Р     Е     Ш     Е     Н     И     Е

 

Номер     1427          Година  2017, 04.08          Град  ПЛОВДИВ

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ІІ отд., VІІ състав

 

   на 28.06.2017 година

 

в публичното заседание в следния състав :

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯВОР КОЛЕВ

 

Секретар: СЪБИНА СТОЙКОВА

                                     

като разгледа доклад­ва­­ното от СЪДИЯ ЯВОР КОЛЕВ адм. дело номер 608 по опи­са за 2017 година и като обсъди :  

 

                                        Производство пред първа инстанция.

Образувано е по жалба на „ТНД П.“ЕООД със седалище и адрес на управление *** против Ревизио­нен акт №Р-16002416007004-091-001/21.12.2016 г., издаден от А.А.Д.– Началник сектор, възложил ревизията, и С.С.К.– на длъжност главен инспектор по приходите, Ръководител на реви­зията, при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 69 от 09.02.2017г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика”/ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, в ЧАСТТА, с която на оспорващия не е признат да­нъчен кредит в размер на общо 54 200 лева и са начислени лихви в размер на общо 1,78 лева.

            В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на администра­тивния акт и се иска отмяната му от съда. Твърди се, че съставянето на регист­рационен опис и представянето му пред органа по приходите в определен срок не е елемент на фактическия състав за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Отбелязва се, че в противен случай чл.75 ал.3, предл. Пър­во ЗДДС противоречи на Директива 2006/112 и като такава не следва да ес прилага. Според жалбоподателя изискването за представяне на регистрацио­нен опис в определен срок е формално, като в тази насока се сочи  практика на СЕС по конкретни дела. Твърди се също така, че по-късното представяне на ре­гистрационния опис по никакъв начин не възпрепятства установяването на на­ли­чието на предпоставките за възникване и упражняване правото на приспа­дане, след като същите данни са включени в Дневника за покупките, който е предс­тавен пред органа по приходите. Претендират се отмята на РА в оспоре­ната част и разноски.

            Ответникът по жалбата – Директор на Дирекция “ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП намира жалбата за неоснователна и настоява за отхвърлянето и. Пре­тендира присъждане на разноски в размер на дължимото юрисконсултско въз­награждение. Прави възражение за прекомерност на претендираното от жал­боподателя адвокатско възнаграждение.

            Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контрол­ния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “ОДОП” - Пловдив ре­зултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклу­зивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИ­МОСТ.

            Със Заповед за възлагане на ревизия Р-16002416007004-020-001 от 10.10.2016 г. на А.Д.- на длъжност Началник сектор при ТД на НАП Пловдив е възложено извършване на данъчна ревизия на „ТНД П.“ ЕООД,  с обхват данък по ЗДДС за периода от 01.06.2016 г. до 31.08.2016 г. Определен е срок за извършване на ревизията до 3 месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено по електронен път на 10.10.2016 г.

            Производството за извършване на ревизия е спряно със Заповед № Р-16002416007004-023-001/15.11.2016г. и възобновено със Заповед №Р-1600 **********-143-001/14.12.2016 г., считано от 14.12.2016 г..

            В хода на административната процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16002416007004-092-001/21.10.2016г. По така изготвения РД е депозирано възражение вх. №70-00-10892/08.11.2016г. Въз основа на РД е издаден и Ревизионен акт № Р-16002416007004-091-001/21.12.2016 г.

            РА е обжалван пред горестоящият в йерархията административен орган, в резултат на което е издадено Решение № 69/09.02.2017г. от ответният Дирек­торът на Дирекция “ОДОП” - Пловдив при ЦУ на НАП, с което същият е бил из­цяло потвърден.

            С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2, т.1 ДПОК, по делото е представена Заповед № РД-09-456/04.04.2016 год. на Директор на ТД на НАП – Пловдив.

            Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентния за това, в съот­ветствие с нормата на чл.119 ал.2 ДОПК, орган на приходната администрация.

            Ревизираното дружество е вписано в Агенцията по вписванията  на дата 08.06.2016г.. Общата регистрация по ДОПК е от 08.06.2016 г., а специалната регистрация по смисъла на ЗДДС – от 17.06.2016 г. Дейността на фирмата е строителство, сделки с недвижими имоти, както и всяка друга дейност, незабра­нена от закона. Ревизираното дружество няма данъчни и осигурителни задъл­же­ния. В дружеството няма назначени лица на трудов договор. Фирмата не притежава регистрирани ФУ. Не са му извършвани предходни ревизии за за­дъл­жения от обхвата на настоящата ревизия.

Дейността на дружеството се финансира от собствени средства и допъл­нителни парични вноски на едноличния собственик на капитала търговското дружество „ТНД И.“ АД. Представен е протокол от заседание на Съвета на директорите на „ТНД И.“АД от 03.06.2016г., на което е взе­то решение , на основание чл.29 т.9 от устава на дружеството за получаване на допълнителни средства от акционерите в размер на 650 000 лева, които да бъдат предоставени като допълнителна парична вноска на дъщерното дружест­во „ТНД П.“ЕООД. Представен е и протокол от решение на едноличния собственик на капитала на „ТНД П.“ ЕООД от 06.06.2016г., съгласно кой­то е взето решение, същият да направи допълнител­на парична вноска в размер на 400 000 лева, преведена по банков път. Решено е получените парични средст­ва да бъдат върнати в срок до 5 години, считано от 01.07.2016г. Върху получените суми няма да се начисляват лихви. Представено е извлечение от банкова сметка, *** 400 000 лева от „ТНД И.“ АД на 09.06.2016г.

            Ревизираното дружество прилага двустранна форма на счетоводно за­пис­ване.

            Дружеството подава Заявление за регистрация по ЗДДС с вх. № 243611 *********/09.06.2016г., като основанието е по чл.100 ал.1 ЗДДС. Извършената проверка завършва с Акт за регистрация по ЗДДС № 240421600012564/14.06. 2016 г. и фирмата е регистрирана по ЗДДС от 17.06.2016г.

            В Дневника за покупки за първия данъчен период от 17.06.2016г. до 30.06.2016 г. е включена с право на данъчен кредит фактура № 129/10.06.2016г. с предмет на доставка: продажба на УПИ, издадена от „Ш.“ЕООД. Фактурата е с данъчна основа в размер на 271 000 лева и ДДС 54 200 лава.Продажбата е оформена с нотариален акт № 144/10.06.2016 г. Плащането на сумата по сделката е извършено по банков път на 10.06.2016г.

            В хода на извършената ревизия е констатирано, че регистрационният опис не е подаден до 45-тия ден, включително след датата на регистрацията по ЗДДС, в каквото се изразява изискването на разпоредбата на чл.74 ал.2, т.3 ЗДДС. Прието е, че след като не е налице изпълнение на това изискване, на основание чл.75 ал.3 ЗДДС във връзка с чл.61 ал.1 ППЗДДС не е признато право на данъчен кредит на „ТНД П.“ЕООД по процесната фактура в размер на 54 200 лава.

            По данни от данъчното досие на фирмата е установено, че в дневника за покупки за първия си отчетен период – м.06.2016 г. лицето е отразило фактура №129/10.062016г. с предмет на доставка – продажба на УПИ, издадена от „Ш.“ЕООД. Установено е, че регистрационен опис е подаден едва на 06.10. 2016г., т.е. след срока, посочен в чл.74 ал.2, т.3 ЗДДС.

            За да потвърди РА, решаващият орган е възприел изцяло мотивите на ревизиращия екип. Посочил е още, че в хода на административното обжалване, с писмо изх. № 20-15-18#/19.01.2017г. от ТД на НАП – Пловдив е изискано заверено копие на Опис на наличните активи – Приложение №2 към чл.61 ал.1 ППЗДДС, съдържащ се в данъчно-осигурителното досие на РЛ. С писмо от 31.01.2017г. е представено копие на такъв опис с вх. №24000163174795, подаден на 06.10.2016г., в който е отразена фактура №129/10.06.2016г. По надолу в решението е посочена практика на СЕС, като са изложени доводи, защо същата не е намерила приложение в настоящия случай.

            Предвид изложеното, органите по приходите са приели, че правото на приспадане на данъчен кредит не е упражнено правомерно, тъй като не са спазе­ни законовите изисквания за това, а именно – тези по чл.74 ал.2, т.3 и чл.75 ЗДДС, както и на чл.61 ал.1 ППЗДДС. Отказали са право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице в общ размер 54 200 лева за м.06. 2016г. по фактури за покупка на УПИ - ДМА, получен преди датата на регистра­ция по ЗДДС, тъй като регистрационният опис е подаден след 45-ия ден от датата на регистрация.

            В хода на съдебното производство не се представиха други доказа­телства.

            При така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи.

            Настоящият състав на съда намира за безспорно установено по делото, че за процесния актив - УПИ, придобит преди регистрацията по ЗДДС, считано от 17.06.2016 г., задълженото лице не е подало нито в срока по чл.74 ал.2, т.3 ЗДДС, нито преди това, регистрационен опис по образец Приложение №2 към чл.61 ППЗДДС.

Съгласно разпоредбата на чл.74 ал.1 и ал.3 ЗДДС, регистрирано лице по чл. чл.96, 97, 98, 100 ал.1 и ал.3, чл.102 или 132, има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобити по друг начин, или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството, преди датата на регистра­цията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията и за полу­чените услуги, преди датата на регистрация, при наличието на кумула­тивно изпълнени условия за това. В т.3 от ал.2 на чл.74 ЗДДС, е посочено едно от тези условия, а именно – регистрационният опис по образец на налич­ните активи е съставен към датата на регистрацията по този закон и подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.

            Съгласно чл.75 ал.3 ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит по чл.74 „не възниква и не може да се упражни“ от регистрираното лице, ако ре­гист­рационният опис е подаден след четиридесет и петия  ден от датата на ре­гист­рация.

            От своя страна, чл. 61 ал.1 от ППЗДДС (действаща редакция, ДВ, бр.8 от 29.01.2016г.) правото на приспадане на данъчен кредит по реда на чл.74 от закона възниква само за налични активи към датата на регистрацията или получени услуги преди датата на регистрация, описани в регистрационен опис по образец-приложение № 2, който е подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.

            От тълкуването на посочената по-горе нормативна уредба, съставянето на регистрационен опис на наличните активи по чл.74 ал.2, т.3 ЗДДС и подаването му в предвидения в същата разпоредба срок, без съмнение предс­тав­лява елемент от фактическия състав, пораждащ правото на приспа­дане, а не от този по упражняването му. Този извод се формира въз основа на грамати­ческото тълкуване на чл.74 ал.2 ЗДДС, както и от систематичното и тълкуване с разпоредбите на чл.75 ал.2 и 3 от закона. В чл.74 ал.2 от закона са изброени предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит за наличните активи/включително съставянето и представянето на регистрацио­нен опис/. Упражняването на това право се извършва чрез отра­зяване на наличните активи и данъка по регистрационния опис в дневника за покупките за съответния данъчен период. Или иначе казано, правото на приспа­дане на да­нъчен кредит не възниква и не може да се упражни, ако регистра­ционният опис е подаден след съответния срок. Определяща е в случая е първата последица от пропускането на срока – невъзникването на правото зара­ди незавършения фактически състав. По интерпретацията на Съюзното право, извършена в ре­ше­нието на СЕС по дело С-284/11, установеният в Ди­рек­тива 2006/112/ЕО ре­жим на приспадане цели да облекчи изцяло предприе­мача от тежестта на ДДС, който е дължим или платен във връзка с всички него­ви икономически дейности. Общата система на ДДС цели да гарантира пълен неут­ра­литет на данъчната тежест върху всички икономически дейности, незави­симо от техните цели или резултати, при условие, че съответните дейности по прин­цип подлежат на об­лагане с ДДС.

Правото на приспадане е неразделна част от действащия механизъм на облагане с ДДС и по принцип не може да се ограничава. Приеманите от държа­вите членки мерки по чл.273 от Директивата, за да осигурят правилното съби­ра­не на данъка и да предотвратяват измамите, не трябва да надхвърлят необ­хо­димото за постигането на такива цели и не трябва да поставят под въпрос неутралитета на ДДС. Понятието за данъчно задължено лице по чл.9 от Дирек­тива 2006/112/вж. чл.3 ал.1 от ЗДДС/ няма за белег да е изпълнено задълже­ние­то за идентификация по чл.214 от Директивата /респ. за регистрация по чл.94 и сл. от ЗДДС/. Идентификацията не е елемент от механизма за облагане с ДДС независимо от значението му за доброто функциониране на системата на ДДС (вж. т. т.30 и 31 от решението на СЕС по дело С-324/11; т. т.60 до 63 от С-284/11 и т. т.50, 51, 53 и 54 от С-385/09). Липсата на регистрация по ЗДДС не може да изключи правото на приспадане, когато са осъществени условията по същество за възникването му /вж. т.63 от решението по дело С-284/11 и т.51 от решението по дело С-385/09/. Допустимо обаче е, въвеждането от държавите членки на срок за регистрация и за упражняване на правото на приспадане с оглед принципа на правна сигурност, като сроковете следва да са разумни /пак решението по дело С-385/09, т. т.52-54/.

Съгласно чл. чл.180 и 182 от същата Директива на данъчнозадълженото лице може да се разреши да извърши приспадане, въпреки че не е упражнило правото си по време на данъчния период, през който това право е възникнало, при спазване на определени условия и ред, посочени в националната правна уредба. Към тези условия се отнася въведеното с чл.74 ал.2 т.3 от ЗДДС изиск­ване за изготвяне на регистрационен опис на наличните активи към датата на регистрация и за представянето му в 45-дневен срок от датата на регистра­цията. Срокът е материалноправен и пропускането му преклудира правото на приспадане - чл.75 ал.3 от ЗДДС. Допълнителното условие на закона цели да мобилизира ДЗЛ, чрез описа да отправи твърдение за съществуването на опре­делени активи към релевантния за преценката на правото на приспадане по чл.74 ал.1 от ЗДДС момент – този на регистрацията, за целите на закона. В та­зи хипотеза въвеждането на задължение за изготвяне на регистрационен опис на наличните активи към датата на регистрацията и за представянето му в срок от датата на регистрацията и квалифицирането на неизпълнението на това за­дължение като юридически факт, изключващ правото на приспадане не над­хвърля необходимото за целите на чл.273 от Директивата и не поставя под въпрос неутралитета на ДДС.

Или следва да се обобщи, че всички хипотези на регистрация по ЗДДС, сочени в чл.74 ал.1 от закона, предполагат представи у ДЗЛ за наличието към датата на регистрацията на активи, които са закупени или придобити по друг начин, или внесени преди тази дата. Затова и въвеждането на задължение за изготвяне на регистрационен опис на наличните активи към датата на регист­рацията и за представянето му в срок от датата на регистрацията с чл. 74 ал.2, т.3 ЗДДС и квалифицирането на неизпълнението на това задължение като изключващ правото на приспадане по чл.74 ЗДДС юридически факт с разпо­редбата на чл.75 ал.3 ЗДДС не надхвърля необходимото за целите на чл. 273 от Директивата и не поставя под въпрос неутралитета на ДДС/така преобла­даващата практика на ВАС на РБ по този въпрос: решение №7251 от 17.06.2015г. по адм. дело №1180/2014г., I отд.;  решение №9510 от 17.08.2016г. по адм. дело №6801/2015г., II отд.; решение №2909 от 16.03.2016г. по адм. де­ло №2620/2015г., I отд. и решение №8084 от 23.06.2017г. по адм. дело №3890/ 2017г., I отд./.  

Горният правен извод не се променя и от представеното от жалбопода­теля с възражението срещу РД и с жалбата до настоящата инстанция Решение №2925/16.03.2016г. на ВАС по адм. д. №15328/2014г., VIII отд., тъй като комен­тираният случай там не е напълно идентичен с настоящия.

Действително, в мотивите на този съдебен акт е посочено произнасяне на СЕС по дело С-284/11, като се акцентира върху това, че формални изиск­вания за целите на контрола не могат да поставят под въпрос правото на прис­падане на ДДС, но при условие, че материалните условия за пораждане на то­ва право са изпълнени. В случая обаче това не е така.

            Представеното от задълженото лице писмо от 31.01.2017г. с копие на та­къв опис вх. №24000163174795, подаден на 06.10.2016г., в който е отразена фак­тура №129/10.06.2016г. не може да замести регистрационен опис по обра­зец, съгласно чл.61 ал.1 ППЗДДС, тъй като тя се отнася за получена фактура и извършено плащане към доставчика за периода 01.10.2016 г. – 30.10.2016 г., а не както е изискването на чл.74 ал.1 от ЗДДС към датата на регистрация, която в случая е 17.06.2016г. Още повече, че това поведение на субекта е резултат от констатациите на органите по приходите, обективирани в докалад на л.83 по повод възложена проверка на данъчния субект от дата 12.09.2016г. във връзка с деклариран ДДС за възстановяване по реда на чл.92 ал.1 ЗДДС в размер на 54 160 лева.

Предвид изложеното, съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е постановен при правилно приложение на материалния закон, от компетентен административен орган и при спазване на предвидените за това процедурни правила, като също така съответства на целта на закона, поради което  пода­дена срещу него жалба – отхвърлена като неоснователна.

            При този изход на делото и предвид претенциите на страните за при­съждане на разноски, съдът намира, че такива се следват на ответната страна за осъществената юрисконсултска защита. На основание чл.161 ал.1 изр. Пос­ледно от ДОПК във връзка с чл.8 ал.1, т.4 във от Наредба №1 от 9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, те се констатираха в размер на 2 156,05 лева.

   Ето защо и поради мотивите, изложени по – горе ПЛОВДИВСКИЯТ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ІІ отд., VІІ състав :

 

Р      Е      Ш      И

 

            ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ТНД П.“ЕООД със седалище и адрес на управление *** против Ревизионен акт № Р-16002416007004-091-001/21.12.2016г., издаден от А. А. Д. – Началник сектор, възложил ревизията, и С.С. К. – на длъжност главен инспектор по приходите, Ръководител на реви­зия­та, при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 69 от 09.02.2017г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика”/ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, в ЧАСТТА, с която на оспорващия не е признат данъ­чен кредит в размер на общо 54 200 лева и са начислени лихви в размер на об­що 1,78 лева, като НЕОСНОВАТЕЛНА.

ОСЪЖДА „ТНД П.“ЕООД със седалище и адрес на управление***“ да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив при ЦУ на НАП сумата от 2 156,05 /две хиляди сто петдесет и шест и пет стотинки/, представляващи възнаграж­дение за осъществена юрисконсултска защита.

 

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14 – дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

 

 

 

 

                                      АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :