РЕШЕНИЕ
№ 14
гр. Русе,29.04.2021 г.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Административен
съд - Русе, 6-ти състав, в публично заседание на тринадесети
април две хиляди и двадесет и първа
година, в състав:
СЪДИЯ: ЕЛИЦА Д.
при
секретаря БИСЕРКА В. като разгледа
докладваното от съдия Д. административно дело №
141 по описа за 2021 година, за
да се произнесе, съобрази следното:
Производството е
по реда на чл. 186, ал. 4 от Закона за данък върху добавената
стойност (ЗДДС), във връзка с чл. 145 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).
Образувано
е по жалба на „ АРГО“ ЕООД гр. Русе, представлявано от управителя Р.Д.В., чрез
пълномощник адв. С.Ц. против Заповед за налагане на принудителна административна
мярка № 408-ФК/09.12.2020 г., издадена от изпълняващ длъжността Началник отдел
"Оперативни дейности" гр. Варна, Главна дирекция "Фискален
контрол" при ЦУ на НАП, с която по отношение на „АРГО“ ЕООД гр. Русе е
наложена принудителна административна мярка запечатване на търговски обект – склад
за хранителни стоки, находящ се в гр. Русе, ул. „Иван Ведър“ № 5, стопанисван
от дружеството и забрана за достъп до него за срок от 7 дни на основание чл.
186, ал. 1, т. 1, буква "а" от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
В
жалбата се твърди, че оспорената заповед е незаконосъобразна. Дружеството сочи,
че макар да е допуснало нарушение,изразяващо се в издаване на касова бележка ,в
която липсват задължителни реквизити, към касовата бележка е приложена фактура
с необходимото съдържание по вид и количество на продадените стоки с посочен на
отделен ред дължим ДДС, както и незабавно след извършената проверка от
контролните органи на НАП била извършена корекция във фискалното устройство,
като във фискалния бон били добавени липсващите реквизити – наименование,
количеството и стойност на закупените стоки, за което представя доказателства. На
следващо място се твърди, че оспорената заповед не е мотивирана. Сочи, че в
заповедта не са изложени конкретни фактически основания и доводи при определяне
на срока на наложената ПАМ, която в конкретния случай не съответства според
жалбоподателя на целта на закона. Опровергава мотивите в посочената заповед,
които противоречат на констатациите при извършената проверка и липсата на
неотразяване на приходи.Счита, че заповедта не е съобразена с принципа за
съразмерност, установен с чл. 6, ал. 2 от АПК, доколкото дружеството е отстранило
несъответствието във фискалния бон още преди издаването на оспорваната заповед,
като не е допускало други нарушения на данъчния закон. Поддържа, че с оглед
изменението в текста на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС (ДВ, бр.104 от 2020 г., в сила от 12.12.2020 г.) е отпаднала
възможността за налагане на ПАМ „запечатване на обект“ за нарушения, изразяващи
се в липса на реквизит в касовата бележка, което изменение е израз на
законодателна преоценка на обществената опасност на подобни нарушения, при
които извършените продажби се регистрират надлежно и поради това интересите на
фиска не са накърнени. Моли
съда да постанови решение, с което отмени оспорената заповед. Претендира
присъждане на разноски, съгласно приложен списък.
Ответната
страна - Началник отдел "Оперативни дейности" гр. Варна, Главна
дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител поддържа становище за неоснователност на подадената жалба. Твърди,
че са спазени всички изисквания за законосъобразност на оспорения
административен акт, включително и по отношение на срока, за който е наложена
принудителната административна мярка, отчитайки, че нарушението засяга
утвърдения ред на данъчна дисциплина и този вид нарушение е от съществените
нарушения на данъчното законодателство. Счита, че извършването на нарушението е
безспорно установено и към датата на издаване на заповедта за налагане на ПАМ
разпоредбата на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС е предвиждала задължителното
налагане на мярката. Подчертава, че се касае до административно, а не до
административнонаказателно производство, поради което се прилага нормата, която
е била в сила към датата на издаване на акта – чл.142, ал.1 от АПК, а не
последващата по-благоприятна за търговеца такава – чл.3, ал.2 от ЗАНН. Моли
съда да постанови решение, с което да отхвърли жалбата като неоснователна. Претендира
се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
От
събраните доказателства съдът прие за установено следното от фактическа страна:
От
съставените протоколи за извършена проверка № 1482644/03.12.2020г. № 1482645/03.12.2020г
и № 0430250/04.12.2020г. , всеки от които като официален удостоверителен
документ, разполагат с материална доказателствена сила за отразените факти и обстоятелства - чл.50, ал.1 от ДОПК и
чл.179, ал.1 от ГПК вр. § 2 от ДР на
ДОПК и съставлява надлежно средство за документиране на извършената
контролна покупка съгласно § 1, т.6 от
ДР на Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., се установява, че на : на
03.12.2020г. орган по приходите е извършил поръчка по заявка за доставка от
адрес ул. „Майор Узунов“ 19 на хранителни продукти на обща стойност 15,10лв. от
сайт, стопанисват от жалбоподателя- „Арго“ЕООД. За доставката е издаден
документ за продажба на дребно №**********/03.12.2020г., в която са описани
доставените стоки по видове и единична цена с и без ДДС. Издадена е фискална
касова бележка № 0031364 от 03.12.2020г. от регистрирано ФУ в НАП,при
заплащането, в която обаче липсвали задължителни реквизити: наименование на
стоката, количество и единична цена, което според ответната страна не позволявало
идентифициране на закупените стоки/ двата документа са приложени на л.50 от
преписката/. Тези факти са отразени в оспорената заповед като обстоятелства и
които не са спорни.При проверката на 04.12.2020г. в обекта –склад за хранителни
стоки, стопанисван от жалбоподателя не е отчетена разлика между наличните парични средства на
касата и тези маркирани във фискалното
устройство .
Направен е извод, че дружеството е нарушило
чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба Н-18/ 13.12.2006 г. на МФ, във вр. чл. 118, ал. 4, т. 4 от ЗДДС.
На
основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС е наложена принудителна административна мярка "запечатване на
търговски обект" – склад за хранителни стоки, находящ се в гр. Русе, ул. „Иван
Ведър“ № 5, стопанисван от дружеството и забрана за достъп до него за срок от 7
дни
В
заповедта са изложени мотиви относно продължителността на срока, а именно:
тежестта на нарушението и последиците от същото, което налагало да се осигури
защита на обществения интерес, като се предотврати възможността за извършване
на нови нарушения. Посочено е, от една страна , че неиздаването на фискална
касова бележка е от категорията на най-съществените данъчни нарушения, тъй като
предполага директно укриване на данъци от извършените продажби, като
извършеното деяние сочи на поведение ,насочено срещу установената фискална
политика, като съществува възможност от извършване на ново нарушение.
Допълнително е посочено, че издаването на ФКБ без наличие на всички изискуеми
реквизити препятства идентифицирането на продажбата и последващия данъчен
контрол и отново се явава като последица неправилно отпределяне на
реализираните доходи и отклоняване от данъчно облагане.
Посочена
е целта на мярката - промяна в начина на дейността в конкретния обект, като
прекия резултат е правилно отчитане на оборота от продажби, а индиректния
недопускане на вреда за фиска.
Заповедта
е съобщена на оспорващия на 23.12.2020 г., видно от отбелязването в нарочно
съставена за целта разписка.
Горната
фактическа обстановка е несъмнена и не е спорна.
Въз
основа на тази фактическа обстановка, съдът направи следните правни изводи:
Жалбата е подадена от процесуално
легитимирана страна - адресата на акта, който е неблагоприятно засегнат от
него, в преклузивния срок, срещу акт, подлежащ на обжалване и при наличие на
правен интерес, поради което е допустима. Разгледана по същество, тя се явява
основателна.
В чл.186, ал.3 от ЗДДС
законодателят изрично е предвидил възможност за делегиране на правомощието за
издаване на заповеди за налагане на ПАМ по чл.186, ал.1 от ЗДДС на други
длъжностни лица. Оспорената заповед е издадена от Красимир Ангелов Ангелов –
изпълняващ длъжността началник отдел „Оперативни дейности“ – Варна, ГД
„Фискален контрол“ при ЦУ на НАП. С т.1 от заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на
изпълнителния директор на НАП, началниците на отдели “Оперативни дейности” в
дирекция “Оперативни дейности” в ГД “Фискален контрол” при ЦУ на НАП са
оправомощени да издават заповеди за налагане на ПАМ „запечатване на обект“ по
чл.186 от ЗДДС. С т.1 от заповед № ЗЦУ-928/05.07.2018 г. е наредено при
отсъствието на държавния служител Б.Г. С. – началник на отдел „Оперативни
дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, длъжността да се
изпълнява от К. А. А., на длъжност началник сектор „Мобилни групи“ – Варна в
отдел „Оперативни дейности“ – Варна, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, като са представени и доказателства
за отсъствието на титуляра поради разрешен отпуск за времето от 06.112020 до
31.12.2020г./л.61 от преписката/. Следователно
обжалваният административен акт е издаден от материално и териториално компетентен
орган, в рамките на предоставените му правомощия, при условията на заместване –
от временно изпълняващия посочената длъжност държавен служител и при надлежно
доказана временна обективна невъзможност за титуляра на длъжността да изпълнява
присъщите й правомощия.
Предвид приложимата към датата на издаване на заповедта за
прилагане на ПАМ редакция на нормата на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС, която
редакция се явява релевантна при извършване на преценката за
законосъобразността на акта съгласно чл.142, ал.1 от АПК, компетентният орган
по приходите има не просто възможност, а е длъжен да наложи принудителна
административна мярка "запечатване на обект" за срок до 30 дни,
независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, на всяко лице, което
не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден
по установения за това ред. Смисловото и граматическо тълкуване на цитираната
норма налагат извода, че във всеки един случай на констатирано нарушение на
реда за отчитане на продажбите в търговски обект, административният орган
действа при обвързана компетентност, т.е. констатира ли такъв вид нарушение той
е длъжен да наложи принудителна мярка, в какъвто смисъл е трайната съдебна
практика на ВАС.
Според сега действащата
редакция на чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ ЗДДС (изм. ДВ, бр.104 от 2020 г., в сила
от 12.12.2020 г.), процесната ПАМ се налага на лице, което не издаде съответен
документ за продажба по чл.118. След изменението на разпоредбата от нея е
отпаднала възможността за налагане на ПАМ и в случаите на неспазване на реда
или начина за издаване на съответния документ за продажба, какъвто е процесния,
т.е. занапред мярката се налага единствено в случаите на неиздадена фискална
касова бележка, а не и за формални нарушения по Наредба № Н-18 от 13.12.2006
г., като например липсата или неточното посочване на определени реквизити в
нея.
Според чл.142, ал.1 от АПК съответствието на административния акт с материалния закон се преценява към
момента на издаването му. Както се приема и в мотивите на решение № 4 от 14.05.2020 г. на КС по к. д. №
9/2019 г., АПК не предоставя на съда компетентност да
преценява дали нов материален закон, или изменен закон, последващи издаването
на акта, са приложими при висящо съдебно производство. Изрично е посочено, че
не съществува възможност за преценка на съда и за приложението на
по-благоприятен закон така, както е предвидено в чл.2, ал.2 от НК по отношение
на престъпленията. Това важи и за приложената ПАМ, за която, доколкото същата
няма санкционен характер, не следва да се прилага по-благоприятния закон на
основание чл.3, ал.2 от ЗАНН, за разлика от административните нарушения по
чл.185 от ЗДДС.
В случая на изменението на чл.186,
ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС не е придадено ретроактивно действие, поради което
приложима е редакцията на текста, действала към датата на издаването на акта. В
този случай, както е посочено и в решението на КС, преценката на съда при
контрола за материална законосъобразност върху административния акт е дали
фактите, предвидени в хипотезата на правната норма, са били правилно установени
от издаващия акта административен орган и дали към тях е приложен правилно
материалният закон, който е регулирал обществените отношения именно към този
момент.
По изложените съображения, макар
действащата редакция на закона да се явява по-благоприятна за жалбоподателя,
доколкото понастоящем за извършеното от същия нарушение прилагането на ПАМ като
процесната не е предвидено, то приложение, съгласно чл.142, ал.1 от АПК, намира
текста на закона в действащата до изменението с ДВ, бр.104 от 2020 г. редакция.
В съдебната практика безпротиворечиво
се приема, че издаването на фискален документ, който не
съдържа нормативно определените реквизити, представлява нарушение по чл.186, ал.1, т.1, б."а" от ЗДДС,
в действащата до посоченото изменение редакция
(вж. решение № 6500 от 2.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 878/2020 г., I о., решение № 4611 от 21.04.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12519/2019 г., I о. и
др.).
В конкретния случай обаче в
издадената ФКБ е отразено общо „ хранителни стоки“ на обща стойност 15,10лв.,
за които безспорно заплатени е издадена процесната ФКБ, придружена с документ
за продажба на дребно
№**********/03.12.2020г., в която са описани доставените стоки по видове
и единична цена с и без ДДС.
Изискването във фискалната касова
бележка да бъде посочено наименование на стоката/услугата следва да бъде
разглеждано с оглед спецификата на търговския обект и техническите и
функционални параметри на използваното фискално устройство
В наредбата няма задължително нормативно изискване в издаваните фискални
касови бележки, като реквизит „наименование на стоката/услугата“, да бъде
посочвана продаваната стока/услуга до степен на точното и пълно описание на
конкретния артикул, предмет на продажбата,след като е посочено, че наименованието трябва да позволява най-малко
идентифицирането на вида на стоката/услугата; а само в случай че се продават
стоки от един и същи вид, които са с различни цени, във фискалния бон всяка
стока се отразява поотделно със съответната стойност, с изключение на предвидените в
чл.27, ал.3 от наредбата продажби на специфични категории стоки/услуги.
Разнообразието на артикулите от един вид стока, предлагани на пазара, извън
посочените специфични категории, е в изключително широк диапазон, динамично и
непрекъснато променящо се. От друга страна, регистрирането на продажбите
чрез отразяване на продаваните стоки само като родово определени вещи, с
посочване във фискалната касова бележка само най-общо на съответната стокова група
(напр. отразяване на продажбите като „хранителни стоки“, „нехранителни стоки“,
„напитки“, „други“), не може да се приеме като достатъчно за изпълнение на
изискването на чл.26, ал.1, т.7 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., тъй като не
позволява в достатъчна степен да бъде идентифициран видът на продаваната стока.
В случая ЗНПАМ е свързана с твърдението, че издадената ФКБ не съдържа
задължителните реквизити: наименование на стоката/ стоката е посочена като
хранителни стоки/, количество и единична цена. Обаче прикрепения към касовата
бележка документ за продажба на дребно с реквизитите на фактура дава достатъчна
яснота за вида и количеството,с ед.цена с ДДС и без ДДС на предлаганите за
продажба в онлайн магазина хранителни стоки , като самият обект е именно „склад
за хранителни стоки“, всички попадащи в група Б по чл.27 от наредбата, което е
видно и от съкратените отчети на фискалната памет
С използваният израз „количество
и стойност по видове закупени стоки и
единична цена“ посочената норма обвързва регистрирането на продаденото
количество стоки с техния вид, т.е. при определянето на количеството се имат
предвид видовите белези на продадените стоки (в случая хранителни продукти-
шийки пакет от 2 кг.,така както са поръчани, тарелка от 500гр маринована цаца,
200гр. Домащен бабек и 0,250кг.кървавица), а не колко индивидуални артикула са
продадени. Посоченото наименование на продадената стока- хранителни стоки в
съответното количество и ед.цена е точно каквото е поръчано и доставено.,като наименованието на вида на доставената стока позволява
идентифицирането й като посочената в ФКБ-хранителни стоки , при предварително
зададени цени за опаковка,т.е количество и стойност, без да е констатирано че
се продават стоки от един и същи вид, които са с различни цени, във фискалния
бон всяка стока се отразява поотделно със съответната стойност, а индивидуално
продадените артикули са отразени към съпътстващия ФКБ документ, но безспорно не
са отразени във ФКБ като ед.цена. В
тази връзка съдът намира за необоснован извода в оспорената заповед, че
издадените от жалбоподателя документи- такъв за продажба на дребно с описани
артикули и стойност- единична с ДДС и без ДДС към издадената ФКБ не позволяват
идентифицирането на закупените стоки. Независимо от това в издадената ФКБ ,
макар и налично в КЛЕН, изискването по отношение на данъчната група не е
изпълнено, доколкото в касовата бележка не е посочено, че продадените стоки
попадат в група „Б“, т.е. такива, чиято продажба се облага с 20 % ДДС, макар че
това не е въздигнато като фактическо твърдение
Макар формално посоченото нарушение
да е налице и неговото извършване принципно да съставлява основание за налагане
на ПАМ по чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС, в действащата към издаване на
оспорения акт редакция, съдът намира, че той не съответства на целите на закона
– чл.146, т.5 от АПК.
Както се приема от КС в Решение
№ 13 от 13.10.2012 г. по к. д. № 6/2012
г., целта на закона е
особено съществен негов елемент и трябва да бъде очертана ясно и точно, защото
това има важно значение за логическото тълкуване на неясните норми от закона.
Очертаването на точната цел на закона не е само въпрос на законодателна
техника, а е гаранция за избягване на административния и съдебен произвол. Само
при ясно регламентирана цел на закона съдът може да установи нейното спазване
или превратното упражняване на власт от компетентния административен орган. Целта на
закона е отправна точка и за преценката спазен ли е принципът за съразмерност по чл.6 АПК, който е
неразривно свързан с преследваната цел.
При изясняване каква е целта на закона следва да се има
предвид не само разпоредбата на чл.22 от ЗАНН, тъй като в нея са посочени общо
целите, които се преследват от всяка една принудителна административна мярка,
независимо от органа, издател на акта и вида на нарушенията, за които тя се
прилага, но и целта на конкретния нормативен акт, в която е уредено основанието
за прилагане на оспорената ПАМ, а именно чл.1 от ЗДДС, според който целта на
закона е да уреди облагането с данък върху добавената
стойност (ДДС).
Видно
от мотивите на заповедта, определеният срок за запечатване на обекта от 7 дни е
мотивиран единствено с тежестта на нарушението и последиците от същото, и
необходимостта да се осигури защита на обществения интерес, като се предотврати
възможността за извършване на нови нарушения. Посочено е, че извършеното
деяние, показва поведение на лицето, насочено срещу установената фискална
дисциплина, показва организация в търговския обект, която няма за цел
спазването на данъчното законодателство. Становището на административния орган
е, че ако не бъде приложена ПАМ съществува възможност от извършване на ново
нарушение, от което за фиска ще настъпят значителни и трудно поправими вреди,
които засягат пряко интересите на държавата поради неотразяването на реално
извършените продажби водещо до неправилно определяне на дължимите налози.
Съдът
намира, че така изложените мотиви са бланкетни и не кореспондират с вида на
конкретно констатираното нарушение, за което е приложена принудителната
административна мярка. В конкретния случай мярката е наложена на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" ЗДДС
за неизпълнение на задължението на оспорващия по чл. 118, ал. 4 от ЗДДС, във връзка с чл. 26, ал. 1,
т. 7 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г.
на МФ, да издаде фискален касов бон за извършената продажба, който да съдържа
задължителните реквизити по чл. 26, ал. 1 от Наредбата. Действително на практика
така посоченото нарушение не се оспорва от жалбоподателя. Принципно неиздаването
на ФКБ не е идентично с издаването на ФКБ без необходимите реквизити, още
повече в случая клиента/ органа по приходите/ е получил и документ за
извършената продажба на дребно с описание на продадените стоки по
вид,количество, единична цена с и без ДДС, и ва тиза връзка мотивите на органа
относно“ неиздаването на ФКБ“ са без правно основание и не съответстват на
установените факти и по-скоро сочат на общи мотиви,без да е съобразена
спецификата на случая.
Нещо
повече нарушението обаче е отстранено своевременно, за което жалбоподателят е
представил като доказателство издаден касов бон , от който е видно, че съдържа
необходимите съгласно 26, ал. 1, т. 7 от Наредба № Н-18/
13.12.2006 г. на МФ
реквизити.
Съдът
намира, че водещ критерий при извършваната преценка следва да бъде тежестта на
извършеното нарушение, Тази тежест до голяма степен се предпоставя от вида на
нарушението. В случая се касае до липсата в издадената касова бележка на някои от реквизитите по чл.26, ал.1, т.7 от
Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. Самото нарушение обаче не води до укриване на
обороти и отклонение от данъчно облагане, преустановяването на които действие,
чрез въздействие върху поведението на търговеца, е основание за налагане на ПАМ
„запечатване на обект“. Следователно нарушението не препятства постигането на
основната цел по чл.1 от ЗДДС, а именно облагането с ДДС. Касае се до
продажбата на хранителни стоки, подробно описани в документа за продажба на дребно,съпровождащ
ФКБ и при евентуално рекламация при установено несъответствие в стоката, поради
което и посочването на нейните вид и единична цена във фискалната бележка не
засяга правото на клиентите (потребители) да предявят рекламация в такава
степен, в каквато би било засегнато то при продажба на нехранителни стоки за
трайно ползване (арг. от чл.125, ал.4, т.1 от ЗЗП).
В
този смисъл съдът приема, че изложените в заповедта мотиви са общо формулирани
формални изявления и нямат характера на същински мотиви като правни и
фактически основания относно целите на ПАМ в конкретния случай – за значимостта
на охраняваните обществени отношения, тежестта на нарушението, последиците от
него и необходимостта от осигуряване защита на обществения интерес и
предотвратяване възможността за извършване на ново нарушение. По никакъв начин
не става ясно как е определен срока измежду 30 нормативни възможности, кои
обстоятелства са от значение и каква е тяхната тежест. Административният орган
не е отчел обстоятелството, че в конкретния случай е бил издаден фискален бон
за извършената продажба , макар и без изискуемите реквизити, но със съпътстващ
доставката документ с отразени в него реквизити,не е отчел, че своевременно е
извършена необходимата корекция във ФУ и нарушението е отстранено, че при
проверката не е била установена разлика между наличните парични средства на
касата и тези маркирани във фискалното устройство.
Независимо,
че законът не предоставя възможност за преценка на административният орган при
установено нарушение измежду изброените в чл. 186 от ЗДДС дали да наложи или не
ПАМ, при издаване на ЗНПАМ следва императивно да се спазва принципът на
съразмерност по смисъла на чл. 6, ал. 5 АПК като правилото е, че
административните органи следва да се въздържат от актове и действия, които
могат да причинят вреди, явно несъизмерими с преследваната цел.
Макар при преценката за съответствие
на оспорения акт с материалния закон (чл.146, т.4 от АПК) да следва да се
прилага законът такъв, какъвто той е бил към датата на издаване на акта, то, според настоящия съдебен състав, при
преценката за съответствието му с целта на закона (чл.146, т.5 от АПК), следва
да се държи сметка за динамиката в законодателството, следствие от промяната в
обществените отношения и тяхната законодателна оценка. Предоставената от закона възможност
за преценка от страна на административния орган трябва винаги да бъде
използвана в рамките на закона и в изпълнение на неговата цел .В този смисъл целта на закона е винаги актуална,
защото се изразява в преследваната бъдеща промяна в обществените отношения,
която ще настъпи в резултат на прилагането му. Поради това, макар съгласно
чл.142, ал.1 от АПК съдът да няма право да приложи последващия по-благоприятен
закон – чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС, в изменената редакция с ДВ, бр. 104 от 2020 г., то законодателната воля, изразена чрез това
изменение не може да бъде пренебрегната при извеждане на целта на закона, а
оттам – и при преценката за съответствие на административния акт с нея. Както беше посочено, de lege lata,
от този текст е отпаднала изцяло възможността за нарушения, изразяващи се в
неспазването на реда или начина за издаването на фискална касова бележка, да се
налага ПАМ „запечатване на обект“. Както основателно поддържа и жалбоподателят,
изменението на закона е израз на законодателна преоценка на обществената
опасност на подобни нарушения, при които вреда за фиска всъщност не настъпва.
Всъщност и без тези съображения на съда, в съставения АУАН органът по
приходите, извършил проверката е посочил, че нарушението не води до неотчитане
на приходи, респ. отклоняване от данъчно облагане, което в случая е факт,
противно на приетото в мотивите на оспорената заповед досежно определяне на
срока на ПАМ . В тези случаи индивидуалната превенция по чл.12 от ЗАНН се
постига напълно и само с налагането на административното наказание по чл.185 от ЗДДС, без за целта да е необходимо занапред да се прилага и ПАМ „запечатване на
обект“.
Административният
орган, в конкретния случай, е издал индивидуален административен акт без да
извърши преценка за наличието на баланс между личните и обществени интереси, а
само за наличието на бланкетно и общо формулиран обществен интерес от
налагането й. В случая съразмерността на мярката, преценена на базата на всички
данни за конкуренция между лични и обществени интереси, е нарушена, тъй като
установеният размер на срока за налагането й не е обоснован като се засягат
права и законни интереси на адресата в по-голяма степен от най-необходимото за
целта, за която тя се налага.
Следва да се отбележи, че
констатираното нарушение е за пръв път и от този факт не може да се направи
извод за създадена организация, насочена към неотчитане на оборота. Липсват
каквито и да е данни да са били констатирани никакви други нарушения на
фискалната дисциплина от страна на дружеството. Освен това налагането в случая
на ПАМ за отчетена продажба, но без нужните реквизити на фискалния бон, при
липсата на предишни нарушения, без да е налице разминаване между касова и
фискална наличност ,без нарушението да води до отклонение от данъчно облагане, се
явява несъразмерно с целта на закона.
Запечатването на обекта ще има за последица
блокиране дейността на търговеца, изнасяне на всичката налична стока от обекта,
като по този начин ще му бъдат причинени вреди, несъразмерни с мярката, каквото
оплакване се съдържа в жалбата по делото.
Отделно
от изложеното липсата на конкретни фактически основания за определяне срока за
запечатване на обекта, представлява винаги нарушение на изискванията за форма
на административния акт по чл. 186, ал. 3 ЗДДС във връзка с чл. 59, ал. 2, т. 4 АПК и самостоятелно основание за
неговата незаконосъобразност. В изпълнение на задължението си по чл. 186, ал. 3 ЗДДС за издаване на мотивирана заповед,
административният орган следва да обоснове продължителността на наложената
мярка по чл. 186, ал. 1 ЗДДС с конкретното нарушение, за което я
налага. В случая това задължение не е изпълнено, което препятства преценката за
съответствието й с целите по чл. 22 ЗАНН. (В този смисъл Решение № 13713 от
4.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7516/2020 г., I о., Решение № 8147 от
24.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2819/2020 г., I о., Решение № 7121 от
10.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 1403/2020 г., VIII о., , I о., Решение №
12899 от 20.10.2020 г. на ВАС по адм. д. № 6421/2020 г., VIII о., , )
Както
съда посочи по-горе принудителната мярка, като всяка такава по смисъла на чл. 22 от ЗАНН, има превантивно действие -
предотвратява настъпването на вредни последици и действа предупредително. За да
се наложи такъв вид мярка следва да е налице налична опасност от извършване или
от продължаване да се извършва нарушение. В конкретният случай тази опасност е
била ликвидирана веднага след извършване на проверката, тъй като дружеството е
преустановило нарушението си и е привело дейността си с изискванията на закона.
С отстраняване на нарушението от дружеството целта на закона е постиганата и
запечатването на обекта е в противоречие с тази цел. Издаването на утежняващия
административен акт при тези обстоятелства е несъвместимо с превантивната
функция на мерките, проява е на превратно упражняване на властнически
правомощия и е порок на заповедта от категорията на тези по чл. 146, т. 5 АПК. В съответствие с разпоредбата на чл. 6, ал. 5 АПК издателят на акта е следвало да се
въздържи от издаването му. В този смисъл е и практиката на ВАС, обективирана в
Решение № 11421 от 27.09.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3404/2018 г., I о.,
Решение № 12963 от 30.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13580/2016 г., I о. и др.
Предвид
изложеното съдът намира, че наложената с оспорената заповед ПАМ не може да
изпълни законово предвидените превантивни цели и при установени отменителни
основания по чл. 146, т. 3, т. 4 и т. 5 АПК следва да бъде отменена като
незаконосъобразна.
При
този изход на делото основателно се явява искането на жалбоподателя за
присъждане на направените разноски за заплатена държавна такса в размер на 50
лв. и адвокатско възнаграждение в размер на 500 лв. Доказателства за направени
разноски за адвокатско възнаграждение по договор за правна защита и съдействие
са представени, доколкото за договорената сума от 500 лева е посочено, че е
заплатена в брой, при което договорът има и характер на разписка за извършеното
плащане. Ето защо на основание чл. 143, ал. 1 АПК разноските следва да се възстановят
от НАП, в чиято структура е издателят на отменената заповед.
Ръководен
от изложените съображения и на основание чл. 172, ал. 2 от АПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на „ АРГО“ ЕООД гр. Русе Заповед
за налагане на принудителна административна мярка № 408-ФК/09.12.2020 г.,
издадена от изпълняващ длъжността Началник
отдел "Оперативни дейности" гр. Варна, Главна дирекция "Фискален
контрол" при ЦУ на НАП, с която по отношение на „АРГО“ ЕООД гр. Русе е
наложена принудителна административна мярка запечатване на търговски обект – склад
за хранителни стоки, находящ се в гр. Русе, ул. „Иван Ведър“ № 5, стопанисван
от дружеството и забрана за достъп до него за срок от 7 дни на основание чл.
186, ал. 1, т. 1, буква "а" от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите – София
да заплати на „ АРГО“ ЕООД ЕИК ********* гр. Русе,ул. „ Иван Ведър“ № 5
представлявано от управителя Р.Д.В. разноски в размер на 550,00 лева.
Решението
подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен
срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: