Р Е Ш Е Н И Е
№ ……………………….
…………………………….., Варна
В ИМЕТО
НА НАРОДА
ВАРНЕНСКИЯТ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, Деветнадесети състав в
открито съдебно заседание на шести октомври две хиляди двадесет и първа година в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: МАРИЯНА БАХЧЕВАН
При секретар Румела Михайлова изслуша
докладваното от съдията административно
дело № 892/2020г. за да се произнесе
взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.159 от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Делото е образувано по жалбата на „Алдо Стадиона“ ЕООД, представлявано от управителя Д.Й.Й.
срещу ревизионен акт № Р-03000319002852-091-001/23.12.2019г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 39/25.03.2020г.
и поправено с решение №39-П/02.04.2020г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Варна, с който са установени задължения за
данък върху добавената стойност /ДДС/ по Закона за данък върху добавената
стойност /ЗДДС/ за данъчни периоди: м.08/2016г., м.09/2016г., м.10/2016г., м.06/2017г., м.07/2017г., м.01/2018г. в общ
размер от 126 667.29 лева и лихва в размер на 37 886.75 лева. С решението
си директорът на дирекцията е приел, че за дружеството не възниква право на
приспадане на данъчен кредит на основание чл.74 ал.1 и ал.2 от Закона за данък
върху добавената стойност /ЗДДС/ в редакцията от 2016г. във връзка с чл.68 ал.2 от ЗДДС, чл.69
ал.1 т.1 от ЗДДС, чл.25 ал.2 и ал.6 от ЗДДС и чл.61 ал.1 и ал.2 от ППЗДДС в общ
размер от 125 486.86 лева за закупени стоки преди датата на регистрация на
дружеството по ЗДДС по фактури, издадени
от „Алдо Ритейл“ ЕООД, както и частично не е налице правото на приспадане на
данъчен кредит по фактура №10..24/01.11.2017г. за д.п. м.01/2018г. в размер на 1249.19
лв на основание чл.74 ал.1 и ал.2, ал.3 от ЗДДС във връзка с чл.68 ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС и чл.61 ал.1 и ал.2 от ППЗДДС в нарушение на
чл.103 ал.2 от ЗДДС, представляващи закупени материали и услуги, преди датата
на регистрация по ЗДДС. На основание чл.1 от ЗЛДТДПДВ е прието, че правилно и
законосъобразно с ревизионния акт са начислени лихви през д.п. м.07/2017г. в
общ размер от 359.49 лева за по-късно начислен данък върху добавената стойност
/ДДС/.
В жалбата срещу ревизионния акт се
оспорват вменените допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС в общ размер от
126 736.05 лева, от които главница 37 886.75 лева и лихви в т.ч. по
данъчни периоди, както следва: м.08/2016г. в размер на 52 624.70 лева ДДС
и 17 469.87 лева лихва; м.09/2016г. в размер на 24 547.57 лв ДДС и
7 944.50 лв лихва; м.10/2016г. в размер на 412.28 лв ДДС и 129.88 лв
лихва; м.06/2017г. в размер на 35 237.46 лв ДДС и 8731.76 лв лихва;
м.07/2017г. в размер на 12 664.85 лева ДДС и 3388.74 лв лихва; м.01/2018г.
в размер на 1249.19 лв ДДС и 222 лв лихва. Оспорва твърденията на ревизиращия
орган, че в счетоводството му не е имало възможност да се направи анализ на
представената складова наличност в периода от 26.05.2016г. до 11.08.2016г.,
както и неизпълнението на условието за обобщена отчетност общо за постъпили и
изписани стоки към 10.08.2016г. Подчертава, че реалността на доставките не е
спорна, поради което смята, че дружеството има право на данъчен кредит. В
условията на евентуалност твърди, че към
датата на регистрация по ЗДДС, „Алдо Стадиона“ ЕООД е разполагало с налични
стоки в размер на 260 036.65 лева, за които са изпълнени законовите
изисквания за упражняване на право на данъчен кредит в общ размер от
43 339.44 лева, защото всички стоки, налични към датата на регистрация на
дружеството по ЗДДС са предмет на облагаеми доставки след регистрацията му. Оспорва
частичното непризнаване на данъчен кредит в размер на 1249.19 лева и данъчна
основа от 6245.96 лева по фактура
№10…24/01.11.2017г., издадена от „Алдо Ритейл“ ЕООД на обща стойност от 9953.73
лева и ДДС 1990.75 лева за това, че за стоките и услугите, получени преди
регистрацията по ЗДДС, „Алдо Стадиона“ ЕООД не е подало регистрационен опис в
45-дневен срок. Подаването на такъв е било възпрепятствано поради забава във фактурирането от доставчика
„Алдо Ритейл“ ЕООД. Подчертава, че
доставените стоки и услуги по тази фактура са участвали пряко или косвено в
облагаемата дейност на дружеството, за което е начислен ДДС. Разходът по
посочената фактура е признат за данъчни цели по извършена предходна ревизия по
ЗКПО. Оспорва и основанието за начисляване на лихва за м.07/2017г. в размер на
359.49 лева, защото смята, че за този данъчен период не е установено
допълнително задължение за начисляване на ДДС във връзка с продажбите към „Съни ритейл“ ЕООД. Сочи, че декларирания от
дружеството начислен данък за м.07.2017г. не включва издадените фактури към
„Съни ритейл“ ЕООД и е потвърден при ревизията. Иска отмяна на ревизионен акт №
Р-03000319002852-091-001/23.12.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на
НАП – Варна, потвърден с решение № 39/25.03.2020г. и поправено с решение
№39-П/02.04.2020г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна и присъждане на сторените по делото разноски.
В писмени бележки с вх.№15323/20.10.2021г.
жалбоподателят чрез адв.И.С. потвърждава, че не оспорва факта, че стоките по
процесните фактури са получени в търговския обект преди датата на регистрация –
11.08.2016г. на „Алдо Стадиона“ по ЗДДС и
„Алдо Ритейл“ ЕООД е издало фактурите по транзитно доставените стоки след датата
на регистрация по ЗДДС – 11.08.2016г. Смята,
обаче, че са неприложими разпоредбите на чл.61 ал.1 от ППЗДДС, чл.74 и чл.76 от ЗДДС и чл.103 ал.2 от ЗДДС /в сила за ревизирания период/, защото към датата на
регистрация по ДДС дружеството не е притежавало данъчни фактури за доставените
му стоки преди тази дата, поради забава във фактурирането от доставчика. Едва с
издаването на фактурите от доставчика и получаването им от жалбоподателя, за
него е било изпълнено условието по чл.71 от ЗДДС и е възникнало правото на
приспадане на данъчен кредит по силата
на чл.69 от ЗДДС, а не по специалния ред
на чл.74 от ЗДДС. Изтъква, че след като към датата на регистрация по ЗДДС на
дружеството са били доставени стоките – предмет на процесните фактури и същите
са участвали в изпълнението на облагаеми доставки, тогава незаконосъобразно е
отказано признаване на данъчен кредит. Позовава се на решенията на Съда на
Европейския съюз /СЕС/ по дела С-152/02, С-284/11 и С-324/11. Смята, че неподаването на
регистрационни описи не може да лиши данъчния субект от правото на приспадане
на данъчен кредит за придобитите от него налични активи и получени услуги преди
регистрацията по ЗДДС. Иска да бъде кредитирано приетото по делото
съдебно-счетоводно заключение, което потвърждава, че от счетоводните справки,
извлечени от складовия софтуер към датата на регистрация по ЗДДС – 11.08.2016г.
по въпросните фактури на обща стойност 208 681.18 лева има начислен ДДС в
размер на 41 736.23 лева, който следва да бъде приспаднат като данъчен
кредит, защото стоките са били продадени или върнати на доставчика към
31.12.2016г., т.е. участвали са в последващи облагаеми доставки, с което са
били изпълнени условията по чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС. Жалбоподателят иска ако не
бъде изцяло отменен ревизионния акт, да бъде съобразена съдебно-счетоводната
експертиза, която е установила, че продажбите
на стоки за периода от 11.08.2016г. до 31.12.2016г. са в размер на
437 946.99 лева, за които е начислен ДДС в размер на 87 589.40 лева,
които са отчетени през четирите касови апарати, свързани със складовия софтуер,
като изписването на стоките е извършвано едновременно с регистриране на тяхната
продажба. Смята, че с отлагане ползването на данъчен кредит по фактурите през
месеци следващи издаването на процесните фактури, но в допустимия от закона
12-месечен срок, дружеството не е нанесло щети на държавния бюджет и е
извършило допустимо от закона поетапно приспадане от дължимия ДДС през
следващите 12 месеца. Подчертава, че процесните фактури съдържат задължителните
реквизити по чл.6 ал.1 т.4 от Закона за счетоводството – предмет, натурално и
стойностно изражение на стопанската операция. Жалбоподателят обръща внимание,
че част от стоките, доставени след 11.08.2016г. са предмет на същите процесни
фактури №67/30.12.2016г. и №68/30.12.2016г., за които при ревизията е прието
мълчаливо, че са изпълнени условията на закона за упражняване на данъчен кредит
включително изискванията на чл.71 във връзка с чл.114 от ЗДДС. Само за частта
от стоките, доставени до 11.08.2016г. предмет на същите фактури е прието, че не
съдържат нужните по закон реквизити, което жалбоподателя намира за прилагане на
различен подход при оценка на едни и същи доказателства относно документалната
обоснованост на стопанските операции, чиято действителност не се оспорва, води
до извода за нарушаване принципа на законност, обективност и добросъвестност,
въведени в чл.2-6 от ДОПК. Подчертава, че данъчната фактура като частен
свидетелстващ документ има доказателствена материална сила по отношение на
облагаемото данъчно събитие и начисления данък. Сочи, че към фактурите за
продажба, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД са приложени описи, в които са описани
всички фактури и кредитни известия, издадени от доставчиците на стоките, които
са доставени в супермаркет „Алдо Стадиона“ с данни както за датата на
фактурата, така и за датата на осчетоводяване. Жалбоподателят смята, че
представените от него документи удостоверяват конкретните доставки, които са
проследими при осъществяване на данъчния контрол. Позовава се на чл.6 ал.5 от
Закона за счетоводството, съгласно който е налице документална обоснованост,
когато в първичен счетоводен документ, макар и да липсва част от изискуемата
информация по ал.1 и ал.3, но за нея има документи, които я удостоверяват. Относно
частично непризнатия данъчен кредит в
размер на 1249.19 лева за д.п. 01.2018г. по фактура №100…24/01.11.2017г. на
обща стойност 9953.73 лева и ДДС 1990.75 лева, жалбоподателят смята, че
неправилно му е отказан данъчен кредит, заради това, че стоките са получени преди
регистрацията по ЗДДС и за тях няма подаден регистрационен опис в 45-дневния
срок. Иска отмяна на ревизионния акт по отношение на начислените лихви за д.п. 07/2017г. в размер
на 359.49 лева, тъй като не е установено допълнително задължение за начисляване
на ДДС във връзка с продажбите към „Съни ритейл“ ЕООД. Изтъква, че са издадени
фактури №3/15.09.2017г., кредитно известие №4/31.10.2017г. и фактура
№5/04.01.2018г., като начисления данък по тях участва в дължимия данък за
внасяне през съответния данъчен период и не е променен при ревизията.
Декларираният от дружеството начислен данък за периода м.07.2017г. не включва
издадените фактури към „Съни ритейл“ ЕООД и е потвърден при ревизия. Жалбоподателят
подчертава, че фактурите към „Съни ритейл“ ЕООД са включени в дневниците за
продажби и в справките-декларации за ДДС през съответните данъчни периоди – м.09.2017г., м.10.2017г. и
м.01.2018г., през които са издадени. Начисляването на данъка през тези периоди
е признато за правилно при ревизия. Сочи, че след като за м.07.2017г. не са
установени задължения за начисляване и внасяне на ДДС, то незаконосъобразно е
определено задължението за лихва. Претендира отмяна на ревизионния акт и
присъждане на съдебни разноски по делото в размер на 5834 лева, съгласно
представения списък.
Ответникът – директора на дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна оспорва жалбата като
неоснователна и иска нейното отхвърляне, както и присъждане на юрисконсултско
възнаграждение в размер на 4176.23 лева. В писменото становище с вх.№ 15465/21.10.2021г.
отбелязва, че в процесните фактури, по които е отказано упражняване на данъчен
кредит липсва информация относно вида, единичната цена и количеството на
закупените стоки, което е възпрепятствало ревизиращите органи да установя каква
част от доставените стоки е продадена към 10.08.2016г. и съответно каква част от доставените стоки,
записани по дебита на сметка 3040 „стоки“ на 31.08.2016г. формира складова
наличност от 260 036.65 лева. Смята, че са правилни изводите, че
доставчикът „Алдо Ритейл“ ЕООД не е спазил разпоредбите на чл.113 ал.1 и ал.4
от ЗДДС и не е издал съответните данъчни документи - фактури в определения 5-дневен срок от
възникване на данъчното събитие и в периодите, в които фактически са
осъществени доставките, получателят „Алдо Стадиона“ не е бил регистрирано лице
по ЗДДС и не е подало регистрационен опис по чл.74 от ЗДДС до изтичане на 45
дни от датата на регистрация по ЗДДС. Отбелязва, че складовия софтуер не е част
от счетоводството на дружеството и стоките от „Алдо Ритейл“ ЕООД са
заприходявани без да е посочен документ в края на всеки месец и не са
заприходявани на датата на получаването им, което прави невъзможно
проследяването им по счетоводни данни. Подчертава, че към датата на регистрация
по ЗДДС, освен, че не е подаден опис по чл.103 ал.2 от ЗДДС за активите и
услугите, включени във фактура №10..24/01.11.2017г., няма и доказателства, че
фактурираните стоки са били налични към датата на данъчната регистрация и са
свързани с извършваната от дружеството стопанска дейност. Смята, че
ревизионният акт е законосъобразен и в частта на начислените лихви по ЗДДС,
защото дължимия данък по чл.86 ал.1 от ЗДДС е начислен в последващите данъчни
периоди, а не в данъчния период, в който е станал дължим – м.07/2017г., поради
което лихви се дължат от датата на данъчното събитие, когато е трябвало да бъде
начислен ДДС, но това не е било сторено от жалбоподателя.
Решение №39/25.03.2020г. и решение №39/7/
от 02.04.2020г. и двете на директора на
дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна е потвърден
ревизионен акт №03000319002852-091-001/23.12.2019г. е бил съобщен на „Алдо
Стадиона“ ЕООД на 13.04.2020г., а жалбата срещу него е подадена на
27.04.2020г., т.е. обжалването е осъществено в 14-дневния законов срок от лице
с правен интерес пред надлежния съд срещу акт подлежащ на обжалване, поради
което е процесуално допустимо.
В
хода на ревизията на „Алдо Стадиона“ ЕООД е установено следното:
Ревизията,
започнала със заповед за възлагане на ревизия №
03000319002852-020-001/07.05.2019г., изменена със заповед
№03000319002852-020-002/14.08.2019г. е завършила с обжалвания ревизионен акт, с
който са установени следните задължения по ЗДДС: за м.08.2016г. в размер на
52 624.70 лева ДДС и 17 469.87 лева лихви; за м.09.2016г. в размер на
24 547.57 лева ДДС и лихви 7 944.50 лева; за м.10.2016г. в размер на
412.28 лева ДДС и 129.88 лева лихви; за м.06.2017г. в размер на 35 237.46
лева ДДС и 8 731.76 лева лихви; за м.07.2017г. в размер на 12 664.85
лева ДДС и 3 388.74 лева лихви; за м.01.2018г. в размер на 1180.43 лева
ДДС и 222 лева лихви.
На основание чл.74 ал.1 и ал.2 от ЗДДС в
редакцията за 2016г. във връзка с чл.68 ал.2 от ЗДДС и чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС,
чл.25 ал.2 и ал.6 от ЗДДС и чл.61 ал.1 и ал.2 от ППЗДДС не е признато право на
данъчен кредит в общ размер от 125 486.86 лева за закупени стоки преди
датата на регистрация на дружеството-жалбоподател по ЗДДС по фактури, издадени
от „Алдо Ритейл“ ЕООД, както следва: №10…2/15.08.2016г.
с данъчна основа /ДО/ от 61 126.68 лева и данъчен кредит /ДК/ в размер на
12 225.34 лева; №10…3/15.08.2016г. с ДО 201 996.78 лева и ДК в размер
на 40 399.36 лева; № 17/16.09.2016г. с ДО 122 737.85 лева и ДК 24 547.57
лева; № 26/28.10.2016г. с ДО 2 061.40 лева и ДК 412.28 лева; №
66/30.12.2016г. с ДО 102 850.40 лева и ДК 20 570.08 лева; №
67/30.12.2016г. с ДО 63 324.23 лева и ДК 12 664.85 лева; №
68/30.12.2016г. с ДО 73 336.90 лева и ДК 14 667.38 лева. Частично
е отказано упражняване на данъчен кредит
в размер на 1249.19 лева от общия начислен ДДС в размер на 1990.75 лева по
фактура № 10…24/01.11.2017г. с данъчна основа от 9 953.73 лева за стоки,
получени от предходни доставчици на
„Алдо Ритейл“ ЕООД, които са префактурирани на „Алдо Стадиона“ ЕООД, но не са свързани
според органите по приходите със стопанската дейност, посочена от жалбоподателя
при регистрацията му в Търговския регистър.
Определеният с обжалвания ревизионен акт
общ размер на задълженията по ЗДДС е 126 736.05 лева /125 486.86 лева +
1249.19 лева/ и лихви за забава в общ размер от 37 886.75 лева.
„Алдо Стадиона“ ЕООД е вписано в
Търговския регистър на 26.05.2016г. с едноличен собственик на капитала „Болкан
ритейл холдинг“ ЕООД. В ревизирания период „Алдо Стадиона“ ЕООД е извършило
сделки с осем дружества – свързани лица, посочени на стр.2 от ревизионния
доклад в т.ч. „Алдо Ритейл“ ЕООД и „Алдо Холдинг“ ЕООД. Задълженото лице е
регистрирано по ЗДДС на 11.08.2016г. във връзка с достигнат облагаем оборот от
50 000 лева през последните 12 месеца. В ревизирания период жалбоподателят
е стопанисвал супермаркет „Алдо Стадиона“ в к.к. „Слънчев бярг“ и основната му
икономическа дейност е била търговия на дребно с хранителни стоки, напитки и
тютюневи изделия.
Установено е, че при прекратяване на
извършваната от дружеството дейност на 10.07.2017г. „Алдо Стадиона“ ЕООД е
предало всички стоки, налични в обекта си на „Съни Ритейл“ ЕООД, което е
документирано с приемо-предавателен протокол, с което е извършило облагаема доставка
на стоки по смисъла на чл.12 от ЗДДС и на 10.07.2017г. е възникнало задължение
за начисляване на ДДС. Дължимият данък не е начислен за данъчен период
м.07.2017г. на основание чл.86 ал.1 от ЗДДС, тъй като процесните фактури не са
издадени в 5-дневния срок по чл.113 ал.4 от ЗДДС, поради което са начислени и
лихви. В ревизирания период жалбоподателят е упражнил право на приспадане на
данъчен кредит в пълен размер по фактурите, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД с
предмет „продажба на стоки“, както следва: за д.п.м.08/2016г. – фактура
№10…2/15.08.2016г. с данъчна основа 61 126.68 лева и данъчен кредит
12 225.34 лева; фактура №10…3/15.08.2016г. с данъчна основа
201 996.78 лева и данъчен кредит 40 399.36 лева; за д.п.м. 09.2016г.
– фактура 17/16.09.2016г. с данъчна основа 122 737.85 лева и данъчен
кредит 24 547.57 лева; за д.п.м. 10.2016г. – фактура 26/28.10.2016г. с
данъчна основа 2061.40 лева и данъчен кредит 412.28 лева; за д.п.м. 06.2017г. –
фактура 66/30.12.2016г. с данъчна основа 102 850.40 лева и данъчен кредит
20 570.08 лева; фактура 68/30.12.2016г. с данъчна основа 99 658.30
лева и данъчен кредит 19 931.66 лева; за д.п.м. 67/30.12.2016г. с данъчна
основа 98 645.30 лева и данъчен креди 19 729.06 лева. Според
ревизиращите органи в тези фактури липсва информация относно вида, единична
цена и количество на закупените стоки. Според складовия софтуер наличните стоки
в периода от 30.05.2016г. до 10.08.2016г. са били на стойност 260 036.65
лева. Ревизиращите органи не са могли да
установят каква част от доставените стоки е била продадена към
10.08.2016г. и съответно каква част от доставените стоки, записани по дебита на
сметка 3040 „стоки“ на 31.08.2016г. формира складовата наличност на посочената
стойност, тъй като в тази счетоводна сметка са отразени закупени стоки не само
от „Алдо Ритейл“ ЕООД, но и от други доставчици. Отразяването по дебита на
сметка 3040 е започнало на 16.06.2016г. и стоките са записвани общо за всички
доставчици на същите дати – 30.06.2016г., 31.07.2016г. и 31.08.2016г. За
периода 16.06.2016г. – 31.07.2016г. по дебита на сметката са заприходени стоки,
получени от „Алдо Ритейл“ ЕООД общо в размер на 511 371.87 лева /300 765.27 лева към 30.06.2016г. +
210 606.60 лева към 31.07.2016г./, а по кредита на сметката са отразени суми
общо в размер на 351 819.95 лева
/91965.81 лева + 259 854.14 лева/. На 31.08.2016г. са отразени
получени стоки в размер на 209 717.08 лева и са изписани стоки на стойност
271 216.99 лева.
При извършената справка в информационния
масив на ТД на НАП – Варна е установено, че ревизираното дружество не е подало
регистрационен опис на активите и услугите, за които има право на приспадане на
данъчен кредит по чл.74 от ЗДДС до изтичане на 45 дни от датата на регистрация
му по ЗДДС, поради което му е отказано приспадане на данъчен кредит общо в размер на 125 486.86 лева за
закупените преди датата на регистрация
му по ЗДДС по фактури, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД /гореизброени/, на
основание чл.74 ал.1 и ал.2 от ЗДДС в редакцията за 2016г. във връзка с чл.68
ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС, чл.25 ал.2 и ал.6 от ЗДДС, чл.61
ал.1 и ал.2 от ППЗДДДС. По фактури
68/30.12.2016г. и 67/30.12.2016г. е признато право на приспадане на данъчен
кредит за стоките, които съгласно фактурите на предходните доставчици на „Алдо
Ритейл“ ЕООД са доставени на или след датата на регистрация на „Алдо Стадиона“
ЕООД по ЗДДС – 11.08.2016г.
В хода на ревизията е установено, че през
м.01.2018г. по фактура 10…24/01.11.2017г. с основание „съгласно договор“ и
„възнаграждение“, издадена от „Алдо Ритейл“ ЕООД с обща данъчна основа
9 953.73 лева е ползван данъчен кредит в размер на 1990.75 лева и частично непризнат данъчен кредит в размер на
1 249.19 лева за д.п.м. 01.2018г. В посочената фактура са включени
доставки на стоки и материали, извършени от предходни доставчици на „Алдо
Ритейл“ ЕООД по техни фактури, които са били префактурирани на „Алдо Стадиона“
ЕООД с дати, предхождащи неговата регистрация по ЗДДС и посочените услуги не
фигурират в обхвата на услугите, получени преди датата на регистрация по ЗДДС,
за които жалбоподателят претендира право
на приспадане на данъчен кредит по чл.74 ал.3 от ЗДДС в редакцията му от 2016г.
– услуги, пряко свързани с регистрацията му по Търговския закон. Ревизиращите
органи смятат, че не са изпълнени едновременно условията на чл.74 ал.3 от ЗДДС
– услугите да са пряко свързани с регистрацията на търговеца по Търговския
закон, същите да са получени не по-рано от един месец преди регистрацията му в
Търговския регистър и лицето да е подало заявление за регистрация по ЗДДС в
30-дневен срок от вписването му в регистъра по чл.82 от ДОПК. В дадения случай,
„Алдо Стадиона“ ЕООД е подало заявление за регистрация по ЗДДС на 14.07.2016г.,
а е регистрирано в Търговския регистър при Агенцията по вписвания на 26.05.2016г.,
т.е. след посочения 30-дневен срок и получените стоки не са свързани с
регистрацията на жалбоподателя, а с текущата организация на дейността му. Поради
изложеното и на основание чл.74 ал.1, ал.2 и ал.3 от ЗДДС във връзка с чл.68
ал.2 от ЗДДС, чл.69 ал.1 т.1 и чл.61 ал.1 и ал.2 от ППЗДДС в нарушение на
чл.103 ал.2 от ЗДДС, ревизиращите органи частично не са признали приспадане на
данъчен кредит на „Алдо Стадиона“ ЕООД по фактура №10…24/01.11.2017г. за д.п.м.01/2018г. в размер на 1249.19 лева
за закупени материали и услуги, преди датата на регистрацията му по ЗДДС.
Органите по приходите не са имали
възможност да направят анализ на
представената складова отчетност от ревизираното лице за периода 26.05.2016г. –
11.08.2016г., тъй като представените складови регистри съдържат данни за
постъпили и реализирани стоки по датата
на операциите, но липсва информация по видовете стоки и тяхното движение –
постъпване в обекта, продажби по дати и салдо. Не е представена и обобщена
отчетност общо за постъпили и изписани стоки към 10.08.2016г. Напротив, в
сметка 3040 „стоки“ покупките от най-големите доставчици са водени по месеци,
вместо по дати. Изписването на стоките също е ставало за пълен месец и то общо
за всички доставчици, което е лишило органите по приходите от възможността да
установят данни от счетоводната сметка с тези по справките за наличност към
10.08.2016г. представени от жалбоподателя. Това е послужило за основание на
„Алдо Стадиона“ ЕООД да не бъде признато право на приспадане на данъчен кредит в
общ размер от 125 486.86 лева за закупени стоки преди датата на
регистрация по ЗДДС – 11.08.2016г. по фактури, издадени от „Алдо Стадиона“
ЕООД.
Правният спор се свежда до това, възниква
ли право на приспадане на данъчен кредит по посочените по-горе фактури,
издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД през м.08, м.09, м.10 и м.12 на 2016г. за стоки,
материали и услуги, получени от „Алдо Стадиона“ ЕООД преди датата на
регистрацията му по ЗДДС – на 11.08.2016г., за които не е подаден
регистрационен опис по чл.103 от ЗДДС ?
Жалбоподателят не спори, че активите и услугите по
процесните фактури са му били доставени преди 11.08.2016г. и за тях не е подал
регистрационен опис до изтичане на 45 дни от датата на регистрацията му по
ЗДДС. В хода на ревизията, жалбоподателят е представил справка „наличност към
10.08.2016г.“ за складова база „Стадиона“ с доставчик „Алдо Стадиона“ ЕООД,
която съдържа информация за номер и име
на стоката, цена на дребно, цена на доставка, надценка, свободно количество,
дати на последна доставка и последна продажба, стойност на свободното
количество. Тази справка дава информация
за стоки, отчитани като налични към
10.08.2016г. в складовия софтуер, но не и като отчитани като действително налични
от жалбоподателя към датата на регистрацията му по ЗДДС – 11.08.2016г.
По делото не се спори, че едноличен
собственик на капитала на „Алдо Стадиона“ ЕООД и „Алдо Ритейл“ ЕООД е „Болкан
Ритейл Холдинг“ ООД с ЕИК *********. И жалбоподателят и неговият доставчик са с
един и същ адрес на управление: гр.Варна, бул.“Сливница“ № 26. Жалбоподателят
не спори за датата на предаване на „Съни Ритейл“ ЕООД на непродадените от него
стоки по протокол от 10.07.2017г. Съгласно чл.12 от ЗДДС на тази дата е
възникнало данъчното събитие по чл.25 ал.1 и ал.2 от ЗДДС и ДДС е станал
изискуем съгласно чл.25 ал.6 т.1 от ЗДДС,
и е възникнало задължение за начисляването му. Въпросните фактури са
издадени след регламентирания 5-дневен срок
по чл.113 ал.4 от ЗДДС, т.е. след 15.07.2017г. и дължимия данък по
чл.86 ал.1 от ЗДДС е начислен в
последващи периоди, а не в периода, в който е станал дължим за д.п.м.07.2017г.
След като дружеството-жалбоподател не е издало данъчен документ в данъчния
период, в който се е осъществило данъчното събитие, съответно не е начислило
ДДС, то за него е възникнало задължение за лихви за невнесените в срок данъчни
задължения, както следва: от 15.08.2017г. до 14.10.2017г. лихви от 137.39 лева
върху сумата от 8107.85 лева; от 15.10.2017г. до 14.02.2018г. лихви от 222.10
лева върху сумата от 6500 лева.
Ответникът смята, че в тежест на
ревизираното лице е да докаже, че стоките, във връзка с чиято доставка иска
приспадане на данъчен кредит са били налични в стопанисвания от него търговски
обект към датата на регистрацията му по ЗДДС и са били свързани с извършваната
от него стопанска дейност. Съдът е разпределил доказателствената тежест с
разпореждане №4115/04.05.2020г., съобщено на страните съответно на 12 и на 15
май 2020г.
В съдебното заседание на шести октомври
2021г. вещото лице Х.Б. заявява, че не поддържа заключението си с
вх.№7306/18.05.2021г. и поддържа заключението си с вх.№9910/01.07.2021г., което
беше прието от страните без оспорване.
Във връзка с разпределената
доказателствена тежест, по делото беше приета съдебно-счетоводна експертиза с
вх.№ 9910/01.07.2021г., която установява следното:
Наличността на стоките по фактурите,
издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД на „Алдо Стадиона“ ЕООД към 11.08.2016г. /датата
на регистрация на жалбоподателя по ЗДДС/ и начисления ДДС са както следва: фактура
№10…2/11.08.2016г. с данъчна основа 23 813.56 лева и ДДС 4762.71 лева,
фактура №10…3/11.08.2016г. с данъчна основа 50 457.28 лева и ДДС
10 091.46 лева, фактура №17/16.09.2016г. с данъчна основа 31 056.37
лева и ДДС 6211.27 лева, фактура №26/28.10.2016г. с данъчна основа 547.16 лева
и ДДС 109.43 лева, фактура № 66/30.12.2016г. с данъчна основа 21 904.06
лева и ДДС 4380.81 лева, фактура №68/30.12.2016г. с данъчна основа
43 655.99 лева и ДДС 8731.20 лева, фактура №67/30.12.2016г. с данъчна основа
37 246.76 лева и ДДС 7449.35 лева или
общо данъчна основа на наличните към 11.08.2016г. стоки е в размер на
208 681.18 лева и ДДС в общ размер от 41 736.23 лева. Според
експертизата, наличните стоки към 11.08.2016г. по процесните фактури, издадени
от „Алдо Ритейл“ ЕООД са били продадени от „Алдо Стадиона“ ЕООД в стопанисвания
от него обект посредством и продажбите са отчетени през използваните четири
касови апарата с индивидуални номера: DT 468414, DT 467985, DT 467876 и DT
467863
през двата периода: от 11.08.2016г. до 31.12.2016г. и от 01.05.2017г. до
31.10.2017г. Нереализираните стоки са върнати на доставчиците им. През периода
01.12.2017г. – 31.01.2018г. в складовия софтуер не са отразявани продажби и
този период няма отношение към процесните фактури и продажбите на стоки
свързани с тях.
От включените в дневниците за продажби и
справките-декларации по ЗДДС доставки вещото лице е установило, че начисленият от
„Алдо Стадиона“ ЕООД данък върху добавената стойност при продажбите на стоки за
периода 11.08.2016г. – 31.12.2016г. е както следва: д.п.м.08.2016г. данъчна
основа от 266 803.30 лева и ДДС от 53 360.66 лева, д.п.м. 09.2016г.
данъчна основа от 160 314.63 лева и ДДС от 32 062.92 лева, д.п.м. 10.2016г.
данъчна основа 8 296.43 лева и ДДС от 1659.29 лева, д.п.м. 11.2016г.
данъчна основа 0.00 лева и ДДС 0.00 лева, за д.п.м. 12.2016г. данъчна основа
0.00 лева и ДДС 0.00 лева или общ размер на данъчната основа 435 414.36
лева и ДДС в общ размер от 87 082.86 лева. Вещото лице е установило от
счетоводната документация, че изпълнените доставки са включени в дневниците за
продажби и в справките-декларации за посочения период.
Според заключението на експерта, данните
за продажбите отразени в счетоводството на жалбоподателя и тези в складовия
софтуер си съответстват с малки разминавания, както следва: за периода от
01.08.2016г. до 31.12.2016г. в складовия софтуер са отразени продажби в размер
на 525 533.88 лева с ДДС, а отразените в счетоводството продажби са в
размер на 525 536.39 лева с ДДС; за периода от 01.05.2017г. до
31.10.2017г. в складовия софтуер са отразени продажби в размер на
667 786.89 лева с ДДС, а в счетоводството са отразени продажби в размер на
667 803.60 лева с ДДС.
Вещото лице вземайки предвид наличните към
11.08.2016г. /датата на регистрация по ЗДДС/ стоки по всяка от издадените от
„Алдо Ритейл“ ЕООД фактури е изчислило, че задълженията за ДДС и лихви за
закъснение по процесните данъчни периоди са както следва: за д.п.м. 08.2016г.
ДДС в размер на 37 770.53 лева и лихва от 12 538.72 лева за периода
от 15.09.2016г. до 23.12.2019г.; за д.п.м. 09.2016г. ДДС в размер на
18 336.30 лева и лихва от 5 934.31 лева за периода от 15.10.2016г. до
23.12.2019г.; за д.п.м. 10.2016г. ДДС в размер на 302.85 лева и лихва от 95.41
лева за периода от 15.11.2016г. до 23.12.2019г.; за д.п.м. 06.2017г. ДДС в
размер на 22 125.45 лева и лихва от 5 482.63 лева за периода от
15.07.2017г. до 23.1.2019г.; за д.п.м. 07.2017г. ДДС в размер на 5 215.50
лева и лихва от 1247.47 лева за периода от 15.08.2017г. до 23.12.2019г. или общо
ДДС в размер на 83 750.63 лева и лихви за целия период в общ размер на
25 298.54 лева.
Вещото лице е установило, че в складовия
софтуер на жалбоподателя изписването е извършвано към момента на извършване на
продажбите или връщането на стоките на доставчиците, а в счетоводството стоките
са изписвани веднъж месечно. Според експерта, използвания от дружеството
складов софтуер през 2016г. осигурява хронологично и аналитично счетоводно
отчитане на стоките и не са установени отклонения, въз основа на които да се
направи извода, че жалбоподателят не е спазвал Закона за счетоводството при
организиране на счетоводното отчитане на стоките си. Вещото лице е направило
заключението, че стоките по процесните фактури, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД
са заведени аналитично в складовия софтуер по вид, количество и цена.
При изслушване на експертизата с вх.№
9910/01.07.2021г. вещото лице Х.Б.
уточнява, че стоките, които са заприходени като получени в счетоводството на
„Алдо Стадиона“ ЕООД са отразявани като такива въз основа на доставчиците,
които са издали фактури на „Алдо Ритейл“ ЕООД и впоследствие „Алдо Ритейл“ ЕООД
е префактурирало тези стоки на „Алдо Стадиона“ ЕООД. Вещото лице потвърждава
констатацията си, че може да се установи връзка между заприходените стоки в
складовия софтуер и фактурите по номер и
дата, издадени от доставчиците на „Алдо Ритейл“ ЕООД. Вещото лице подчертава,
че за данъчния период м.08.2016г. дружеството-жалбоподател е подало коригираща
справка-декларация по ЗДДС и регистрите по ЗДДС, като данъчната основа за
м.август 2016г. от 266 803.30 лева е променена на 269 335.93 лева, а
начисления ДДС от 53 360.66 лева е променен на 53 867.19 лева. Така
съгласно данните от дневниците за продажби по ЗДДС след извършените от „Алдо
Стадиона“ ЕООД корекции са в общ размер на: данъчна основа от 437 946.99
лева /вместо 435 414.36 лева/ и начислен ДДС в размер на 87 589.40
лева /вместо 87 082.86 лева/.
Вещото лице обяснява, че в склада на
жалбоподателя не е имало касов апарат, а фискален принтер и той заедно с
складовия софтуер се наричат електронна система с фискална памет по смисъла на
наредбата за касовите апарати. Всяка продажба, която се е извършвала в обекта
на жалбоподателя се е отразявала в складовия софтуер и веднага след
извършването ѝ или впоследствие се е разпечатвал фискален бон от
фискалния принтер, който е бил предоставен на клиента. Според вещото лице,
системата на организация при отчитане и използване на складовия софтуер от
такъв тип е такава, че няма как да бъде извършена продажба без да бъде
разпечатан фискален бон и всяка продажба в обекта е била отразена във фискалната памет на
фискалния принтер, т.е. при всяка продажба в складовия софтуер е бил
разпечатван фискален бон. При изслушване на заключението, вещото лице сочи, че
процесните фактури са отразени в регистрите по ЗДДС в данъчните периоди, но
като стойност фактурите не са отразени към момента, в който стоките са
заприходени в складовия софтуер, а по-късно, в различни данъчни периоди,
например една от процесните фактури е издадена на 30.12.2016г., но е отразена в
данъчен период м.07.2017г. и тогава е отразена и в счетоводството на ревизираното
дружество. Тоест, ползването на данъчния кредит по нея е било в
д.п.м.07.2017г., а фактурата е била осчетоводена по-рано, когато е била
издадена. Вещото лице уточнява, че заприходяването на стоките се е извършвало
към момента на доставянето им в обекта на жалбоподателя и момента на доставка
може да бъде проверен по фактура и номер на доставчиците, които са издали
фактури на „Алдо Ритейл“ ЕООД, а то своя страна „Алдо Ритейл“ ЕООД е
фактурирало същите стоки към „Алдо Стадиона“ ЕООД. Вещото лице прави извода, че
по данните за фактури на доставки от „Алдо Ритейл“ ЕООД се вижда всяка една
фактура, която „Алдо Ритейл“ ЕООД е издало на „Алдо Стадиона“ ЕООД от кои
доставчици, които са направили доставката в обекта е извършена. Изписването на
продадените стоки е ставало в момента на
извършване на продажба в обекта. Вещото лице е установило при проверка в
базата данни на складовия софтуер наличните към 11.08.2016г. /датата на ДДС
регистрация/ стоки, тези, които са били продадени към 11.08.2016г. са били отразени
преди това, което се вижда и от количеството по някои доставки, което е
намаляло. Според вещото лице, складовият софтуер позволява да се установи по
коя фактура е намаляла наличността и откъде идва покупката, ако доставката е
била извършена в началото на август или в края на юли 2016г., действително към
11.08.2016г. от нея има по-малко количество стоки. Вещото лице подчертава, че
складовият софтуер дава възможност да се проследи движението на всеки артикул
от доставката до продажбата му или връщането на доставчика в края на сезона и
артикулът се занулява. Експертът отново в съдебното заседание заявява, че
отразеното в складовия софтуер съответства на счетоводството. Вещото лице
обяснява, че „Алдо Стадиона“ ЕООД е използвал възможността по ЗДДС за отлагане
признаването на данъчен кредит по процесните фактури в рамките на 12 месеца от
данъчния период, в който са издадени. В резултат на това, в складовия софтуер
доставките и продажбите са били отразявани в момента, в който са били
извършвани, а в счетоводния софтуер са били осчетоводявани в по-късен момент и
по този начин организацията на счетоводството на жалбоподателя съответства на
изискванията на Закона за счетоводството.
Следователно, по фактура
№10…2/15.08.2016г. и по фактура №10…3/15.08.2016г. правото да данъчен кредит е
било упражнено от „Алдо Стадиона“ ЕООД през д.п.м. 08.2016г., по фактура
№17/16.09.2016г. правото на данъчен кредит е било упражнено през д.п.м.
09.2016г., по фактура №26/28.10.2016г. правото на данъчен кредит е било
упражнено през д.п.м.10.2016г. По-различно е положението по фактура
№66/30.12.2016г. с упражнено право на данъчен кредит през д.п.м. 06.2017г., по
фактура №68/30.12.2016г. с упражнено право на данъчен кредит през д.п.м.
06.2017г. и по фактура №67/30.12.2016г. с упражнено право на данъчен кредит
през д.п.м. 07.2017г.
На въпроса на съда, при изслушване на
заключението, вещото лице уточнява, че отлагането на ползването на данъчен
кредит /разрешено от закона/ в рамките на 12 месеца от данъчния период, в който
са издадени фактурите е довело до невъзникване на задължение за възстановяване
на ДДС. Според вещото лице, ревизираното лице не е искало да има през сезона
ДДС за възстановяване, защото това е свързано с проверки, а обектът е сезонно
натоварен, и затова „Алдо Стадиона“ ЕООД натрупвайки голям обем покупки по
фактури, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД, които са извършени фактически, и са
били заприходени в обекта преди това, са били равномерно продавани. Органите по
приходите са отказали признаване на данъчен кредит по повечето фактури,
издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД на „Алдо Стадиона“ ЕООД, издадени след 11.08.2016г. – след регистрацията на
„Алдо Стадиона“ ЕООД по ЗДДС.
Според вещото лице, по тези фактури, които
са издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД след ДДС регистрацията на „Алдо Стадиона“
ЕООД има доставки отпреди регистрацията на 11.08.2016г. и са стоките са
продадени към 11.08.2016г. Това е довело до ползване на данъчен кредит в
по-голям размер, отколкото са били наличните към датата на регистрация стоки. Вещото
лице заключава, че за стоките, които не са били налични към датата на
регистрация по ЗДДС, но за които „Алдо Стадиона“ ЕООД претендира ползване на
данъчен кредит се ощетява държавния бюджет /фиска/. Останалите стоки, които са
били налични към 11.08.2016г. и за които жалбоподателя претендира приспадане на
данъчен кредит – не ощетява фиска. Според съдебно-счетоводната експертиза, общо
данъчна основа на наличните към 11.08.2016г. стоки е в размер на
208 681.18 лева и ДДС /право на приспадане на данъчен кредит/ в общ размер
от 41 736.23 лева.
От изяснената и описа по-горе фактическа
обстановка, съдът извежда следните
правни изводи:
На основание чл.142 ал.1 от АПК, приложима
е разпоредбата на чл.74 от ЗДДС в редакцията, действала през 2016г. (Изм.
- ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г.), която е гласяла: ал.1 „Регистрирано
лице по чл. 96, 97, 98, чл. 100, ал. 1 и 3, чл. 102 или 132 има право на
приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или
внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на
регистрацията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията.“.
Ал.2 „Правото по ал. 1 възниква само за наличните активи към датата на регистрация,
за които са налице едновременно следните условия: 1. налице са изискванията на чл. 69 и 71; 2.
доставчикът е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния
документ и доставката е била облагаема към тази дата; 3. регистрационният опис по образец на
наличните активи е съставен към датата на регистрация по този закон и подаден
не по-късно от 45 дни от датата на регистрация; 4. активите са придобити от лицето до 5 години,
а за недвижими вещи – до 20 години, преди датата на регистрация по този закон.“.
Ал.3 „Регистрираното лице по ал. 1 има право на приспадане на данъчен кредит и
за получените услуги преди датата на регистрацията му по този закон, когато са
налице едновременно следните условия: 1.
услугите са пряко свързани с регистрацията на лицето по реда на Търговския
закон; 2. услугите са получени не по-рано от един месец
преди регистрацията на лицето по Търговския закон; 3. лицето е подало заявление за регистрация по
този закон в 30-дневен срок от вписването му в регистъра по чл. 82 от Данъчно-осигурителния
процесуален кодекс; 4. за получените услуги лицето притежава фактура
по чл. 71, т. 1; 5. доставчикът на услугата е регистрирано по
закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била
облагаема към тази дата; 6. регистрационният опис по образец за
получените услуги е съставен към датата на регистрация по този закон и е
подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.“.
„Алдо Стадиона“ ЕООД в качеството си на регистрирано
на 11.08.2016г. лице по смисъла на чл.96 от ЗДДС би имало право на приспадане
на данъчен кредит за закупените от него стоки преди датата на регистрацията му
по ЗДДС, които са налични към датата на регистрация. Законовата норма е ясна и
категорична и като регламентираща данъчни правоотношения следва да прилага в
точния ѝ смисъл без разширително тълкуване.
Алинея 2 на чл.74 от ЗДДС
в редакцията, действала през 2016г. гласи, че правото на приспадане на данъчен
кредит възниква за наличните към датата на регистрация стоки, когато са налице едновременно посочените
в цитираната разпоредба условия, а именно: 1. Стоките и услугите се използват
за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, което е
доказано по делото. 2. Лицето, упражняващо правото на приспадане на данъчен
кредит е изпълнило едно от следните условия, изброени в чл.71 от ЗДДС, в случая
жалбоподателя притежава данъчен
документ, съставени в съответствие с изискванията на чл. 114
от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на
стоки или услуги, по които лицето е получател, което условие също е изпълнено
по отношение на процесните фактури, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД. В
обжалвания ревизионен акт липсват констатации доставчикът „Алдо Ритейл“ ЕООД да
не е било регистрирано по закона лице към
датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази
дата. Няма спор, че активите са придобити от лицето до 5 години, преди датата
на регистрация по ЗДДС. Органите по приходите са наблегнали на неизпълнението на
изискването за наличие на регистрационният опис по образец на наличните активи,
който да е съставен към датата на
регистрация по ЗДДС и подаден не
по-късно от 45 дни от датата на регистрация. Такъв опис липсва, който факт не
се оспорва от жалбоподателя. В хода на ревизията на „Алдо Стадиона“ ЕООД е
представена справка „наличности към дата 10.08.2016г. за складова база
„Стадиона“ с доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД“. Справката съдържа информация за
номер и име на стоката, цена на дребно, цена на доставка, надценка, свободно
количество, дати на последна доставка и последна продажба, стойност на
свободното количество. Представената справка дава информация за стоките,
отчитани като налични към 10.08.2016г. в складовия софтуер на жалбоподателя.
Според приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, от складовия софтуер
може да се извлече информация за наличните към 11.08.2016г. стоки в складова
база „Стадиона“. Действително,
жалбоподателят и доставчикът му са свързани лица, но от друга страна настоящият
съд съобрази решение на Съда на Европейския съюз по дело С-284/11, където в
т.53 от мотивите е казано: „Макар че сам по себе си
подобен преклузивен срок на практика не може да направи осъществяването на
правото на приспадане невъзможно или прекомерно трудно, доколкото член 167
и член 179, параграф 1 от Директивата за ДДС допускат въвеждането от
държавите членки на изискване данъчнозадълженото лице да упражни правото си на
приспадане в периода, в който това право е възникнало, то съответствието на
този преклузивен срок с принципа на ефективност следва да се разгледа в
светлината на всички обстоятелства по делото.“. В т.62 от цитираното решение на
СЕС е посочено: „Съдът е постановил също така, че основният принцип на
неутралитет на ДДС налага неговото приспадане по получените доставки да се
предостави, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и
данъчнозадължените лица да са пропуснали някои формални изисквания. Щом
разполага с необходимата информация, за да установи, че данъчнозадълженото лице
като получател на разглежданите доставки е платец на ДДС, данъчната
администрация не може да му налага допълнителни условия във връзка с правото му
да приспадне този данък, които могат да доведат до осуетяване на упражняването
на това право (вж. Решение по дело Ecotrade, посочено по-горе, точки 63 и 64;
Решение по дело Nidera Handelscompagnie, посочено по-горе, точка 42, както
и Решение от 22 декември 2010 г. по дело Dankowski, C‑438/09,
Сборник, стр. I‑14009, точка 35).“. В т.64 от решението е
подчертано: „Поради това на първия въпрос следва да се отговори, че
член 179, параграф 1 и членове 180 и 273 от Директивата за ДДС трябва
да се тълкуват в смисъл, че те допускат съществуването на преклузивен срок като
този в главното производство, обуславящ упражняването на правото на приспадане,
ако той не прави прекомерно трудно или практически невъзможно упражняването на
това право. Подобна преценка следва да се направи от националната юрисдикция,
която може по-специално да вземе предвид последвалото удължаване на съответния
преклузивен срок, както и продължителността на процедура за регистрация по
ЗДДС, която трябва да се осъществи в същия срок, за да може да се упражни
правото на приспадане.“. В т.71 от решение по дело С-284/11 се сочи: „Всъщност,
както това следва от припомнената в точка 62 от настоящото решение съдебна
практика, приспадането на ДДС по получени доставки трябва по принцип да се
признае, ако са изпълнени основните изисквания, дори когато данъчнозадължените
лица са пропуснали някои формални изисквания. Би било различно, ако
нарушаването на тези формални изисквания възпрепятства представянето на сигурно
доказателство, че са изпълнени основните изисквания (вж. по аналогия Решение от
29 септември 2007 г. по дело Collée, C‑146/05, Сборник,
стр. I‑7861, точка 31).“. По цитираното дело, СЕС е постановил:
„1) Член 179, параграф 1 и членове 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета
от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху
добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че те допускат
съществуването на преклузивен срок като този в главното производство, обуславящ
упражняването на правото на приспадане, ако той не прави прекомерно трудно или
практически невъзможно упражняването на това право. Подобна преценка следва да
се направи от националната юрисдикция, която може по-специално да вземе предвид
последвалото удължаване на съответния преклузивен срок, както и
продължителността на процедура за регистрация по Закона за данък върху
добавената стойност, която трябва да се осъществи в същия срок, за да може да
се упражни правото на приспадане. 2) Принципът на данъчен неутралитет не
допуска санкция, която се изразява в отказ да се признае правото на приспадане
в случай на късно начисляване на данък върху добавената стойност, но допуска
заплащането на лихва за забава, при условие че тази санкция спазва принципа на
пропорционалност, което трябва да се установи от запитващата юрисдикция.“.
Вземайки предвид
насоките, дадени от СЕС в дело С-284/11, съдът счита, че непредставянето на
регистрационен опис не по-късно от 45 дни от датата на регистрация по ЗДДС,
не може да бъде единствено условие за непризнаване правото на данъчен кредит
при доказана реалност на доставките, ако по този начин се нарушава принципа на
пропорционалност. От
заключението на съдебно-счетоводната експертиза вещото лице е установило, че
след извършена проверка на счетоводните записи стоките, предмет на процесните
фактури са продадени към 31.12.2016 г. или върнати на доставчиците въз основа
на кредитни известия, съставени от последните. Изводът в експертизата е, че към
31.12.2016 г. няма наличност от процесните стоки, закупени въз основа на
спорните фактури, както и че тази констатация е установено от него и с
наличността по сметка 304 „Стоки“ към 31.12.2016 г., която е 0,00 лв. Освен
това, вещото лице е установило, че към датата на регистрация на “Алдо Стадиона“
ЕООД – 16.08.2016г. част от стоките са
били налични, т.е. реалността на доставките към този момент не е била спорна.
Относимо за казуса обаче е, че към датата на регистрацията част от стоките в
размер на 208 681.18 лева /ДДС в размер на 41 736.23 лева/ са били
налични и това не е спорно между страните по делото, както и че са били
заприходени въз основа на стокови разписки в складовия софтуер на жалбоподателя.
В този смисъл е и решение по адм. дело № 11154/2020 г. на ВАС, Първо отделение
по идентичен случай и в което е прието, че само поради неиздаването в срока по
чл. 113, ал. 4 ЗДДС, не може да получателя да се откаже правото на данъчен
кредит и в тази връзка е цитирано решение по дело С-152/02 на СЕС. Предвид
принципа на неутралност на ДДС, прогласен и с Директива 2006/1128ЕО на
получателя на стоките не може да бъде отречено правото му на приспадане на
данъчен кредит по реално осъществени доставки. В цитираното решение на ВАС е
налице позоваване на подобна съдебна практика и по решения по адм. дела №
4678/2012 г. на ВАС, Първо отделение № 8383/2012 г. на ВАС, Осмо отделение.
От изложеното следва, че за всички
стоки, които не са били налични към 11.08.2016г., датата на която „Алдо
Стадиона“ ЕООД е било регистрирано по ЗДДС, дружеството няма право на
приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД. В
тази връзка, съдът счита, е необходимо да се вземат предвид фактическите изводи
на вещото лице по приетата неоспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза
с вх.№ 9910/01.07.2021г., според която общо данъчна основа по
процесните фактури на наличните към 11.08.2016г. стоки е в размер на
208 681.18 лева и дружеството-жалбоподател има право на приспадане на
данъчен кредит върху тях в общ размер от
41 736.23 лева.
Следователно, ревизионният акт е
незаконосъобразен в частта на данъчния кредит,
който жалбоподателя има право да претендира за приспадане в размер на
41 736.23 лева за наличните към датата на регистрацията му по ЗДДС - 11.08.2016г. стоки на стойност 208 681.18 лева по фактури, издадени от
„Алдо Ритейл“ ЕООД. Тоест, определеният с обжалвания ревизионен акт данък върху
добавената стойност в общ размер от 126 736.05 лева следва да бъде намален
с 41 736.23 лева - размера, на
който „Алдо Стадиона“ ЕООД има право на приспадане на данъчен кредит за
стоките, които са били налични към датата на регистрацията му по ЗДДС –
11.08.2016г.
Съдът намира, че ревизионният акт е
законосъобразен в частта, с която органите по приходите са отказали частично
признаване на данъчен кредит в размер на 1249.19 лева по фактура
№ 10…24/01.11.2017г. за закупени материали и услуги, преди датата на
регистрация по ЗДДС, включени в доставки от предходни доставчици на „Алдо
Ритейл“ ЕООД. Правилно органите по приходите са определили ДДС в размер на
1249.19 лева по тази фактура с данъчна основа от 9953.73 лева. Получените по
тази фактура услуги не попадат в обхвата на услугите, получени преди
регистрацията на „Алдо Стадиона“ по
ЗДДС, което е подало заявление за регистрация по ЗДДС на 14.07.2016г., а е
регистрирано в Търговския регистър на 26.05.2016г., т.е. след изтичане на
посочения 30-дневен срок от
регистрацията в Търговския регистър до вписване в регистъра по чл.82 от ДОПК.
Жалбоподателят няма право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1249.19
лева по фактура № 10…24/01.11.2017г. за д.п.м.01.2018г., защото не са спазени
едновременно условията по чл.74 ал.3 от ЗДДС
/в редакцията от 2016г./, които гласят: „1. услугите са пряко свързани с
регистрацията на лицето по реда на Търговския закон; 2. услугите
са получени не по-рано от един месец преди регистрацията на лицето
по Търговския закон; 3. лицето е подало заявление за
регистрация по този закон в 30-дневен срок от вписването му в регистъра
по чл. 82 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.“. Законосъобразно е
определена и лихвата от 222 лева за д.п.м. 01.2018г.
Ревизионен акт №
Р-03000319002852-091-001/23.12.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на
НАП – Варна, потвърден с решение № 39/25.03.2020г. и поправено с решение
№39-П/02.04.2020г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна, е законосъобразен по отношение на данъка върху добавената стойност, който „Алдо
Стадиона“ ЕООД дължи за внасяне в общ размер от 84 999.82 лева, включващ дължим ДДС в
размер от 83 750.63 лева за данъчни периоди: м.08.2016г., м.09.2016г.,
м.10.2016г., м.06.2017г., м.07.2017г. включително
и ДДС дължим за внасяне в размер на
1249.19 лева за д.п.м.01.2018г. по фактура №10..24/01.11.2017г., издадена от
„Алдо Ритейл“ ЕООД. В същият смисъл е и заключението по съдебно-счетоводната
експертиза с вх.№ 9910/01.07.2021г., приета като неоспорена от страните,
изготвена от вещото лице Х.Б., на което се позовава и самия жалбоподател в
писмените си бележки с вх.№ 15323/20.10.2021г., представени от пълномощника му
адв.И.С..
Лихвите за забава следва да бъдат определени,
съгласно приетата съдебно-счетоводна експертиза с вх.№ 9910/01.07.2021г. в общ
размер на 25 520.54 лева, включващи лихви за забава в размер на 25 298.54 лева /върху дължим ДДС в размер
на 83 750.63 лева/ ведно с лихвата
за забава в размер на 222 лева върху дължим ДДС в размер на 1249.19 лева за
д.п.м.01.2018г. в това число: за д.п.м.08.2016г. в размер на 12 538.72
лева за периода от 15.09.2016г. до 23.12.2019г. върху дължим ДДС в размер на
37 770.53 лева; за д.п.м. 09.2016г. в размер на 5 934.31 лева за
периода от 15.10.2016г. до 23.12.2019г. върху дължим ДДС в размер на
18 336.30 лева; за д.п.м. 10.2016г. в размер на 95.41 лева за периода от
15.11.2016г. до 23.12.2019г. върху дължим ДДС в размер на 302.85 лева; за
д.п.м. 06.2017г. в размер на 5 482.63 лева за периода от 15.07.2017г. до
23.12.2019г. върху дължим ДДС в размер на 22 125.45 лева и за д.п.м.
07.2017г. в размер на 1247.47 лева за периода от 15.08.2017г. до 23.12.2019г.
върху дължим ДДС в размер на 5 215.50 лева.
Във връзка с изхода на делото, страните по него имат
право на присъждане на съдебни разноски съобразно изменения размер на
ревизионния акт. Съгласно чл.161 ал.1 изр.2 от ДОПК, на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от
жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за
всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното
възнаграждение за един адвокат. При материален интерес, формиран от
отхвърлената част от жалбата – 110 520.36 лева, юрисконсултското
възнаграждение трябва да се определи по реда на чл.8 ал.1 т.5 от Наредба №1/09.07.2004г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения – 3530 лева +105.20 лева=3635.20 лева.
На основание чл.161 ал.1 изр.1
от ДОПК, на жалбоподателя се присъждат разноските по делото и възнаграждението
за един адвокат за всяка инстанция съразмерно уважената част на жалбата. Според
представените разходно-оправдателни документи, дружеството е заплатило
адвокатско възнаграждение в размер на 5010 лева, държавна такса от 50 лева и
депозит за вещо лице в размер на 774 лева, т.е. сторените от него съдебни
разноски възлизат на 5834 лева, от които следва да му бъдат възстановени
1925.17 лева, съответстващи на уважената част от жалбата възлизаща на 54 324.21
лева /= (5834х54324.21) : 164622.80/.
Мотивиран от горните съображения и на
основание чл.160 от ДОПК и чл.161 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ ревизионен
акт № Р-03000319002852-091-001/23.12.2019г., издаден от органи по приходите при
ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 39/25.03.2020г. и поправено с решение
№39-П/02.04.2020г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна в частта, с която на „Алдо Стадиона“ ЕООД с ЕИК *********е
отказано право на упражняване на данъчен кредит в размер на 41 736.23
лева /четиридесет и една хиляди седемстотин тридесет и шест лева и двадесет и
три стотинки/ по фактури, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД с ЕИК *********,
както следва: №10…2/15.08.2016г.; №10…3/15.08.2016г.; № 17/16.09.2016г.; №
26/28.10.2016г.; № 66/30.12.2016г.; № 67/30.12.2016г.; № 68/30.12.2016г. и лихви за забава в общ размер на 12 588.21
лева /дванадесет хиляди петстотин осемдесет и осем лева и двадесет и една
стотинки/.
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „Алдо Стадиона“ ЕООД с ЕИК *********срещу ревизионен акт №
Р-03000319002852-091-001/23.12.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на
НАП – Варна, потвърден с решение № 39/25.03.2020г. и поправено с решение
№39-П/02.04.2020г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна в частта, с която на „Алдо Стадиона“ ЕООД с ЕИК *********са
определени задължения за данък върху добавената стойност в общ размер на 84 999.82
лева /осемдесет и четири хиляди
деветстотин деветдесет и девет лева и осемдесет и две стотинки/ за
д.п.м.08.2016г., д.п.м. 09.2016г., д.п.м.10.2016г., д.п.м.06.2017г.,
д.п.м.07.2017г. и д.п.м.01.2018г. и лихви за забава в обща размер от
25 520.54 лева /двадесет и пет хиляди петстотин и двадесет лева и петдесет
и четири стотинки/.
ОСЪЖДА „Алдо Стадиона“
ЕООД с ЕИК *********да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна юрисконсултско възнаграждение в размер на 3635.20 лева.
ОСЪЖДА дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна да заплати на „Алдо
Стадиона“ ЕООД с ЕИК *********съдебни разноски в размер на 1925.17 лева.
Решението може да бъде обжалвано с
касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: