаконосъобразност. По делото няма спор по установеният факт, че доставчикът „Евро Инвест 2014“ ЕООД е извършил описаните в РД облагаеми
доставки, начислен е дължимия ДДС, „** 74“ ЕООД е ползвало данъчен
кредит по процесните фактури, а „Евро Инвест 2014“ ЕООД е декларирало ДДС за внасяне в общ размер
на 130 594,99 лв., от който данък не е внесен 61 125,44 лв. Спорът е
по правото – дали при така установените от органите по приходите факти,
правилно е ангажирана отговорността на дружеството жалбоподател на основание чл. 177 от ЗДДС, като следва ли да се
приеме, че при ревизираното дружество е налице знание за невнасяне на дължимия
данък по смисъла на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС и доказано ли е това от
приходния орган при условията на чл. 117–120 ДОПК.
Правната рамка на спорният казус се
съдържа в приложението на разпоредбата на чл. 177, ал. 1-7 от ЗДДС. Съгласно чл. 177, ал. 1 ЗДДС, регистрирано лице -
получател по облагаема доставка, отговаря за дължимия и невнесен данък от друго
лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко
или косвено с дължимия и невнесен данък. Отговорността по ал. 1 се реализира,
когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма
да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117-120 от ДОПК. В нормата на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС са дадени две възможни
хипотези по отношение на знанието –регистрираното лице е знаело или е било
длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен. В съдебната практика /Решение № 6322/24.04.2019 г., постановено по адм. д. № 13411/2018 г на ВАС- първо отделение/ се приема,
че за обосноваване на наличие на "знание" по смисъла на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС е необходимо да бъдат
установени обективни обстоятелства, които да сочат, че действителните отношение
между търговците надхвърлят рамките на обичайните делови отношение между
доставчик и получател на доставката. Нормата на чл. 177, ал. 3, т. 1 от ЗДДС определя, че за целите на ал. 2 се приема, че лицето е било длъжно да
знае, когато са изпълнени едновременно следните условия: дължимият данък по ал.
1 да не е ефективно внесен като резултат за данъчен период, от който и да е
предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга,
независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и т. 2- облагаемата
доставка да е привидна, да заобикаля закона или да е на цена, която значително
се отличава от пазарната. В случаите по чл. 177, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС отговорността се
реализира по отношение на лицето, пряк получател по доставката, по която не е
внесен дължимият данък, а когато събирането е неуспешно, отговорността може да
бъде реализирана по отношение на всеки следващ получател по реда на доставките.
В случая се касае за отговорност на пряк
получател по реда на доставките, какъвто се явява ревизираното лице. Тази
отговорност е особен вид солидарна отговорност на регистрирано по ЗДДС лице -
получател по доставката за невнесен данък добавена стойност от друго лице по
веригата, доколкото е ползвано право на приспадане на данъчен кредит, свързан
пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Отговорността възниква при
кумулативно наличие на следните законово определени предпоставки: лицето, чиято
отговорност се ангажира да има качеството получател по облагаема доставка; да е
ползвало данъчен кредит пряко или косвено свързан с доставката; дължимият ДДС
да не е внесен в бюджета като резултат за съответния период и лицето да знаело
или да е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен съгласно чл. 177, ал. 2 от ЗДДС. Тежестта да се докаже
наличието на всеки един елемент от фактическия на чл. 177 от ЗДДС е изцяло върху
данъчната администрация. Същевременно чл. 177, ал. 6 от ЗДДС предвижда принцип на субсидиарност при реализиране на отговорността -
първоначално отговорността се реализира по отношение на прекия получател по
доставката, по която не е внесен дължимият данък, а, когато събирането е неуспешно,
по отношение на който и да е от следващите получатели от поредицата доставки.
Това означава, че администрацията е длъжна първо да насочи претенцията си към
лицето, пряк получател по доставка и едва след това, към други лица, за които
са възникнали условията за носене на отговорност. Задължително условие за
реализиране на солидарната отговорност е относно доставката, в която всяко лице
участва, да са налице условията на чл. 177, ал. 1, съответно ал. 2 от ЗДДС. Следва да се има
предвид, че това правило се прилага съответно и спрямо предходните доставчици
съгласно чл. 177, ал. 7 от ЗДДС.
При тази нормативна регламентация следва
извод, че отговорността по чл. 177 от ЗДДС възниква при наличието
на няколко материалноправни предпоставки, а именно:
1. Ревизираното лице да е регистрирано по ЗДДС лице - получател по облагаема
доставка; 2. Да е осъществена облагаема доставка, по която доставчикът е издал
фактура с посочен на отделен ред ДДС, който ДДС доставчикът е длъжен да внесе в
бюджета; 3. Дължимият данък не е внесен от доставчика; 4. Получателят по
облагаемата доставка да е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, пряко
или косвено свързан с невнесения данък и 5. Получателят да е знаел или да е бил
длъжен да знае, че данъкът няма да бъде внесен. Тези нормативно регламентирани
предпоставки трябва да са налице кумулативно - липсата на който и да е от
елементите от правопораждащия фактически състав,
възпрепятства възможността да се реализира отговорността по чл. 177, ал. 1 във вр.
с ал. 2 от ЗДДС.
В разглеждания казус установените с
оспорения РА задължения на „** 74“ ЕООД, се основават на наличието на хипотезата
на чл. 177, ал. 2, предл. първо от ЗДДС-реализиране на отговорността, когато
ревизираното лице-получател по облагаеми доставки е знаело, че данъкът няма да
бъде внесен от неговия доставчик.
Осъществяването на първите две от
посочените по-горе материалноправни предпоставки от
фактическия състав на отговорността по чл. 177, ал. 1 ЗДДС не е спорно между
страните, а и се установява от събраните по делото доказателства. Ревизираното
дружество е регистрирано по ЗДДС лице към периода на осъществяване на процесните доставки, като
„** 74“ ЕООД е "получател" по смисъла на чл. 11, ал. 2 от ЗДДС на облагаеми доставки
/по см. на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС/ по фактури, издадени
от „Евро Инвест 2014“ ЕООД през данъчен период от 01.05.2019
г. до 31.10.2019
г. Съответно „Евро Инвест 2014“ ЕООД е доставчик по облагаеми доставки по смисъла
на чл. 11, ал. 1 от ЗДДС по процесните
фактури. Посочените фактури са приобщени към ревизионната преписка и са приети
като доказателства по делото, няма спор, че обективират
реално осъществени облагаеми доставки и съдържат необходимите реквизити, вкл.
посочен на отделен ред ДДС.
Наличието на третата материалноправна
предпоставка за реализиране на отговорността по чл. 177, ал. 1 от ЗДДС /дължимият ДДС да не е
внесен от доставчика/, също е доказано предвид неоспорената справка за
задълженията на „Евро Инвест 2014“ ЕООД към 18.10.2021 г.
Връзката между невнесения данък и данъчния
кредит, какъвто е смисълът на законовото изискване, ще е налице, когато е
налице поредица от облагаеми доставки с предмет същата стока или услуга,
независимо дали е в същия, изменен или в преработен вид. За да се счита за
осъществена тази материалноправна предпоставка по
чл. 177, ал. 1 от ЗДДС, достатъчно е да е
налице пряка или косвена причинно-следствена връзка между дължимия и невнесен
данък и приспаднатия данъчен кредит. В случая „** 74“ ЕООД, като получател по
облагаеми доставки, фактурирани с процесните фактури,
издадени от доставчика „Евро Инвест 2014“ ЕООД в периода от м. 05.2019 г. до м. 10.2019 г.,
е отразило същите в дневника за покупки, съответно тези покупки са участвали
при формиране на резултата в подадената справка-декларация по ЗДДС за
съответния период. Ревизираното дружество като регистрирано по ЗДДС лице и
получател по облагаемите доставки, е упражнило правото си на данъчен кредит по процесните фактури. С оглед на изложеното съдът приема за
доказано, че правото на приспадане на данъчен кредит, ползвано от „** 74“
ЕООД за визираните периоди и доставки, е свързан пряко с дължимия и невнесен от
„Евро Инвест 2014“ ЕООД ДДС за данъчен период от 01.05.2019
г. до 31.10.2019
г., с което се явява изпълнена и четвъртата материалноправна
предпоставка за отговорността по чл. 177, ал. 1 от ЗДДС.
В случая реализираната с оспорения РА на
основание чл. 177, ал. 1 от ЗДДС отговорност на „** 74“
ЕООД за данък върху добавената стойност по доставки, извършени от „Евро Инвест 2014“ ЕООД, от фактическа и правна страна и
обоснована с наличието на хипотезата на чл. 177, ал. 2, предл. първо от ЗДДС – ревизираното лице-получател по
облагаеми доставки, е знаело, че данъкът няма да бъде внесен от неговия
доставчик. За разлика от втората хипотеза по чл. 177, ал. 2, предл.
второ от ЗДДС /ревизираното лице – получател по облагаеми доставки е било длъжно да
знае, че данъкът няма да бъде внесен от неговия доставчик/, за наличието на
която хипотеза законът въвежда презумпция, че лицето е било длъжно да знае, ако
едновременно са изпълнени регламентираните в чл. 177, ал. 3, т. 1 и т. 2
условия, то за случаите на знание по чл. 177, ал. 2, предл. първо от ЗДДС липсват нормативно разписани и посочени
условия, при които това знание ще се счита за установено. Касае се за всякакви
факти и обстоятелства, че на лицето е било известно или че на лицето не е
възможно да не е било известно обстоятелството, че данъкът няма да бъде внесен.
Ето защо при реализиране на отговорността по чл. 177, ал. 1 във вр.
с ал. 2, предл.
първо от ЗДДС, фактът, че ревизираното лице – получател по облагаеми доставки, е знаело,
че данъкът няма да бъде внесен от неговия доставчик, подлежи на доказване, като
в тежест на органите по приходите е да установят и докажат факта на знание на
получателя, че доставчикът му няма да внесе дължимия ДДС. В т. 59 и т. 61 от решение по обединени дела
С-439/04 и С-440/04 на Съда на Европейския съюз се подчертава, че въз основа на обективни
фактори се извършва преценка относно това дали данъчно задълженото лице е
знаело или е трябвало да знае, че със своята покупка, е участвало в сделка,
свързана с измамно избягване на ДДС. Обстоятелството, че данъчно задълженото
лице е действало добросъвестно и е предприело всяка разумна мярка в рамките на
собствените си възможности, е важна предпоставка за решаване на въпроса следва
ли лицето да бъде държано отговорно. Следователно наличието на знание следва логически
да се изведе от определени обективни факти от действителността, които взети
заедно указват, при липса на друго логично обяснение, на наличие на такова
субективно отношение към неплатеното чуждо задължение, като се отчитат всички
фактори, касаещи наличието на грижа на добър търговец към собствените работи,
знанието и добросъвестността на лицето, чиято отговорност се ангажира по този
ред. Релевантният момент за установяване на знание, че данъкът от „Евро Инвест 2014“ ЕООД няма да бъде внесен е към момента, към
който „Евро Инвест 2014“ ЕООД издава фактурите. В процесния случай при условията на пълно доказване, следва
да се установи, че представляващия „** 74“ ЕООД в процесния
период е знаел, че по издадените фактури от „Евро Инвест
2014“ ЕООД ДДС няма да бъде внесен от „Евро Инвест
2014“ ЕООД.
Обстоятелствата, които са преценени от
ревизиращите органи в тяхната съвкупност, сочат наличие на знание в дружеството
получател, установено чрез фигурата на неговия управител, че данъкът няма да
бъде внесен от страна на доставчика. В този смисъл правилно изяснените
обстоятелства, касаещи еднаквост между едноличния собственик и управител на „Евро Инвест 2014“ ЕООД и едноличен собственик и управител на „** 74“
ЕООД говори за знание в получателя. Безспорно сделката е сключена между
свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. „г”, „д” и „м” от ДР на ДОПК. Наличието на такава
връзка между управителите на двете дружества /получател и доставчик/ обосновава
с абсолютна степен на сигурност знанието от страна на получателя, че дължимият
ДДС няма да бъде внесен. Този извод е потвърден и с изясненото обстоятелство, че
двете дружества при сключването на договорите за строителство от 01.08.2018 г.
и 11.05.2019 г. са подписани от едно и също лице и за възложител и за
изпълнител, като именно управителят на двете дружества Георги Тодоров Узунов. Потвърждава
се и от фактите, че подадените СД по ЗДДС, както на „Евро Инвест 2014“ ЕООД, така и на „** 74“ ЕООД са подавани по
електронен път с един и същи КЕП.
Ето защо обоснован е изводът на приходните
органи, че управлението на двете дружества се е осъществявало от едно и също физическо
лице, което сочи наличие на знание у получателя за поведението на неговия доставчик
и е индикция за знание за невъзможността да бъде
внесен дължимия ДДС.
От доказателствата по делото се
установява, че действителните отношенията между търговците надхвърлят рамките
на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставка, поради
което установените обстоятелства обосновават извод за наличие на хипотезата на
чл. 177, ал. 2 предл. 1во ЗДДС, като ревизираното дружество не може да
се приеме, че е взело всички мерки по смисъла на т. ЗЗ от Решение по дело С-384/04 на Съда на ЕС, за да
избегне тази отговорност. В посоченият смисъл е и трайната съдебна практика,
изложена в Решение № 4779/18.04.2017 г. по адм.
д. № 1163/2016 г. на ВАС- I отд., Решение №
5588/04.05.2017 г. по адм. д. № 8260/2016 г., на
ВАС- I отд. и др.. Изложени от органите по приходите
обстоятелства налагат безспорният извод, че двете дружества се явяват свързани
лица по смисъла § 1, т. 3, б. „г”, „д” и „м” от ДР на ДОПК, поради което между тях
съществуват по особени и близки отношения, надхвърлящи нормалните отношения
доставчик – получател, което обосновава знанието у получателя на доставките, че
дължимият данък няма да бъде внесен от доставчика. Задължение за внасяне на ДДС
по една облагаема доставка на стоки и/или услуги е на доставчика, който се
явява като посредник между задълженото лице за данъка (получателя по
доставката) и държавата. В отклонение от това правило и за предотвратяване на
злоупотреби разпоредбата на чл. 177, ал. 1 ЗДДС регламентира именно
настоящата солидарна отговорност на регистрирано лице - получател по облагаема
доставка за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото
първият е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или
косвено с дължимия и невнесен данък. Законовите предпоставки, за да се ангажира
тази солидарна отговорност на жалбоподателят, са обстоятелството, че дължимият
ДДС не е ефективно внесен за данъчния период от предходен доставчик по
облагаемата доставка. Основателно е ангажирана солидарната отговорност на
дружеството жалбоподател и поради наличието на безспорни доказателства, че
същото е знаело, че данъкът няма да бъде внесен. Това обстоятелство в случая е
безспорно доказано и не е оборено по никакъв начин от жалбоподателя.
Правилно е определено
задължението на жалбоподателя по реда на
чл. 177 от ЗДДС в размер на 61 125,44 лв., което не е целият размер
на начисления от доставчика данък по издадените от него 27 броя фактури, за периодите
от 01.05.2019 г. до 31.10.2019 г., възлизащ целия
на 130 594,99 лв. Установено е, че неефективно внесения данък е в размер
на 61 125,44 лв., формиран като резултат ДДС за внасяне за данъчни периоди от
01.05.2019 г. до 31.10.2019 г., който не е внесен в бюджета. Поради това размерът на
задължението по чл. 177 на „** 74“ ЕООД, правилно е определен на 61 125,44
лв., в съответствие с принципа на
пропорционалност.
Обхватът на
солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС включва
и задълженията за лихви за забава
върху дължимия и невнесен данък от друго лице/така ТР № 4 от
10.05.2022 г. на ОСС на съдиите от
I-ва и II-ра колегии на ВАС на РБ по т. дело
№ 2/2020 г. /.
При изложеното съдът счита, че
жалбата на „** 74“ ЕООД е неоснователна
и като такава следва да бъде
отхвърлена, а РА, като правилен и законосъобразен – потвърден.
По съдебните
разноски:
Съобразно изхода на делото на данъчна администрация се дължат сторените разноски по производството за осъществената юрисконсултска защита. На основание чл. 161, ал. 1 изр. последно от ДОПК
във връзка с чл. 8 , ал. 2 т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, те се констатираха в размер на 2754,21 лв.Ето защо,
Съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на „** 74“ ЕООД, с ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление в
гр. Пловдив, ул. „Георги Кирков“ 15А, представлявано от Г.Т.У.против
Ревизионен акт № Р-16001621002895-091-001/15.11.2021
г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 35 от
25.01.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна
практика“ - гр. Пловдив, с който на основание чл.
177 от Закона за данъка върху добавената стойност са определени допълнителни задължения за данък върху добавената
стойност за периода от 01.05.2019 г. до 31.10.2019 г. в размер на 61 125,44 лв. главница и 13 014,92 лв.
лихви.
ОСЪЖДА „„** 74“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление в гр. Пловдив, ул. „Георги
Кирков“ 15А, представлявано от Г.Т.У.да заплати на Национална
агенция по приходите сумата
от 2754,21 лева
/две хиляди седемстотин
петдесет и четири лева и двадесет и една стотинки/,
представляваща съдебни разноски.
Решението
подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния
административен съд на Република България
в четиринадесет дневен срок от съобщаването
на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: