Р Е Ш Е Н И Е № 2979
гр. Пловдив, 24.10.2019
г.
В И М Е Т
О Н А
Н А Р О Д А
Административен
съд - Пловдив, втори
състав, в публично съдебно заседание на двадесет и
пети септември две хиляди и
деветнадесета година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИЧО ДИЧЕВ
при
секретаря СТЕФКА КОСТАДИНОВА, като разгледа докладваното от Председателя адм.
дело № 3786 по описа на съда за 2018 г., за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „**“ ЕООД, ЕИК по булстат
*********, със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, ул. „**“ № 27,
ет.1, ап.3, представлявано от В.Т.Н., против Ревизионен акт /РА/ № Р-16001618001018-091-001/10.09.2018
г., издаден на основание чл.119 ал.2 от ДОПК от екип в състав: Н.Ж.К., началник
сектор „Ревизии“ при ТД на НАП - Пловдив, в качеството му на орган, възложил
ревизията, и З.Г.Т., главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в
качеството й на ръководител ревизия, потвърден с Решение № 669/27.11.2018 г. на
директор дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /„ОДОП“/ –
Пловдив при ЦУ на НАП, в частта за непризнат данъчен кредит в размер общо на 260 869.49
лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 105 558.89 лв. за
несвоевременното разчитане с бюджета.
В жалбата се твърди, че дружеството е представило
всички необходими документи, за да докаже реалността на доставките, а органът
по приходите е изложил мотиви, които нямат връзка с действителността. Сочи се,
че наред с документите за доставка, на приходната администрация са представени
и счетоводни документи за изписаните стоки и вложените стойности на
материалите, но органите по приходите изобщо не са ги коментирали. Твърди се,
че е направена противоречива интерпретация на доказателствата, което е
обосновало и неправилни изводи.
В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от
адв. А., която поддържа жалбата по
подробни доводи, изложени в представените по делото писмени бележки. Иска се
отмяна на РА и се претендират разноските по него.
Ответникът – директор дирекция „ОДОП“ Пловдив при ЦУ
на НАП, чрез процесуалния си представител юриск. **, оспорва жалбата по мотиви, изложени в представените
писмени бележки. Иска от съда, в случай, че отмени РА, да приложи
хипотезата на чл.161, ал.3 от ДОПК. Претендира се юрисконсултско
възнаграждение.
Жалбата е процесуално допустима – подадена в
предвидения за това срок и от страна с правен интерес от оспорването.
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001618001018-020-001
от 21.02.2018 г. /л.3277, т.2/, издадена от ***, на длъжност началник сектор
при ТД на НАП-Пловдив, е възложена данъчна ревизия на „**” ЕООД, с обхват: - закон за данък върху добавената
стойност за периода 01.12.2012 г. – 31.12.2017 г. Срокът за извършване на
ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на
заповедта, което е сторено на 31.05.2018 г. по електронен път.
В хода на тази административна процедура е съставен
Ревизионен доклад № Р-16001618001018-092-001/13.07.2018 г. /л.1471, т.5/, срещу
който, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК е депозирано Възражение вх. №
70-0-9734/27.08.2018 г. /л.1234, т.4/, въз основа на които, възложилият
ревизията и неин ръководител са издали
Ревизионен акт № Р-16001618001018-091-001 от 10.09.2019 г. /л.1137,т.4/.
По жалба на „**” ЕООД е издадено Решение № 669 от 27.11.2018
г. /л. 17, т.1/ от директора на дирекция
“Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което
изцяло е потвърден, оспореният в настоящото производство ревизионния акт.
С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112
ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: Заповед № РД-09-1/03.01.2017 г. (л.4,
т.1), Заповед № РД-09-21/10.01.2017 г. (л.7, т.1) и Заповед №
РД-09-1230/11.07.2017 г. (л.8, т.1), всички издадени от директора на ТД на НАП
Пловдив. Представен е също така, електронен носител, съдържащ актовете на
данъчната администрация.
Изложеното до тук налага изводът, че актът е издаден
от компетентен орган, в предвидената за това форма и при спазени
административно производствени правила, за което подробни мотиви не следва да
се излагат, още повече че от една страна възражения в тази насока не се правят,
а от друга - дори да са налице такива, съдът не може да отмени акта само на
това основание, а съгласно разпоредбата на чл.160 ал.1 от ДОПК, е задължен да
разгледа въпроса по същество.
От фактическа страна съдът намира за устаН.но
следното:
Ревизията по ЗДДС обхваща данъчни периоди 01.12.2012
г. – 31.12.2017 г., през който дружеството извършва дейност – производство на
други изделия от хартия и картон.
Ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, считано от
14.10.2004 г., регистрация по избор, независимо от облагаемия оборот.
В хода на ревизията е констатирано, че ревизираното
дружество е упражнило правото си на
приспадане на данъчен кредит /ДК/ по фактури с предмет на доставки: хартиени
изделия – формуляри, пликове и др.
С мотив за липса на реално осъществени доставки на
стоки по смисъла на чл.6 и услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС е отказано правото
на приспадане на ДК на основание чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 във връзка с
чл.70 ал.5 от ЗДДС по фактури, издадени от следните доставчици: 1.
1.
„А.“ ЕООД –
12 бр. фактури от м.03.2013 г. до м.05.2013 г. включително, с общ размер на ДДС
9 322.00 лв.;
2.
„“С.К.Б.“
ЕООД – по 4 бр. фактури за м.07.2016 г. с общ размер на ДДС 2 890.00 лв.;
3.
„В.“ ЕООД –
по 55 бр. фактури от м.01.2014 г. до м.11.2014 г. включително, с общ размер на
ДДС 40 075.60 лв.;
4.
„Х.“ ЕООД – по 13 бр. фактури от м.12.2012 г.
до м.02.2013 г. включително, с общ размер на ДДС 9 241.00 лв.;
5.
„Б.Т.Ш.“
ЕООД – по 6 бр. фактури за м.12.2014 г. с общ размер на ДДС 4 276.00 лв.;
6.
„Г. 2005“
ЕООД – по 6 бр. фактури за м.05. и м.06.2016 г. с общ размер на ДДС
4 992.00 лв.;
7.
„В.“ ЕООД –
по 13 бр. фактури от м.10. до м.12.2013 г. включително, с общ размер на ДДС
9 814.00 лв.;
8.
„У.Г.“ ЕООД
по 21 бр. фактури от м.04. до м.07.2015 г. включително, с ДДС общо в размер на
15 356.00 лв.;
9.
„Д.Г.“ ЕООД
– по 9 бр. фактури за м.02. и м.03.2016 г. с ДДС общо в размер на 6 716.00
лв.;
10.
„А.С.“ ЕООД – по 26 бр. фактури от м.11 2014
г. до м.03.2015 г. включително, с общ размер на ДДС 19 134.00 лв.;
11.
„С.К.“ ЕООД – по 25 бр. фактури от м.09.2015
г. до м.01.2016 г. включително, с общ размер на ДДС – 18 359.00 лв.;
12.
„А.“ ЕООД – по 30 бр. фактури от м.08.2015 г.
до м.01.2016 г. включително, с общ размер на ДДС 21 837.00 лв.;
13.
„Р.Д.“ ЕООД
– по 23 бр. фактури от м.01. до м.05.2015 г. включително, с общ размер на
ДДС 17 112.00 лв.;
14.
„Я.К.“ ЕООД
– по 49 бр. фактури от м.01. до м.10.2014 г. включително, с общ размер на ДДС 35 430.74
лв.;
15.
„К.“ ЕООД – по 18 бр. фактури от м.06. до
м.09.2013 г. включително, с общ размер на ДДС 12 359.89 лв.;
16.
„Р.“ ЕООД – по 19 бр. фактури от м.06.2013 г.
до м.09.2013 г. включително, с общ размер на ДДС 13 030.26 лв.;
17.
„Р. 64“ ЕООД – по 32 бр. фактури от м.12.2012
г до м.03.2013 г. включително, с общ размер на ДДС – 20 742.00 лв.
Констатирано е, че фактурите са отразени в дневниците
за продажби на посочените дружества, с изключение на „Г. 2005“ ЕООД, което не е
подало СД по ЗДДС за периодите, през които е издало фактури на „**“ ЕООД.
Извършени са насрещни проверки на всички посочени
по-горе доставчици. Изготвените искания за представяне на документи и писмени
обяснения са връчени по реда на чл.32 от ДОПК, поради неоткриване на
представляващ или упълномощено лице за контакт, с изключение на „К.“ ЕООД, „Р.“
ЕООД и „Р. 64“ ЕООД, чийто искания за представяне на документи са връчени на
декларирани от тях електронни адреси. От проверяваните лица е изискано да бъдат
представени всички документи и писмени обяснения относно фактурираните доставки
– фактури от предходни доставчици, договори, приемо-предавателни протоколи
/ППП/, начина на транспортиране на стоките, конкретни извършители на транспорта
и товаренето, начин на разплащане и пр. Документи не са представени.
С цел
установяване наличие или липса на доставки по горепосочените фактури и предвид
факта, че издателите на фактурите не са представили никакви доказателства, в
хода на ревизията са изискани от „**“ ЕООД заверени копия на фактурите, начин
на осчетоводяването им, в счетоводството на ревизираното лице, начин на
плащане, лица, участвали при доставката, място на данъчно събитие и документи,
удостоверяващи прехвърлянето на собствеността при извършване на доставката.
Поискани са писмени обяснения за чия сметка е транспортът на стоките, къде са
съхранявани същите, къде е станало предаването на стоките, кой ги е предал от
страна на доставчика и кой ги е приел от страна на получателя, извършени ли са
последващи доставки със спорните стоки – формуляри, пликове и др.
Жалбоподателят е представил заверени копия на
фактурите, ведно с касови боН., както и счетоводни справки, от които е устаН.но
заприхождаването на стоките в патримониума на дружеството. Представени са еднотипни
договори за доставка на формуляри с всеки един от посочените доставчици. От
договорите е устаН.но съгласно чл.1, че изпълнителят се задължава да извърши на
свой риск срещу възнаграждение изработка на различни видове формуляри, пликове
и изделия от картон, а съгласно чл.3 изработката ще се осъществи със средства
на съответния доставчик. Дружествата се задължават да изработят и предадат
готови формуляри. На следващо място в договорите е уговорено, че транспортът на
готовата продукция е за сметка на съответния доставчик.
По отношение на транспортирането на стоките РЛ твърди,
че е извършено от доставчиците, както и че транспортните услуги са включени в
стойността на доставките. Не са представени отделни фактури за транспорт. За
част от доставките са представени ППП, подписани от двете страни без имена. Във
връзка с осъществяваната дейност, управителят на РЛ В.Н. сочи, че закупените печатни формуляри и
пликове са необходими за болнични заведения по сключени договори – УМБАЛ „П.“
АД и УМБАЛ „**“ ЕАД. Формулярите се изработват от подизпълнители и се доставят
в склада на дружеството, находящ се в гр. Пловдив, ул. „Л.“ № 34, където се
опаковат и подготвят за предаване на клиентите.
Органите по приходите са извършили проверка в
информационните масиви на НАП, която е документирана с Протокол №
1428944/29.05.2018 г., приложен към РД и РА. От приложените към протокола
справки е устаН.но, че всички горецитирани доставчици са дерегистрирани по
ЗДДС. По отношение на кадровата и техническа обезпеченост е устаН.но, че
въпросните доставчици или изобщо нямат назначени лица на трудов договор, или ако има такива, то те са малко на брой и
на длъжности, които не съответстват на фактурираните дейности. Не са подадени
декларации по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на работници по извънтрудови
правоотношения. Повечето от дружествата, сочени за доставчици, не са подали ГДД
за съответните години, в които са издавали фактури на РЛ, т.е. не са отчели
приходите от фактурираните доставки, а тези които са подали ГДД, са декларирали
дейности, различни от производството на хартиени изделия – „В.“ ЕООД, „Б.Т.Ш.“
ЕООД, „К.“ ЕООД и „Р.“ ЕООД, които декларират дейност: - други строителни
дейности; „У.Г.“ ЕООД и „С.К.“ ЕООД – други дейности, некласифицирани другаде,
а „Х.“ ЕООД – счетоводни услуги. Не са устаН.ни данни за наличие на обекти –
собствени или наети, нито данни за наличие на МПС, с които да доставят
процесните стоки до РЛ. Формиран е извод, че доставчиците, издали спорните
фактури, не притежават никакъв ресурс – материален, технически и кадрови, за
извършване на доставките.
Като е взел предвид факта, че както проверяваните
дружества – доставчици, така и РЛ, не са представили никакви доказателства
относно транспортирането на стоките и материалите; относно физическото им
получаване и съхраняване, както и факта, че не е налице необходимия кадрови и
технически потенциал на въпросните доставчици, ревизиращият орган е формирал
извод, че няма реално извършени доставки на стоки по смисъла на чл.6 и услуги
по смисъла на чл.9 от ЗДДС, между „**“ ЕООД и спорните доставчици, тъй като
няма възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.25 от с. з. Отказано е правото
на приспадане на ДК по всички фактури, описани подробно в таблица в РД, на
основание чл.70 ал.5 във връзка с чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС.
За да потвърди РА, решаващият орган изцяло е възприел
мотивите на ревизиращия екип, като подробно е изложил нормативната база,
уреждаща този вид отношения. Изложил е и мотиви защо за част от доставките, за които са представени същите документи,
органите по приходите за признали правото на приспадане на ДК.
По отношение на допълнително представените с жалбата
до директора документи от „К.“ ЕООД и „Р.“ ЕООД, решаващият орган е посочил, че
не е ясно по какъв начин жалбоподателят се е сдобил с тях и дали те
действително изхождат именно от тези доставчици при положение, че при
извършените насрещни проверки, те не са представили никакви документи и писмени
обяснения, а на тези представени с жалбата, липсват някои реквизити, макар и да
са заверени с печат „вярно с оригинала“.
Решаващият орган е приел, че е налице недобросъвестно
поведение от страна на „**“ ЕООД, като участник в деклариране на доставки,
които не са осъществени, и след като дружеството не е получило материалите,
документирани в издадените фактури от посочените доставчици, а само са
изпълнени счетоводни отразявания, сделките са осъществени в условията на
симулация.
Крайният извод на решаващия орган е, че при наличието
на договорни отношения с УМБАЛ „П.“ АД и УМБАЛ „**“ ЕАД, очевидно дружеството-жалбоподател е разполагало с
процесните стоки, но същите не са доставени от сочените за доставчици дружества,
поради което и не е кредитирал и стоковия поток.
В съдебно
заседание на 25.09.2019 г. е изслушана и приета без възражения
съдебно-счетоводна експертиза, за изготвянето на която вещото лице С. е
използвала всички налични по делото документи и допълнително представени такива
– оборотна ведомост на материали, вложени по години, ГДД по чл.92 от ЗКПО за
ревизирания период, разчетно-платежни ведомости за заплати на персонала,
аналитична справка по разчетна сметка 411 – Клиенти по години, дневник на счетоводна
сметка 302 – Материали по дебита на сметката за процесния период, аналитично
отчитане по дебита на счетоводна сметка 411 – Клиенти по години. Вещото лице е
установило следното:
Предметът на доставките по фактурите, издадени от
доставчика „А.“ ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи –
ППП. Като лице-съставител на фактурите на документите е посочен С.Р.и всички
фактури отговарят на изискванията на чл.114 ал.1 от ЗДДС. Между страните е
сключен договор за изработка от 17.02.2013 г. за изработка на различни видове
изделия от картон, формуляри и пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „С.К.Б.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен П.Р.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
27.06.2016 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „В.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен С.М.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
27.12.2013 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „Х.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен Б.Д.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
18.11.2012 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „БТШ“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен Р.Г.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
20.11.2014 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „Г.
2005“ ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен Огнян Г. и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
27.04.2016 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „В.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен С.М.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
30.09.2013 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „У.Г.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен Марин Николов и всички те отговарят на
законовите изисквания.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „Д.Г.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен Георги Георгиев и всички те отговарят
на законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
12.01.2016 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „А.С.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен А.М.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
10.10.2014 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „С.К.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен В.С.и всички те отговарят на
законовите изисквания.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „А.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен О.А.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
03.08.2013 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „Р.Д.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен Г.П.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
22.04.2014 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „Я.К.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен С.М.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
20.12.2013 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „К.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен С.К.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
06.06.2013 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Предметът на доставките, по фактурите, издадени от „Р.“
ЕООД напълно отговаря на данните от съпътстващите документи – ППП, а като
лице-съставител на документите е посочен С.Р.и всички те отговарят на
законовите изисквания. Между страните е сключен договор за изработка от
06.06.2013 г. за изработка на различни видове изделия от картон, формуляри и
пликове.
Всички процесни фактури са подробно описани в табличен
вид,а експертът сочи, че всички са заведени в счетоводната отчетност на
жалбоподателя, като са взети следните счетоводни операции: Д-т с/ка 302 – Материали,
Д-т с/ка 453.1, начислен ДДС на покупките, на К-т с/ка 401 – Доставчици. Сметка
302 – Материали е заведена аналитично и количествено. Счетоводните операции
отговарят на изискванията на СС на НСМСП.
Съгласно данните от оборотните ведомости за ревизирания
период, вещото лице е установило, че дружеството не разполага със собствени ДМА,
а за осъществяване на дейността си е сключило договор за наем на недвижим имот
– гараж от 01.03.2011 г. с Ж.З., находящ се на ул. „Л.“ № 34. Декларираната от
РЛ в ГДД по чл.92 от ЗКПО дейност е КИД 1729 – производство на други изделия от
хартия и картон. От разчетно-платежните ведомости по години, представени от
експерта в табличен вид, е устаН.но, че РЛ през всяка една от годините и
разполагало с наети по трудов договор лица между 3 и 5 човека, включително и
управителя на ЕООД-то. Пак в таблици по години са представени клиентите на „**“
ЕООД и това са УМБАЛ „П.“ АД и УМБАЛ „**“ ЕАД, на които доставя канцеларски
материали и медицински формуляри въз основа на участие в процедура за възлагане
на обществени поръчки от 2004 г. От представените извлечения от счетоводни
регистри на доставчиците „Р.“ ЕООД и „К.“ ЕООД, експертът е установил, че
всички доставки към „**“ ЕООД са отразени счетоводно. По отношение разплащането,
експертизата е установила, че всички процесни фактури са разплатени изцяло в
брой, като към всяка конкретна фактура е приложен фискален бон, което е
посочено в таблици по доставчици.
Във връзка със задачата по т.5, експертизата е
изготвила и представила в табличен вид стоков поток по години, като в него са
включени всички доставчици през процесния период и всички клиенти, на които са
реализирани закупените стоки. Представено е и аналитично обобщено движение на
стоките по години.
Относно данните от СД по ЗДДС дневници за покупките на
доставчиците с отразени покупки по стоки, нид, количество, стойност и
доставчик, вещото лице е установило следното:
Относно доставчик „Х.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
м.12.2012 г., м.01.2013 г. и м.02.2013 г. В дневниците за покупки не фигурират
данни относно вида и количествата на закупените стоки.
За данъчен период месец м.12.2012 г. и м.01.2013 г.
всички покупки са извършени само от един доставчик „ Б.С.Г.“ ЕООД. В полето
„вид на стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка“. За данъчен
период месец м.02.2013 г. всички покупки са извършени само от един доставчик „П.Д.“
ЕООД. В полето „вид на стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка“.
Относно доставчик „Д.Г.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
м.02.2016 г. и м.03.2016 г. В дневниците за покупки не фигурират данни относно
вида и количествата на закупените стоки. За данъчен период м.02.2016 г. е
отразена само една покупка от доставчик „Ава плюс“ ЕООД на стойност 69 000
лв. без ДДС. В полето „вид на стоката или вид на услугата“ е посочено основание
„услуга“. За данъчен период м.03.2016 г. са отразени 3 доставки, представени в
табличен вид.
Относно доставчик „С.К.Б.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
м.05.2016 г. и м.07.2016 г. В дневниците за покупки не фигурират данни относно
вида и количествата на закупените стоки. За данъчен период м.05.2016 г. няма
данни за дневник на покупки. За данъчен период м.07.2016г всички покупки са
извършени само от един доставчик „ Л.К.В.2010“ ЕООД. В полето „вид на стоката
или вид на услугата“ е посочено основание „материали“ и “услуги“.
Относно доставчик „Г. 2005“ ЕООД
За данъчен период м.05.2016 г. няма данни за дневник
на покупки.
Относно доставчик „В.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
м.01.2014 г. до м. 11.2014 г. В дневниците за покупки не фигурират данни
относно вида и количествата на закупените стоки. Данните като доставчик, вид на
стоката или услугата и стойност без ДДС са представени по месеци в таблици.
Относно доставчик „К.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
м.06.2013 г. до м.09.2013 г. В дневниците за покупки не фигурират данни относно
вида и количествата на закупените стоки. Данните са представени по аналогичен
начин, както при „В.“ ЕООД.
Относно доставчик „Р. 64“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
м.06.2013 г. до м.09.2013 г. В дневниците за покупки не фигурират данни относно
вида и количествата на закупените стоки. Данните са са представени по
аналогичен начин, както при „В.“ ЕООД.
Относно доставчик „А.С.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
от м.11.2014 г. до м.03.2015 г. В дневниците за покупки не фигурират данни
относно вида и количествата на закупените стоки. За данъчен период м.11.2014 г.
всички покупки са извършени само от един доставчик „ А. БГ“ ЕООД. В полето „вид
на стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка на стоки; за
данъчен период м.12.2014 г., м.01.2015 г, м.02.2015 г. и м.03.2015 г., като
всички покупки са извършени само от един доставчик „ДВД П.“ ЕООД. В полето „вид
на стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка на стоки“.
Относно доставчик „С.К.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
от м.09.2015 г. до м.01.2016 г. В дневниците за покупки не фигурират данни
относно вида и количествата на закупените стоки. Декларирани са данни, както
при „В.“ ЕООД
Относно доставчик „А.“ ЕООД
Представени са дневници за покупки за данъчни периоди
от м.03.2013 г. до м.09.2013 г. В дневниците за покупки не фигурират данни
относно вида и количествата на закупените стоки. За данъчен период м.03.2013 г.
всички покупки са извършени само от един доставчик „С.П.Т.“ ЕООД. В полето „вид
на стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка“. За данъчен
период м.05.2013 г. всички покупки са извършени само от един доставчик „М.К.“
ЕООД. В полето „вид на стоката или вид на услугата“ е посочено основание
„покупка“.
Относно доставчик „А.“ ЕООД
За данъчен период м.08.2015 г. всички покупки са
извършени само от един доставчик „Р. БГ“ ЕООД. В полето „вид на стоката или вид
на услугата“ е посочено основание „покупка на стоки“. За данъчен период м.09.2015
г. всички покупки са извършени само от един доставчик „А.С.“ ЕООД. В полето
„вид на стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка на стоки“.
За данъчен период м.10.2015 г. всички покупки са извършени само от един
доставчик „Т. 2010“ ЕООД. В полето „вид на стоката или вид на услугата“ е
посочено основание „покупка на стоки“. За данъчен период м.11.2015 г. всички
покупки са извършени само от един доставчик „Т. 2010“ ЕООД. В полето „вид на
стоката или вид на услугата“ е посочено основание „покупка на стоки“.
Относно доставчик „Р.“ ЕООД, „У.Г.“ ЕООД, „Р.Д.“ ЕООД,“Б.Т.Ш.“
ЕООД, „В.“ ЕООД, „Я.К.“ ЕООД, вещото лице е представило по месеци таблици с данни за
доставчик, вид на стоката или на услугата и стойност без ДДС.
Експертизата след като е прегледала счетоводството на
дружеството-жалбоподател констатира, че е заведена двустранна форма на
счетоводно записване. Внедрен е счетоводен софтуер, който осигурява
синхронизирано хронологично и систематично счетоводно отчитане. Организацията
на счетоводството е в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството и
Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия.
Експертизата, след преглед на заведените от
дружествата счетоводни регистри за ревизирания период във връзка с процесните
фактури констатира, че счетоводното
записване на стопанските операции е в хронологичен ред, съответстващ на
извършването им. Утвърден е от ръководството индивидуален сметкоплан. Спазени
са изисквания на чл.4 от ЗСч като са приложени основните счетоводни принципи.
всеобхватно хронологично регистриране на счетоводните операции. Според вещото
лице, счетоводният софтуер осигурява систематични счетоводни регистри за
обобщаване на счетоводната информация, които се откриват в началото на отчетния
период и се приключват в неговия край; налице е равенство и връзка между
синтетични и аналитични счетоводни регистри; съставени са оборотни ведомости
въз основа на които са извършено годишното приключване на дружеството. Видно
взетите счетоводни контировки, както и от представените на експертизата систематизирани
счетоводни разпечатки, според вещото лице, счетоводната отчетност на „**“ ЕООД
е водена редовно по отношение на взетите стопанските операции във връзка с
процесните фактури, по които е отказано правото на приспадане на ДДС.
В съдебно заседание, вещото лице доуточнява, че в
случая, транспортът е включен във всяка една фактура и при получателя не е
необходимо да има каквито и да било документи.
В хода на съдебното производство към делото са
приобщени: писмо вх. № 3448/20.02.2019 г. на ТД на НАП – София, ведно с
доказателства(л.3300, т.10); писмо вх. № 2917/13.02.2019 г. на ТД на НАП –
Пловдив (л.3335, т.11); писмо вх. № 3003/14.02.2019 г. на ТД на НАП – Пловдив,
ведно с доказателства (л.3338, т.11); писмо вх. № 9844/21.05.2019 г. на ТД на
НАП – София, офис „Младост“ (л.3160, т.11) писмо вх. № 9974/22.05.2019 г. на ТД
на НАП – София, ведно с доказателства (л.3620, т.12); писмо вх. №
9975/22.05.2019 г. на ТД на НАП – София, офис „Илинден“, ведно с доказателства
(л.3627, т.12); писмо вх. № 10 089/23.05.2019 г. на ТД на НАП – София,
офис „Н.“, ведно с доказателства (л.3662, т.12); писмо вх. № 10894/05.06.2019
г. на ТД на НАП – София, офис „Подуяне“, ведно с доказателства (л.3689, т.12);
писмо вх. № 11 171/10.06.2019 г. на ТД на НАП – София, офис „Красна
поляна“, ведно с доказателства (л.3707, т.12) и молба вх. № 16098/05.09.2019
г., ведно с доказателства (л.4010, т.13).
При така събраните доказателства и устаН.ното от фактическа
страна, съдът формира следните правни изводи:
При
обсъдената фактическа обстановка, не е спорно, че ревизираното лице е
регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни
документи (фактури), съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, в който
данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните стоки
и услуги, по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са издадени от
регистрирани по ЗДДС лица, издадени са съответните фискални боН., плащанията са
отразени редовно в счетоводството на жалбоподателя.
Спорът в настоящото производство се концентрира
относно реалността на процесните доставки, т.е. обективирането им като
проявени юридически факти, така като се твърди от ревизираното лице.
За
да се признае на получателя
по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по
чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС,
като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит
винаги трябва да се държи сметка за това, налице ли е облагаема доставка по смисъла
на чл.6 ал.1 и чл.9 от ЗДДС, и едва след това да се проверява изпълнението на
съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.
По делото не е спорно и това се установява от
събраните доказателства при ревизията, че е изпълнено условието по чл.71 ал.1
т.1 от ЗДДС, свързано с притежаването на данъчен документ /фактура/ от страна
на преките доставчици: - „А.“ ЕООД; „С.К.Б.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“ ЕООД; „Г. 2005“ ЕООД; „В.“
ЕООД; „У.Г.“ ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД
лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД; „А.“ ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“ ЕООД;
„Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД, които, с изключение на „Г. 2005“, са издали същите,
отразили са ги е в дневника за продажби и справката-декларация, като не се
спори, че е и начислил данъка по смисъла на чл.86 ЗДДС, извършил е плащане,
както на данъчната основа, така и на ДДС.
Единствената спорна предпоставка за възникване правото
на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ал.1 ЗДДС в процесния случай е
наличието на осъществена облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и чл.9
ал.1 от ЗДДС на изделия от хартия и картон -
медицински формуляри и пликове, съгласно описанието на същите в
първичните счетоводни документи, издадени от доставчиците.
Изводите на ревизиращите за липса на облагаема
доставка между преките доставчици и жалбоподателя са обосновани, както с
липсата на убедителни доказателства за произхода на стоките, предвид липсата
на кадрови и технически потенциал, липса на доказателства за натоварване и
транспортиране на стоките при конкретния доставчик, устаН.ните лица, получили
стоката при извършване на насрещните проверки на цитираните по-горе фирми, както
и липсата на реална доставка, съответно с липсата на настъпило данъчно събитие
по смисъла на чл.25 ал.1 от ЗДДС, доколкото липсвали доказателства за
прехвърляне собствеността върху стоките от преките доставчици на
жалбоподателя.
Няма съмнение и спор, че обектът на
процесните доставки „формуляри“ и „пликове“ е вещ, определена по своя род. В този случай, според изричната норма на
закона, собствеността не се прехвърля, като непосредствена последица от
сключването на договора, а щом вещите бъдат определени по съгласие на страните
или при липса на такова, когато бъдат фактически предадени на купувача.
Другият съществен елемент от съдържанието на
търговската покупко-продажба е заплащането на цената.
При това положение, за да се
направи несъмнен извод за наличие на конкретно осъществена доставка, следва да
се установи едно единствено нещо, а именно - прехвърлянето на правото на
собственост или друго вещно право върху стоката или извършването на услугата и
съответно заплащането на дължимата за стоката или услугата цена. В тази връзка
с оглед установяването на процесните стоки, като конкретни вещи – носители на
правото на собственост, за което са твърди да е прехвърлено на жалбоподателя,
следва точно да се установи били ли са налични тези стоки в патримониума на
ревизираното лице и на неговите доставчици, съответно, били ли са реализирани
впоследствие от ревизираното лице, и били ли са те предмет на последващи
облагаеми доставки.
Именно съотнасянето на посочените до тук правни норми,
е наложило в настоящия процес да се установи къде, кога и как процесните стоки
са били конкретно определени, респ.
индивидуализирани по съгласие на страните по вид и количество, или пък
физически предадени от продавача на купувача по сделката и били ли са налични в
патримониума на доставчика и на ревизираното лице, респ. били ли са
реализирани впоследствие, с оглед икономическата дейност на лицето. Само и
единствено, установяването на тези обстоятелства би позволило да се направи
несъмнен извод, че процесните доставки са осъществени, така както предвижда
правилото на чл.6 ал.1 от ЗДДС.
Наложителността на това установяване пък, произтича от това, че жалбоподателят
черпи за себе си спорното в процеса право на данъчен кредит именно от тези
доставки, за които се твърди да е
позитивно проявен юридически факт. Това определя и тежестта на доказване в
конкретния казус.
В настоящия случай, от събраните в хода на процеса
доказателства, безспорно се установява прехвърляне правото на собственост
върху стоките от доставчиците, с изключение на стоките, изработени и доставени
от „Г. 2005“ ЕООД, на жалбоподателя по процесните фактури, което по същество
съставлява доставка на стока по смисъла на това понятие, вложено в нормата
на чл.6 ал.1 и чл.9 ал.1 от ЗДДС.
За да достигне до този извод съдът отчита
обстоятелството, че в случая се касае за родово определени вещи, като съгласно
чл.24 ал.2 от ЗЗД собствеността върху тях се прехвърля с определянето на
същите по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени.
В процесния случай и с оглед твърдението на жалбоподателя и устаН.ните в хода
на ревизията факти и обстоятелства, за да се приеме за устаН.на реалността
на всяка от доставките, следва да се установи транспортирането на стоките по
всяка от фактурите от доставчиците до жалбоподателя.
Основният аргумент за непризнаване правото на данъчен
кредит на „**“ ЕООД по доставките от А.“ ЕООД; „С.К.Б.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“ ЕООД; „Г. 2005“ ЕООД; „В.“
ЕООД; „У.Г.“ ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД
лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД; „А.“ ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“ ЕООД;
„Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД е, че на тези дружества не са открити прeдставляващи
или упълномощени лица на декларираните от тях адреси за кореспонденция; че не
са представили изисканите от тях документи и писмени обяснения; че тези
доставчици не са разполагали с процесните стоки – формуляри, пликове, други
изделия от хартия и картон, както и липсата на кадрови потенциал и
доказателства за осъществен транспорт от преките доставчици.
В случая обаче безспорно се установи, на първо място,
че всички посочени по-горе дружества-доставчици са разполагали с процесните
количества стоки - в този смисъл вещото лице е категорично, че тези дружество имат
предходни доставчици, макар и стоките да не са конкретно посочени по вид и
количество, а само по доставчик и стойност без ДДС. Каза се по-горе в
настоящото изложение, информацията в тази насока е представена по години и по
доставчици в таблици в констативно-съобразителната част на ССчЕ.
В крайна cметка
единственият обективен критерий, по който може да се установи прехвърлянето
на правото на собственост по отношение на спорните стоки е именно техният
транспорт, което съдът намира, че е категорично доказано, както и е потвърдено
от вещото лице, което в съдебно заседание е уточнило, че транспортът е включен
във всяка една фактура и е осчетоводен въз основа на нея. В този случай
жалбоподателят не следва да доказва този транспорт. Такъв извод може да се направи от наличието на самите
първични счетоводни документи и тяхното счетоводно отразяване във
вторичните счетоводни регистри, както е посочило вещото лице, което само
по себе си установява именно счетоводното отразяване на процесните доставки,
включително и документалното им оформяне.
ССчЕ, която съдът кредитира като коректна и
безпристрастно изготвена, изцяло проследява по счетоводни данни количествата на
формуляри и пликове от момента на тяхната доставка до преките доставчици техните
предходни доставки) през продажбата им на жалбоподателя и до доставянето им на
неговите клиенти – УМБАЛ „П.“ АД и УМБАЛ „**“ ЕАД. Вещото лице е установило
изцяло стоковия поток (л.3755 – л.3768, т.12), както и аналитично обобщеното
движуение на стоките по години (л.3768 – л.3771, т.12), което съвпада по ППП и
фактури. Установило е и точният брой на продадените от „**“ ЕООД на УМБАЛ „П.“
АД и УМБАЛ „**“ ЕАД, като, каза се, е представило всяка една обвръзка по
първични счетоводни документи. Направена е и обвръзка по всяка една фактура,
издадена от фирмите доставчици. Относно произхода на стоките у предходните
доставчици на посочените преки такива, което всъщност е и един от основните
аргументи на органа по приходите, за да не признае правото на данъчен кредит,
съдът намира, че наличието на стоки у тях е безспорно устаН.но, предвид
заключението по ССчЕ, в която вещото лице е представило по доставчици, по вид
на стоката или услугата и по стойност и конкретно е посочило предходните доставчици,
чието повтаряне съдът намира за излишно.
На следващо място, безспорно се установи също така, че
по всяка една фактура е налично плащане. Платено е и дължимото ДДС, за което
свидетелстват приложените по делото касови бележки за платените в брой фактури.
При
съобразяване характера и количествата
на фактурираните стоки безспорно е, че от страна на доставчика не е необходимо
да се използва специализиран транспорт, за което от страна на „**“ ЕООД и при
негова доказателствена тежест бяха ангажирани достатъчно доказателства.
Транспортът и реалността на доставките сами по-себе си не биха могли да се
установят единствено и само от съставените приемно-предавателни протоколи,
макар и те да са редовни от външна страна.
На следващо място, необходимо е да се отбележи, че
вещото лице е установило и пълно съвпадение на данните от фактурите и ППП, като
е посочило всяко едно лице по доставчици, съставили фактурите и ППП. Безспорно
се установи, че покупките на стоките са отразени в дневниците за покупки на
доставчиците, с изключение на „Г. 2005“ ЕООД. От представените с жалбата
документи също така, безспорно е устаН.но, че всички доставки от „К.“ ЕООД и „Р.“
ЕООД към „**“ ЕООД са надлежно отразени в счетоводните им регистри.
Предвид горното, съдът намира, че по делото са налице
доказателства, от които по безпротиворечив начин да се направи извод, че на
съответните дати, посочени в съответните данъчни фактури, на практика се е
стигнало до индивидуализиране на родово определени вещи, посредством тяхното
предаване на получателя.
При така представените доказателства за транспорта по
процесните фактури и цитираните по-горе констатации в РА, съгласно които по
същество същият не е признат, единственото основание, за да се откаже право на
данъчен кредит по фактурите, издадени от доставчиците А.“ ЕООД; „С.К.Б.“
ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“
ЕООД; „Г. 2005“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „У.Г.“ ЕООД; „Д.Г.“
ЕООД лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД; „А.“ ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“
ЕООД; „Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД, е липсата на кадрова обезпеченост. В този смисъл,
основателно е възражението на жалбоподателя, че по отношение на извършените доставки
от „Е. 200“ ЕООД, „В.“ ООД, „Б.ЕООД, „А.“ ЕООД, „А.д“ ЕООД и „Н.“ ЕООД към жалбоподателят,
не е повдигнат въпросът за кадровата обезпеченост, при положение, че са
осъществявани от същия начин, при идентични документи, а единствено се стъпва
върху обстоятелството, че тези доставчици не са открити на декларираните от тях
адреси, както и че не са представили изисканите от тях документи.
В този смисъл съдът намира, за необосновано и
твърдението на ответната страна, че договорите и ППП били идентични, тъй като
едни и същи документи са представени, както по отношение на доставките, по които органът по приходите е признал ДК,
така и по доставките, по които не е признал такъв. В случая, поведението на
доставчиците, а не поведението на „**“ ЕООД е причината за формирането на извод
за липса на доставка, което е в пълно противоречие, както с практиката на СЕС,
така и с практиката на ВАС.
Основателно е възражението на жалбоподателя в насока
дерегистрация на доставчиците, по чийто фактури е отказан ДК. Действително, към
момента на доставките, същите са били регистрирани по ЗДДС, а отделно от това,
буди недоумение двойния подход на данъчната администрация в тази насока по
отношение на дружествата, чийто доставки са признати за реални.
Съдът намира за основателно и възражението на
жалбоподателя, че ненамирането на декларирания адрес при посещение е изведено
като препятствие за установяване на реалността на доставките, още повече, че
безспорно се установи в настоящото производство, че фактурите са декларирани в
СД по ЗДДС, което е било напълно във възможностите на данъчната администрация
да установи горното обстоятелство, предвид наличието на ИС в НАП.
Така направеният от ревизиращите органи извод за липса
на реална доставка е неправилен и необоснован. Още в хода на ревизията са
ангажирани доказателства за транспорта на стоките, същият е включен във
фактурите, което обстоятелство не е изследвано задълбочено от органите на
приходната администрация.
Тук следва да се посочи, че от значение за признаване
реалността на една доставка е и това, че доставчикът е разполагал с
необходимите количества стоки, предмет на доставката, и то към момента на
нейното извършване. Касае се обаче за установяване фактическа наличност, но
действащия ЗДДС не изисква и установяване произхода на стоките. Установяване на
последния не е задължителна предпоставка за признаване правото на данъчен
кредит, щом бъде доказано предаването на стоките от доставчика на
получателя. Последното обаче в случая
се установява именно от ССчЕ, която е установила наличието на тези стоки у
преките доставчици, последявайки пътя им до предходните такива. В този смисъл,
дори фактурите от предходни доставчици да не обективират реално осъществени
доставки, каквото е твърдението в РА, то това не е пречка за признаване
правото на данъчен кредит по обсъжданите фактури.
В този смисъл, съдът намира за необоснован извода на
приходната администрация за липсата на доказателства за транспорт на
стоките от преките доставчици към жалбоподателя. Напротив, налични са
категорични такива, и тук важи изцяло изложеното по-горе в тази връзка,
включително и в случаите на недоказан произход на стоката, което съгласно
трайната съдебна практика не се приравнява на непрестирана стока в
отношенията по пряката доставка, които мотиви не следва да се преповтарят.
Наред с всичко изложено, прави впечатление и следното:
- никъде в РД и в РА не се коментират факти и обстоятелства, които да дадат
основание за формиране на извод за
симулативност или привидност на
сделките, но в Решение № 669 от 27.11.2018 г. на директора на Д „ОДОП“ –
Пловдив при ЦУ на НАП, на стр.113, е посочено, че: „След като „**“ ЕООД не е получило материалите, документирани в
издадените фактури, от посочените доставчици, а само са изпълнени счетоводни
отразявания, сделките са осъществени в условията на симулация. Създадена е една
правна привидност. Именно поради това обстоятелство не е възможно получателят
по фактурите да не знае, че участва в привидна сделка. Недействителността й
произтича и от действията на получателя на доставките. По този начин той сам се
поставя в положение на недобросъвестно данъчно задължено лице, което не може да
бъде защитено от принципа на правната сигурност в аспекта на защита на оправданите
правни очаквания. В потвърждение е факта, че за поръчки на формуляри от един и
същи вид се използват различни доставчици, всички дерегистрирани от органи по
приходите, всички без материално техническа обезпеченост, по-голяма част от
дружествата декларират извършвана дейност строителство и не подават ГДД, с
което нанасят щета на Бюджета.“ - това, от една
страна; от друга страна, по-долу се сочи:
„В констатациите ревизиращият екип не твърди, че няма реализация на формуляри,
бланки и пликове от „**“ ЕООД. Видно е, че са налице договорни отношения с МБАЛ
„П.“, УМБАЛ „С.Г.“ и др. Твърдението е, че материалите предмет на издадените
фактури, не са доставени от посочените доставчици. Анализирани са всички факти
и обстоятелства, които показват, че посочените доставчици не са извършили
въпросните доставки. В тази връзка не се кредитира и приложеният към жалбата на
оптичен носител /1 бр. диск/ стоков поток.“ Или иначе казано, налице са две напълно
противоречащи си тези, изложени само в два последователни абзаца.
На следващо място - от очертаната по-горе фактическа
обстановка се установява, че решаващия орган твърди, че между А.“ ЕООД; „С.К.Б.“
ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“ ЕООД; „Г. 2005“ ЕООД; „В.“ ЕООД;
„У.Г.“ ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД; „А.“
ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“ ЕООД; „Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД, като
продавачи, и „**“ ЕООД, като купувач, са сключени привидни /симулативни/
сделки.
В тази връзка е необходимо да се отбележи следното: -
органът по приходи не е изложил мотиви от кой вид е привидността,
която се приписва на процесната сделка. В изложеното е налице вътрешно противоречие, изразяващо се в следното: - от една страна, направен е извод, че е сделките са
привидни (имат „чисто изкуствен характер“), т.е. налице относителна симулация и знание
на получателя, а от друга, че липсва доставка по смисъла на чл.6 и чл.9 от ЗДДС, поради отсъствие на доказателства за наличието на предмета и в
патримониума на дружествата, което пък означава абсолютна симулация.
В обжалвания акт се съдържа посочване на две отделни твърдения, които
следва да бъдат подведени под различна правна квалификация: при първото,
в случаите, когато липсата на доставка произтича от собствените действия на получателя и същият е невъзможно да не знае, че доставката е недействителна, е налице и знание или задължение за знание, че данъкът няма да
бъде платен /чл.177 ЗДДС/, а не хипотезата на чл.70 ал.5 ЗДДС. За приложимостта на чл.177 от ЗДДС няма
значение дали се касае за пряката доставка, по която се упражнява право на
данъчен кредит, или за предходна доставка. При второто
твърдение, не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно /чл.70 ал.5 ЗДДС/, но в
случая не се установи това обстоятелство.
По отношение твърдяното от ответника наличие на
някаква симулация при доставките, следва да се има предвид, че:
Привидна е сделката, която се извършва само, за да се създаде една
погрешна представа у трети лица, че е извършена такава сделка, но всъщност
страните, които я извършват, не желаят тя да породи правни последици. Привидността
може да бъде относителна, когато страните прикриват сключването на друга сделка
или абсолютна, когато зад привидната сделка няма друга сделка. Действително,
когато е налице абсолютна симулация,
сделката не поражда правни
последици, и данъкът е начислен неправомерно по смисъла на чл.70 ал.5 ЗДДС,
т.е. изобщо липсва доставка, по която да се начисли данък.
В този случай,
следва да се откаже данъчен кредит на получателя по доставката, тъй като не са
налице условията по чл.68 ал.1 т.1 ЗДДС и невнесеният данък се явява начислен
без основание.
Често волята на страните не е
свързана само с желание за създаване на една погрешна представа у третите лица, относно притежанието на права, респективно задълженията - предмет на едно привидно правоотношение, но и с желание за прикриване на
действителните правоотношения между страните. В тези случаи има едно съчетаване на привидна и
прикрита сделка, т.е. относителна симулация, при които е
налице външно съществуване на едни отношения, които реално не пораждат действие между страните и вътрешно
съществуване на друг тип
отношения, които са действителни.
При относителната симулация, страните манифестират външно само привидната
сделка, а в същото време искат и целят последиците на прикритата сделка. Следва да се посочи, че, както при абсолютната, така и при относителната симулация, привидните сделки са
всякога нищожни. За разлика обаче от абсолютната
симулация, при относителната симулация се прилагат правилата на прикритата сделка, стига да са
налице условията за нейната действителност.
В тази връзка следва да се посочи, че ако целта на прикритата
сделка е заобикаляне на закона, за да се постигне непозволен или забранен от закона резултат, това е основание за ангажиране отговорността по чл.177 ал.3 т.2 ЗДДС, но не и
за отказ на право на данъчен кредит с основание чл.70 ал.5 ЗДДС.
Предвид противоречивите твърдения на органа по
приходи, съдът следва да даде отговор на въпроса, в представените по делото документи съдържа ли се информация, която позволява да се изясни въпросът, дали между страните е постигнато съгласие процесните доставки изобщо да не породят действие или е постигнато съгласие с цел да се прикрият други, действителни правоотношения между страните с оглед увреждане интересите на трети лица.
В настоящия случай, органът по приходите е обосновал „създадена
правна привидност“, от една страна, със собствени
действия на получателя и, от друга, с липса на
доказателства, че издателите:
- А.“ ЕООД; „С.К.Б.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“
ЕООД; „Б.Т.Ш.“ ЕООД; „Г. 2005“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „У.Г.“ ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД;
„А.“ ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“ ЕООД; „Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД, са притежавали хартиените
изделия, и продажбата
е извършена директно от тях към „**“ ЕООД, както и че не са посочени лицата, извършили транспорта
от фирмите към жалбоподателя. Твърди се, че ревизираното лице не е ангажирало доказателства, от които да се направи несъмнено извод, че хартиените изделия – формуляри и
пликове са действително прехвърлени от
посочените по-горе доставчици на „**“ ЕООД.
Недействителността произтича от
собствените действия на получателя, когато последният, изрично или мълчаливо, приема предмета на доставката от лице, за което знае или не е възможно да
не знае, че не е действителният доставчик. В този случай получателят сам се поставя в положението на недобросъвестно данъчно задължено лице, което съзнателно участва в недействителна доставка. В случая
обаче, не се твърди издател, различен от посочения във фактурата, а направеният
извод е мотивиран с факта, че издателят не притежава материален, технически и
кадрови потенциал за извършване на доставките, а това само по себе си по
никакъв начин не доказва издател, различен от посочения във фактурата.
По отношение липсата на
доставка, обосноваваща се с действията на доставчика:
От доказателствата по делото се установи, че хартиените
изделия са закупени от цитираните по-горе 17 доставчика, за което са
представени справки по месеци и завеждане в склада по брой и единична цена;
относно произхода на стоките, експертизата установи, че същите са налични у
предходните доставчици на и са отразени в дневниците за покупки на преките
такива, същите съответстват на количествата фактурирани от преките доставчици
на клиентите на „**“ ЕООД, доставките са включени в дневника за покупките,
дневниците за продажбите и СД на това дружество за съответния данъчен период и
транспортирането на стоките е извършено от доставчиците.
От приетата и неоспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза се
установява, че във връзка с придобиването на хартиените
изделия са извършени плащания на каса, които плащания са отразени в счетоводството. Също от
експертизата се установява, че са съставени всички счетоводни записвания във
връзка с предмета на тези
фактури, както от предходните
доставчици, така и от преките такива и от жалбоподателя. Фактурите са включени в дневник за продажби и в справката-декларация на доставчика за съответния период, с изключение
на тези, доставени от „Г. 2005“ ЕООД, ДДС е начислен в счетоводните регистри и платен.
Съдът счита, че реалното предаване на стоката е доказано, доколкото в хода
на производството се установи, че не само доставчиците: А.“ ЕООД; „С.К.Б.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „У.Г.“
ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“
ЕООД; „А.“ ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“ ЕООД; „Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД,
но и предходните такива – „Б.С.Г.“ ЕООД, „П.Д.“ ЕООД, „В.“ ЕООД, „С.Б.“ ЕООД
„БМ л.“ ЕООД и други, подробно посочени в ССчЕ, са разполагали със стока от същия вид и количество и че тази стока е предадена на
получателя, като поведението на прекия доставчик, не следва да повлиява
неблагоприятно върху правата на ревизираното лице. Действително,
доставчиците не са
доказали наличие на кадрови ресурс, но каза се по-горе, това не е било пречка да
се признаят други доставки на това дружество за реално изпълнени, при същите
условия. Налага се изводът,
че процесните доставки са породили желаните правни последици.
Отделно от това, обстоятелството че посочените
във фактурата доставчици не биха могли да извършат твърдените доставки, тъй като последните не разполагат с необходимите материали и активи, персонал, само по себе си не е достатъчно, за да се изключи
правото на приспадане, което претендира получателят
по доставката, освен ако не са изпълнени следните две условия - посочените обстоятелства да сочат за наличието на измама и въз основа на обективните данни,
представени от органите по приходите, да се установява, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на
приспадане, е част от тази измама (Решение
от 13 февруари 2014 година на СЕС по дело C‑18/13).
По изложените по-горе съображения съдът приема, че е
налице доставка по смисъла на чл.6 и чл.9 от ЗДДС, не е налице нито
относителна, нито абсолютна симулация, и съответно, не е налице хипотезата на чл.70 ал.5 от ЗДДС по
доставките извършени от А.“ ЕООД; „С.К.Б.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“ ЕООД; „В.“ ЕООД; „У.Г.“
ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД; „А.“ ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“
ЕООД; „К.“ ЕООД; „Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД.
Поради всички изложени съображения се налага изводът,
че всяка фактура относно обективираната с нея доставка на хартиени изделия от
цитираните по-горе доставчици, включително и последващата реализация на същите,
удостоверяват осъществена облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и чл.9
ал.1 от ЗДДС, в сила от 01.01.2007 г., и възникнало данъчно събитие по смисъла
на чл.25 ЗДДС, поради което и следва да се приеме, че по тях е начислен правомерно
данък, поради което неправилно и незаконосъобразно с процесния РА правото на
приспадане по същите първични счетоводни документи е отказано на получателя на
основание чл.70 ал.5 от ЗДДС.
Що се отнася до
доставките, извършени от „Г. 2005“ ЕООД, съдът намира изводите на
приходната администрация за правилни и законосъобразни, предвид следното:
Съгласно разпоредбата на чл.125 ал.1 от ЗДДС данъчно
задълженото лице подава за всеки данъчен период справка-декларация, изготвена
въз основа на отчетните регистри по чл.124 от ЗДДС, а в чл.125, ал.З във връзка
с ал.6 от ЗДДС е предвидено задължение за подаване за всеки данъчен период и на
отчетните регистри по чл.124 от ЗДДС на съответен носител. Съгласно чл.125 ал.5
от ЗДДС справката -декларация и отчетните регистри се подават до 14-то число на
месеца, следващ данъчния период, за който се отнасят. Следователно,
законодателят е уредил тези задължения като две отделни, а съгласно чл.125 ал.5
от ЗДДС ги е включил в една разпоредба, с оглед еднаквия срок за изпълнението
им и тяхната взаимовръзка /справката-декларация е съставена въз основа на
данните от отчетните регистри/. Справките – декларации и отчетните регистри се подават
до 14-о число включително на месеца, следващ данъчния период, за който се
отнасят.
От страна на „Г. 2005“ ЕООД не са подадени
справка-декларация и отчетни регистри - Дневник за покупки и Дневник за
продажби, в съответната териториална дирекция на НАП. Отделно от това, вещото
лице по ССчЕ е потвърдило, че дружеството не е подало дневник за покупките за
м.05.2016 г. и по отношение на него не е посочило предходни доставчици.
Процесните счетоводни документи не са подадени в законоустановения срок, което
налага изводът, че това дружество не е извършвало стопанска дейност и отчитало резултат.
Предвид изложеното, на жалбоподателя следва да бъде
признато правото на приспадане на ДК по фактурите издадени от А.“ ЕООД; „С.К.Б.“
ЕООД; „В.“ ЕООД; „Х.“ ЕООД; „Б.Т.Ш.“
ЕООД; „В.“ ЕООД; „У.Г.“ ЕООД; „Д.Г.“ ЕООД лв.; „А.С.“ ЕООД; „С.К.“ ЕООД; „А.“
ЕООД; „Р.Д.“ ЕООД; „Я.К.“ ЕООД; „К.“ ЕООД; „Р.“ ЕООД и „Р. 64“ ЕООД, като бъде
отменен РА в тази част, включително и в частта относно начислените прилежащи
лихви за забава на определените в следствие така отказаното право на данъчен
кредит публични задължения за внасяне, а РА бъде потвърден в частта за
непризнат данъчен кредит в размер на 4 992.00 лв. по фактури, издадени от
доставчика „Г. 2005“ ЕООД, ведно с прилежаща лихва в размер на 1 991.65
лв.
При този изход на спора и предвид
претенциите на страните за присъждане на разноски по делото и, съдът намира, че
такива се следват и на двете страни и същите се констатираха в размер на 6 230.00 (шест хиляди двеста и тридесет)
лв. за жалбодателя, а за ответника 675.68 (шестстотин седемдесет и пет и 0.68)
лв.
Във връзка с направеното искане от пълномощника на
ответника, в полза на дирекцията да бъдат присъдени разноските по делото,
независимо от неговия изход, с оглед на новопредставените доказателства, които
е могло да бъдат представени в административното производството, е необходимо
да се посочи, че в случая не е налице хипотезата на чл.161 ал.3 от ДОПК, като
постаН.ния от съда резултат в никаква степен, не е обусловен от новопредставени
от жалбоподателя доказателства в хода на съдебното производство в твърдения
аспект.
Мотивиран от горното, Административен съд – Пловдив,
ІІ състав
Р Е
Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен
акт /РА/ № Р-16001618001018-091-001/10.09.2018 г., издаден на основание чл.119
ал.2 от ДОПК от екип в състав: Н.Ж.К., началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП
- Пловдив, в качеството му на орган, възложил ревизията, и З.Г.Т., главен
инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в качеството й на ръководител
ревизия, потвърден с Решение № 669/27.11.2018 г. на директор дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /„ОДОП“/ – Пловдив при ЦУ на НАП, в
частта за непризнат данъчен кредит в размер общо на 255 947.49 лв., ведно
с прилежащите лихви в размер на 103 567.24 лв. за несвоевременното
разчитане с бюджета.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „**“
ЕООД, ЕИК по булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр.
Пловдив, ул. „**“ № 27, ет.1, ап.3, представлявано от В.Т.Н., против Ревизионен
акт /РА/ № Р-16001618001018-091-001/10.09.2018 г.,потвърден с Решение №
669/27.11.2018 г. на директор дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ /„ОДОП“/ – Пловдив при ЦУ на НАП, в частта за непризнат данъчен
кредит в размер на 4 992.00 лв., ведно с прилежащите лихви в размер
на 1 991.65 лв. за несвоевременното разчитане с бюджета, по фактури, издадени
от „Г. 2005“ ЕООД за данъчен период м.05. и м.06.2016 г.
ОСЪЖДА Дирекция
“Обжалване и данъчно – осигурителна практика” – Пловдив, при ЦУ на НАП – **да
заплати на „**“ ЕООД, ЕИК по булстат *********, със седалище и адрес на
управление: гр. Пловдив, ул. „**“ № 27, ет.1, ап.3, представлявано от В.Т.Н., сумата
от 6 230.00 лв., разноски по делото.
ОСЪЖДА „**“ ЕООД,
ЕИК по булстат *********, със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, ул.
„**“ № 27, ет.1, ап.3, представлявано от В.Т.Н., да заплати на дирекция „ОДОП“
– Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 675.68 лв., представляваща юрисконсултско
възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО
подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Р България в 14 – дневен срок от съобщаването
му на страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ: