РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
РЕШЕНИЕ
№ 1152
гр. Пловдив, 19 юни 2023 год.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - ПЛОВДИВ,
І отделение, ХІ състав в открито заседание на седемнадесети май през две хиляди
двадесет и трета година в състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
МИЛЕНА НЕСТОРОВА-ДИЧЕВА
при секретаря Д. Й., като разгледа
докладваното от Председателя адм. дело № 2192 по описа за 2022 год., за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и
сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на З.П.Т., ЕГН *********,***,
против РА № Р-16001621005040-091 от 11.05.2022 г., потвърден с решение № 320 от
26.07.2022 г. на Директора на дирекция „ОДОП“ гр.Пловдив.
Твърдят се допуснати СПН в хода на
ревизионното производство като неправилно основата за облагане е определена по
реда на чл.122 от ДОПК. Според жалбоподателя не е налице нито една от трите изложени
в РА хипотези на чл.122 от ДОПК, за да премине ревизията по този особен ред.
По същество се сочи, че АО не е обсъдил
възраженията на жалбоподателя, че определени получени суми от различни лица за промотиране на различни сортове семена не са негови и на
съпругата му, а получените суми са предавани на К.И.И.
и Е. С. Т..
Иска се
отмяна на обжалвания РА и присъждане на направените по делото разноски,
съгласно представен списък. Подробни съображения по съществото на спора са
изложени в депозирана по делото писмена защита от пълномощника адв. Й..
Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител
юр. П., моли да се отхвърли жалбата като
неоснователна и недоказана. Претендира се присъждане на юрисконсултско
възнаграждение. Подробни съображения по съществото на спора са изложени в
депозирана по делото писмена защита.
Административен съд - Пловдив, в настоящия си състав,
след като прецени поотделно и в съвкупност събраните в производството доказателства,
намира за установено следното от фактическа и правна страна:
Ревизионният
акт е обжалван в предвидения за това срок пред контролния орган в структурата
на НАП, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от Директора на
Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика – гр. Пловдив резултат и
подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен
срок при наличие на правен интерес, налагат извод за нейната процесуална
ДОПУСТИМОСТ.
Разгледана
по същество жалбата е неоснователна.
Предмет
на оспорване в настоящото производство са допълнително установени данъчни
задължения на жалбоподателя по ЗДДФЛ за периода 01.01.2015
г. – 31.12.2019 г. и по ЗДДС за данъчни периода от 01.03.2015 г. до 31.12.2019 г.
Същите
са констатирани в резултат на проведена ревизия по реда на чл.122 от ДОПК.
За да
осъществи процесната ревизия по особения ред на
чл.122 от ДОПК, приходната администрация е приела наличието на обстоятелствата
по ал.1, т.2,4 и 5 от тази норма.
На тази
плоскост е и първия спорен въпрос по
делото – дали въобще са налице обстоятелства, които да обосноват провеждането
на ревизията по особения ред на чл.122 от ДОПК.
Настоящият състав счита, че в конкретния случай са доказани
обстоятелствата по чл.122 ал.1, т.2, 4 и
5 от ДОПК, за да се премине към провеждане на ревизията по особения ред
дотолкова доколкото се доказва от приходната администрация наличието на укрити приходи от страна на
жалбоподателя, както и липсата на счетоводна отчетност по отношение на получени
от него приходи. Констатациите на органите по приходите са направени въз основа
на документи, събрани в хода на процесната и
предхождащата я ревизия, за резултатите от която е бил издаден РА №
Р-16001620003759-091-001/27.05.2021 г. С надлежни протоколи са присъединени
доказателства от данъчното досие на ЗЛ, имащи отношение към данъчното му
облагане, събрани при предходното ревизионно производство, както и от такива от
паралелно извършена ревизия на И.Т.Т.– съпруга на
жалбоподателя, относно прилагането на ЗДДФЛ и ЗДДС за същите отчетни периоди. В
хода на осъществената предходна ревизия и при процесната
е прието от приходната
администрация, че жалбоподателят е извършвал стопанска дейност - производство и
търговия на различни зеленчукови семена. През съответните периоди на 2015 г.,
2016 г., 2017 г., 2018 г. и 2019 г. ревизираното лице е изпращало пратки
(зеленчукови семена) чрез куриерските дружества „ЕКОНТ ЕКСПРЕС" ЕООД,
„СПИДИ" АД и „ЛЕО ЕКСПРЕС" ЕООД на физически и юридически лица. На
всички различни видове документи (подробно посочени и обсъдени в РД, и в РА) като лице, на което са изплатени съответните суми фигурира името на З.П.Т.,
с посочен ЕГН **********, лична карта № ********* и подпис на лицето.
След извършено от ревизиращия
екип обобщаване на така предоставената от горепосочените куриерски дружества
информация е направена констатацията, че на лицето З.П.Т. за съответните години
са били изплатени следните суми:
от „ЕКОНТ
ЕКСПРЕС" ЕООД на обща стойност 1 992 565,31 лв. в т.ч.
•за
2015 г.-282 860,39 лв.;
•за
2016 г. - 310 482,55 лв.;
• за 2017 г.- 356 135,03 лв.;
•за
2018 г.-486 212,28 лв.;
• за 2019 г.- 556 875,06 лв.
от „СПИДИ" АД на обща стойност
576 695,38
лв. в т.ч.
• за 2015 г. - 14 931,10 лв.;
• за 2016 г. - 93 070,54 лв.;
•за 2017 г. - 169 132,03 лв.;
• за 2018 г. - 142 567,39 лв.;
• за 2019 г. - 156 994,32 лв.
от „ЛЕО ЕКСПРЕС" ЕООД
на обща стойност 154 684,34 лв. в т.ч.
• за 2015 г. - 60 697,50 лв.;
• за 2016 г.- 51 523,80 лв.;
• за 2017 г. -41 694,84 лв.;
• за 2018
г. - 768,20 лв.
На З.Т. е била предоставена
цялата информация от тримата куриери и от него е изискано да посочи
разпределението на горните суми по членовете на неговото семейство (майка,
баща, съпруга, син, дъщеря и тъща), които чрез него през годините 2015 г. -
2019 г. са извършвали продажби на семена, доходите от които са декларирани от
тях чрез подадени от лицата ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ.
В отговор на горното искане от
страна на З.П.Т. е предоставено писмено обяснение, в което лицето по същество потвърждава
изпращането на стоки (зеленчукови семена) през съответните години на клиенти по
куриер и твърди, че получените от него чрез наложен платеж суми превежда по
банков път или предоставя на ръка на съответните членове на семейството му в
зависимост от количеството семена, които те са произвели. Лицето сочи, че
всички предадени суми са декларирани от лицата чрез подадени от тях ГДД по чл.
50 от ЗДДФЛ.
При определяне точния размер
на реалния размер на получените само от З.П.Т. доходи от продажба на
зеленчукови семена ревизиращият екип се е съобразил както с размера на
декларираните от съответните физически лица доходи от продажба на семена,
посочени в подадените от тях ГДД, така и с данните, които са отчетени от „ОПАЛ
ЗИ" ЕООД (в което дружество Т. е съдружник и управител) като продажби на
семена чрез куриерските дружества, съгласно информацията, съдържаща се в
дневниците за продажбите, касаещи съответните периоди на 2015 г., 2016 г., 2017
г., 2018 г. и 2019 г. Направените от страна на ревизиращия екип изчисления са
представени в табличен вид на стр. 68-70 от констативната част на съставения
РД. Установеният от ревизията доход, реализиран от З.П.Т. от продажбата на
семена чрез куриерските дружества, включващ декларирания от него по ГДД по чл.
50 от ЗДДФЛ и намален с общо декларираните доходи от обявените физически лица
(роднини) и приходите, които са отчетени от „ОПАЛ ЗИ" ООД по години е
както следва:
ü за 2015 г. - 113 894,10 лв.;
ü
за 2016 г. - 117 606,20 лв.;
ü
за 2017 г. - 92 936,40 лв.;
ü
за 2018 г. - 51
747,85 лв.;
ü
за 2019 г. - 105 932,26 лв.
При тези установявания и
направени анализи вкл. на база насрещни проверки на 13 ФЛ, явяващи се страни по
сключени между тях и З. и И. Т. съглашения за разпространение и промотиране
на зеленчукови семена, органите по приходите формират заключението, че през
ревизираните периоди З.П.Т. регулярно е получавал приходи от търговия със
зеленчукови семена, които могат да бъдат групирани по следния начин:
1. суми, получени чрез наложени
платежи от куриерски дружества, които са превеждани по негови банкови сметки,
като са приспаднати тези, които неговите роднини са декларирали в ГДД по чл. 50
от ЗДДФЛ и размера на отчетените от „ОПАЛ ЗИ" ООД приходи от продажби на
семена;
2. суми, превеждани по банков път
от физически лица и фирми, с които И. и З. Т. имат подписани споразумения за
разпространяване и промотиране на семена. Предвид
обстоятелството, че двамата съпрузи са страни по въпросните споразумения,
съответните доходи от тях се явяват доходи и за двамата - по 50 % след
приспадане на върнатите от лицата финансирания;
3. доходи от продажба на семена,
получени по банковите сметки на З.П.Т., разпространени чрез куриерски дружества
от него без получаване на наложени платежи.
Именно след анализ на тези
данни са изведени изводите на приходната администрация, че са налице
основанията за провеждане на настоящата ревизия по особения ред на чл.122 от ДОПК.
Съдът споделя напълно тези
изводи, които са подкрепени с надлежни
доказателства, събрани в хода на предходната и настоящата ревизия и счита за
безспорно установено наличието на обстоятелства по ал. 1, т. 2, 4 и 5 на чл.122
от ДОПК.
В крайна сметка се налага извода, че жалбоподателят Т. е извършвал онлайн търговия със зеленчукови семена, като
не е отчитал приходите от извършените продажби по установения от закона ред.
Това е достатъчно, за да се направи извод за наличието на предпоставките по чл.
122, ал. 1, т. 2 от ДОПК.
Именно
коментираните обстоятелства са наложили необходимостта да се прибегне до
особения ред за извършване на данъчна ревизия, предвиден в чл. 122 и сл. от ДОПК, който е приложим във всеки
случай, когато данъчната основа не може да бъде определена по реда на
съответния материален данъчен закон. Казано с други думи, когато е налице едно противоправно развитие на данъчните правоотношения, което е
последица от проявлението на някой от фактите, възведени в чл. 122, ал. 1 от ДОПК, се прилага особения ред за извършване на ревизионно производство,
същността на което е да се установят и анализират, онези от изброените в
закона обстоятелства /критерии/, които са относими
към ревизирания данъчен субект, като целта на закона е да се установи
възможната пълнота от данни, които се доближават максимално до тази данъчна
основа, при която би се стигнало при нормално развие на правоотношението.
При това положение направените
от жалбоподателя възражения, че не е налице нито една от посочените законови
хипотези, за да се премине към ревизия по особения ред на чл.122 от ДОПК, са
неоснователни.
Неоснователни са и подробно
развитите съображения по жалбата, че са допуснати СПН при преминаването към
ревизия по чл.122 от ДОПК дотолкова доколкото настоящата ревизия е повторна.
При възлагането на повторна ревизия не се променя факта, че производството е
висящо, а в конкретния случай когато преписката е върната възлагане и
извършване на нова ревизия мотивите за отмяна на РА са свързани с нарушения
относно приложимостта на материалните закони ЗДДФЛ и ЗДДС. Още при първата
ревизия е било връчено уведомление на лицето по чл.124, ал.1 от ДОПК.
Връчването на такова уведомление по процесната
ревизия по реда на чл.32 от ДОПК не нарушава правото на защита на
жалбоподателя. Дори и да се възприеме неговата теза за кратки срокове при
връчването на това уведомление, то въпросното обстоятелство не може да се
приеме, че представлява нарушение на процесуалните правила от категорията на
съществените, тъй като дори неполучаването на уведомлението не преклудира правото да се представят доказателства и да се
изрази становище относно избрания от органите по приходите ред за извършване на
ревизия.
Съобразявайки горното,
правилно органите по приходите са приели за облагаеми доходите определени по
реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.
За жалбоподателя, от
извършваната дейност като ЗП за ревизирания период, са установени укрити
приходи за 2015 г. в размер на 152 190,98 лв., за 2016 г. в размер на 123
303,59 лв., за 2017 г. - 92 853,54, за 2018 г. - 51 983,47 лв. и за 2019 г. в
размер на 105 870,00 лв. З.Т. не е регистриран земеделски производител, за
определяне на разходите съответстващи на получените доходи от произведена
продукция (семена) са приети от органите по приходите 40 % нормативно признати
разходи съгласно законовата рамка на чл. 29, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ. Годишната
данъчна основа за доходите от стопанска дейност като ЗП е определена по реда на
чл. 30 от ЗДДФЛ. Върху така определената данъчна основа е изчислен дължимият
данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и 2019 г.
с прилежащите лихви, предмет на обжалване.
През посочените периоди З.П.Т.
е извършвал търговска дейност - продажба на стоки (зеленчукови семена).
Размерите на тези приходи са посочени в табличен вид на стр. 74-78 от
констативната част на издадения РД за всеки един едномесечен данъчен период на
2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и 2019 г., като сумата на същите е формирана
от декларирания от З.П.Т. доход, получен чрез наложени платежи от съответните куриерски
дружества (намален със сумите, декларирани с ГДД от роднините му), постъпилите
парични средства (50 %) от съответните физически лица по сключените съглашения,
след приспадане на върнатите от тях суми на финансирането и преведените от
съответните клиенти парични средства, внасяни от тях по банковите сметки, по
които титуляр се явява З.П.Т..
Въз основа на извършения от
ревизиращия екип анализ на относимите към задълженото
лице обстоятелства по чл. 122, ал. 2, от т. 1 до т. 16 от ДОПК и изготвената
таблица за формирания облагаем оборот за целите на ЗДДС, включващ помесечно всички постъпления по банковите сметки на
ревизираното лице и изплатените суми по наложени платежи и парични преводи от
спедиторските дружества от извършените продажби на семена чрез изпращане на
пратки, органите по приходите са установили, че към 31.03.2015 г. З.П.Т. е
реализирал оборот в размер на 56 887,72 лв., който е задължителен за
регистрация по ЗДДС съгласно чл. 96, ал. 1 от същия закон. Видно от данните от изготвената таблица към 31.12.2019 г.
ревизираното лице поддържа изискуемия от закона оборот над 50 000,00 лв.
Предвид обстоятелството, че
осъществените от З.П.Т. продажби на зеленчукови семена са на територията на
страната и са облагаеми по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС с 20 % ставка на
данъка съгласно чл. 66, ал. 1, т. 1 от същия закон, то с оглед разпоредбата на
чл. 96, ал. 1 от ЗДДС (в редакцията си към 31.12.2015 г.) лицето е било
задължено в 14-дневен срок от изтичането
на данъчния период, през който е достигнало оборота за задължителна регистрация
да подаде заявление в компетентната териториална дирекция на НАП. Предвид чл.
101, ал. 6 от ЗДДС (в срок 7 дни от постъпване на заявлението органът по
приходите извършва проверка на основанието за регистрация) и съгласно ал. 7 на
същия член (в срок 7 дни от приключване на проверката по ал. 6 органът по
приходите издава акт, с който извършва или мотивирано отказва да извърши
регистрацията) до 28.04.2015 г. е следвало да му бъде издаден акт за
регистрация и след тази дата да е регистрирано по ЗДДС лице. Тъй като това не е
било сторено, приложение намира нормата на чл. 102, ал. 3, т. 2 от ЗДДС,
съгласно която за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите,
когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се
приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки за
периода от изтичането на срока, в който е следвало да бъде издаден актът за
регистрация, ако лицето е подало заявлението за регистрация в срок, до датата,
на която са отпаднали основанията за регистрация.
В конкретния случай, предвид
разпоредбите на ЗДДС е прието, че З.П.Т. дължи косвен данък за извършените от
него облагаеми доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 от същия закон за периода
от 29.04.2015 г. до 31.12.2019 г.
Предвид посоченото, върху
определената по реда на чл. 122 от ДОПК данъчна основа за облагане с косвен
данък, на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 86, ал. 2 и
чл. 67, ал. 2 от ЗДДС от същия закон при ревизията е начислен ДДС общо в размер
на 88 694,83 лв. ведно с дължимите на лихви, възлизащи на сумата от 43 355,19
лв.
Органите по приходите правилно
приемат, че са налице доказателства относно това, че извършваната от
задълженото лице дейност е независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3,
ал. 2 от ЗДДС, дотолкова доколкото е осъществявана редовно или по занятие срещу
възнаграждение с цел получаване на редовен доход от него, поради което З.П.Т. е
данъчно задължено лице по силата на разпоредбата на чл. 3, ал.1 от материалния
закон, съответно са му определени и процесните
данъчни задължения.
Основното възражение в жалбата
по съществото на спора се състои в това, че неправилно са определени процесните публични задължения като не е отчетено, че сортовете семена, които са предоставяни за промотиране с цел утвърждаване на нови сортове са
произведени от племенника на жалбоподателя К.И.И. и
майката на съпругата му Е. С. Т.. Съответно те, според изложените доводи и по
писмената защита на пълномощника на жалбоподателя, нямат общо с тези,
произведени от жалбоподателя и съпругата му и които са декларирани в ГДД.
Това възражение е подкрепено от приетите по делото основна и допълнителна
експертиза. Според пълномощника на жалбоподателя правилният подход на облагане
би бил този по допълнителното заключение на ВЛ в какъвто смисъл се иска да бъде
постановено и това съдебно решение.
Съдът не споделя тази теза по следните съображения:
Относно твърдението, че
представените семена са за промотиране с цел
утвърждаване на нови сортове и че разпространението на тези семена не е било
средство за получаване на печалби и доходи, а за проучване и изпитване, следва
да се отбележи, че доходът за З.П.Т. (и за неговата съпруга) от тези семена е
определен от приходната администрация като стойността на получените плащания от
контрагентите е намалена със стойността на представеното от съпрузите
финансиране и там, където е установено превишение на
плащанията от контрагентите над финансирането, разликата е разделена на две и е
определена като реализиран приход от всяко едно от лицата - само получените
суми, превишаващи предоставените средства като финансиране.
Неоснователни са и доводите,
че не следва са бъдат отчитани като приходи тези от произведени от племенника
на жалбоподателя К.И.И. и майката на съпругата му Е.
С. Т. семена.
Установените обстоятелства за
лицата К.И.И. и Е. С. Т. нямат отношение към констатираните от ревизиращия
екип неотчетени и недекларирани от З.П.Т. приходи от продажба на зеленчукови
семена. В хода на ревизията органите по приходите са предприели съответните
процесуални действия по извършване на насрещни проверки на горепосочените две
лица, целящи изясняване на определени факти и обстоятелства относно извършената
от тях продажба на семена, по които обаче „купувач" се явява И.Т.Т.- съпруга на ревизирания субект. Експертизата достига до
друг размер на дължимите данъци, тъй като се приспадат именно суми предадени на
К. И. и Е. С.. Освен това се вземат предвид разписките за изплатени суми на
бащата на жалбоподателя Петър Т., а не декларираното от него. При извършената
експертиза не е отчетено обстоятелството на какво основание З.Т. и съпругата му
се явяват платци на съответните суми, които са получени от К. И., Е. С. и П. Т..
В хода на извършената ревизия е установено, че задължените лица закупуват
семена от посочените три лица. При формиране на облагаем оборот за задължителна
регистрация по ЗДДС отношение имат реализираните от съответното лице
приходи/доходи от продажба на стоки или на услуги. В конкретния случай З.Т. се
явява платец на суми, т.е. той закупува стоки от К. И., Е. С. и П. Т. и заплаща
стойността на закупената от него стока (семена). Това се потвърждава и от
самата експертиза, тъй като ВЛ е посочило, че „платец на сумата" е З.Т., а
като „получател на сумата" са отразени горепосочените три лица.
С оглед на горното, съдът не
кредитира приетите по делото основна и допълнителна ССЕ предвид изваждането от
оборота за регистрация на сумите
преведени на К. И., Е. С. и П. Т. без ВЛ
да изясни характера и основанието за тези извършени преводи. На следващо място,
ВЛ неправилно е изчислило облагаемия оборот за регистрация по ЗДДС като взема
календарната година, което е в противоречие с нормата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС,
където е посочено 12 последователни месеца, които по принцип не съвпадат с
календарната година, която обхваща времето от 01.01.
до 31Л2.
Тази методика е неправилна тъй
като така направените изчисления дори не съответстват и дори не се доближава до
декларираните от самия З.Т. приходи от дейността от продажба на стоки, посочени
в подадената от него ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Изложеното дотук налага извод за законосъобразност
на оспорения РА, съответно за неоснователност на жалбата. Тя ще следва да бъде
отхвърлена.
При този изход на делото, на основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК, във връзка с чл.
8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1
от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в
приложимата й редакция), на Национална агенция за
приходите, се дължат извършените разноски по осъществената юрисконсултска
защита. Те се констатираха в размер на 10 952 лева.
Мотивиран
от гореизложеното, Съдът
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ
жалбата на З.П.Т.,
ЕГН *********,***, против РА № Р-16001621005040-091 от 11.05.2022 г., издаден
от П.Д.С.на длъжност началник на сектор,
възложил ревизията и А.Н.Б.на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията при ТД на НАП гр.Пловдив, потвърден с решение № 320 от
26.07.2022 г. на Директора на дирекция „ОДОП“ гр.Пловдив.
ОСЪЖДА З.П.Т., ЕГН *********,***,
да заплати на НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ – гр. София сумата от 10 952 лева, представляваща възнаграждение
за осъществената юрисконсултска защита.
Решението
подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в
четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: