Р Е Ш Е Н И Е
№228
гр. Велико Търново, 14.07.2021 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд гр.Велико Търново –
шести състав, в съдебно заседание на двадесет и първи юни през
две хиляди двадесет и първа година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: РОСЕН БУЮКЛИЕВ
при участието на секретаря С.М., изслуша
докладваното от председателя адм. дело № 89 по описа за 2021 година и за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл. 186, ал.4 от ЗДДС.
Жалбоподателят „Илюзия 1“ ЕООД – село
Върбица, община Горна Оряховица, чрез управителя си е оспорил заповед за
налагане на принудителна административна мярка №11012/11.02.2021 г., издадена
от началник на отдел „ОД“ – Велико Търново в ЦУ на НАП. В жалбата се правят
оплаквания, че описаната в заповедта фактическа обстановка е невярна и вътрешно
противоречива, като съпоставката с констатираните касови наличности води до
извод за липса на продажба на стоки, за които се следва издаването на фискален
бон. Поддържа се и, че констатираната разлика межда наличните средства в касата
и отразените в КЛЕН /която е в размер от 2.90 лв./ не е основание за налагане а
ЗПАМ предвид нищожния размер на тази разлика. Сочи се и, че при определяне на
продължителността на мярката не са взети предвид съответните обстоятелства,
които да са релевантни за конкретно определения в заповедта размер.
В представената по делото писмена
защита на процесуалния му представител тези оплаквания се конкретизират. Аргументира
се неистинността на констатациите на органите по приходите с оглед
свидетелските показания на свидетелката К. и данните от описа на наличните в
обекта банкноти, сред които липсва такава, чрез която се твърди да е станала
контролна покупка. Сочи се, че не е установена покупка, за да се претендира, че
е налице нарушение на ЗДДС чрез неиздаване на касов бон от ЕКАФП. Най – сетне
се аргументира, че при определянето на мярката не са взети предвид нито
тежестта на нарушението, нито размера на претендираната неотчетена продажба,
нито влиянието на местонахождението на обекта, нито характера на дейността ,при
което чрез налагането на ПАМ е нарушен принципа на пропорционалност. Искането е
за отмяната на заповедта и за
присъждането на разноските.
Ответникът – началник отдел „ОД“ –
Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез представителя си отрича основателността на
жалбата. В депозираната по делото писмена защита се поддържа, че описаните
факти в заповедта са констатираните и възпроизведените в протокола за проверка,
който според чл.50, ал.1 от ДОПК се ползва с материална доказателствена сила.
Според ответника тези безспорни факти са следните: извършена е от инспектори
при НАП контролна покупка на 10 кюфтета и 2 кебапчета на обща стойност от 14
лева, като за тази доставка на храни не е издаден фискален бон от наличното в
проверявания обект фискално устройство. По този начин жалбоподателят е нарушил
разпоредбата на чл.25 от Наредба Н-18, която го задължава при продажба на стоки
или услуги да издава фискална бележка винаги, когато е налице продажба.
Установено е и друго нарушение на разпоредбата на чл.33 от посочената Наредба,
като е налице разминаване между данните в КЛЕН и наличните парични средства в
касата на търговеца. Според ответника организацията на работа в обекта е
създадена с цел отклоняване от плащане на данъци, което ощетява фиска. Моли да
му се присъдят разноските по делото.
Съдът,
като взе предвид становищата на страните и представените по делото
доказателства, приема за установено следното:
Жалбата, като подадена в срок, от
легитимирано лице, против подлежащ на оспорване акт е допустима за разглеждане по същество. Видно от
съдържанието на самата заповед, същата е връчена на жалбоподателя на 17.02.2021
г., като жалбата е подадена чрез ответника на 19.02.2021 г., т.е. в
преклузивния 14 дневен срок. Жалбоподателят е легитимиран да оспори заповедта,
тъй като в качеството си на търговец е засегнат неблагоприятно от разпоредените
с нея правни последици.
По същество
жалбата е основателна.
С оспорената
заповед ответникът налага на жалбоподателя принудителна административна мярка,
състояща се в запечатване на обект – павилион за бързо хранене в ***,
стопанисван от жалбоподателя и забрана за достъп до този обект за срок от 14 дни
на основание чл.186, ал.1, т.1, буква „а“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС.
С оглед мотивите на заповедта, ответникът
приема, че на 5.2.2021 година в 14.10 часа при извършена от инспекторите М.К. и
Д.Ц. проверка на посочения обект, търговецът /задължено лице по смисъла на
Наредба Н-18/2006 за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им
и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин, не
регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги в обекта.
Конкретно са описани следните обстоятелства: преди легитимацията на
инспекторите по приходите е извършена контролна покупка от Д.А.Ц. на 10 кюфтета
и 2 кебапчета на обща стойност от 20 лева, като плащането е прието от лицето И.П.И.,
който не е в трудови правоотношения с дружеството, като едновременно с това не
е издадена касова бележка от наличното фискално устройство в обекта. Съответно,
описано е, че след легитимацията на приходните органи е изведен Х отчет,
като И.И.лично е описал и изброил паричните средства в касата. Изискана е
касова бележка с артикулите, като е издадена такава с № 021256 от 5.2.2021
година, като тя е съдържала всички необходими реквизити според чл.26 от
цитираната по-горе Наредба. Констатирано е, че в обекта има фискално
устройство, което е регистрирано в НАП,
като контролните органи са обслужени от лице, което не е в трудови
правоотношения с дружеството. Констатирана е и разлика между фактическата
наличност и разтечената по каса наличност в размер от 2,90 лв.
При това
положение според мотивите на ЗПАМ е налице нарушаване на разпоредбата на чл.25,
ал.1 от Наредба Н-18 на МФ във връзка с чл.118, ал.4, т.4 от ЗДДС, като освен
това е налице и нарушаване на чл.33, ал.1 от същата Наредба, за каквото
нарушение ЗДДС не предвижда прилагане на принудителна мярка.
Тези факти и
обстоятелства са приети от ответника като сочещи на състава на чл.186, ал.1,
т.1, буква „а“ от ЗДДС, като е налице позоваване на официален документ –
протокол за проверка, серия АА, №0067417/05.02.2021
г.
Прието е, че
законосъобразното отчитане и регистриране на извършените продажби чрез ФУ,
което е налично и работещо и правилното отразяване на реализираните обороти са
от съществено значение за охраната на държавния бюджет, а в процесният случай
жалбоподателят е допуснал нарушение на данъчното законодателство, касаещо
отчетността, което води до неотразяване на приходи, а това не позволява
проверката на извършаните продажби и оттам води до неправилно определяне на
налозите. Според органа води до заключение за
нарушаване на държавен фискален интерес, налагащо предприемане на мерки
за защита на фиска, тъй като спазването на стриктната финансова дисциплина
представлявало важно условие за защитата на обществения интерес. Мотивирано е
кой знае защо наличие на висока степен на обществена опасност /която правна
характеристика в наказателно-правната теория е обоснована като качество на
деянието като осъзнат и волеви акт на физическо лице/ на допуснато нарушение на
данъчното законодателство, касаещо отчетността. С тези мотиви е обосновано
налагането на мярката /като следва да се вметне, че самото прилагане на мярката
е функция на проявата на обвързана администрация и не се нуждае от обосноваване
на избор за прилагането и/.
Досежно
времетраенето на приложената мярка е прието, че са взети предвид тежестта на
нарушението, размера на неотчетената продажба, установената разлика между
фактическата наличност и разчетената по касов апарат наличност, характера на
дейността и вида на предлаганите стоки. Добавено е бланкетно, че следвало да се
отчете факта, че нарушението засяга
утвърдения ред на данъчната дисциплина, осигуряваща пълна отчетност на
извършваните продажби и тяхната регистрация, както и последващото възможно
проследяване на реализираните обороти. Развити са и бланкетни съображения за
функциите и целите на касовия бон и за укоримостта на поведението на данъчния
субект. Посочено е отново бланкетно, че е съобразен принципа на съразмерност,
като срокът бил съобразен с целената превенция за преустановяване на
незаконосъобразни практики.
Впрочем
както на съда, така и на ответника е служебно известно, че идентични мотиви се
изписват на всички подобни заповеди за налагане на такива принудителни мерки.
Какво
показват фактите по делото?
От протокола
за извършена проверка се установява, че на5.02.2021 година инспекторите по
приходите К. и Ц. в 14.120 часа в
присъствието на И.П.И./лице, намиращо се в проверявания обект, което не се
намира в трудови правоотношения с търговеца/, са извършили проверка за спазване
на данъчното законодателство. Проверката е извършена в посочения обект, като е
посочено в протокола, че преди легитимацията е извършена контролна покупка на
10 кюфтета и 2 кебапчета на обща стойност от 14 лева, като Д.Ц. е платил с
банкнота от 20 лв., плащането е прието от И.И.. След легитимацията И.И.е
изброил и описал парите в касата. Изискана е касова бележка и е издадена касова
бележка №021256/5.02.2021 година. Издаден е Х отчет. Посоче3но е, че покупката
е изцяло консумирана. Констатирано е ч,
по данни от ФУ в обекта са налични 71,50 лв., докато фактическата парична
наличност е от 74, 40 лв., като са въведени 50 лв. в касата. Като заето лице е
посочен И.П.И., който е без трудови правоотношения с търговеца.
В графата,
касаеща исканията, възраженията и бележките е посочено, че лицето нищо не е
продавало от павилиона за бързо хранене. Този протокол е подписан от лицето И.П.И.и
двамата органи по приходите.
Според описа
на паричните средства /лист 15 от делото/, в обекта са налични две банкноти от
по 10 лева, четири банкноти от по пет лева и 23 монети от по 1 лв., както
монети за общо 11, 40 лв. или общо 74,40 лв.
Според КЛЕН
/контролната лента на електронния носител на л.16/ за деня е продаден един
сандвич на стойност от 1,50 лв., безалкохолно на стойност от 2 лева, пет
основни ястия на стойност от по два лева или общо 10 лева и две основни ястия
на стойност от по 4 лв. или общо 8 лв. Общият оборот на обекта по КЛЕН за деня
е от 21, 50 лв. От приложения дневен отчет се установява, че този оборот е
отразен, като е отразено и наличието на служебно въведени 50 лв.
Цитираната в
заповедта фискална касова бележка обаче не е приложена по преписката, нито е
представена пред съда.
Според
показанията на свидетелката К. /един от издателите на протокола за проверка/,
такава проверка е реализирана, направена е контролна покупка, като не е издаден
касов бон за десетте кюфтета и двете кебапчета. Самата свидетелка е била вън до
вратата, като след 10 - 15 минути служителите са се легитимирали, ме са
проверяващи. След това извадили Х отчета от апарата и засекли касовата
наличност. Парите не били в обособена каса и свидетелката не е влизала при
продавача. По време на проверката не е имало клиенти, а описът е бил попълнен
от лицето И.И.. В бистрото имало още една жена, като не са искани обяснения от
нея. Пълномощно за представителната власт на И. не е било представено.
Според
показанията на свидетеля Ц. /вторият издател на протокола/ такава
проверка е извършена, той е направил контролна покупка, обслужил го е И.И.,
който се явява като свидетел, дали са му
нещата, той е заплатил 20 лева, като са му върнали ресто. Свидетелят не си
спомня дали е имало клиенти в помещението. След легитимирането на органите по
приходите като такива, е засечена касовата наличност, като е изваден X отчет, след това КЛЕН и накрая са сравнени парите в касата с
отразените в касовия апарат. Свидетелят сочи, че И. е пуснал отчетите и е броил
парите.
Според
показанията на свидетеля И.И., проверката е станала след 14 часа, като синът на
свидетеля /който всъщност е управител на търговеца/ му се е обадил, тъй като
детето на една от служителките е било болно, и го е помолил да отиде и да
изчисти заведението със съпругата си. Практика в обекта било след приключването
на работния ден останалата храна да се оставя извън заведението в кутии за
бедните. Свидетелят не е сигурен коя служителка е трябвало да замества, като
към онзи момент не се е занимавал с нищо. Свидетелят сочи, че не продава храна
и към онзи момент също не е продавал храна, а просто е отишъл да изчисти обекта
със съпругата си. Проверяващите са влезли и са попитали дали работят, а той е
отговорил, че не работят. Единият служител е влязъл и му е разпоредил да брои
парите от касата. Свидетелят сочи, че той е изготвил и подписал описа. Сочи и,
че отчетите са извадени от касовия апарат от проверяващите. Свидетелят сочи, че
не е имало клиенти по време на проверката. В заведението има ценоразпис, като
цената на едно кебапче е 1,20 лв. и на едно кюфте е също 1,20 лв.
Според
показанията на свидетелката Г.И.В., на 5.02.2021 година е била на работа, като
преди обяд се обадила на управителя на търговеца да я пусне да заведе детето си
на лекар. И.И.не и е нареждал какво да прави, като единствено П.И.и е нареждал,
тя няма достъп до касовия апарат. На 5.02.2021 година обектът е работил само за
поръчки за разнос по домове. След като
тя си е тръгнала, е заключила към 11 часа. Издава обяда и си тръгва. Дава
показания за цените на кюфтетата и на кебапчетата, които са от по 1,20 лв.
Оспорената
заповед е валиден акт предвид заповед №ЗЦУ – 1148 от 25.08.2018 г. на ИД на
НАП, който е орган по приходите с обща компетентност.
С оглед
констатираните от съда факти се налага извода, че са налице съществени
нарушения на административно-производствените правила. Производството е
проведено в нарушение с изискванията на субсидиарно приложимите разпоредби на
чл.34, ал.1 и 3 чл.35 от АПК. В случая
проверката е извършена без да е осигурена възможността при процесуалните
действия да присъства законният представител на адресата и, без да е дадена
възможност с документите по преписката да се запознае този законен представител
и без да е осигурена възможността този законен представител да ангажира
становище по събраните в хода на проверката доказателства. Както съдът
констатира, при проверката не е присъствал управителя на търговското дружество
– адресат на заповедта. Няма нито едно доказателство за запознаването на
последния с събраните по преписката доказателства, като няма и никакво
доказателство за уведомяването му и за даването на възможност за ангажиране на
становище по събраните доказателства. Вписването в протокола на лице, за което
само се твърди, но не се доказва, че има представителна власт да представлява
законният представител на дружеството, не е равнозначно на спазването на тези
съществени административно производствени правила. По преписката няма никакви
доказателства за наличието на търговско упълномощаване на бащата на управителя
на търговеца да представлява този търговец пред трети лица въз основа на някои
от институтите, разписани в разпоредбите на чл.21-51 от ТЗ. Вписването на
израза „упълномощено лице“ от страна на бащата на управителя на търговеца в
протокола за проверка не учредява представителна власт за това лице, нито
връчването на протокола и запознаването му с констатациите в него може да се
приеме като процесуално действие, извършено спрямо търговеца.
Извън това
съществено процесуално нарушение и дори и при условното и хипотетично
възприемане на формалната и процесуална законосъобразност на заповедта, същата
е издадена в противоречие със закона.
Според
чл.186, ал.1 от ЗДДС „Принудителната административна мярка запечатване на обект
за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се
прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен
документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба.“. В
случая се претендира чрез правните основания, посочени в заповедта, че не е
спазен реда, разписан в разпоредбите на чл.118, ал.1 и ал.4 от ЗДДС вр. с чл.25,
ал.1 от Наредбата.
Във всички
случаи посочените норми визират лице, което е извършило продажба и за което е
било задължително отчитането и чрез издаването на фискален бон.
Според
чл.118, ал.1 от ЗДДС „Всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е
длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в
търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство
(фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана
автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон),
независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Получателят е длъжен
да получи фискалния или системния бон и да ги съхранява до напускането на
обекта.“.
Според
разпоредбата на чл.118, ал.4, т.4 от ЗДДС Министърът на финансите издава наредба, с която се
определят - освен останалите изисквания – и изискванията за издаването на
фискални касови бележки от фискално устройство и касови бележки от интегрирана
автоматизирана система за управление на търговската дейност и задължителните
реквизити, които трябва да съдържат.
Най
– сетне, според посочената в заповедта разпоредба на чл.25, ал.1, т.1 от
Наредбата „Независимо от документирането с първичен счетоводен документ
задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от
ИАСУТД за всяка продажба на лицата:
по
чл.
3, ал. 1 – за всяко плащане с изключение на случаите, когато плащането се
извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод,
директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл.
3, ал. 1;“.
Видно
от фактическите състави и на чл.118, ал.1 от ЗДДС, и на чл.25, ал.1 във връзка
с 3, ал.1 от Наредбата, общият им знаменател е изискването за регистриране и
отчитането чрез ФКБ на извършени от посоченото лице /регистрирано или не по
ЗДДС/ на доставки/продажби от това лице в или от търговски обект, който
то експлоатира.
В
тежест на администрацията е да установи, че тези фактически състави са приложими,
при което не са спазени изискванията им, посочени в закона и в наредбата, което
е и основание за прилагането на ПАМ. Впрочем съдът още с разпореждането за
насрочването на делото изрично указа на ответника, че е в негова тежест да
установи онези факти, от наличието на които се черпи правомощието да прилага
последиците на чл.186, ал.1, т.1, буква „а“ от ЗДДС.
В
конкретният случай обаче не е установено надлежно и при условията на
първоначално главно доказване, че на процесната дата е била осъществена
продажба във вписания в протокола за проверка обект от посочения търговец или
от негово име и за негова сметка на описаните в храни.
Следва да се
отбележи, че в случая протоколът не се ползва с твърдяната от ответника
доказателствена сила, предвидена в чл.50 от ДОПК, тъй като тази доказателствена
сила е характерна за протоколите, които се издават при процесуалните действия,
предприемани в производствата по ДОПК /арг. от чл.49 от ДОПК/. В ЗДДС не
предвиден протокола като официален удостоверителен документ, който да притежава
доказателствената сила, която имат предвид разпоредбата на чл.50 от ДОПК или на
чл.179, ал.1 от ГПК, приложим с оглед чл.144 от АПК. Дори и да се приеме
обратното, доказателствената сила, респ. стойност на този протокол се
опровергават както от съдържащото се в него и възпроизведеното от друго писмено
доказателство, така и с оглед изслушаните от съда свидетели.
Органите по
приходите твърдят, че са платили с банкнота от 20 лева, но не се сочи с какви
банкноти и монети им е възстановена разликата между дължимата сума от 14 лв. и
дадената банкнота. От друга страна в описа, приложен по преписката изобщо не е
налична банкнота от 20 лева. Посочената цена на консумираната храна по никакъв
начин не кореспондира с представения по делото ценоразпис, за който няма спор,
че отразява действителни цени на предлаганите храни. Ако се приеме тезата на
приходните органи, то е следвало при оборот от 21,50 лв., служебно въведена
сума от 50 лв. и покупка на стойност от 14 лв. да са налични касово 85,50 лв.,
а не 74,40 лв., както е в случая. Както съдът отбеляза, още в хода на
проверката вписаният в протокола свидетел И.И.е отбелязал, че не е продавал нищо
от павилиона, като в качеството си на свидетел сочи, че на процесната дата и
час не е продавал храни в обекта, а е присъствал там, за да го почисти.
Действително, тъй като това лице е баща на управителя на търговеца, показанията
му имат сравнително ниска доказателствена стойност, но те кореспондират с
показанията на свидетелката В., като от друга страна констатираното от съда
вътрешно противоречиво в съдържание на протокола за проверка и разминаването на
данните в него с описаното в описа на паричните средства разрушава
доказателствената стойност на посоченото в него досежно продажбата на храни на
проверяващите. Показанията на органите по
приходите в качеството им на свидетели също не се ползва с висока
доказателствена стойност, доколкото те са служители в приходната администрация,
чийто орган е издал процесната ПАМ. При това положение съдът счита, че остава
недоказан при условията на пълно главно първоначално доказване факта на
продажбата на посочените храни на процесната дата, при което липсва и
задължението за издаване на фискален бон по смисъла на чл.25, ал.1, т.1 от
Наредбата. Липсата на задължение за издаване на фискален бон води до извод, че
фактическият състав на чл.186, ал.1, т.2 от ЗДДС не е налице и ответникът
неправилно е приложил тази разпоредба, извън вече констатираните от съда
съществени нарушения на административно-производствените правила.
Жалбата
е основателна и следва да се уважи.
При
този изход на спора претенцията на жалбоподателя за разноски следва да бъде
уважена. За него разноските 50 лв. за държавна такса.
Водим от изложеното, Административният съд – В.
Търново, шести състав,
Р
Е Ш И :
ОТМЕНЯ заповед за прилагане на
принудителна административна мярка №11012/11.02.2021 година на началника на
отдел „Оперативни дейности“- Велико Търново при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Националната агенция за
приходите да заплати на „Илюзия - 1“ ЕООД – с.Върбица, ЕИК *********, разноски
по делото в размер от 50 лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с
касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ :