Решение по дело №3050/2022 на Административен съд - Пловдив

Производство е по реда на чл. 156, ал. 1 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба от Р.Д.А. *** против Ревизионен акт/РА/ № Р-16001622000792-091-001/16.08.2022г. издаден от Д.А.И.на длъжност Началник сектор, възложил ревизията и З.Г.Т.на длъжност главен инспектор по приходите – Ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив потвърден с Решение № 550/07.11.2022г. на Директор на Дирекция “ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП в обжалваната част на установените задължения за данък по чл. 17 ЗДДФЛ за периода от 2016 – 2018г. в общ размер на 50 911. 39 лева /за 2016г. – 23 776,39 лева; за 2017г. – 10 157 лева, за 2018г. – 16 978 лева и прилежащите лихви – 12 774,23 лева за 2016г., 4 427,11 лева за 2017г., 5 678,65 лева за 2018г. както и за определените задължения за ЗОВ за периода от 2016-2017г. в размер на 9 167,70 лева и лихва в размер на 4 716,26 лева.

В жалбата се твърди неправилност, необоснованост и незаконосъобразност на обжалвания РА и Решението на Директор на ОДОП в неблагоприятната за жалбоподателя част като се иска отмяната му по подробно изложени съображения в жалбата и писмената защита.

Ангажират се доказателства. Претендират се разноски.

Ответникът по жалбата – Директор на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив намира подадената жалба за неоснователна и настоява за отхвърлянето и. Подробни съображения са изложени в депозирана по делото писмена защита. Претендира разноски. Прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение от жалбоподателя.

Съдът след като се запозна със становищата на страните и като прецени поотделно и в съвкупност събраните в настоящото производство доказателства, намира за установено следното.

Жалбата е подадена при наличието на правен интерес, след като е упражнено правото за обжалване на ревизионния акт по административен ред, и в предвидения процесуален срок, поради което съдът намира същата за допустима. Разгледана по същество, жалбата е частично основателна, поради следните съображения.

Ревизията е втора по ред след цялостната отмяна на Ревизионен акт № Р-16001620007177-091-001/19.11.2021г. с Решение № 54/07.02.2022г. на Директор ОДОП – Пловдив при ЦУ на НАП като преписката е била върната на основание чл. 155, ал.4 ДОПК за издаване на нов ревизионен акт. В производството по първоначалното издаване на РА от 19.11.2021г. периодът за който е извършена ревизията е 01.01.2016г. до 31.12.2018г. и касае определянето на данъчната основа за данъчно задължение по чл. 17 ЗДДФЛ и задължения за ДОО, ЗО, ДЗПО-УПФ за същия период. Няма данни по делото, а и не се твърди от жалбоподателя при повторното производство да е налице отклонение от предмета на ревизията чрез разширяването й с включването на нови периоди или нови данъчни задължения на други основания, нито пък да е влошено положението на ревизираното лице.

Повторното производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001622000792-020-001/17.02.2022г. изменяна със Заповеди Р-16001622000792-020-002/23.05.2022г. с която е възложено да се обхванат задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ, както и за ДОО, ЗО и УПФ за самоосигуряващи се, всички за периода от 01.01.2016г. до 31.12.2018г.,

В хода на ревизията на лицето било връчено уведомление № Р-16001622000473-139-001/05.05.2022г., че основата за облагане на лицето ще бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК, тъй като органите по приходите са установили обстоятелства по ал.1, т.7 ДОПК. Връчени са надлежно уведомление по чл. 17, ал.1, т.2 ДОПК № Р-16001622000792-139-001/13.06.2022г., отправени са искания за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ - № Р-16001622000792-040-001/22.02.2022г. и искания за предоставяне на информация от трети лица – № Р-16001622000792-041-001/28.03.2022г.респ. с Протокол № Р-16001622000792-П73-001/14.06.2022г. са извършени проверки в ИМ на НАП, с Протокол № Р-16001622000792-ППД-001/28.03.2022г. са присъединени доказателства към досие.

Въз основа на събраните доказателства е съставен Ревизионен доклад №Р-16001622000792-092-001/25.07.2022г. Така изготвеният РД е послужил като основание за издаване на Р-16001622000792-091-001/16.08.2022г.

Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени в сроковете по чл.117 ал.1 и чл.119 ал.2 ДОПК и от компетентните органи по смисъла на чл.118 ал.2 ДОПК, във връзка с чл.7 ал.1, т.4 ЗНАП/в редакцията към момента на издаването им/, в кръга на определените им правомощия по чл.119 ал.2 ДОПК, определящ материалната компетентност на лицата, които следва да издават ревизионния акт, и предвиждащ, че той се издава от органа, възложил ревизията/определен за това с акт на Директора на компетентната териториална дирекция/ и Ръководителя на ревизията/определен със заповедта за възлагане на ревизия/. В тази насока е представена Заповед №РД-09-849 от 10.05.2021г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив, с която е била изменена Заповед № РД-09-2433/16.12.2019г. с която са определени органи по приходите, които да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл. 112 ДОПК / вкл. за случаите на връщане на преписките за издаване на нови ревизионни актове на основание чл. 155, ал.4 ДОПК, ведно със Заповед № РД-09-789/13.05.2022г. с която е изменена Заповед № РД-091979/30.09.2021г. и Заповед № РД-09-2515/29.11.2021г. с която е била изменена заповедта за утвърденото разпределение по сектори и екипи на органите по приходите от отдел „Ревизии“, Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Пловдив.

ЗВР ведно с допълнителните заповеди за изменението й, издадения РА и РД са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи. В хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосновават незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт само на това основание. Процесният ревизионен акт е издаден от компетентни органи, в изискуемата се форма и при спазени административнопроцесуални правила за това.

В срока по чл.152 ал.1 ДОПК ревизионният акт е обжалван пред Директор на Дирекция “ОДОП” – Пловдив при ЦУ на НАП, който в срока по чл.155 ал.1 ДОПК е постановил и Решение № 550/07.11.2022г., с което РА е потвърден за задължения за главница по чл. 17 ЗДДФЛ за 2017 и 2018г., за задължения за ДОО, ЗО, ДЗПО – УПФ за 2016г. ведно с лихвите изменен за задължения по чл. 17 ЗДДФЛ за 2016г. за главници и лихви, изменен за ДОО, ЗО, ДЗПО-УПФ за 2017 за главница и лихви и отменен за вноски за ДОО, ЗО, ДЗПО – УПФ за 2018г.

От фактическа страна съдът установи следното.

Ревизираното лице е данъчно задължено лице по ЗДДФЛ за доходите получени от него през данъчните /календарни/ години, които попадат в обхвата на ревизията. Установено е че А. е бил назначен по трудово правоотношение за периода от 01.11.2012г. – 01.04.2016 в Н и Н Транспорт Логистика АД и в Р – 80 Транспорт ЕООД от 20.03.2017г. Лицето е било управител на следните дружества: Башман ЕООД с ЕИК ********* за периода от 04.12.2015г. до настоящия момент, Топ – А ЕООД с ЕИК ********* за периода от 18.03.2011г. до 23.03.2017г., Транс – 80 ЕООД с ЕИК ********* за периода от 06.11.2012г. до 15.03.2017г., Р-80 Транспорт ЕООД с ЕИК ********* за периода от 20.12.2016г. до 15.03.2017г.

Органите по приходите са установили, че жалбоподателят финансира дружество на което е едноличен собственик „Транс 80“ ЕООД със сума в размер на 321 000 лева, като е установено още, че лицето е предоставило парични средства и на Р-80 Транспор ЕООД през 2017г. в размер на 153 500 лева, през 2018г. в размер на 249 000 лева. По отношение на дружеството Транс 80 ЕООД е прието, че тъй като до 09.03.2017г. жалбоподателят е управител и едноличен собственик на капитала на това дружество сумата от 321 хил лева е предоставена от ревизираното лице на собственото му дружество и която сума е отчетена като разход. Сумата е констатирана като записана в отчет за приходите и разходите като по делото не е установено вкл. и от вещото лице М. в изготвената от нея експертиза вх.№17620/25.09.2023г., че няма приложени първични счетоводни документи и счетоводни регистри, които да удостоверяват движението на паричните средства от и към собственика на дружеството и които да потвърждават правилното отразяване на сумите в годишния счетоводен отчет.

В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на Р-80 Транспорт ЕООД като при проверката е установено, че жалбоподателят е предоставял на дружеството парични средства за периода в който е бил представляващ и управляващ дружеството съласно договори за заем – за 2017г. – 16 броя договори за заем на обща стойност 153 500 лева, за 2018г. 26 броя договори за заем на обща стойност 249 000 лева. Установено че получените парични средства от дружеството са осчетоводени като задължение по кредита на сметка 499 „Други кредитори“. Приобщен е споразумителен протокол от 01.08.2020г. / л.299, том 1 от делото/ между Р.А. и дружеството, в който страните декларират, че страните са се споразумели предоставените парични средства да не бъдат връщани на Р.А.. Споразумителният протокол е бил осчетоводен и отписаните задължения са отчетени като други финансови приходи по кредита на сметка 729 „Други финансови приходи“. По делото са приобщение договорите за заем и приходните касови ордери /л. 321 до л. 348, том 2 от делото/.

Основният акцент при извършването на данъчната ревизия е поставен върху разхода на ревизираното лице от 321 хил лева, 153 500 лева и 249 хил лева, като разпоредително действие с имущество, което не съответства на приходите на ревизираното лице.

При ревизията на основание чл. 122, ал.2 ДОПК са изследвани всички относими към ревизираното лице обстоятелства.

Така на първо място е прието, че с подадената ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за 2013г. вх. № 40180196/30.04.2014г. в Част VIII – предоставени/получени парични заеми сума в размер на 100 000 лева предоставени от Н.С.Н.като ревизираното лице е предоставило партиден лист за движението на банковата му сметка в Интернешънъл Асет Банк АД, кл. Пловдив за периода от 01.01.2013 – 31.10.2013г. /л.380, том 2/ като сума е била изтеглена в същия ден в брой /л.381, том 2/. Прието, че А. не е декларирал в подадената от него ГДД по чл. 50 ЗДФЛ за 2014г. с вх. № 1600И0258291/23.04.2015г. данни за получения заем през 2013г., като ГДД за 2015, 2016, 2017, 2018г. не са били подавани. Сумата от 100 000 лева е била отчетена като приход при изследване на имущественото състояние на ревизираното лице.

Второ, установено е за ревизирания период, че РЛ е получавало възнаграждения както следва: за период от 01.01.2016г. до 31.03.2016г. от трудово правоотношение с Н и Н Транспорт Логистика АД с ЕИК ********* – сума в размер на 1 996,19 лева като осигуряването е с код 3; за период от 01.03.2017г. до 31.12.2017г. – от трудово правоотношение с Р-80 Транспорт ЕООД с ЕИК ********* – сума в размер на 2 921,71 лева и за период от 01.01.2018г. – 31.12.2018г. от трудово правоотношение в Р-80 Транспорт ЕООД – 4 749 лева като осигуряването е с код 3, а за периода от 01.01.2016г. до 28.02.2017г. с код 12 като самоосигуряващо се лице в Транс 80 ЕООД;

Трето, установено е начално салдо по парична банкова сметка *** – начално салдо към 01.01.2016г. – сума в размер на 6 492,02 лева и крайно салдо 1 551.59 лева; Констатирано е начално салдо на 01.01.2013г. – сума в размер на 5 094.05 лева; на 04.03.2013г. – получен превод в размер на 10 555.29 лева от ЗАД „Армеец“ – АД – застрахователно обезщетение за щета на автомобил, на 10.06.2013г. е получен превод в размер на 14 965.93 лева от ЗАД Армеец АД – застрахователно обезщетение за щета на автомобил; на 23.08.2013г. е получен превод в размер на 1648 лева от Н и Н Транспорт Логистика – изплатени командировъчни; На 13.02.2014г. е получен превод в размер на 10 576.14 лева от ЧСИ М.О.с основание връщане на задатък 8 броя, на 04.07.2014г. е получен превод в размер на 38 374 лева от ЗК Лев Инс АД по изп.дело № 1354/2014г.. Салдото на 31.12.2015г. е 6 492.02 лева като сумите от описаните преводи са теглени на каса на части в периода от 2013-2015г.

Установени са приходи от продажба на МПС от 03.06.2016г. като РЛ и съпругата му продават автомобил Мерцедес 500 за сумата от 3000 лева получена в брой и до колкото получения приход е в режим на СИО за личен доход на РЛ е призната сума от 1 500 лева. Установен е приход от продажба на недвижим имот оформена в нотариален акт № 116, т.1 дело 114, рег. № 2854/11.07.2017г. за сума от 2 500 лева като е признат доход на РЛ за сума от 1 250 лева.

Приети са декларираните от съпругата свободни парични средства предоставени на РЛ както следва за 2016г. – 7 500 лева, за 2017г. – 3 500 лева, за 2018г – 6000 лева.

Приети са за приход на РЛ получени в брой парични средства от продажба на дружествени дялове както следва: на 08.03.2017г. са продадени 10 дяла по 10 лева всеки на обща стойност 100 лева, които представляват целия капитал на Р-80 Транспорт ЕООД; на 09.03.2017г. е продаден 1 дял на стойност 3 лева, която представлява целия капитал на Транс 80 ЕООД; на 17.03.2017г. са продадени 100 дяла по 50 лева всекки на обща стойност от 5000 лева, които представляват целия капитал на дружество Топ – А ЕООД с ЕИК *********;

Ревизиращият екип е извършил справки по реда на чл. 73, ал.1 ЗДДФЛ и е установил от базата данни при НАП, че на РЛ за 2013г. са изплатени доходи в размер на 13 841.50 лева от Интермед 1 с ЕИК ********* с вид „доходи за производство на непреработени продукти от селското стопанство“, за 2014г. са изплатени доходи в размер на 25 440 лв. от Интермед 1 с вид „доходи за производство на непреработени продукти от селското стопанство“.

В хода на ревизията са установени покупки на регистрирани по ЗДДС лица – комунално-битови услуги, приобщена е справка за издадени и платени фактури от ЕВН България Електроснабдяване ЕАД и справка за издадени и платени фактури от Електроразпределение Юг АД.

С декларации по чл. 124, ал.3 ДОПК РЛ декларира направени разходи по т.7 „Разходи за живот, издръжка,обучение, лечение, транспортни, дневни и квартирни разходи при пътувания в страната и чужбина“ следните данни: за 2016г. от 8 000 лева до 10 000 лева годишно за цялото семейство, за 2017г. от 8 000 лева до 10 000 лева годишно за цялото семейство, за 2018г. от 8 000 лева до 10 000 лева годишно за цялото семейство. При съставянето на паричния поток на РЛ са използвани данните декларирани от РЛ като е приет за личен разход половината от средноаритметичната сума от посочените от лицето, т.е 4 500 лева годишно.

За налични парични средства в брой в началото на 2016 г. РЛ декларира 136 600.00 лв. В хода на повторното ревизионно производство РЛ предоставя 14 бр. договори за заем със заемодател „Европарфюм" ЕООД. Ревизираното лице декларира, че няма връщани суми по цитираните договори. За доказване на получените суми е извършена насрещна проверка на дружеството заемодател „Европарфюм" ЕООД. приключила с Протокол № П-16001322105823-141 -001/04.07.2022 г. В хода на насрещната проверка е изготвено ИПДПОЗЛ № П-16001322105823-040-001/15.06.2022 г.. с което са изискани документи и писмени обяснения. Във връзка с връчване на цитираното искане са извършени 2 последователни посещения на адрес гр. Пазарджик, бул. „Христо Ботев" № 47. вх. А. ет. 05, ап. 013. Съставени са Протокол № 1431833/21.06.2022 г. и Протокол № 1431834/01.07.2022 г. Не е открит представляващият на дружеството Г.М.или друго упълномощено лице за връзка с НАП. По информация от съсед е било установено, че Г.М.е починал на 03.06.2022г. В подадените декларации по чл. 50 ЗДДФЛ от 30.04.2014г. и 23.04.2015г. не са били установени данни за лицето, от което е получен заемът и размер поради което и е прието, че процесните 14 броя договори за заем на л. 1212 до л. 1225 /том 4 от делото/ на обща стойност 208 600 лева не са реални като допълнителен извод в тази насок е посочено, че дружеството Европарфюм ЕООД не е декларирало предоставените заеми в подадените ГФО;

В хода на обжалването на РА пред Директор ОДОП сумите по заемите не са кредитирани като реално получени, респ. не са взети предвид при изчисляването на данъчната основа по реда на чл. 122, ал.2 ДОПК

С Протокол № Р-1600622000792-ППД-001/28.03.2022г. са присъединени предоставени оббщо 7 броя споразумения за заем между РЛ и дружество Leaflong Ins рег. № 156587 регистрирано на Сейшелските острови сключени в периода 07.03.2015г. – 26.06.2015г. на обща стойност 49 000 евро или левова равностойност в размер на 95 386 лева. Прието е че не са установени данни за достоверност на споразуменията за заем, както и за наличието на реално осъществен паричен трансфер между Р.А. и чуждестранното юридическо лице като е прието, че не са представени банкови документи, разписки или други съпътстващи споразуменията за заеми документи, респ. няма данни за подадени ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за 2016 и 2017г. в т.ч и Приложение № 11 – Данни за лицето от което е получен заемът и размерът;

В хода на обжалването на РА пред Директор ОДОП сумите по споразуменията със Сеишелското дружество не са кредитирани като реално получени, респ. не са взети предвид при изчисляването на данъчната основа по реда на чл. 122, ал.2 ДОПК;

С Протокол № Р-16001622000792-ППД-001/28.03.2022г. са присъединени предоставените от РЛ при предходната ревизия копия на Фишове за изплатени суми от „Еврофутбол“ ООД, които фишове касаят копия за направени залози с получени печалби, датирани от 2015, 2016, 2017 и 2018г. Приобщени са справки – описи в табличен вид с данни за дата, номер на талон, сума, залог и получена сума, изчислена като разлика между сумата и направени залог /том 2, л.401 до л. 440 и още вендъж в том 3, л. 699 до л. 719/ с единична стойност на всеки талон под 2 000 лева както следва: за 2015г. – изплатена сума от 34 474,02 лева; за 2016г. - изплатена сума в размер на 17 655,97 лева, за 2017г. – изплатена сума в размер на 135 947,93 лева, за 2018 – 174 109,51 лева или общо печалби за анализирания период - 362 187,43 лева. Ревизиращият екип приема, че няма идентифициращи данни за лицето на което печалбите по представените фишове принадлежат, ръкописно е добавено името на РЛ, направен е извод затова, че фишовете са представени с цел да се увеличат приходите за ревизираните години.

В хода на производството по обжалване на РА по административен ред пред Директор ОДОП изводите на ревизиращия екип са приети за основателни, тъй като не е установен размер на залог и неговия произход, прието е че няма достоверни данни РЛ да е получател на спечелените суми освен наличието на ръкописната добавка с името „Р.А.“. Установено е още в хода на проверката по административен ред, че няма подадена информация съобразно ЗДДФЛ за изплатени суми от Еврофутбол за период от 2016-2019г.

След анализ на всички събрани документи в хода на ревизията и направена съпоставка между приходите и разходите на резивираното лице, ревизиращият екип е приел, че са налице обстоятелствата на чл. 122, ал.1, т.7 ДОПК

В резултат на направената съпоставка между стойността на имуществото на задълженото лице и направените от него разходи и декларираните и получени от него доходи е установено несъответствие за периодите на ревизията в следните размери: за 2016 г. - 346 923,71 лв.; за 2017 г. - 108 962,06 лв.; за 2018 г. - 176 753.99 лв. Органите по приходите са приели за облагаем доход на лицето установеното несъответствие, взели са предвид получените възнаграждения по трудово правоотношение и след приспадане на дължимите осигурителни вноски са изчислили годишна основа за облагане по чл. 17 от ЗДДФЛ и дължим данък с прилежащите лихви за просрочие както следва: данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ – главница в размер на 60 971 лева, лихви в размер на 28 284,67, вноски за ДОО за самоосигуряващи се лица – 11 245 лева, лихви – 5024,99 лева, вноски за УПФ за самоосигуряващи се /ДЗПО/ - главница 3815,77 лева, лихви – 1698,50 лева, вноски за ЗО за самоосигуряващи се лица – главница в размер на 6105,22 лева и лихви в размер на 2717,57 лева.

При обжалването на РА по административен ред в частта му относно определения данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ е прието, че органите по приходите не са взели предвид сумите, които са получени при ревизията от съпоставката на имущественото състояние на лицето в тяхната логическа последователност и цялост като основното изложено съображение е в насока, че неоснователно не е била приета декларираната парична сума от РЛ в началото на периода - 01.01.2016г., а в края на календарната година – 31.12.2016г. Автоматично е била взета сумата, декларирана от лицето като крайно салдо за 2016 г., която обаче не е била установена вследствие извършената съпоставка и изследване при ревизията, което е неправилно. Посочено е че органите по приходите е следвало при доказано приход над разхода за конкретен период да вземат предвид възможността същата сума да е налична към началото на следващия период и при наличието на констатирано превишение на извършените разходи и придобито имущество над доказаните приходи да приемат, че не е налице възможност лицето да има налична сума в края на този период и в началото на следващия. Извършена е корекция на установените начални и крайни салда на парични средства в брой за 2016г., за 2017г. и за 2018г. като облагаемият доход е изменен както следва за 2016г – от 346 923,71 лева на 246 323,71 лева, за 2017г. и 2018г. е доходът е увеличен като е прието, че положението на жалбоподателя не може да се утежнява поради което и РА за 2017 и 2018г. в частта относно определения данък върху годишната основа за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ е потвърден, а в частта за 2016 данъкът по чл. 17 ЗЗДФЛ е намален от 33 836 лева на 23 776.39 лева ведно с прилежащите лихви от 18 178,91 лева на 12 774,23 лева.

По отношение на КСО и ЗЗО ревизията е за идентичен период от 01.01.2016г. до 31.12.2018г. като в хода на ревизионното производство е приета възможността за определяне на осигурителния доход и дължимите от жалбоподателя задължителни осигурителни вноски по реда чл. 124а от ДОПК. На основание чл. 124. ал. 1 от ДОПК, на задълженото лице е връчено уведомление, с което същото е уведомено, че осигурителният доход, върху който се дължат задължителни осигурителни вноски, ще бъде определен по реда на чл. 122 - 124 от ДОПК във връзка с чл. 124а от същия кодекс. Върху установения с ревизията нов размер на осигурителния доход на жалбоподателя, определен на база придобития и недеклариран доход, на основание чл. 124а от ДОПК във връзка с чл. 6. ал. 8 и ал. 9 от КСО и чл. 40. ал. 1. т. 2 от ЗЗО органите по приходите са определили допълнително задължения за задължителни осигурителни вноски и прилежащите лихви, на основание чл. 113 от КСО и чл. 107 от ЗЗО във връзка с чл. 175. ал. 1 от ДОПК.

Прието е че през 2016 г. и 2017 г. РЛ реализира минимални доходи, получава заеми, с които финансира дейността на дружествата, а в същото време собствените му дружества „Транс - 80" ЕООД и „Р-80 Транспорт" ЕООД реализират големи приходи. Според ревизиращия екип тези факти са косвено доказателство, че лицето реализира доходи от дейността на дружествата, които не декларира, поради което и сумата от 346 923,71 лева, която е била определена като обща годишна данъчна основа за облагане по ЗДДФЛ за 2016г. на основание чл. 124а вр. с чл. 122, ал.1, т.7 ДОПК е приложена за изчисление и определяне на задължителните осигурителни вноски при спазване разпоредбата на чл. 6, ал.10 КСО съгласно която формирането на задължението за осигурителни вноски е върху сбора от осигурителния доход, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, поради което и осигурителния доход на РЛ е определен до максималния предвиден такъв съгласно ЗБДОО за 2016г. – 31 200 лева.

Размерът на окончателните осигурителни вноски е определен съгласно чл.6 ал.1, т.2 и чл.157 ал.1, т.1 б.“в“ КСО. На основание чл.40 ал.1, т.2 ЗЗО и съобразно размера на здравноосигурителната вноска, посочена в чл.2 ЗБНЗОК за съответните години в обхвата на ревизията е определена вноската за довнасяне в приход на НЗОК, като в конкретния случай при определяне на задълженията за ЗОВ на РЛ е приложено ограничение до максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със ЗБДОО за съответната година, тъй като установеният с ревизията облагаем доход го надвишава. Окончателните осигурителни вноски за довнасяне са изчислени върху годишния размер на осигурителния доход, който е равен на разликата между максималния месечен размер на осигурителния доход минус осигурителния доход, върху който задълженото лице е осигурено по трудово правоотношение.На основание чл.113 КСО и чл.107 ЗЗО, във връзка с чл.175 ал.1 ДОПК са начислени и дължимите лихви за невнесените в законоустановения срок по чл.7 ал.4 КСО и чл.40 ал.1,т.1 б.„в“ ЗЗО задължения.

В хода на обжалването на РА по административен ред в частта му относно начислените ЗОВ за ДОО, ЗО, ДЗПО – УПФ са потвърдени за 2016г. като е прието, че размерът на облагаемия доход, установен по реда на чл. 122 ал. 1. т. 7 от ДОПК за 2016 г. и изменен от 346 923.71 лв. на 246 323.71 лв не води до промяна в размер на задълженията за ЗОВ, респ. доходът с неустановен произход е от трудова дейност и представлява осигурителен доход в случаите на определена данъчна основа за облагане по чл. 122, ал. 2 вр. с чл. 124а ДОПК тъй като РЛ е упражнявало дейност и е генерирало трудови доходи в качеството си на собственик на търговски дружества „Транс - 80" ЕООД и „Р - 80 Транспорт" ЕООД.

За периода 01.01.2017 г. - 07.03.2017 г. РЛ в качеството си на самоосигуряващо се лице собственик на търговски дружества дължи ЗОВ както следва: вноски за ДОО - 1 190.24 лв. (173.63 лв. дължими авансови осигурителни вноски + 1 175.77 лв. дължими окончателни осигурителни вноски - 159.16 лв. декларирани и внесени ЗОВ) и прилежаща лихва в размер на 519,62 лв поради което РА е изменен до размера на тези суми за главница и лихви;

Вноски за ДЗПО - УПФ - 344.00 лв. (50.18 лв. дължими авансови осигурителни вноски + 339,82 лв. дължими окончателни осигурителни вноски - 46.00 лв. декларирани и внесени ЗОВ) и прилежаща лихва в размер на 150.18 лв, поради което РА е изменен до размера на тези суми за главница и лихви;

За периода 01.01.2017 г. - 19.03.2017г. Р.Д.А. дължи допълнително ЗО както следва: За периода 01.01.2017г. - 07.03.2017г. РЛ дължи здравноосигурителни вноски на основание чл. 124а от ДОПК във връзка с чл. 40. ал. 1. т. 2 от ЗЗО (в качеството си на самоосигуряващо се лице собственик на търговски дружества). За периода 08.03.2017 г. - 19.03.2017 г. се дължат от лицето ЗО по реда на чл. 40. ал. 5 от ЗЗО (лицата, които не подлежат на осигуряване по ал. 1.2 и 3 от ЗЗО/ вноски за ЗО в размер на сумата от 550,40 лв. (86.98 лв. дължими авансови осигурителни вноски + 537,02 лв. дължими окончателни осигурителни вноски - 73.60 лв. декларирани и внесени ЗОВ) и прилежаща лихва в размер на 240.98 лв поради което РА е изменен до размера на тези суми за главница и лихви.

В хода на съдебното производство са приобщени ОПР на дружество „Европарфюм“ ЕООД за 2013г., 2014г, 2015г., 2016г. 2017г., за 2018г., счетоводен баланс към 31.12.2018г., и към 31.12.2012г., ОПР за периода 01.01.2012г. – 31.12.2012г., счетоводен баланс към 31.12.2013г., към 31.12.2014г., към 31.12.2015г., към 31.12.2016г. отчет за паричните потоци по прекия метод за 2013г. и 2014г., 2016.

По делото е прието писмо вх. № 9056/24.04.2023г. от „Еврофутбол“ ООД /в несъстоятелност/ в което е посочено, че печалби до 2000 лева се изплащат по касов път във всеки букмейкърски пункт срещу представяне на оригинална квитанция за потвърждение на залог, което фактическо положение е било установено до 25.07.2018г., след който момент печалбите за суми до 3 800 лева са изплащани по касов път, за печалби над 2000 лева, респ. за периода след 25.07.2018г. над 3 800 лева печалбите се изплащали по банков път чрез „Юробанк България“ АД, която банка идентифицирала получателя на сумата до колкото правоимащото лице предоставяло „форма за изплащане“. Счетоводната отчетност в дружеството „Еврофутбол“ не въвеждало изискване за поименно осчетоводяване на залозите, нито за поименно изплащане на спечелните суми.

Приобщена по делото е съдебно-счетоводна експертиза с вещо лице М.М. вх. № 18620/25.09.2023г. в която експертиза в констативно-съобразителната част са подложени на изследване всички обстоятелства от хипотезата на чл. 122, ал.2 ДОПК като вещото лице и в двата варианта на заключението си приема, изплатените суми по лотарийните игри от Еврофутбол ООД като реални постъпления при изчислението на паричния поток на РЛ за ревизирания период.

Вещото лице приема и като реални постъпления получените заеми от дружеството Leaflong Inc и получените заеми от Европарфюм ЕООД при формиране началното салдо към 01.01.2016г. като приема за наличните парични средства и в двата варианта на заключение начално салдо към 01.01.2016г. в размер на сумата от 498 912.91 лева. При разпита си вещото лице посочва, че приема декларираните от РЛ суми като начално и крайно салдо при вариант първи. При вариант втори вещото лице е взело като крайно и начално салдо на следващата година получените в резултат на изчисленията сума на парични средства. Крайното салдо на наличните парични средства в края на едната година става начално салдо на паричните средства в началото на следващата година.

Съгласно заключението във вариант първи са приети постъпления за 2016г. – 28 562.16 лева, плащания 326 560,53 лева / в които се включват предоставените средства на Транс – 80 ЕООД в размер на 321 000 лева въпреки че вещото лице при обследване на обстоятелствата по чл. 122, ал.2, т.16 ДОПК – л. 1368, том 4 от делото констатира, че няма приложени първични счетоводни документи за тази сума, които да потвърждава движението от собственика – РЛ към това дружество като е неясно защо веднъж вещото лице възприема сумата в изчисленията си като разход и плащане за 2016г., в таблицата на л. 1370 – гръб, том 4, а в мотивната част на експертизата си констатира, че не може да се извърши потвърджение за този разход/ крайно салдо към 31.12.2016г. – сума в размер на 139 911,92 лева.

Крайното салдо към 31.12.2016г. е начално салдо за 2017г., за която година са приети постъпления в размер на 148 722,64 лева, плащания в размер на 158 000 лева / сред които са включени предоставените средства на Р-80 Транспорт ЕООД/, крайно салдо към 31.12.2017г. – 103 548,70 лева, която сума е била приета за начално салдо към 01.01.2018г., постъпления в размер на 184 858.51 лева, плащания в размер на 253 500 лева / вкл. предоставените средства на Р-80 Транспорт ЕООД в размер на 249 000 лева.

При първият вариант, според вещото лице превишението на разходите над доходите и имуществото на РЛ за 2018г. е в размер на 31 244.38 лева, което несъответствие се приема за облагаем доход за който се дължи данък по ЗДДФЛ в размер на сумата от 10% - 3 124,44 лева и прилежащата лихва за забава в размер на сумата от 1045,04 лева.

Във втори вариант началното салдо за 2016г. е в размер на 505 404.93 лева, крайно салдо 207 496,56 лева, което се явява начално салдо за 2017г. и крайно салдо за тази година в размер на сумата от 198 219,20 лева, която сума се явява начално салдо за 2018г. и крайно салдо за 2018г. в размер на 129 577,71 лева. При този варинат на заключението не се установява превишение на разходите над доходите и имуществото на ревизираното лице за ревизирания период.

Вещото лице в заключението си посочва, че с оглед приобщените финансови отчети Европарфюм ЕООД това дружество е имало възможност да предостави на РЛ процесните парични заеми.

При така установеното от фактическа страна, настоящият състав на Административен съд – Пловдив намира следното от правна страна.

Както вече се посочи, процесният ревизионен акт е издаден от компетентни органи, в изискуемата се форма и при спазени административно-процесуални правила за това.

Основната група оплаквания на жалбоподателя касаят непризнаването от страна на данъчната администрация на получените от дружеството „Европарфюм“ ЕООД заеми, получените от Leaflong Inc заеми и премиите генерирани от лотарийните игри организирани от дружеството за хазартни игри „Еврофутбол“. Въведено е и оплакване затова че сумата в началото на периода след изваждането на съответните разходи формира размера на финансовите средства в края на периода като същата тази сума има характер и на начално салдо за следващия период. Според жалбоподателя не може да се установи какво е началното салдо за всеки един период, какво е крайното салдо, какъв е размерът на разходите и приходите през всеки период. Съвкупно с неправилно кредитираните доказателства това е довело до неправилно начисляване на данък през разлчините периоди, а от там и неправилното установяване на осигурителните вноски. На следващо място изложено е оплакване, че неправилно в РА е било прието, че доходът с неустановен произход е обложен по реда на КСО и ЗЗО в противоречие с тълкувателно решение на ВАС № 2/02.02.2022г. по т.д. № 8/2020г. като приходната администрация е приела, че този доход е трудов и за него се дължат задължителни осигурителни вноски.

В хода на ревизията, органите по приходите са констатирали, че по отношение Р.А. са налице обстоятелства по т.7 на чл.122 ал.1 ДОПК - декларираните и/или получените приходи, доходи, не съответстват на имущественото и финансовото и състояние за ревизирания период. Именно коментираните обстоятелства са наложили необходимостта да се прибегне до особения ред за извършване на данъчна ревизия, предвиден в чл.122 и сл. ДОПК, който е приложим във всеки случай, когато данъчната основа не може да бъде определена по реда на съответния материален данъчен закон. Казано с други думи, когато е налице едно противоправно развитие на данъчните правоотношения, което е последица от проявлението на някой от фактите, възведени в чл.122 ал.1 ДОПК, се прилага особеният ред за извършване на ревизионно производство, същността на което е да се установят и анализират онези от изброените в закона обстоятелства/критерии/, които са относими към ревизирания данъчен субект, като целта на закона е да се установи възможната пълнота от данни, които се доближават максимално до тази данъчна основа, при която би се стигнало при нормално развитие на правоотношението.

В тази насока е необходимо и да се посочи още, че съгласно разпоредбата на чл.122 ал.2 ДОПК данъчната основа по чл.122 ал.1 ДОПК, се определя след анализ на обстоятелствата, регламентирани изчерпателно в т.1 до т.16 от ал.1 на чл.122 ДОПК, като при определяне на данъчната основа, органът по приходите е длъжен да анализира и разгледа всички критерии, визирани в нормата на ал.2, и съответно да приложи онези от тях, които биха му позволили да определи данъчната основа по възможно най-достоверния и обективен начин по отношение на конкретния ревизиран субект. Разбира се, така определената облагаема основа, ще се отличава в една или друга степен от обективно осъществения данъчен фактически състав, но това е резултат на противоправното поведение на задълженото лице. Същото обаче, разполага с процесуална възможност, в хода на производството по обжалване на ревизионния акт, да опровергае истинността на установените фактически констатации.

Следва да се съобрази и правилото на чл.124 ал.2 ДОПК, съобразно което в производството по обжалване на ревизионен акт, издаден в хода на извършена ревизия по реда на чл.122 ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 е подкрепено от събраните доказателства. Въпросното правило ясно и точно указва чия е доказателствената тежест относно релевантните факти при спор относно законосъобразността на ревизионен акт, издаден в производство по реда на чл.122 ДОПК, като придава изначално установена материална доказателствена сила на съдържащите се в ревизионния акт фактически констатации, само обаче, когато те са надлежно обосновани със събраните в хода на ревизията доказателства. В тази насока са и изричните указания, дадени на страните с разпореждането за насрочване на делото в открито съдебно заседание.

Основният спорен по делото въпрос е какъв е произходът на внесените от РЛ суми в дружествата Транс 80 ЕООД от 321 000 лева, и предоставените парични средства на Р-80 Транспорт ЕООД през 2017г. в размер на 153 500 лева, през 2018г. в размер на 249 000 лева. Останалите констатации в РД и РА относно размерите на приходите и разходите от паричния поток за ревизирания период, не са предмет на оспорване от ревизирания субект, поради което и няма да бъдат предмет на обстоен анализ в настоящото изложение.

По отношение на дружеството Транс 80 ЕООД настоящата инстанция намира, че правилно е отчетена сумата от 321 000 лева осчетоводена от дружеството като предоставена от РЛ тъй като то има свързано качество с него по смисъла §1, ал.1, т.3 ТЗ и независимо, че движението на тези парични средства от РЛ към дружеството не е документирано, то в доказателствена тежест на РЛ е да установи основанието и произходът на тези средства, респ. от кое трето лица същите са предадени на дружеството и защо. Нито в хода на ревизионното производство, нито в хода на съдебното производство по обжалване на РА такъв факт е установен, респ. дори не се твърди от РЛ, че този разход е извършено от трето за спора лице.

По отношение на заемните средства предоставени от дружество Leaflong Inc оформени в 7 броя споразумения за заем, съдът намира, че същите не могат да бъдат кредитирани поради следните съображения. На първо място, по делото няма данни за установени търговски отношения между РЛ и това дружество, сумите по заемите няма яснота дали реално са предадени тъй като видно от уговорката по чл.1.1 заемодателят се е съгласил да предостави сума в размер на 7 000 евро по всеки заем, без да има оформени разписки към договорите за предаването на паричните средства, нито пък извършени банкови преводи. Второ, споразуменията са сключени през непродължителни периоди от време от 07.03.2015 до 26.06.2015 и в споразуменията е посочено, че заемните средства се предоставят на РЛ за търговски цели, без да е упоменато за какви точно цели и до колкото Р.А. към момента на датите посочени в споразуменията е бил свързано лице с две търговски дружества Топ – А ЕООД и Транс-80 ЕООД, респ. неясно е дали средствата ако въобще са предоставени са били предназначени за извършваната от тези дружества търговска дейност или за друга търговска дейност на физическото лице. Трето, по нито един от заемите сключени с чуждестранното юридическо лице няма данни да са били връщани суми по главниците, в която връзка и независимо, че по споразуменията е предвидено да се изплащат в брой или по банкова сметка ***, такава реално не е посочена в споразуменията. Четвърто, няма данни РЛ реално на датите посочени в споразуменията да е пребивавал на територията на Сейшелските острови, нито пък е ясно ако сумите са предадени в брой дали това е мястото на седалището на дружеството или друго място. Пето, споразуменията са подписани за заемодател от лице което не е ясно дали е представляващия дружеството – Адриан Оконски, като в частта на документа за подпис, такъв е изпълнен, без да е посочено конкретно име на лицето представляващ дружеството, поради което може само да се предполага, че това е именно Адриан Оконкси. Фактът, че документът е подпечетан с фирмен печат, но без посочване на името на лицето положило подписа в частта за заемодател компрометира и формалната доказателствена сила на документа, респ. не може волеизявлението на лицето положила подписа си да се свърже с чуждестранното юридическо лице. Последно, но не и по значение не се установява наличието на документ въз основа на който да бъде направен несъмнен извод за съществуването на сейшелското дружество – акт за актуално фирмено състояние издадено от надлежния национален орган от който да бъде направен извод затова, че по фирмения номер 156587 посочен във всички споразумения реално съществува такова юридическо лице.

Договорът за заем е реален договор, предметът на който е предоставяне на парична сума за определен период от време на конкретен правен субект. Съответно, след изтичане на срока, въпросната парична сума се връща от заемателя на заемодателя. Това е съдържанието на насрещните права и задължения на страните - фактическото/реално/ предаване на паричната сума в заем и съответно фактическото/реално/ връщане на тази сума на заемодателя. Тези престации именно са съдържанието на заемното правоотношение. С тяхното осъществяване то се изчерпва. Следователно, се касае за предаването на една парична сума като действие по предоставяне на паричен заем или пък се касае за връщане на заетата сума от заемателя на заемодателя, това са все правни действия, които се обемат от заемното правоотношение.

Договорът за заем, разглеждан като частен писмен документ, не притежава материална доказателствена сила. Доказателствената сила на този писмен документ е формална, той е доказателство за това, че волеизявленията на лицата, които са го съставили и подписали, са били такива, каквито са отразени в писмения документ. Процесните 7 броя споразумения за заем нямат материална доказателствена сила, а предвид неяснотата, кои е изпълнил подписа за заемодател нямат и формална доказателствена сила. Договорът за заем е реален и за да се приеме, че въпросните споразумения са били сключени и са породили своето действие, е необходимо не само писменото обективиране на волеизявленията на страните по него, но и реалното предаване на заместимата вещ/в случая пари/ от заемодателя на заемателя. Едва тогава ще е налице възникнало облигаторно правоотношение, което поражда едностранно за заемателя задължението да върне заетата сума пари или заместима вещ от същия вид, количество и качество.

Предвид на гореизложеното правилно и законосъобразно сумите по споразуменията със Сеишелското дружество не са кредитирани като реално получени от РЛ, респ. законосъобразно не са били взети предвид при изчисляването на данъчната основа по реда на чл. 122, ал.2 ДОПК.

Принципите на обективната истина и служебното начало в съдебния административен процес, налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните доказателства, а в случая процесните 7 броя споразумения за заем не позволяват да се формира извод за извършено заемане, а от там и затова че сумата от 49 000 евро може да бъде отнесена като приход/доход в салдото на РЛ.

По отношение на заемните средства за които в жалбата се твърди, че са предоставени на РЛ от Европарфюм ЕООД чрез сключването на 14 броя договори за парични заеми в периода от 02.05.2013г. до 20.02.2014г. всеки на стойност в размер на 14 900 лева аналогично съдът намира, че нито един от тези договори не може да бъде кредитиран безусловно и несъмнено. Отново и при тези договори / във всеки от тях/ в чл. 1 е упоменато, че заемодателят Европарфюм ЕООД се задължава да предаде в заем на ревизирания субект сумата от 14 900 лева в брой, към нито един от договорите не е оформена разписка за реалното предаване на сумата, не са ангажирани и гласни доказателствени източници затова че този факт / за фактическото предаване/ реално се е осъществил. Поемането на задължение за предаването на заемна сума, не завършва фактическия състав по сключването на договора за заем, който както се посочи е реален и за да възникне е необходимо освен уговорката между страните затова че се дава сума в заем със задължението да бъде върната на определен падеж, да възникне и факта на предаването на сумата. В случая този факт не е удостоверен от РЛ нито в хода на ревизионното производство, нито в хода на съдебното производство по обжалването на РА. Обстоятелството, че дружеството Европарфюм ЕООД е имало обективна финансова възможност да предостави заем на РЛ е индиция затова че такъв приход е възможен, но не и че е доказан. Отново и в тази група заеми няма данни за търговски отношения между заемодателя и заемателя, нито пък конкретен повод за предоставяне на паричните средства, респ. РЛ е декларирало, че няма погасявания на сумите по заемите. Общата сума на тези заеми възлиза на значителна стойност от 208 000 лева като всичките суми по заемите са с настъпил падеж като по делото остава неизяснено начина на уреждането на тези задължения ако въобще са възникнали.

Именно поради обстоятелството, че отсъстват редица положителни факти въз основа на които да се приеме, че сумите по процесните договори за заем с българското дружество са реално предадени правилно и законосъобразно органите на приходната администрация не са ги кредитирали като реално получени от РЛ, респ. законосъобразно не са били взети предвид при изчисляването на данъчната основа по реда на чл. 122, ал.2 ДОПК.

По отношение на премиите за които се твърди, че са получени като приход от РЛ след участието в хазартни игри организирани от Еврофутбол ООД съдът намира следното. Константна е съдебната практика на ВАС, че представянето на безименни фишове не установява реално получени печалби от конкретно лице /така Решение № 8789/25.09.2023г. по КАД № 1301/2023г. по описа на ВАС, Решение № 12056/06.12.2023г. по КАД № 5879/2023г./ Приобщените в хода на съдебното производство форма на изплащане от различни дати, са идентични и напълно съвпадат с представените от жалбоподателя в хода на ревизонното производство. Обосновани и законосъобразни са изводите на органите по приходите и решаващия орган, че така представените писмени доказателства по никакъв начин не доказват, кое физическо лице е получател на печалбата от хазартни игри. Част от формите за изплащане са ръкописно изписани с името на Р.А. / л. 1373 и сл., т.4/, а друга част не /л.788 и сл., т.3 /. Ръкописното изписване името на А. не може да се приеме, че изхожда от Еврофутбол ООД поради което и формите за изплащане индентификационно могат да се свържат с А., но могат да се свържат и с всяко трето лице.

Вън от горното във всяка от процесните форми за изплащане е посочен размер на залога но няма данни въз основа на които да бъде направен извод затова, че именно РЛ е изплатило този залог, нито данни за произхода на тези средства. Във формите за изплащане е посочена идентификация на букмейкърски пункт в който залозите са били приети, но тази идентификация не позволява установяване на населено място и адрес на този пункт с оглед съпоставянето фактическата възможност на РЛ да е извършило реално залозите предвид установените напускания на страната чрез АИС на „Гранична полиция“ през съответните КПП – така например на дата 03.05.2018г. в 19:17 часа е регистрирано излизане на Р.А. *** през ГКПП Видин Дунав мост /л.846 от том 3/, и същевременно на дата 03.05.2018г. е приет залог в 17:38 минути от букмейкърски пункт индентифициран с номер 10904902-1093049 /л.1404, том 4/ за който не може да се установи в кое населено място е, а от там и не може да се направи извод затова било ли е възможно реално извършването на такъв залог и напускането на страната в часовия диапазон на 03.05.2018г. от 17:38 часа до 19:17 часа.

Предвид съществуващата презумпция за вярност на фактическите констатации на приходната администрация в РА издаден в процедурата по чл. 122 ДОПК в доказателствена тежест на РЛ е да установи, че именно то е извършило залога и то е получило премията от спечелена хазартна игра. В случая по делото няма други доказателствени източници извън приетите форми на изплащане затова, че премиите от участието в хазартни игри са получени от РЛ и могат да бъдат отнесени като приход/доход при формирането на сумите салдото на ревизирания период.

С оглед на гореизложеното приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза не може да бъде кредитирана, тъй като и в двата си варианта експертът приема като приход, които формира съответните салда за ревизирания период на РЛ сумите с източник заемните средства от сейшелското дружество, от Европарфюм ЕООД и от премиите от хазартни игри, които източници на доходи не се кредитират от настоящата инстанция като достоверни и непротиворечиви.При разпита си вещото лице посочва, че формира изводите си изцяло на база декларираните парични суми от РЛ по тези източници и формира извод във вариант втори за липса на превишение на разхода спрямо прихода, а във вариант първи превишение на разхода над дохода в размер на 31 244.38 лева, което установено превишение се приема за облагаем доход с неустановен произход. Тези фактически констатации на вещото лице не могат да бъдат споделени предвид на гореизложените правни изводи, а от там и няма как да бъдат кредитирани, за да се опровергаят констатациите на приходната администрация в РД и РА.

По отношение на останалите факти, които са от значение за определяне на данъчната основа за облагане по чл.122 ал.2 ДОПК за ревизирания период жалбоподателят не излага конкретни възражения и оплаквания, не са ангажирани други доказателства в тази насока. Няма причина при това положение да не се приеме, че тези факти са точно установени от органите на приходната администрация, респ. тези обстоятелства са констатирани в заключението на съдебно-счетоводната експертиза и по отношения на тях същата следва да бъде кредитирана.

По отношение на оплакванията, че сумата в началото на периода след изваждане на съответните разходи следва да формира и размера на финансовите средства в края на периода като тази сума има характер и на начално салдо, то тези възражения са приети за основателни като с Решението на Директор ОДОП облагаемият доход на РЛ е намален от 346 923.71 лева на 246 323,71 като за парични средства в началото на данъчния период за 2016г. е приета сума в размер на 165 600 лева, а не както е възприето в РД сума в размер на 65 000 лева, респ. в края на данъчния период е възприета сума от 100 600 лева. Така възприетата сума от 165 600 лева е по-благоприятна за РЛ до колкото същото е посочило за налични парични средства в началото на 2016г. сума в размер на 136 600 лева. За 2017г. паричните средства в началото на данъчния период за тази година са идентични на паричните средства в края на данъчния период за 2016г. – 100 600 лева, аналогично за 2018г. паричните средства в началото на данъчния период за тази година са идентични на паричните средства в края на данъчния период за 2017г. Следователно, спазено е изискването сумата в началото на периода след изваждане на съответните разходи да формира и размера на финансовите средства в края на периода като тази сума има характер и на начално салдо за следващия период поради което и оплакванията на жалбоподателя в тази насока настоящия съд намира за неоснователни.

Предвид на гореизложеното жалбата в частта й относно Ревизионен акт/РА/ № Р-16001622000792-091-001/16.08.2022г. потвърден с Решение № 550/07.11.2022г. на Директор на Дирекция “ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП в обжалваната част на установените задължения за данък по чл. 17 ЗДДФЛ за периода от 2016 – 2018г. в общ размер на 50 911. 39 лева /за 2016г. – 23 776,39 лева; за 2017г. – 10 157 лева, за 2018г. – 16 978 лева и прилежащите лихви – 12 774,23 лева за 2016г., 4 427,11 лева за 2017г., 5 678,65 лева за 2018г. се явява неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

По отношение на ЗВО по КСО и ЗЗО се установява от правна страна следното.

Разпоредбата на чл. 122 и сл. от ДОПК регламентира ревизия при особени случаи при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т.1-8 ДОПК, като се приложат размерите на съответния материален закон, но с данъчна основа, определена по чл. 122, ал. 2 ДОПК, при изследване на посочените в тази разпоредба и относими за конкретния случай обстоятелства по т. 1 – 16. Тази ревизия се извършва, когато липсва възможност за провеждане на ревизия по общия ред, при която основата за облагане се определя съобразно приложимия материален данъчен закон. Предвид особения характер на ревизията по чл. 122 и сл. от ДОПК, в разпоредбата на чл. 123, ал. 1 ДОПК се съдържа оборима законова презумпция, че в случаите по чл. 122, ал.1 ДОПК при определяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 2 от същия кодекс, се смята до доказване на противното, че е налице подлежаща на облагане печалба или доход, когато стойността на имуществото на лицето явно съществено превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране, получени от него и когато направените разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т. 3, буква "а" от ДР на ДОПК явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства. Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 1 КСО правопораждащият юридически факт за задължително обществено и здравно осигуряване е започването на трудова дейност по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 и чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс. В § 1, т. 3 от ДР на КСО се съдържа дефиниция на понятието „осигурено лице“, което е физическо лице, извършващо трудова дейност, за която подлежи на задължително осигуряване по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 КСО, и за което са внесени или дължими осигурителни вноски. В § 1, т. 18 от ДР на ЗЗО е дефинирано понятието „самоосигуряващо се лице“ за целите на здравното осигуряване и това е физическо лице, което плаща изцяло здравноосигурителна вноска или премия за себе си.

Съгласно т.р. № 2/02.02.2022г. на ВАС по т.д. № 8/2020г. презумпцията по чл. 123, ал. 1 ДОПК, относно данъчното облагане от доходи с неустановен източник, не е относима и приложима за задължителни осигурителни вноски на самоосигуряващи се физически лица. Само доходът от трудова дейност е относим към осигуряване за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО, а не и от всеки установен от приходните органи укрит доход или недостиг на средства, вследствие превишение на разходите над доходите.

С Решението на Директор на ОДОП е РА е отменен в частта му за ЗОВ за периода от 20.03.2017г. до 31.12.2018г. Следователно, предмет на обследване е периодът от 01.01.2016г. до 20.03.2017г. За този период приходните органи са приели в РД, че щом като РЛ не може да представи доказателства за произхода на средствата, това давало основание да се приеме, че лицето е извършвало трудова дейност, за която са дължими ЗОВ като самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО и ЗЗО върху установения доход по реда на чл. 122-124 ДОПК. Изводът, който е направен е че след като РЛ не е представило доказателства, че средствата са придобити от дейност за която това лице няма задължение да се осигурява по КСО и ЗЗО, то е налице периодично получаване на доходи от дейност, която не е инцидентна и се определя като дейност на самоосигуряващо се лице.

Изводът на ревизиращия екип е неправилен. На първо място фактът, че РЛ е извършвало трудова дейност за която не са внасяни ЗОВ по КСО и ЗЗО не може да бъде установен при условията на главно и пълно доказване от отрицателен факт / че няма доказателства за произхода на средствата, въз основа на които е прието превишение на разхода към дохода за ревизирания период/ Отрицателният факт може да бъде косвена индиция за наличието на положителния факт, но при доказателствена тежест за органа по приходите не може да се приеме, че веднъж като не са кредитирани източниците на доходи от заемите от сейшелското дружество, Европарфюм ЕООД и изплатените премии от лотарийни игри, то тези доходи са от трудова дейност за която РЛ има задължение да се осигурява по КСО и ЗЗО. Установяването на размерът на ЗОВ по особения ред за провеждане на ревизията по чл. 122 ДОПК предполага установяване наличието на трудова дейност, която не се предполага като изцяло в доказателствена тежест на органите по приходите е да установят този факт. Не може да се приеме и тезата на Директор на ОДОП че след като РЛ е свързано по смисъла на ТЗ лице с дружествата Транс 80 ЕООД и Р-80 Транспорт ЕООД, които дружества са генерирали приходи от търговска дейност, то тези приходи представляват трудови доходи на РЛ за които се дължат ЗОВ. Генерираните приходи от търговските дружества нямат пряка причинно-следствена връзка с приходът на РЛ установен от ревизиращия екип, които е с неустановен произход и който е послужил като основание за провеждането на ревизията по особения ред и въз основа на който е била формирана основата по ал.2 на чл. 122 ДОПК. Дали този приход е резултат от трудова дейност РЛ при управлението на търговско дружество е факт, който подлежи на главно установяване, което не е сторено нито в ревизионното производство, нито в съдебното производство по обжалване на РА, поради което и този факт е предполагаем, а от тук и съдът не може да го приеме за осъществен, респ. РЛ няма задължение да провежда насрещно доказване и да опровергава констатациите на приходния орган за съществуването му.

Предвид на гореизложеното жалбата в частта и относно определените ЗОВ за периода 2016г.-2017г. в размер на 9 167,70 лева и прилежаща лихва в размер на 4 716,26 лева се явява доказана и основателан като РА в тази му част следва да бъде отменен.

С оглед изхода на делото и предвид своевременно направеното искане от жалбоподателя, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, му се дължат разноски съгласно представения списък по чл. 80 ГПК съразмерно на уважената част на жалбата в общ размер от 1 631,07 лева за които са представени доказателства, че реално са извършени, а на основание чл. 161, ал.1, изр. трето ДОПК в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение съразмерно на отхвърлената част на жалбата – сума в размер на 6 553,31 лева, която сума представлява минималното възнаграждение за един адвокат. Неоснователно се явява възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение заплатено от жалбоподателя, тъй като минималният му размер се установи да е 7 664,03 лева, а са реално изплатени 9 500 лева, като превишението съответства на фактическата и правна сложност на делото, неговата продължителност и брой съдебни заседание поради което и не следва да бъде редуцирано.

Предвид гореизложеното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административен съд – Пловдив

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ по жалба на Р.Д.А. с ЕГН ********** *** против Ревизионен акт/РА/ № Р-16001622000792-091-001/16.08.2022г. издаден от Д.А.И.на длъжност Началник сектор, възложил ревизията и З.Г.Т.на длъжност главен инспектор по приходите – Ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив потвърден с Решение № 550/07.11.2022г. на Директор на Дирекция “ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП в частта му с който допълнително са установени следните задължения: вноски за ДОО за 2016г. – главница в размер на 3 871,88 лева и лихва в размер на 2 080,23, вноски за ЗО за 2016г. – главница в размер на 1976,11 и лихва в размер на 1061,69 лева, вноски за ДЗПО – УПФ за 2016г. – главница в размер на 1235,07 лева и лихва в размер на 663,56 лева, вноски за ДОО за 2017г. – главница в размер на 1190,24 лева и лихва в размер на 519,62 лева, вноски за ЗО за 2017г. – главница в размер на 550,40 лева и лихва в размер на 240,98 лева, вноски за ДЗПО – УПФ за 2017г. – главница в размер на 344 лева и лихви в размер на 150,18 лева

КАТО ОТХВЪРЛЯ жалбата в частта й за определените с Ревизионния акт № Р-16001622000792-091-001/16.08.2022г. задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2016г. – главница в размер на 23 776,39 лева и лихва в размер на 12 774,23 лева, за 2017г. – главница в размер на 10 157 лева и лихва в размер на 4427,11 лева, за 2018г. – главница в размер на 16 978 лева и лихва в размер на 5678,65 лева като неоснователна;

ОСЪЖДА Р.Д.А. с ЕГН ********** *** ДА ЗАПЛАТИ в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП направените по делото разноски в размер на сумата от 6 553,31 лева;

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП ДА ЗАПЛАТИ в полза на Р.Д.А. с ЕГН ********** *** направените по делото разноски в размер на сумата от 1631,07 лева разноски

Решението подлежи на обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му пред ВАС.