Р Е Ш Е Н И Е
Номер 919 16.10.2023г. град Бургас
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – БУРГАС, първи състав, в
открито заседание на двадесети септември две хиляди двадесет и трета година, в
състав:
Съдия: Димитър Гальов
Секретар: Десислава Фотева
като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 830 по описа за 2023
година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.145 и сл. от АПК,
във вр. с чл.186, ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Oбразувано e по жалба
на „Старт-3-2017“
ЕООД, ЕИК ***, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от
управителя Д.* Джансу, против Заповед за налагане на ПАМ № 11429 от
13.03.2023г., издадена от началник отдел „Оперативни дейности“- Велико Търново
в Дирекция „Оперативни дейности“, Гл.дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП. Иска се отмяна на оспорената заповед по изложените в жалбата
съображения.
Със заповедта,
на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС,
вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, за нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба
Н-18/13.12.2006г. на Министъра на Финансите, административният орган наложил на
дружеството принудителна административна мярка (ПАМ) – запечатване на търговски
обект – магазин парфюмерия, находящ се в ***, стопанисван от дружеството- жалбоподател,
за срок от 14 /четиринадесет/ дни и бил забранен достъпа до обекта за срока на
ПАМ.
Жалбоподателят твърди, че заповедта е издадена
в нарушение на процесуалните правила, материалния закон и неговите цели.
Изтъква се съществени процесуални нарушения, тъй като никъде в заповедта не
било посочено какви са вредите за фиска, предвид това, че нарушението е
отстранено веднага и е издаден касов бон на 28.02.2023г. в 11.06 часа за сумата
от 4 /четири/ лева, с което е предотвратена възможността за настъпване на
каквато и да било вреда за фиска. На следващо място, констатираната положителна
касова разлика е отразена некоректно, тъй като посочената разлика от 950.31
лева не е действителната касова наличност, за което е направено възражение.
Както било посочено, в чекмеджето на намиращото се в обекта бюро се съдържа
пластмасова кутия, в която се съхраняват реално реализираните в рамките на
работното време обороти, а именно 10 лв. служебно въведена сума и 4 лева,
реализиран оборот към 11.10 часа или общо 14 лева. Въпросното чекмедже не
следва да бъде прието като каса, тъй като в него наред с пластмасовата
кутия-каса с оборотните средства се съдържат и други вещи. Сочи се, че в това
чекмедже, отделно от кутията-каса е бил наличен и бял плик, съдържащ 13 бели
плика, с разпределени в тях парични средства. Позовава се и на протокола от
извършената проверка, в който е записано, че върху 13-те плика са изписани дати
и смени и за кой обект се отнасят и е било видно, че тези суми не касаят
оборотни средства от деня на проверката и не са относими към касовата наличност
на обекта към 11.10 часа на 28.02.2023г. Освен това е направен опис на
съдържанието на намерените 13 плика, при който е установен надпис от коя смяна и
за кой обект се отнася. Лицето- служител на фирмата, присъствало по време на
проверката също заявило, че не всички пликове съдържат обороти от предходни дни
от проверявания обект. Изтъква се, че сумите са съхранявани и е следвало да се
предоставят на управителя, тъй като този ден е последният календарен ден на
месеца и предвид размерите на сумите, същите следвало да се съхраняват за
сигурност именно в това чекмедже на дружеството. Наред с това се сочи, че е
обективно невъзможно реализирането на оборот от 950 лева за два часа след
началото на работното време, с оглед часа на проверката- 11.10 часа, а такава
сума трудно се реализира дори за месец. Това обстоятелство следвало да бъде
отчетено от проверяващите, ако действително са извършили заявеното „еднодневно
наблюдение“.
На следващо място, оспорващата страна сочи, че
в заповедта липсват мотиви относно продължителността на мярката. Срокът за
постановяване на ПАМ не е надлежно мотивиран, а предвид времето на налагане ще
има последици нарушаващи принципа за съразмерност. Изразява се несъгласие с
така заявените „утежняващи факти“, че дружеството е системен нарушител. Твърди
се и явна несъразмерност на постановената мярка със законовата цел.Иска се,
съдът да отмени заповедта за налагане на принудителна административна мярка.
В съдебно заседание,
жалбоподателят, редовно призован, не изпраща представител. С представени по
делото писмени молби поддържа жалбата. Не ангажира нови доказателства. Заявява,
че не следва да се приема като доказателство приложеният АУАН, въз основа на
който е издадено НП от 21.07.2023г., тъй като последното е оспорено пред съда,
но няма влязъл в сила съдебен акт. Претендират се разноските по делото.
Ответникът– Началник отдел „Оперативни дейности“– Велико Търново, Дирекция
„Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно
управление на НАП, представя пълната административна преписка, не изпраща
представител в съдебно заседание, а в писмени становище от упълномощен
юрисконсулт оспорва жалбата, като неоснователна. Поддържа теза, според която
установеното нарушение е доказано и издадената заповед за налагане на ПАМ е
законосъобразна. Счита, че жалбата следва да бъде отхвърлена, респективно в
полза на НАП да се присъди юрисконсултско възнаграждение. В условието на евентуалност,
прави възражение за прекомерност на платен адвокатски хонорар на пълномощник на
жалбоподателя, в случай, че се претендира такъв, като според ответната страна
следва да бъде присъден минималния размер.
След
като прецени доводите и становищата на страните, анализира събраните по делото
доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, въз основа разпоредбите на
закона, Административен съд – Бургас намира за установено от фактическа и
правна страна следното:
ФАКТИ:
На 28.02.2023г. в 11.24 ч. в гр.Плевен е
извършена проверка в търговски обект, по смисъла на §1, т.41 от ДР на ЗДДС- магазин
парфюмерия, находящ се в ***, стопанисван от дружеството- жалбоподател, при
която е констатирано, че търговецът не регистрира и отчита всяка извършена
продажба на стоки и услуги от търговския обект, чрез издаване на фискални
касови бележки от въведеното в експлоатация за обекта фискално устройство, с
което е допуснато нарушение на разпоредбите на наредбата. Извършена е контролна
покупка на 1 бр. „ароматизатор за кола“ е заплатена сумата от 4 лв. /четири лева/. Сумата е заплатена в брой от
проверяващ инспектор по приходите преди легитимацията, като е приета от Божидара
Демирова, на длъжност „продавач-консултант“. За плащането не е издаден фискален
бон от наличното в обекта фискално устройство в работен режим модел DAISY PERFЕСT S01 с
ИН на ФУ: DY501629 и ФП № 36563373. Описано е в ПИП, че след
като служителят се легитимирал, от фискалното устройство е отпечатан в 11.24
часа дневен финансов отчет с № 004003 от 28.02.2023г., от който е видно, че осъществената
продажба в 11.10 часа не е отразена като регистрирана, чрез издаване на
фискален бон.
Констатациите от проверката били описани в
протокол (л.56-гръб-57 от делото), като е съставен и опис на паричните средства
„в касата“ към момента на проверката /л.58 от делото/. Видно от съдържанието на
ПИП на обекта на процесната дата- 28.02.2023г., са намерени парични средства в
размер на 14 лева, които се намират
в плик с надпис „дневни пари“, а
сумата от 946,31 лева са парични
средства разпределени в 13 броя бели
хартиени пликове, с надписи „изписване на дата; първа и втора смяна“,
като са поставени в общ плик, с надпис- „Оборот „Плевен-3“, който е поставен в
чекмеджето- каса в бюрото.
В протокола за извършена
проверка на обекта, са вписани бележки и
възражения на представителя на проверяваното лице- приел плащането, като е
отразено, че „парите не са само от този
обект“.
След като възприел тези констатации,
административният орган издал процесната заповед, в която квалифицирал
нарушението по чл.25, ал.1, вр. с ал.3, вр. с чл.3, ал.1 от Наредба №
Н-18/13.12.2006 г. на МФ, вр. с чл.118, ал.1 и ал.4, т.1 от ЗДДС, поради което
на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС наложил оспорената ПАМ. Органът
изложил мотиви, относно срока на мярката.
За установеното
нарушение е съставен АУАН № F699520/14.03.2023г. (л.81-82 от делото), относим
към процесното нарушение за неиздаване на касов бон, както. По преписката са
представени и издадени НП за предходни нарушения.
Допълнително е
представено и издаденото Наказателно постановление № 713814-F699520 от
21.07.2023г., за процесното нарушение по време на проверката, въз основа на
приложеният АУАН № F699520/14.03.2023г. относно неиздаден касов бон за
получена при продажбата сума от 4 лева (л.100-101).
ПРАВНИ ИЗВОДИ:
Процесната заповед е връчена на упълномощено
лице на 28.04.2023г. (л.50), а на 10.05.2023г. е подадена жалба в рамките на
законния 14-дневен срок по чл.149, ал.1 от АПК, от надлежна страна и в съответствие
с изискванията по чл.150, ал.1 от АПК за форма и съдържание, насочена е срещу
акт подлежащ на съдебен контрол за законосъобразност, респективно се явява процесуално ДОПУСТИМА. Налице са
предпоставките за разглеждане на оспорването по същество, при което съдът
констатира следното:
С т.1 от заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. (л.66),
на основание чл.10, ал.1, т.1 от Закона за Националната агенция за приходите,
чл.186, ал.3 и ал.4 от ЗДДС и чл.81, ал.1 от АПК, изпълнителният директор на
НАП определил лицата, компетентни да издават заповеди за налагане на
принудителна административна мярка „запечатване на обект“ по чл.186 от ЗДДС.
Сред тези лица са и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в главна
дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП. В този смисъл, издателят на
административния акт, заемащ длъжността началник
на отдел „Оперативни дейности“– Велико
Търново, в Главна дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП е компетентен административен орган, като
за този въпрос по делото и не се спори.
Спазена е и указаната от закона форма – писмена заповед, съдържаща
всички изискуеми от закона реквизити, съгласно чл.59, ал.2 от АПК.
Съдът не констатира допуснати
съществени нарушения на администра-тивнопроизводствените
правила при издаването на обжалвания акт, тъй като противно на изложеното в
жалбата актът съдържа изискуемите реквизити и е надлежно мотивиран.
Съдът намира за неоснователни
твърденията на жалбоподателя, че липсват мотиви, вкл. относно определяне на
срока за наложеното запечатване на обекта, тъй като ясно и конкретно са описани
всички факти, на които се основава издадената заповед, както и относимите към
тези факти правни норми, съставляващи правни основания за постановяване на
заповедта.
По същество, не се оспорва факта,
че преди легитимацията на данъчния служител не е издаден касов бон за
извършената контролна покупка на стойност 4 лева. Приложеният и от
жалбоподателя фискален бон за тази стойност /заверено копие на л.13/ и от
органа по преписката /заверено копие обективирано на л.56 от делото/
действително е издаден на 28.02.2023г. в „11.06
часа“, но този час не е действителният астрономически час. Това е така,
защото видно и от констатациите на проверяващите в самия ПИП от 28.02.2023г.
часовникът на фискалното устройство „показва с около 20 минути назад от
реалното астрономическо време“ /стр.2 от протокола- л.57 от делото/, поради
което и при съпоставяне с действителният час на проверката видно от
съдържанието на протокола следва извода, че касовият бон действително е издаден
непосредствено след описаният начален час- 28.02.23г. в 11.24 часа, както се
сочи от ответника.
Колкото до мотивите за
постановяване на мярката, следва да се отбележи следното:
Вярно е, че намерените парични
средства са се съдържали в 13 бели плика с посочените надписи за дата,
съответно смяна и обекта, респективно е основателен доводът на жалбоподателя,
че тази сума /946, 31 лева/ е съвкупност от обороти за различни дни, а и при
така описаните факти може да се приеме тезата, че това са оборотни средства не
само от един обект. Ответният орган обаче при описване на така заявената
положителна касова разлика не е обосновал извод, че тези средства са от продажби
на същия ден, а е пресъздал коректно установените обстоятелства в проверката и
в мотивите на заповедта срокът на наложената ПАМ не се основава на размерът на
коментираната разлика в паричните суми. Срокът на мярката се обуславя от
системност на извършени нарушения от същия вид, като са посочени конкретни
санкционни актове, приложени и по преписката. Видно от отразените констатации,
и трите изброени НП за предходни нарушения са влезли в сила на различни дати
през 2022г., а именно на 16.03.2022г., на 22.03.2022г. и на 27.04.2022г.
/описано на стр.3 от обжалваната заповед/. Тези констатации не са опровергани,
т.е. нито се оспорват от жалбоподателя, нито са ангажирани доказателства за
отмяна на посочените НП. При тези констатации до датата на процесното
нарушение- 28.02.23г. не е изтекла 1 година от влизане в сила и на трите
предходни НП. При тази констатирана системност
на нарушенията, органът обосновано е определил срокът на ПАМ около средния
размер и доводите на жалбоподателя в противоположната насока са неоснователни.
Относно
приложението на материалния закон и неговите цели:
Съгласно чл.118, ал.1 от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по този
закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него
доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
(системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ.
Получателят е длъжен да получи фискалния или системния бон и да ги съхранява до
напускането на обекта.
Видно от ал.4 на същата разпоредба условията,
редът и начинът
за издаване на фискални касови бележки, както и минималните реквизити на
фискалните касови бележки се определят с наредба на министъра на финансите.
Съгласно чл.3, ал.1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на Министъра на
финансите (Наредбата),
всяко лице е длъжно да регистрира и
отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски
обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от
ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност
по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод,
извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните
услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез
лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по
смисъла на Закона за пощенските услуги. Когато плащането се извършва чрез
пощенски паричен превод, на клиента се предоставя хартиен или в електронен вид
документ, съдържащ най-малко информацията по чл. 26, ал. 1, т. 1, 4, 7 и 8.
В разпоредбата на чл.25,
ал.1, т.1 от Наредбата е
посочено, че лицата, задължени да използват фискално устройство, издават фискална касова бележка
за всяка продажба, независимо от документирането й с първичен счетоводен
документ, с изключение на случаите, когато плащането е по банков път, а ал.6 на
същия член сочи, че фискалната касова бележка се издава при извършване на
плащането. Лицата по чл.
3 са длъжни
едновременно с получаване на плащането да предоставят на клиента издадената
фискална касова бележка. При продажби по чл.
3, ал. 8 фискалната
касова бележка се визуализира на контролния дисплей на ФУВАС.
Нормата на чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС
указва, че принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до
30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на
лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за
продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба.
Анализът на посочените
правни норми налага правния извод, че в конкретния случай жалбоподателят-
търговец е задължен да издаде
фискална касова бележка от наличното в обекта фискално устройство за извършена
продажба на стоки– 1 бр. ароматизатор „за кола“ на стойност 4
/четири/ лв.
В жалбата не се оспорва
задължението на търговеца за издаване на фискален бон, респективно е безспорно,
че е осъществена тази продажба на стоки. Не се оспорва и фактът, че такъв не е издаден
в действителният час на продажбата, като и според описаното от оспорващата
страна фискалният бон е издаден след това. Обстоятелствата относно часът на
сделката и на издаване на касовия бон вече бяха обсъдени по-горе в решението и
не следва да се повтарят. Възражения за оспорване на направените констатации не
са направени нито в протокола за извършена проверка, нито с жалбата или в хода
на съдебното производство са ангажирани от страна на жалбоподателя някакви
доказателства опровергаващи така посочените факти.
След като е установен по
категоричен начин фактът, че дружеството-жалбоподател не е издало касов бон
веднага след плащането за извършена контролна покупка, действително е налице
описаното от административния орган основание, съгласно чл.186, ал.1, т.1, б. „а“ от ЗДДС.
Съгласно чл.118, ал.4, т.1 и т.4 от ЗДДС, министърът
на финансите издава наредба, с която се определят условията, редът и
начинът за одобряване или отмяна на типа, за въвеждане/извеждане във/от
експлоатация, регистрация/ дерегистрация, отчитане, съхраняване на документи,
издавани от/във връзка с фискално устройство и интегрирана автоматизирана
система за управление на търговската дейност, както и издаването на фискални
касови бележки от фискално устройство и касови бележки от интегрирана
автоматизирана система за управление на търговската дейност и задължителните
реквизити, които трябва да съдържат.
Въз основа на законовата делегация, министърът е издал
Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин.
В
разпоредбата на чл.186 от ЗДДС
изчерпателно са изброени хипотезите, при които независимо от предвидените глоби
или имуществени санкции, се прилага принудителната административна мярка запечатване
на обект, за срок до 30 дни. Съгласно хипотезата на чл.186, ал.1, т.1, буква „а“ от ЗДДС „Принудителната административна мярка
запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или
имуществени санкции, се прилага на лице, което: 1. не спази реда или начина за:
а) издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба;
Принципно, тази правна норма обективира задължение на
компетентния орган по приходите да приложи посочената принудителна
административна мярка при наличие на визираните в хипотезата юридически факти,
т.е. административният орган действа в условията на обвързана компетентност.
Въпреки изложеното, с Решение на Съда на Европейския съюз /първи състав/ от 04.05.2023г. по
дело С-97/21 се е произнесъл по отправено Преюдициално запитване, което се
отнася до тълкуването на член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от
28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената
стойност (OB L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на
български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана
по-нататък „Директивата за ДДС“), както и на член 47, член 49,
параграф 3 и член 50 от Хартата на основните права на Европейския
съюз (наричана по-нататък „Хартата“ и е отправено в рамките на спор между
MV – 98 и Началника на отдел „Оперативни дейности“ —
гр. София в главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление на
Национална агенция за приходите (България) относно наложена мярка запечатване
на търговски обект, в който MV – 98 е извършил продажба на кутия
цигари, без да издаде фискална касова бележка.
Съгласно указаното
в това решение на СЕС:
„Член 273 от Директива 2006/112/ЕО на
Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на
данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните
права на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не
допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също
неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и
самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка
имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект,
които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна
уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до
стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки,
и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени
санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.
В случаят, за същото
процесно нарушение е издадена ЗНПАМ и е съставен АУАН, а
впоследствие е издадено и НП на 21.07.2023г. /л.100-101 от делото/, което
ясно онагледява налагането на две санкции за едно и също нарушение в две
различни и некоординирани помежду си производства.
При това тълкуване на действащото европейско
законодателство, което е част и от правната уредба в Република България, като
член на Европейския съюз, се обосновава извод, че разпоредбата на чл.186, ал.1,
т.1, б. „а“ от ЗДДС противоречи на цитираната европейска норма- чл.273 от
Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. и чл.50 от Хартата на основните
права на ЕС, като тълкуването и от Съда на СЕС и дадените в тази връзка
указания са задължителни. При такова противоречие следва да бъде съобразено
указанието на СЕС при извършеното тълкуване на тази норма от европейската директива,
с оглед съблюдаване на основен принцип обективиран в разпоредбата на чл.5, ал.4
от Конституцията на Република България.
Предвид изложеното, съдът приема, че издадената заповед противоречи на материалния
закон и неговите цели и този извод обуславя отмяна на оспорената заповед. Съгласно чл.142, ал.1 от АПК, съответствието на
административния акт с материалния закон се преценява към момента на издаването
му, а цитираната норма чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от
28.11.2006г. и чл.50 от Хартата на основните права на ЕС са действали и към
датата на издадената заповед- 13.03.2023г.
Изходът от оспорването обуславя
възлагането на разноските по делото в тежест на НАП, в чиято структура е
ответният орган. Претендира се разноските по делото, а от представените
доказателства се установява само внесена държавна такса в размер на 50 лева,
като не се и твърди извършването на други разноски свързани с това съдебно
производство. Следва да се присъди сумата от 50 лева- платена държавна такса за
образуване на делото, респективно НАП следва да бъде осъдена да заплати на
дружеството посочената сума за разноски пред настоящата съдебна инстанция.
Мотивиран от изложеното, на основание чл.172, ал.2 от АПК, Бургаският
административен съд, първи състав
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ изцяло Заповед за налагане на ПАМ № 11429 от 13.03.2023г.,
издадена от началник отдел „Оперативни дейности“- Велико Търново в Дирекция
„Оперативни дейности“ в Гл.дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, като НЕЗАКОНОСЪОБРАЗНА.
ОСЪЖДА Националната агенция
по приходите да заплати на „Старт-3-2017“ ЕООД, ЕИК ***, със седалище и адрес
на управление: ***, представлявано от управителя Д.* Джансу, сумата от 50.00 /петдесет/ лева, разноски по
делото за настоящата инстанция.
РЕШЕНИЕТО може да се обжалва от страните с
касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в
14-дневен срок от съобщаването.
СЪДИЯ: